Гражданский кодекс часть 1

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Лачиновой К.А., с использованием средств аудиозаписи, рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Новосибирской области (№ 07АП-12082/2020(2)) на решение от 17.12.2020 Арбитражного суда Новосибирской области по делу № А45-21414/2020 (судья Рубекина И.А.), по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Сибирский Дальневосточный научно-исследовательский проектный институт» (ОГРН: <***>, ИНН: <***>, <...>) к Управлению Федеральной налоговой службы по Новосибирской области (ОГРН: <***>, ИНН: <***>, <...>), о признании недействительным решение № 180 от 22.07.2020 в части взыскания налога на прибыль в размере 4719519 руб., пени в размере 1740723 руб. 11 коп., штрафа в размере 70226 руб. 15 коп.,

третье лицо - Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 5 по Новосибирской области (ОГРН: <***>, ИНН: <***>, <...>),

В судебном заседании приняли участие:

от заявителя: ФИО2 – доверенность от 21.09.2020

от заинтересованного лица: ФИО3 – доверенность от 01.09.2020

от третьего лица: ФИО4 - доверенность от 25.09.2020

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью «Сибирский Дальневосточный научно-исследовательский проектный институт» (далее - заявитель, общество, налогоплательщик, ООО СибДальНИПИ») обратилось в Арбитражный суд Новосибирской области с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы по Новосибирской области (далее – заинтересованное лиц, налоговый орган, Управление) о признании недействительным решение № 180 от 22.07.2020 в части взыскания налога на прибыль в размере 4 719 519 руб., пени в размере 1 740 723 руб. 11 коп., штрафа в размере 70 226 руб. 15 коп.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечена Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 5 по Новосибирской области (далее – МИФНС №5, Инспекция, третье лицо).

Решением Арбитражного суда Новосибирской области от 17.12.2020 заявленные требования удовлетворены, решение Управления № 180 от 22.07.2020 в части доначисления налога на прибыль в размере 4 719 519 руб., пени в размере 1740723 руб. 11 коп., штрафа в размере 70 226 руб. 15 коп. признано недействительным.

Не согласившись с принятым судебным актом, Управление обратилось в суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт.

В обоснование апелляционной жалобы Управление указывает, вывод суда первой инстанции о том, что денежные средства, полученные обществом по муниципальному контракту, являются доходами от реализации товаров (работ, услуг) является необоснованным; суд первой инстанции сделал неправомерный вывод о том, что временное отвлечение денежных средств не повлияло на выполнение застройщиком своих обязательств по контракту, в связи с чем у него не возникли негативные налоговые последствия в виде обязанности учета внереализационных доходов и исчисления с них налога на прибыль; частичный возврат заемных денежных средств не влияет на квалификацию действий общества как нецелевого использования денежных средств.

Инспекция представила отзыв, в котором полностью поддерживает доводы апелляционной жалобы Управления, указывая на неправильное применение судом первой инстанции норм материального права, просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

В отзыве на апелляционную жалобу ООО «СибДальНИПИ» просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения, ссылаясь на то, что при выполнении муниципального контракта, помимо функций застройщика ООО «СибДальНИПИ» выполняло функции генерального подрядчика, осуществляло строительство собственными силами, в том числе с привлечением подрядных организаций, то есть являлось застройщиком-генеральным подрядчиком, поэтому на основании пункта 1 статьи 39, пунктов 1 и 2 статьи 249, статьи 271 НК РФ и нормативных документов (разъяснения Минфина РФ и ФНС РФ), сложившейся арбитражной практики, учитывало денежные средства в составе доходов от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, в связи с чем налоговый орган не имел права применить особый порядок, установленный подпунктом 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ исключительно для организаций-застройщиков.

От Управления поступили дополнения к апелляционной жалобе, в которых налоговый орган указывает на несоответствие фактическим обстоятельствам дела выводов суда первой инстанции о поэтапной сдаче работ на основании актов по форме КС-2 и КС-3 и соответствующей их оплате, а также закрытии Администрацией лимитов бюджетных обязательств на основании указанных документов, поскольку сведения о приемки выполненных работ по форме КС-2 и справок о стоимости выполненных работ по форме КС-3 не соответствуют фактическому объему выполненных работ за указанные в них временные периоды.

Приложенные к дополнениям к апелляционной жалобе документы (акты по форме КС-2 и справки по форме КС-3 за 2015, 2016 года, протокол №588 от 04.12.2018 допроса свидетеля ФИО5, протокол №21 от 02.04.2019 допроса свидетеля ФИО6) на основании статей 9, 41, 268 АПК РФ приобщены к материалам дела.

Определением апелляционного суда от 17.03.2021 судебное заседание отложено, суд обязал представить Управление в порядке статьи 81 АПК РФ письменные пояснения по расчету доначисленного налога на прибыль с учетом доводов налогоплательщика о включении полученных по контракту сумм в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, учету расходов, НДС, обосновать частичное исчисление налога относительно сумм использованных по нецелевому назначению (налоговая реконструкция).

Во исполнение определения апелляционного суда Управлением представлены письменные пояснения, в которых поясняет, что денежные средства в размере 27 500 000 руб., поступившие от Администрации в общем размере 28 398 398,90 руб., использованы не по целевому назначению, так как были перечислены на расчетный счет ООО «Саян» на основании договоров займа от 28.12.2015 и от 11.01.2016, указывая также, что средства дольщиков не подлежат включению в налоговую базу по НДС, в связи с чем налоговые обязательства общества по НДС за 4 квартал 2015 года и 4 квартал 2016 года уменьшены на 58 503 руб.

В дополнениях к отзыву на апелляционную жалобу ООО СибДальНИПИ» указывает на наличие у муниципального контракта признаков смешенного договора, а именно обладает признаками как договора участия в долевом строительстве, так и договора строительного подряда. Таким образом, налогоплательщик являлся не просто застройщиком, но и генеральным подрядчиком, а денежные средства, поступившие на счет общества от Администрации, являлись оплатой за производство строительных работ по муниципальному контракту, и правомерно учитывались налогоплательщиком при исчислении налога на прибыль в составе доходов от реализации товаров (работ, услуг) в общеустановленном порядке в полном объеме, так как данные средства не относятся к средствам целевого финансирования. Особая норма подпункта 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ действует исключительно в отношении организаций-застройщиков, и не может быть расширительно применена в отношении любых ДДУ и организаций подрядчиков (генеральных подрядчиков). Временное отвлечение денежных средств не повлияло на выполнение застройщиком своих обязательств по контракту, поэтому у него не должны возникать негативные налоговые последствия в виде обязанности учета внереализационных доходов и исчисления с них налога на прибыль. Отсутствие претензий по результатам налоговой проверки, свидетельствует о неосуществлении «налоговой реконструкции» при проведении налоговой проверки.

Управление представило возражения на дополнения к отзыву, в которых, опровергая доводы общества, также указывает, что законодатель не определяет различный порядок учета доходов в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования, застройщиками, не являющимися непосредственными исполнителями строительства объектов капитального строительства, и застройщиками, совмещающими функции генерального подрядчика, следовательно, каким бы способом застройщик не вел строительство объектов, денежные средства дольщиков и (или инвесторов), аккумулированные на его счетах, будут признаваться средствами целевого финансирования.

От ООО СибДальНИПИ» поступило ходатайство о приобщении к материалам дела акта приемки законченного строительством объекта приемочной комиссией от 12.12.2016.

Руководствуясь статьями 9, 41, 268 АПК РФ апелляционный суд приобщил к материалам дела акта приемки законченного строительством объекта приемочной комиссией от 12.12.2016.

Определением апелляционного суда от 27.04.2021 судебное заседание откладывалось.

ООО «СибДальНИПИ» в возражениях и Управление в пояснениях на возражения поддержали свои ранее изложенные позиции, полагая доводы друг друга несостоятельными.

В порядке статьи 163 АПК РФ в судебном заседании объявлялся перерыв.

От Управления поступила письменная позиция к судебным прениям, в котором заинтересованное лицо указывает, что учитывая дату заключения спорного муниципального контракта и дату его регистрации, действующим законодательством не была предусмотрена обязанность открытия специального счета для расчетов в рамках договора долевого участия.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы и дополнительно поступивших пояснений Управления и общества, проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в соответствии со статьями 266, 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о наличии оснований для отмены решения арбитражного суда первой инстанции по следующим основаниям.

Из материалов дела следует, по итогам проведения в отношении ООО «СибДальНИПИ» выездной налоговой проверки по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на добавленную стоимость, налога на прибыль организаций, транспортного налога, налога на имущество организаций, налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2015 по 31.12.2016 Межрайонной инспекцией ФНС № 5 по Новосибирской области составлен акт от 11.11.2019 № 3 и вынесено решение о привлечении ООО СибДальНИПИ» к ответственности за совершение налогового правонарушения от 31.12.2019 № 1689.

Основанием для доначисление налога на прибыль в оспариваемой части послужили выводы налогового органа о не отражении в составе внереализационных доходов используемых не по целевому назначению денежных средств, которые были получены Обществом от Администрации города Чулыма Чулымского района Новосибирской области в рамках целевых поступлений в размере 28 389 389,90 руб.

Не согласившись с решением Инспекции от 31.12.2019 № 1689 ООО СибДальНИПИ» обратилось с апелляционной жалобой в Управление.

22.07.2020 решением № 180 Управление отменило решение Инспекции от 31.12.2019 № 1689 и приняло новое решение о привлечении ООО «СибДальНИПИ» к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ в общей сумме 79 226,15 руб., обществу доначислены суммы к уплате: по налогу на прибыль организаций в сумме 4 719 519 руб., по налогу на доходы физических лиц в сумме 812 руб., уменьшены начисления по налогу на добавленную стоимость в сумме 702 432 руб., а также начислены пени в общей сумме 1 741 017,10 руб. (в т. ч. по налогу на прибыль в сумме 1 740 723,11 руб., по налогу на доходы физических лиц 293,99 рублей).

Применительно к оспариваемому эпизоду Управление поддержав выводу Инспекции о нецелевом использовании денежных средств пришло к следующим выводам.

Установив в ходе выездной проверки, что из поступивших от Администрации по Муниципальному контракту на строительство жилого дома в период с 25.12.2015 по 31.12.2015 денежных средств в размере 28 398 398,9 руб., средства в сумме 27 500 000 руб. были использованы налогоплательщиком не по целевому назначению, а именно на основании договоров займа от 28.12.2015 и от П.01.20.16 перечислены на расчетный счет ООО «САЯН» Инспекция в решении произвела увеличение внереализационных доходов Общества за 2015 год (в период получения целевых средств) на всю поступившую сумму 28 398 398,9 руб.

Вместе с тем в силу пп. 9 и. 4 ст. 271 НК РФ для доходов в виде имущества (в том числе денежных средств), указанных в п. 14 ст. 250 НК РФ, датой получения внереализационного дохода признается дата, когда получатель имущества фактически использовал указанное имущество не по целевому назначению либо нарушил условия, на которых оно предоставлялось.

Учитывая изложенное, в соответствии с п. 14 ст. 250 НК РФ внереализационные доходы Общества подлежат увеличению на соответствующие израсходованные суммы, а именно: за 2015 год на 16 000 000 руб.; за 2016 года на 11 500 000 рублей.

При этом, учитывая то, что средства, полученные от дольщиков в рамках договоров
долевого участия в строительстве, не учитываются при определении налоговой базы по
налогу на прибыль (пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ), а расходы, понесенные организацией-
застройщиком в ходе строительства объекта недвижимости, также не учитываются для
целей налогообложения прибыли (п. 17 ст. 270 Кодекса), во избежание двойного
налогообложения Управление приняло во внимание доводы налогоплательщика
и учло при расчете налоговых обязательств по налогу на прибыль отраженные налогоплательщиком в налоговых декларациях по налогу на прибыль за 2015, 2016 годы суммы доходов и расходов по строительству многоквартирного дома по Муниципальному контракту: за 2015 год - доходы от реализации - 16 250 852 руб., расходы - 15 925 833 руб.; - за 2016 год - доходы от реализации - 9 801 107 руб., расходы - 6 223 724 рублей и исчислило сумму заниженных обязательств по налогу на прибыль в размере за 2015 год 3 134 996 руб., за 2016 год 1 584 523 руб. , итого 4 719 519 руб.

Кроме того, учитывая, что средства дольщиков (за вычетом вознаграждения) не подлежат включению в налоговую базу по НДС, Управление уменьшило исчисленную налогоплательщиком налоговую базу по НДС за 4 квартал 2015 года на 16 250 851, 96 руб. и за 4 квартал 201.6 года на 9 801 107 руб., а также исключило из налоговых вычетов суммы НДС (2 866 650 руб. за 4 квартал 2015 года и 1 120 270 руб. за 4 квартал 2016 года) по счетам-фактурам контрагентов, выставленным налогоплательщику в рамках выполнения последним обязательств, предусмотренных договором долевого участия в строительстве.

Полагая, что решение Управления от 22.07.2020 № 180, в части доначисления налога на прибыль в размере 4 719 519 руб., пени в размере 1 740 723 руб. 11 коп., штрафа в размере 70 226 руб. 15 коп. является незаконным, общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции исходил из того, что в соответствии с п. 5 ПБУ 9/99 «Доходы организации», статьями 249, 271 НК РФ, у застройщика, совмещающего функции генерального подрядчика, базой по налогу на прибыль и НДС является вся сумму, полученная от инвестора (дольщика) денежных средств, то есть деятельность такого застройщика для целей обложения признается выполнением работ, оказанием услуг, а доходы от этой деятельности для целей налогообложения являются выручкой от реализации товаров (работ, услуг), а не средствами целевого финансирования, которые не облагаются налогом на прибыль и НДС, следовательно, поскольку по условиям муниципального контракта № 0851200000615005377 от 02.11.2015 ООО СибДальНИПИ» являлось застройщиком, осуществляющим одновременно функции заказчика и генерального подрядчика, и производило работы по строительству объекта с привлечением субподрядчиков, все доходы (денежные средства), полученные по муниципальному контракту (в том числе в размере: за 2015 год 16000000,00 руб., за 2016 год 11500000,00 руб.) общество правомерно учитывало как доходы от реализации товаров (работ, услуг) и включило их в налоговую базу по налогу на прибыль.

Суд апелляционной инстанции не может согласиться с указанными выводами арбитражного суда первой инстанции, при этом исходит из следующих установленных фактических обстоятельств дела и норм права.

По смыслу части 1 статьи 198, части 2 статьи 201 АПК РФ для признания ненормативного акта недействительным, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, незаконными необходимо наличие в совокупности двух условий: несоответствие ненормативного правового акта, решений, действий (бездействия) закону и нарушение актом, решениями, действиями (бездействием) прав и законных интересов заявителя.

В соответствии с пунктом 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 32 НК РФ вынесенные решения налогового органа должны быть законными и обоснованными, основываться на нормах действующего законодательства.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой понимаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В силу подпункта 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. При этом к средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) - источником целевого финансирования или федеральными законами, в виде аккумулированных на счетах организации-застройщика средств дольщиков и (или) инвесторов.

Согласно пункту 14 статьи 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы в виде использованных не по целевому назначению имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, которые получены в рамках благотворительной деятельности (в том числе в виде благотворительной помощи, пожертвований), целевых поступлений, целевого финансирования, за исключением бюджетных средств.

В силу подпункта 9 пункта 4 статьи 271 НК РФ для доходов в виде имущества (в том числе денежных средств), указанных в пункте 14 статьи 250 НК РФ, датой получения внереализационного дохода признается дата, когда получатель имущества фактически использовал указанное имущество не по целевому назначению либо нарушил условия, на которых оно предоставлялось.

Таким образом, с момента, когда получатель средств фактически использовал их не по целевому назначению, такие средства признаются доходом налогоплательщика, получившего эти средства.

В соответствии с частью 1 статьи 4 Федерального закона «Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации» (далее -Федеральный закон № 214-ФЗ) по договору участия в долевом строительстве одна сторона (застройщик) обязуется в предусмотренный договором срок своими силами и (или) с привлечением других лиц построить (создать) многоквартирный дом и (или) иной объект недвижимости и после получения разрешения на ввод в эксплуатацию этих объектов передать соответствующий объект долевого строительства участнику долевого строительства, а другая сторона (участник долевого строительства) обязуется уплатить обусловленную договором цену и принять объект долевого строительства при наличии разрешения на ввод в эксплуатацию многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости.

Статьей 5 Федерального закона № 214-ФЗ предусмотрено, что в договоре указывается цена договора, то есть размер денежных средств, подлежащих уплате участником долевого строительства для строительства (создания) объекта долевого строительства. Цена договора может быть определена в договоре как сумма денежных средств на возмещение затрат на строительство (создание) объекта долевого строительства и денежных средств на оплату услуг застройщика.

Частью 1 статьи 18 Федерального закона № 214-ФЗ (в редакции, действующей в проверяемый период) предусмотрено, что денежные средства, уплачиваемые участниками долевого строительства по договору, подлежат использованию застройщиком только для строительства (создания) многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости в следующих целях:

- строительство (создание) многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости в соответствии с проектной документацией или возмещение затрат на их строительство (создание);

- возмещение затрат на приобретение, в том числе оформление, права собственности или права аренды, права субаренды на земельные участки, на которых осуществляется строительство (создание) многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости;

- возмещение затрат на подготовку проектной документации и выполнение
инженерных изысканий для строительства (создания) многоквартирных домов и (или)
иных объектов недвижимости, а также на проведение экспертизы проектной
документации и результатов инженерных изысканий в случае, если проведение такой
экспертизы является обязательным;

- строительство систем инженерно-технического обеспечения, необходимых для
подключения (технологического присоединения) многоквартирных домов и (или)
иных объектов недвижимости к сетям инженерно-технического обеспечения, если это
предусмотрено соответствующей проектной документацией;

- возмещение затрат в связи с внесением платы за подключение
(технологическое присоединение) многоквартирных домов и (или) иных объектов
недвижимости к сетям инженерно-технического обеспечения;

- возмещение затрат в связи с заключением в соответствии с законодательством о градостроительной деятельности договора о развитии застроенной территории и исполнением обязательств по этому договору (за исключением затрат на строительство и (или) реконструкцию объектов социальной инфраструктуры), если строительство (создание) многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости осуществляется на земельных участках, предоставленных застройщику на основании этого договора и находящихся в границах такой застроенной территории;

- возмещение затрат на подготовку документации по планировке территории и выполнение работ по обустройству застроенной территории посредством строительства объектов инженерно-технической инфраструктуры, если строительство (создание) многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости осуществляется на земельном участке, предоставленном застройщику для комплексного освоения в целях жилищного строительства, или земельных участках, образованных в границах земельного участка, предоставленного застройщику для комплексного освоения в целях жилищного строительства.

Согласно части 2 данной статьи в случае, если цена договора определена как сумма денежных средств на возмещение затрат на строительство (создание) объекта долевого строительства и денежных средств на оплату услуг застройщика, предусмотренные частью 1 настоящей статьи ограничения в части расходования денежных средств, уплачиваемых участником долевого строительства по договору, относятся только к денежным средствам на возмещение затрат на строительство (создание) объекта долевого строительства. Денежные средства участника долевого строительства, уплаченные по договору в счет оплаты услуг застройщика, расходуются застройщиком по своему усмотрению.

Статьей 18 Федерального закона № 214-ФЗ предусмотрен закрытый перечень расходов, на которые могут быть использованы средства дольщиков, полученные застройщиком для расходования на цели строительства.

Использование застройщиком денежных средств на цели, которые не предусмотрены частью 1 статьи 18 Федерального закона № 214-ФЗ и не соответствуют целям привлечения денежных средств дольщиков для долевого строительства многоквартирных домов, считается нецелевым использованием денежных средств участников долевого строительства.

Из материалов налоговой проверки следует , что 02.11.2015 по итогам проведения электронного аукциона между ООО «СибДальНИПИ» (ранее – ООО УК «Спецстройсервис») и Администрацией города Чулыма Чулымского района Новосибирской области (заключен муниципальный контракт № 0851200000615005377 на приобретение в муниципальную собственность жилых помещений (квартир) в объекте долевого строительства многоквартирного дома по адресу: <...>, по условиям которого Администрация поручает, а ООО «СибДальНИПИ» обязуется своими силами и (или) с привлечением других лиц построить многоквартирный дом и после получения разрешения на ввод в эксплуатацию передать Администрации жилые помещения (квартиры), а Администрация обязуется оплатить обусловленную контрактом цену и принять объект долевого строительства при наличии разрешения на ввод в эксплуатацию многоквартирного дома.

При этом согласно обоснованию начальной (максимальной) цены Контракта, утвержденной главой Администрации г. Чулыма, методом определения цены Контракта является региональная адресная программа Новосибирской области по переселению граждан из аварийного жилищного фонда на 2013-2017 годы. Начальная (максимальная) цена Контракта составляет 30 741 312,00 рублей.

Приказом Министерства строительства и жилищно-коммунального хозяйства РФ №67/лр от 27.02.2014 установлена стоимость одного квадратного метра общей площади жилого помещения, предназначенная для определения размера предельной стоимости одного квадратного метра общей площади жилых помещений, используемой при приобретении жилых помещений в рамках реализации Федерального закона от 21.07.2007 № 185-ФЗ «О Фонде содействия реформированию жилищно-коммунального хозяйства», в размерах согласно приложению, для Новосибирской области - 35 980,00 рублей. Цена контракта произведена из общей суммы общей площади квартиры, умноженной на стоимость одного квадратного метра квартиры, определенной Приказом от 27.02.2014 №67/пр.

При этом налогоплательщик позиционировал себя генеральным подрядчиком и на основании актов о приемке выполненных работ, выставленных Администрации в 2015-2016 годах, для целей исчисления налога на прибыль учитывал в составе доходов от реализации объемы выполненных работ по Муниципальному контракту. Соответственно в состав расходов, учитываемых для целей исчисления налога на прибыль, налогоплательщик включал затраты, которые нес по договорам с поставщиками и субподрядчиками во исполнение обязательств по Муниципальному контракту.

Вместе с тем, как следует из условий и содержания, Муниципальный контракт заключен между сторонами в соответствии с требованиями Федерального закона № 44-ФЗ от 05.04.2013 и Федерального закона № 214-Фз от 30.12.2004 «Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации.

Пункты 1.1, 1.2 Контракта предусматривает: Застройщик обязуется в срок, предусмотренный пунктом 4.2 Контракта, своими силами и (или) с привлечением других лиц построить многоквартирный дом и после получения разрешения на ввод в эксплуатацию передать Участнику долевого' строительства жилые помещения (квартиры) (далее — «Объект долевого строительства»), указанную в п. 1.2 Контракта, а Участник долевого строительства обязуется уплатить обусловленную Контрактом цену и принять Объект долевого строительства при наличии разрешения на ввод в эксплуатацию многоквартирного дома. Объектами долевого строительства по настоящему Контракту являются жилые помещения (квартиры) - 23 квартиры: 5 (пять) квартир-студий, 7 (семь) однокомнатных квартир, 3 (три) двухкомнатных квартир и 8 (восемь) трехкомнатных квартир, общей площадью не 854,4 кв. м.

Согласно пункта 2.1.1 Застройщик обязуется: использовать денежные средства, уплачиваемые Участником долевого строительства по настоящему Контракту, исключительно для строительства многоквартирного дома, а также для строительства инженерных коммуникаций к многоквартирному дому и иных сооружений в соответствии с проектной документацией.

Пунктом 3.1 контракта установлено: цена настоящего Контракта представляет собой сумму денежных средств на возмещение затрат на долевое строительство Объекта долевого строительства в части выполнения работ Застройщиком, денежных средств на возмещение затрат на долевое строительство, связи с привлечением других лиц (подрядчиков), и денежных средств на оплату услуг Застройщика.

Оплата цены Контракта осуществляется за счет средств бюджета города Чулыма, полученных за счет средств государственной корпорации - Фонда содействия реформированию жилищно-коммунального хозяйства, средств областного бюджета Новосибирской области, и средств, предусмотренных в бюджете города Чулыма на долевое финансирование переселения граждан из аварийного жилищного фонда.

Цена Контракта является твердой и не может изменяться в ходе его
исполнения, за исключением случаев, предусмотренных Законом о контрактной системе и
Контрактом. Цена Контракта включает в себя расходы, связанные со
строительством Объекта капитального строительства, предусмотренного Контрактом в
полном объеме, страхование, уплату таможенных пошлин, налогов, сборов и других
обязательных платежей (пункты 3.2 и 3.3 контракта).

Оплата Участником долевого строительства Застройщику цены Контракга осуществляется путем перечисления денежных средств на расчетный счет Участника долевого строительства, указанный в Контракте, поэтапно в следующем порядке: 30 % от цены Контракта - в течение 3 (трех) рабочих дней после государственной регистрации настоящего Контракта; 65 % от цены Контракта - в период строительства многоквартирного дома до даты ввода многоквартирного дома в эксплуатацию; оставшаяся часть цены Контракта - в течение 3 (трех) рабочих дней с даты подписания передаточных актов всех Квартир Участнику долевого строительства, а также документов, необходимых для государственной регистрации права муниципальной собственности на Квартиры (пункт 3.6 контракта).

Передача Объекта долевого строительства осуществляется Застройщиком в течение 5 (пяти) рабочих дней с момента ввода объекта долевого строительства в эксплуатацию. Застройщик обязуется получить в установленном порядке разрешение на ввод в эксплуатацию многоквартирного дома не позднее 01.08.2016 года. После получения Застройщиком в установленном порядке разрешения на ввод в
эксплуатацию многоквартирного дома Застройщик обязан передать Объект долевого
строительства не позднее 10 (десяти) рабочих дней (пункты 4.2, 4.3 контракта).

Таким образом, Муниципальный контракт № 0851200000615005377 от 02.11.2015 содержит все признаки договора участия в долевом строительстве, предусмотренные частью 4 статьи 4 Федерального закона № 214-ФЗ.

Муниципальный контракт и дополнительное соглашение к нему зарегистрированы в Россреестре 25.12.2015 и 25.10.2016.

Передача объекта долевого строительства ООО «СибДальНИПИ» и принятие его Администрацией осуществлено на основании подписанного сторонами акта приема-передачи имущества от 17.01.2017, согласно которому обществу переданы, а Администрацией приняты жилые площади в жилом благоустроенном многоквартирном кирпичном доме по адресу: <...>, указаны номера квартир и их общая площадь.

На основании изложенного суд апелляционной инстанции отклоняет доводы общества о правомерной квалификации судом первой инстанции сложившихся между сторонами отношений как отношений по договору подряда, заключенного в рамках Закона № 44-ФЗ. Ссылки общества на смешанный характер сложившихся между сторонами отношений так же не могут быть приняты во внимание, поскольку с учетом запрета установленного в пункте 2.1.1 контракта стороны предусмотрели целевое регламентирование использования средств выделенных для строительства объекта долевого строительства.

Поскольку муниципальный контракт № 0851200000615005377 от 02.11.2015 содержит в себе все признаки договора долевого участия в строительстве, исполнение контракта должно осуществляться с соблюдением требований Закона № 214-ФЗ.

Вместе с тем, материалами дела подтверждается и не оспаривается Обществом, что денежные средства в размере 27 500 000.00 руб. полученные по муниципальному контракту № 0851200000615005377 от 02.11.2015 общество перечисляло на расчетный счет ООО «Саян» в рамках заключенных договоров займа.

Так, 28.12.2015 между ООО «СибДальНИПИ» (Займодавец) и ООО «Саян» (Заемщик) заключен договор займа денежных средств, по условиям которого Займодавец передает в собственность Заемщика денежные средства в размере 16 000 000 руб. на срок до 31.12.2016 (пункты 1.1, 1.3 договора).

Пунктом 2.2 договора установлено, что размер вознаграждения за пользование денежными средствами составляет 320 000 руб. за весь период действия договора.

11.01.2016 между ООО «СибДальНИПИ» (Займодавец) и ООО «Саян» (Заемщик) заключен договор займа денежных средств на сумму 11 500 000 руб., которая предоставляется на срок до 31.12.2016 (пункты 1.1, 1.3 договора).

В соответствии с пунктом 2.2. договора за пользование суммой займа проценты начисляются из расчета 15% годовых, начиная с даты перечисления денежных средств с расчетного счета Заимодавца.

На основании дополнительного соглашения к договору займа денежных средств от 11.01.2016 начиная с 01.04.2016 пункт 2.2. договора читается в следующей редакции: «за пользование суммой займа проценты не начисляются».

В результате заключения указанных договоров, общая сумма, подлежащая возвращению по договорам займа, составила 27 500 000 руб.

При этом в ходе налоговой проверки в отношении ООО « Саян» установлены следующие обстоятельства:

- общество создано 27.10.2015, состоит на учете в Межрайонной ИФНС России № 5 по Новосибирской области, юридический адрес: <...>. Согласно сведениям ЕГРЮЛ по данному адресу зарегистрировано 6 организаций. Адрес регистрации совпадает с адресом регистрации ООО «СибДальНИПИ»;

- директор и учредитель - ФИО7 с 27.10.2015, с 11.01.2018 сменился директор и учредитель - ФИО8, супруга директора ООО «СибДальНИПИ» ФИО9;

- основной вид деятельности - предоставление прочих финансовых услуг, кроме услуг по страхованию и пенсионному обеспечению, не включенных в другие группировк;

- в 2015 году - общество не предоставляло справки о доходах по форме 2-НДФЛ, за 2016 год предоставлено 2 справки о доходах: ФИО10 и ФИО7;

- у общества отсутствуют основные средства, производственные активы, складские помещения, транспортные средства;

- единственный расчетный счет в СИБИРСКИЙ БАНК ПАО СБЕРБАНК № 40702810444050012894. По расчетному счету выплачивалась заработная плата в 2016 году ФИО10 и ФИО7. Основные контрагенты: ООО «ВИРА-В» ИНН <***> (ООО «ВИРА-В» выдавало займы ООО «Саян»), ООО «КОМПАНИЯ БКС» ИНН <***> (перечисление денежных средств для работы на ФБ ММВБ (сектор рынка основной рынок) согласно генеральному соглашению № 189810/15 от 22.12.2015), ООО «Лавенир» ИНН <***> (бухгалтерское сопровождение), ООО «СибДальНИПИ» (договоры займа денежных средств). Иных контрагентов у ООО «Саян» нет;

- среднесписочная численность организации по состоянию на 01.01.2017 составляет 1 человек;

- бухгалтерскую отчетность и налоговую отчетность в ООО «СибДальНИПИ» и ООО «Саян» осуществляет ООО «Лавенир». IP- адреса ООО «СибДальНИПИ» и ООО «Саян» совпадают - 109.202.24.106.

В протоколе допроса № 173 от 11.09.2019 руководитель ООО «СибДальНИПИ» ФИО9 пояснил, что перечисление денежных средств в адрес ООО «Саян» было целесообразно для ООО «СибДальНИПИ».

Из анализа движения денежных средств по расчетному счету ООО «СибДальНИПИ» установлено, что 29.12.2015, после получения денежных средств от Администрации, по банковскому платежному поручению № 2 направлены денежные средства в размере 1 000 000 руб. в адрес ООО «ВИРА-В» в счет погашения займа.

Указанные обстоятельства свидетельствуют о том, что общество использовало денежные средства, предоставленные по муниципальному контракту не по целевому назначению, что в соответствии с пунктом 14 статьи 250 НК РФ влечет за собой признание их качестве внереализационного дохода и начисление на них соответствующих сумм налога на прибыль и не зависит от способа ведения строительтсва.

Соответственно Управление пришло к верному выводу, что в целях налогообложения прибыли подлежат применению положения подпункта 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ.

В соответствии с нормами Федерального закона от 30.12.2004 № 214-ФЗ «Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации» (далее - Федеральный закон № 214-ФЗ) денежные средства, уплачиваемые участниками долевого строительства по договору, подлежат использованию застройщиком только для строительства (создания) многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости.

Выводы суда первой инстанции о том, что временное отвлечение денежных средств не повлияло на выполнение обществом своих обязательств, средства возвращались в период 2016 -2018 года и на момент налоговой проверки, денежные средства по займу полностью были возвращены налогоплательщику и использованы в рамках осуществления основной деятельности организации., сделаны при неправильном применении норм материального права и применительно к установленным фактическим обстоятельствам дела и не влияют на квалификацию действий налогоплательщика как нецелевое использование денежных средств.

При предоставлении займа денежные средства выбывают из владения, пользования и распоряжения общества, несмотря на то, что предоставлены ему на другие цели, что в свою очередь свидетельствует о нецелевом расходовании таких денежных средств.

Согласно Федерального закона от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" (далее - Федеральный закон N 214-ФЗ) денежные средства, уплачиваемые участниками долевого строительства по договору, подлежат использованию застройщиком только для строительства (создания) многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости.

То обстоятельство, что общество в проектной декларации на строительство и в акте приемки от 12.12.2016 указано в качестве подрядчика не свидетельствует о выполнении им соответствующих функций при исполнении муниципального контракта, поскольку по условиям контракта общество является застройщиком, что также отражено в акте приема-передачи от 17.01.2017.

Ссылки на ПБУ 9/99, письма Минфина РФ и ФНС РФ не имеют правового значения с учетом обстоятельств установленных в рамках рассмотрения данного дела и нецелевого характера использования денежных средств в рамках сложившихся между сторонами отношений по исполнению муниципального контракта в соответствии с требованиями Закона № 214 –ФЗ. Кроме того, письма Минфина РФ и ФНС РФ, не являются нормативными актами, содержащими властные предписания обязательные для исполнения, а носят рекомендательно-информационный характер.

Использование денежных средств, предоставленных налогоплательщику в рамках долевого участия при исполнении контракта в соответствии с требованиями Закона № 214-ФЗ, не по целевому назначению путем перечисления в качестве займов в соответствии с пунктом 14 статьи 250, подпунктом 9 пункта 4 статьи 271 Налогового кодекса Российской Федерации влечет за собой признание их качестве внереализационного дохода в момент фактического использования денежных средств не по целевому назначению и начисление на них соответствующих сумм налога. Определение конечного финансового результата деятельности застройщика в соответствии с нормами налогового законодательства не влияет на определение момента признания использованных не по целевому назначению денежных средств, предоставленных налогоплательщику дольщиками, в качестве внереализационного дохода с учетом специальных норм, устанавливающих правила определения такого дохода.

Выводы суда первой инстанции о том, что контракт предусматривает фактическую оплату по мере выполнения этапов работ, что по мнению суда не соотноситься с правовой природой инвестиционной деятельности, а соответствует условиям заключения договора подряда противоречит пункту 3.6 Контракта.

Не соответствует материалам дела и вывод суда первой инстанции об осуществлении Обществом поэтапной передачи работ по мере их выполнения на основании актов приемки выполненных работ но форме КС-2 и справок о стоимости выполненных работ по форме КС-3.

Из анализа актов по форме КС-2 и справок по форме КС-3 следует, что составление указанных документов не было связано с окончанием выполнения отдельных этапов строительства, а оплата производилась без учета составления указанных документов.

Так по акту № 1 от 28.12.2015 выполнены земляные работы на общую сумму 500 123,88 руб.; по акту № 2 от 28.12.2015 выполнены работы по устройству свай на сумму 2 431 757,99 руб.; по акту № 3 от 28.12.2015 выполнены строительные работы на сумму 3 227 299 руб., в том числе ниже отметки 0.000 (устройство монолитного ростверка, монтаж стен подполья из бетонных блоков), а также выше отметки 0.000 (монтаж стен из кирпича, монтаж плит перекрытия); по акту № 4 от 28.12.2015 выполнены строительные работы выше отметки 0.000 на сумму 11 276 887 руб., в том числе: монтаж стен из кирпича, монтаж плит перекрытия, устройство лестничных клеток, устройство крыши и кровли; по акту № 5 от 28.12.2015 выполнены работы по устройству крыши и кровли, установке дверей на сумму 1 739 936,51 руб.

Согласно справкам по форме КС-3 стоимость выполненных работ за указанный период составила: -по справке № 1 от 28.12.2015 - 17 436 068,79 руб.; - по справке №2 от 28.12.2015 - 1 739 936,51 руб.

Следовательно, стоимость выполненных работ за 2015 год (19 176 005,30 руб.) значительно ниже суммы денежных средств, перечисленных в 2015 году Администрацией в адрес ООО «СибДальНИПИ» (28 398 398,90 руб.).

При указанных обстоятельствах, Управление при расчете налоговых обязательств по налогу на прибыль правомерно исключило из расчета отраженные налогоплательщиком в налоговых декларациях по налогу на прибыль за 2015, 2016 года суммы доходов и расходов по строительству многоквартирного дома по спорному муниципальному контракту и включило их в состав внереализационных доходов и расходов определив тем самым налоговые обязательства налогоплательщика исходя из сложившихся между сторонами реальных хозяйственных отношений.

Соответственно перерасчет налоговых обязательств по НДС с учетом установленных обстоятельств и выводов о нецелевом использовании средств выделенных в рамках договора долевого строительства с учетом положении статей 39, 146 НК РФ так же является правомерным.

Ссылка общества на наличие иной судебной практики разрешения данной категории споров, отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку различие результатов рассмотрения дел, по каждому из которых устанавливается конкретный круг обстоятельств на основании определенного материалами каждого из дел объема доказательств, представленных сторонами, само по себе не свидетельствует о неправильности выводов налогового органа в рассматриваемом случае. Какого-либо преюдициального значения для настоящего дела данные судебные акты не имеют, приняты судами по конкретным делам, фактические обстоятельства которых отличны от фактических обстоятельств настоящего дела.

Доводы Общества о существенных нарушений процедуры проведения проверки и принятия оспариваемого решения в соответствии с НК РФ были изучены судом первой инстанции и правомерно отклонены. Доказательств, полученных налоговым органом с нарушением требований НК РФ и не соответствующих положениям статей 67, 68 АПК РФ, судом не установлено. отсутствие в акте проверки нарушений. Доводы Общества об отсутствии в акте налоговой проверки вменяемого ему нарушения опровергаются содержанием акта проверки стр. 52-56.

В соответствии с частью 3 статьи 201 АПК РФ в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

При таких обстоятельствах, решение Арбитражного суда Новосибирской области от 17.12.2020 принятое с нарушением норм материального права подлежит отмене с принятием по делу нового судебного акта.

Руководствуясь статьями 258, 268, 271, пунктом 2 статьи 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение от 17.12.2020 Арбитражного суда Новосибирской области по делу № А45-21414/2020 отменить, принять по делу новый судебный акт.

В удовлетворении заявления общества с ограниченной ответственностью «Сибирский Дальневосточный научно-исследовательский проектный институт» о признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Новосибирской области № 180 от 22.07.2020 в части взыскания налога на прибыль в размере 4719519 руб., пени в размере 1740723 руб. 11 коп., штрафа в размере 70226 руб. 15 коп., отказать.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства
в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в срок, не превышающий двух месяцев
со дня вступления его в законную силу, путем подачи кассационной жалобы через Арбитражный суд Новосибирской области.

Председательствующий С.Н. Хайкина

судьи К.Д. Логачев

ФИО1