Гражданский кодекс часть 1

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Легачевой А.М. с использованием средств аудиозаписи рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Троицкий карьер» (07АП-9278/2021) на решение от 02.08.2021 Арбитражного суда Алтайского края по делу № А03-4101/2020 (судья Синцова В.В.) по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Троицкий карьер» (ОГРН: <***>, ИНН: <***>) с. Горновое к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России №4 по Алтайскому краю, г. Новоалтайск о признании недействительным решения от 06.12.2019 № РА-14-02 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, с привлечением к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, Управление Федеральной налоговой службы по Алтайскому краю, Барнаул.

В судебном заседании приняла участие ФИО2, представляющая интересы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России №4 по Алтайскому краю по доверенности от 21.12.2020 (по 31.12.2021) и Управления Федеральной налоговой службы по Алтайскому краю по доверенности от 23.12.2020 (по 31.12.2021).

У С Т А Н О В И Л:

общество с ограниченной ответственностью «Троицкий карьер» (далее – заявитель, общество, ООО «Троицкий карьер») обратилось в Арбитражный суд Алтайского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №4 по Алтайскому краю (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 06.12.2019 № РА-14-02 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

К участию в деле, в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Алтайскому краю (далее – Управление).

Решением от 02.08.2021 Арбитражного суда Алтайского края требования удовлетворены частично: признано незаконным решение Инспекции от 06.12.2019 № РА-14-02 (в редакции решения УФНС по АК по апелляционной жалобе от 19.03.2020) в части начисленного налога на добычу полезного ископаемого (далее – НДПИ) на сумму 720773 руб., штрафа в размере 72077 руб. 30 коп, пени в сумме 210 467, 63 руб.. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

В апелляционной жалобе заявитель, ссылаясь на нарушение судом норм права, просит отменить решение суда полностью, принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

В обоснование доводов апелляционной жалобы указывает, что не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности. Объектом налогообложения можно признать продукцию, которая в техническом проекте на разработку месторождения определяется как результат данной разработки, если производственные операции, перечисленные в нём, в соответствии с классификаторами относятся к добывающей промышленности. Следовательно, к процессу добычи причисляются те операции, которые не изменяют основного характера продукта, но связаны с доведением его до состояния, соответствующего утверждённому стандарту. Общество в соответствии с лицензией осуществляло добычу строительного камняна участке недр, расположенном в 0,5 км на север от с. Горновое,участок недр имеет статус горного отвода.Добытый строительный камень является результатом разработки Горновского месторождения и первой товарной продукцией, соответствующей Стандарту предприятия по своему качеству, что, согласно пункту 1 статьи 337 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) позволяет считать его полезным ископаемым. Дробление камня строительного и его рассев за пределами горного отвода нельзя отнести к операциям по добыче, поскольку данная технологическая операция не описана в Рабочем проекте и Проектной документации и является последующим технологическим переделом для получения щебня. Добытый обществом строительный камень является добытым полезным ископаемым для целей исчисления и уплаты НДПИ.

Суд в решении не дал соответствующую оценку ответу Министерства природных ресурсов и экологии Алтайского края от 20.08.2020 №241549950.

Фракционный щебень производится путем дробления полезного ископаемого и его последующего рассева. При этом у нового продукта изменяются качественные характеристики, которые исследуются в лабораторных условиях и отражаются как в сертификатах соответствия, так и в паспортах качества.

Вывод суда первой инстанции о том, что в соответствии с Общероссийским классификатором видов экономической деятельности ОК 029-2014 (КДЕС Ред. 2) щебень является продуктом горнодобывающей промышленности, не соответствует фактическим обстоятельствам дела и принципу построения общероссийских классификаторов, установленному Федерального закона от 29.06.2015 № 162-ФЗ «О стандартизации в Российской Федерации» (далее - Федеральный закон № 162-ФЗ), в соответствии с которым технико-экономическая информация должна быть распределена и соотноситься в общероссийских классификаторах применительно и к классу вида экономической деятельности (08.11 ОК 029-2014 «Добыча декоративного и строительного камня, известняка, гипса, мела и сланцев»), и к объекту добычи (1411 ОК 032-2002 «Камень для строительства»).

Такие классификационные признаки как дробление, измельчение и другие виды обработки горных пород и минералов, не связанных с добычей полезных ископаемых, а также обработка камня за пределами карьера, перечисленные в разделе 08 «Добыча полезных ископаемых» и группировке 08.11 «Добыча декоративного и строительного камня, известняки, гипса, мела и сланцев», не относятся к добыче полезных ископаемых.

Решение налогового органа по выездной проверке, согласно которому полезным ископаемым следует признавать щебень и исчислять НДПИ необходимо либо с расчетной стоимости его производства, либо со стоимости реализации, является неправомерным, поскольку противоречит само себе в части признания в июне 2016 года полезным ископаемым строительный камень.

Расчет налогового органа недоимки по НДПИ не мог быть принят, поскольку включает объект налогообложения, не имеющий отношения к недропользователю ООО «Троицкий карьер».

Суд необоснованно отклонил представленный заявителем альтернативный расчет и приложенные к нему документы.

За весь период осуществления деятельности по добыче полезного ископаемого заявитель не менял подход к исчислению НДПИ и налоговый орган не имел претензий по правильности начисления налогоплательщиком НДПИ.

Налоговый орган в отзыве на апелляционную жалобу, его представитель в судебном заседании с доводами жалобы не согласился, считает решение суда законным и обоснованным; возражений против признания недействительным части решения не заявлено.

Общество, надлежащим образом извещенное о времени и месте рассмотрения дела (суд апелляционной инстанции располагает сведениями о получении адресатом направленной копии судебного акта (часть 1 статьи 123 АПК РФ), не обеспечило явку своего представителя в судебное заседание суда апелляционной инстанции.

Суд апелляционной инстанции в порядке части 6 статьи 121, части 3 статьи 156, части 1 статьи 266 АПК РФ счёл возможным рассмотреть дело в отсутствие неявившегося представителя общества

Проверив законность и обоснованность обжалуемого решения арбитражного суда первой инстанции в порядке статьи 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка в отношении ООО «Троицкий карьер» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налога на добычу полезных ископаемых за период с 01.01.2016 по 31.12.2017, по ее результатам составлен акт от 16.09.2019 № АП-14-02 и принято решение от 06.12.2019 № РА-14-02 (далее – решение), которым налогоплательщику доначислен НДПИ в сумме 7 604 069 руб., пени по указанному налогу в размере 1 735 355,50 руб., а также налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ с учетом смягчающих вину обстоятельств в виде штрафа в размере 760 407 руб.

Основанием для принятия оспариваемого решения послужили выводы Инспекции о том, что обществом в проверяемом периоде в нарушение пункта 1 статьи 337, пункта 2 статьи 338, пункта 7 статьи 339 и пунктов 1 и 4 статьи 340 НК РФ неправомерно занижена налоговая база при исчислении НДПИ, неверно выбрано в качестве объекта налогообложения полезное ископаемое – строительный камень. Из имеющихся материалов проверки следует, что ООО «Троицкий карьер» на Горновском месторождении в Троицком районе Алтайского края (сопка 1) добывало полезное ископаемое щебень, соответствующий ГОСТу 8267-93 «Щебень и гравий из плотных пород для строительных работ. Технические условия». Указанное обстоятельство повлекло неправомерное занижение налоговой базы по НДПИ и соответственно к занижению налога в проверяемом периоде.

Не согласившись с решением Инспекции, ООО «Троицкий карьер» в порядке статьи 139.1 НК РФ обратилось в Управление с апелляционной жалобой, в которой просило отменить указанное решение инспекции в полном объеме.

Решением Управления от 19.03.2020 апелляционная жалоба ООО «Троицкий карьер» от 15.01.2020 № 5 удовлетворена частично, решение Инспекции от 06.12.2019
№ РА-14-02 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения отменено в части доначислений по НДПИ в сумме 1 259 377 руб., соответствующих пени в сумме 33 784,52 руб. и штрафных санкций в размере 125 937,80 руб. Решение в неотмененной части оставлено без изменения и в соответствие с пунктом 1 статьи 101.2 НК РФ признано вступившим в законную силу.

Не согласившись с решением Инспекции, общество обратилось в суд с настоящим заявлением.

Поддерживая позицию Инспекции и признавая необоснованными доводы общества, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

Согласно статье 334 НК РФ налогоплательщиками НДПИ признаются организации и индивидуальные предприниматели, признаваемые пользователями недр в соответствии с законодательством Российской Федерации. Налогоплательщиками признаются организации, сведения о которых внесены в единый государственный реестр юридических лиц на основании статьи 19 Федерального закона от 30.11.1994 № 52-ФЗ «О введении в действие части первой Гражданского кодекса Российской Федерации», признаваемые пользователями недр в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также на основании лицензий и иных разрешительных документов.

Объектом налогообложения НДПИ, если иное не предусмотрено пунктом 2 настоящей статьи, признаются, в том числе полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации (подпункт 1 пункта 1 статьи 336 НК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 337 НК РФ в целях настоящей главы указанные в пункте 1 статьи 336 настоящего Кодекса полезные ископаемые именуются добытым полезным ископаемым. При этом полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено пунктом 3 настоящей статьи), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации.

Соответственно, в пункте 1 статьи 337 НК РФ конкретизируется понятие полезного ископаемого именно в целях использования в налоговых отношениях, и термин «полезное ископаемое» используется для целей налогообложения в специальном значении.

Не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности.

Исходя из буквального толкования вышеуказанного пункта 1 статьи 337 НК РФ, полезным ископаемым для целей исчисления НДПИ признается не фактически добытое (извлеченное) из недр минеральное сырье (порода), а продукция горнодобывающей промышленности, извлекаемая (получаемая) из этого минерального сырья (породы), которая первая по своему качеству соответствует какому-либо указанному в данном пункте стандарту. При этом технологические операции по получению такой продукции должны быть также включены в комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого, а также относится к операциям горнодобычи, а не переработки.

Согласно пункту 8.1 статьи 4 Закона Российской Федерации от 21.02.1992 № 2395-1 «О недрах» (далее - Закон о недрах) согласование технических проектов разработки месторождений общераспространенных полезных ископаемых и иной проектной документации на выполнение работ, связанных с пользованием участками недр местного значения, относится к полномочиям органов государственной власти субъектов Российской Федерации в сфере регулирования отношений-недропользования на своих территориях.

В силу статьи 23.2 Закона о недрах разработка месторождений полезных ископаемых осуществляется в соответствии с утвержденными техническими проектами и иной проектной документацией на выполнение работ, связанных с пользованием недрами, а также правилами разработки месторождений полезных ископаемых но видам полезных ископаемых, устанавливаемыми федеральным органом управления государственным фондом недр по согласованию с уполномоченными Правительством Российской Федерации федеральными органами исполнительной власти.

В соответствии с Положением о подготовке, согласовании и утверждении технических проектов разработки месторождений полезных ископаемых и иной проектной документации на выполнение работ, связанных с пользованием участками недр, по видам полезных ископаемых и видам пользования недрами, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 03.03.2010 № 118, подготовка проектной документации заключается в разработке обоснованных технических и технологических решений, обеспечивающих выполнение условий пользования участком недр, рациональное комплексное использование и охрану недр, а также выполнение требований законодательства Российской Федерации о недрах.

Технологический процесс по добыче конкретного полезного ископаемого на конкретном месторождении определяется в техническом проекте разработки данного месторождения и включает помимо операции по извлечению минерального сырья из недр комплекс технологических операций (процессов) по доведению фактически извлеченного минерального сырья до соответствующего стандарта качества, в связи с чем необходимо учитывать положения пункта 7 статьи 339 НК РФ, устанавливающие определение в налоговом периоде количества добытого полезного ископаемого, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр, предусмотренных техническим проектом разработки месторождения. Указанный комплекс технологических операций (процессов) может, в частности, включать: операции по технологической подготовке до получения кондиционного продукта (сортового сырья); операции, необходимые для облегчения транспортировки и хранения товарного продукта; другие операции, имеющие целью получение товарного продукта, при условии, что они не изменяют основного характера продукта; иные операции, предусмотренные техническим проектом разработки месторождения полезных ископаемых.

Следовательно, если техническим проектом разработки месторождения предусмотрено получение какой-либо продукции из минерального сырья и операции по первичной обработке извлеченного минерального сырья и получаемая продукция в соответствии с классификатором продукции по видам экономической деятельности относятся к горнодобывающей промышленности, то для целей налогообложения НДПИ добытым полезным ископаемым будет признаваться полученная из минерального сырья продукция, а не непосредственно извлекаемое минеральное сырье.

Из Определений Конституционного Суда Российской Федерации от 25.02.2013
№ 189-О и от 24.12.2013 №2059-О, от 25.06.2019 № 1517-О следует, что в статье 337 НК РФ термин «полезное ископаемое» используется для целей налогообложения в специальном значении - как полезное ископаемое, соответствующее определенному стандарту качества. Из данного регулирования во взаимосвязи с положениями статьи 339 НК РФ следует, что возникновение объекта обложения налогом на добычу полезных ископаемых связывается не с моментом добычи собственно минерального сырья, а с моментом завершения всех технологических операций по извлечению из него полезного ископаемого и доведению его качества до определенного стандарта.

Следовательно, при проверке правомерным являлся вопрос установления, что является добытым полезным ископаемым - строительный камень или щебень.

ООО «Троицкий карьер» состоит на учете в Межрайонной ИФНС России № 4 по Алтайскому краю. Согласно данным, содержащимся в Едином государственном реестре юридических лиц (далее – ЕГРЮЛ), основным видом деятельности общества заявлен ОКВЭД – 08.11 - добыча декоративного и строительного камня, известняка, гипса, мела и сланцев.

В проверяемом периоде ООО «Троицкий карьер» имело действующую лицензию от 09.11.2011 № БАР 80041 ТЭ, сроком действия до 01.03.2038, на добычу строительного камня Горновского месторождения в 0,5 км на север от с.Горновое в Троицком районе Алтайского края. Согласно пункту 3.3 лицензионного соглашения, являющегося неотъемлемой частью лицензии, полезным ископаемым являются граниты и градоноириты, которые по результатам лабораторных и лабороторно-технологических испытаний породы пригодны для производства щебня, соответствующего маркам: по морозостойкости Мрз 100, по износу в полночном барабане И-1, по сопротивлению ударным нагрузкам У-75, по дробимости «1000-1400». Испытаниями установлено, что щебень пород месторождения пригоден в качестве заполнителей в дорожные и тяжелые бетоны марок «200-400» и для балластного слоя железнодорожного пути.

Обществом в ходе проверки, в числе прочих документов, представлены Проект отработки Горновского месторождения строительного камня 2008г. (далее – Проект) и Протокол Министерства Геологии РСФСР Западно-Сибирского производственного геологического объединения от 10.02.1981 № 494 (далее – Протокол).

Следовательно, исходя из представленных документов, карьер и ДСУ (дробильно-сортировочные устройства) являются составными частями одного горнодобывающего производства.

Оценка запасов строительного камня Горновского месторождения выполнена согласно требованиям соответствующих ГОСТ, а именно: ГОСТ 8267-93 «Щебень и гравий из плотных горных пород для строительства работ. ТУ».

На странице 9-10 Проекта в главах 3 «Технологическая схема горных работ» и 4 «Основные объемы работ» подтверждено, что технология разработки месторождения представляет из себя циклично-поточное производство, включающее в себя все этапы, от разработки рыхлых пород (вскрытие, подготовка к выемке, выемочно-погрузочные работы) до доставки горной массы и погрузки в ДСУ.

Следовательно, согласно указанным документам, щебень как продукт добычи является единственной целью и единственным показателем эффективности деятельности карьера.

Учитывая указанные нормы законодательства и содержание проектной документации, суд первой инстанции согласился с выводами налогового органа о том, что доставка горной массы к приемному бункеру дробильно-сортировочной установки и непосредственно ее дробление является частью единого технологического процесса по добыче полезного ископаемого, а именно: доведение фактически извлеченного полезного ископаемого до соответствующего стандарта качества (ГОСТ), указанного в техническом проекте.

Позиции налогового органа при определении полезного ископаемого по факту доведения сырья до требуемого стандартами и техническими условиями качества, предусмотренного проектом ведения работ по добыче полезных ископаемых не противоречат положения подпункта «а» пункта 8 и подпункта «а» пункта 9 раздела II Методических указаний по контролю за технической обоснованностью расчетов платежей при пользование недрами, утвержденных Постановлением Госгортехнадзора РФ от 10.12.1998 №76 (РД-07-261-98).

Учитывая, что Рабочим проектом Горновского месторождения предусмотрено доведение добытого полезного ископаемого по своему качеству до указанных ГОСТов для целей налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых добытым полезным ископаемым налоговым органом правомерно признан щебень, как первый по своему качеству соответствующий международному стандарту.

Соглашаясь с выводом Инспекции о том, что технологические операции по получению продукции относятся к операциям горнодобычи, а не переработки, суд первой инстанции правомерно принял во внимание данные подраздела СВ «Добыча полезных ископаемых, кроме топливно-энергетических» приложения А «Описание группировок» Общероссийского классификатора видов экономической деятельности (ОКВЭД) ОК 029-2001 (КДЕС), утвержденного Постановлением Государственного комитета Российской Федерации по стандартизации и метрологии от 06.11.2001 № 454-ст, по группировке 14.11 «Добыча камня для строительства» подкласса 14.1 «Разработка каменных карьеров» класса 14 «Добыча полезных ископаемых» включает в себя добычу открытым способом, первичную обработку, распиловку и измельчение мрамора, гранита, песчаника и другого камня для строительства, внутренней и внешней облицовки зданий и сооружений, изготовления художественных, декоративных и хозяйственных изделий.

В ОКВЭД ОК 029-2014 (КДЕС) в подразделе СВ группировка включает добычу ископаемых из карьеров, а также разработку аллювиальных отложений, скальных пород, соляных месторождений. Получаемые продукты используются главным образом в строительстве (например, песок, камень и т.п.), в производстве строительных материалов (например, глины, гипса и т.п.), в производстве химикатов и т.п. Указанная группировка включает также дробление, измельчение, обогащение, сушку, сортировку и смешивание добываемых полезных ископаемых;

Кроме того, в соответствии с Общероссийским классификатором продукции по видам экономической деятельности (ОКПД2) ОК 034-2014 (КПЕС 2008) щебень (08.12.12.140) также отнесен к группе «Гравий, песок, глины и каолин», классу «Продукция горнодобывающих производств прочая» раздела «Продукция горнодобывающих производств».

Следовательно, из указанных группировок ОКВЭД2 и ОКПД2 следует, что процессы дробления, измельчения и сортировки полезных ископаемых относятся непосредственно к добыче полезного ископаемого, а щебень является продукцией горнодобывающей промышленности, является первым по своему качеству соответствующим стандарту качества ГОСТ 8267-93 «Щебень и гравий из плотных пород для строительных работ», в связи с чем для целей налогообложения НДПИ добытым полезным ископаемым должен признаваться щебень.

Ссылка общества на неправомерное применение судом классификаторов видов экономической деятельности подлежит отклонению, поскольку ОКВЭД, согласно его содержанию, используется при решении основных задач, связанных не только с осуществлением государственного статистического наблюдения по видам деятельности за субъектами национальной экономики и социальной сферы и классификацией и кодированием видов экономической деятельности, заявляемых хозяйствующими субъектами при регистрации, но и с определением основного и дополнительных видов экономической деятельности, осуществляемых хозяйствующими субъектами, о чем свидетельствует и судебная практика.

Дробление камня может быть признано операцией по переработке продукции горнодобывающей промышленности (обрабатывающее производство) не по признаку нахождения дробильно-сортировочного комплекса за пределами горного отвода или карьера, а тогда, когда организация не занимается одновременно добычей исходного минерального сырья и для нее операции по извлечению минерального сырья (породы) и ее дробление не является единым технологическим процессом.

При определении продукции, относящейся к отрасли горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, налоговый орган правомерно пользовался Общероссийским классификатором видов экономической деятельности.

Исходя из группировок вышеперечисленных ОКВЭД2 и ОКПД2 процессы дробления, измельчения и сортировки полезных ископаемых относятся, непосредственно, к добыче полезного ископаемого, а щебень является продукцией горнодобывающей промышленности, что, в данном случае, является первым по своему качеству соответствующим стандарту качества ГОСТ 8267-93 «Щебень и гравий из плотных пород для строительных работ» и его получение предусмотрено техническим проектом разработки Горновского месторождения строительного камня.

Судом отклоняются ссылки общества на статистические отчеты, представляемые в органы статистического наблюдения, согласно которым добытым полезным ископаемым обществом заявлена песчано-гравийная смесь, поскольку данные сведения представляются не для целей налогового учета, а для подтверждения выполнения условий пользования недрами при добыче твердых полезных ископаемых, установленных лицензий на недропользование. При этом как уже указывалось содержание понятия «полезного ископаемого» может определяться законодателем в разных сферах неодинаково в зависимости от специфики правового регулирования отношений, связанных с использованием природных ресурсов, содержащихся в недрах.

Довод общества о том, что стандартом, определяющим качество полезного ископаемого, является не ГОСТ, а Стандарт, разработанный самим обществом, поскольку его положения соотнесены с лицензией на право пользования недрами и не противоречат Рабочему проекту, правомерно не принят судом первой инстанции.

Обществом при проверке на требование Инспекции представлен стандарт организации «Строительный камень» Горновского месторождения, введенный в действие с 15.09.2016 и утвержденный директором ФИО3 (далее - Стандарт организации).

Суд установил признаки формальности составления Стандарта организации.

На момент введения в действие (01.10.2016) данного документа, он не имел статуса локального нормативного акта, способного определять качество производимой продукции, поскольку не соответствовал ни одному нормативному акту РФ.

В соответствии с пунктом 3.1 Стандарта, представленного ООО «Троицкий карьер», определение качественных показателей строительного камня производят по ГОСТ 8269- 76. Между тем, ГОСТ 8269-76 от 12.04.1976 утратил силу с 01.07.1987 и по состоянию на 01.10.2016 не мог являться показателем контроля качества продукции карьера. Таким образом, либо организация пользовалась Стандартом и проверяла качество строительного камня на недействующий ГОСТ, либо организация не пользовалась Стандартом вовсе.

Стандарт организации введен в действие с 15.09.2016, между тем, первая декларация по НДПИ представлена ООО «Троицкий карьер» в июне 2016 года. Следовательно, в период с июня по сентябрь у организации отсутствовал Стандарт, и она должна была руководствоваться ГОСТом на щебень.

Ссылка на Стандарт организации «Строительный камень» отсутствует в технических проектах и иной документации разработки карьера при наличии качественных характеристик добываемого полезного ископаемого, соответствующих ГОСТ 8267-93. Так, в документе «Документация «Техническое перевооружение Горновского месторождения строительного камня в Троицком районе Алтайского края», датированном 2017 годом, на стр.6-7 перечислены все документы, на основании которых ООО «Троицкий карьер» ведется отработка Горновского месторождения строительного камня. Всего в таблице указано 7 документов, включая лицензию, отчет о результатах переоценки 1981 года, проект отработки 2008 года, иные документы. Однако Стандарт организации «строительный камень», в данном списке отсутствуют.

Анализ содержания самого Стандарта свидетельствует о том, что текущий контроль качества строительного камня не осуществлялся. Следовательно, сам документ, не имеющий цели его практического применения, вызывает обоснованные сомнения в легитимности.

Утверждение общества о том, что лаборатория предприятия обеспечивает контроль качества строительного камня на соответствие Стандарту, не принимается судом, поскольку опровергается многочисленными показаниями сотрудников предприятия – лаборантов, работников ДСУ, которые не знают и никогда не использовали в работе такой документ, как Стандарт организации «Строительный камень» Горновского месторождения.

Указанное обстоятельство свидетельствует о том, что заявленный налогоплательщиком строительный камень как полезное ископаемое, первое по своему качеству соответствующее стандарту, не проходит соответствующий контроль на предприятии и не предусмотрен в технологической схеме по его добыче.

Таким образом, обществом не обоснована необходимость принятия и применения Стандарта организации, отличающегося от требований ГОСТа.

Согласно представленной информации от ФБУЗ «Центр гигиены и эпидемиологии в Алтайском крае» установлено, что по заключенному договору ФБУЗ «Центр гигиены и эпидемиологии в Алтайском крае» обязуется оказать в адрес ООО «Троицкий карьер» лабораторно-инструментальные исследования щебня, песка из отсевов, смеси щебеночнопесчаной для определения удельной эффективной активности месторождения АК, Троицкий район, с. Горновое, без оформлением заключения и с оформлением заключения.

Согласно представленным документам ООО «Троицкий карьер» не контролировало количество добытого строительного камня, отсутствовала выделенная площадка для хранения строительного камня, то есть правила приемки согласно Стандарту организации «Строительный камень» Горновского месторождения технические условия, представленному в налоговый орган, не выполняются. Документы, подтверждающие учет строительного камня как полезного ископаемого согласно Инструкции по маркшейдерскому учету объемов горных работ при добыче полезных ископаемых открытым способом, налогоплательщик не представил, из этого следует, что строительный камень не учитывается ООО «Троицкий карьер» в качестве полезного ископаемого.

Таким образом, материалами дела подтверждено, что первым и единственным стандартом в целях исполнения норм статьи 347 НК РФ для определения полезного ископаемого является ГОСТ 8267-93 «Щебень и гравий из плотных пород для строительных работ. Технические условия».

В ходе проверки установлено, что в проверяемом периоде количество добытого полезного ископаемого фиксировалось в программе 1С по фактическому весу полученной готовой продукции (щебня различных фракций), количество горной массы, оприходованного на счет 10 «Сырье и материалы» определялось путем деления фактического количества полученной готовой продукции на объёмный вес в целике (2.53 т/куб.м), без учета потерь, предусмотренных проектом.

Налоговый орган в своих расчетах исходил из документов бухгалтерского учета налогоплательщика, который конечным продуктом определял исключительно щебень. При этом масса конечного продукта, согласно допросам свидетелей – работников предприятия, равнялась горной массе в целике. Таким образом, производство щебеночных смесей не повлияло на достоверность результатов произведенных налоговым органом в ходе проверки расчетов.

В технической документации Разработки Горновского месторождения названы лишь физико-механические свойства горных пород, а не требования к их качеству, в то время как в отношении щебня проведено испытание на соответствие получаемого из горных пород щебня на соответствие требованиям ГОСТ 8267-93 «Щебень и гравий плотных горных пород для строительных работ. Технические условия» и сделан вывод о соответствии получаемого при разработке карьера щебня стандартам качества определенных марок щебня.

Судом также установлено, что общество, ссылаясь на то, что добытым полезным ископаемым является строительный камень, в то же время соответствующих доказательств, подтверждающих испытания и исследования строительного камня, контроля количества добытого строительного камня, его учет как полезного ископаемого согласно инструкции по маркшейдерскому учету объемов горных работ при добыче полезных ископаемых открытым способом, не представило.

Ссылка общества на статистические отчеты, представляемые в органы статистического наблюдения, согласно которым добытым полезным ископаемым обществом заявлен строительный камень, отклоняется, учитывая, что такие сведения представляются не для целей налогового учета, понятие полезного ископаемого может определяться законодателем неодинаково в зависимости от специфики правового регулирования отношений. По данному основанию не принимается во внимание и ссылка общества на письмо Министерства природных ресурсов и экологии Алтайского края от 20.08.2020 № 241549950, в котором перечень общераспространенных полезных ископаемых составлен без учета норм налогового законодательства.

При таких обстоятельствах правильным является вывод суда первой инстанции о том, что поскольку Рабочим проектом предусмотрено доведение добытого полезного ископаемого по своему качеству до поименованных в технической и проектной документации ГОСТов для целей налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых, добытым полезным ископаемым будет признаваться щебень, как первый по своему качеству соответствующий международному стандарту ГОСТу 8267-93.

При установленных в настоящем дела обстоятельствах ссылка общества на то, что строительный камень прямо поименован в подпункте 10 пункта 2 статьи 337 НК РФ как вид полезного ископаемого, не может быть принята во внимание.

Названные обстоятельства также послужили основанием для отказа в удовлетворении судом первой инстанции ходатайства общества о назначении судебной экспертизы по вопросам определения фактически добываемого обществом полезного ископаемого, определению процессов, относящихся к добыче и переработке полезных ископаемых, достоверности сведений о технологии отработки в Рабочем проекте, либо несоблюдении обществом технологии, предусмотренной Рабочим проектом. При этом суд правильно отметил, что фактически добываемое обществом полезное ископаемое не тождественно понятию полезного ископаемого, являющегося объектом налогообложения, вопрос об установлении которого входит к компетенцию суда, поскольку является правовым, а не техническим вопросом (статья 82 АПК РФ), в связи с чем соответствующий довод не принимается апелляционным судом.

Доводам общества о неверном исчислении Инспекцией размера налоговых обязательств в связи с нарушением требований пункта 3 статьи 340 НК РФ, представленным в подтверждение данных доводов документам и контррасчету дана надлежащая оценка судом первой инстанции.

В ходе судебного разбирательства установлено, что в результате технической ошибки при расчете размер НДПИ за июнь 2016 года установлен исходя из данных налогоплательщика, и не откорректирован по методике исходя из реализации.

По мнению заявителя, в части расчетов за июнь 2016 года налоговый орган согласился с методикой расчета, применяемой проверяемым налогоплательщиком.

Суд первой инстанции не нашел оснований для выводов о наличии у налогового органа иной правовой позиции о способе расчета налога в июне 2016 года, противоречащей общей методике доначислений. В оспариваемом решении налогового органа изложение иной позиции отсутствует, доказательств наличия иного правового обоснования налогоплательщиком в материалы дела не представлено.

Не произведя пересчет сумм доначислений за 2016 год в соответствии с абзацем 2 пункта 1 статьи 340 НК РФ, исходя из расчетной стоимости добытого полезного ископаемого (с изменением объекта налогообложения со строительного камня на щебень), налоговый орган не ущемил права проверяемого налогоплательщика. Данная техническая ошибка не привела к необоснованному доначислению суммы НДПИ, соответствующих пеней и штрафов. Следовательно, права общества оспариваемым решением в данной части не нарушены.

Утверждение заявителя о том, что при расчете стоимости единицы добытого полезного ископаемого исходя из сложившихся у плательщика цен реализации добытого полезного ископаемого, налоговым органом не исключены из выручки количество и сумма реализованной продукции, произведенной из строительного камня, приобретенного у ООО «Троицкий гранит», также проверено судом. Для достоверного определения количества реализованного полезного ископаемого суммировалось количество реализованных инертных материалов по проводке (Дт 90.02 Кт 43), операции по проводкам (ДТ 90.02 Кт 41.01) в расчет количества полезного ископаемого не включались.

Относительно доначислений за октябрь 2017 года, при расчете цены за единицу полезного ископаемого, исключив из расчета суммы за реализацию «грунта скального, а так же полезных ископаемых, приобретенных у ООО «Троицкий гранит» (взаимозависимое лица с заявителем), налоговый орган получил цену за единицу больше, чем отражена в решении о привлечении к налоговой ответственности. Для того, чтобы не ущемить права заявителя, расчет недоимки за октябрь 2017 года произведен по цене, отраженной в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В результате перерасчета, сделанного налоговым органом, с учетом суммы за реализацию «грунта скального», а так же полезных ископаемых, приобретенных у третьих лиц, сумма доначислений по НДПИ (налог) уменьшена на 720 772 руб., а также на суммы соответствующих пеней и штрафов.

В расчете заявителя, представленном только в арбитражный суд, обществом заявлены расходы, которые не являлись предметом проверки, в том числе заработная плата, налоги и взносы, услуги собственных подразделений, электроэнергия, складское хозяйство, прочие расходы коммерческого назначения, отдел сбыта и логистики, реклама, амортизация зданий и сооружений, обслуживание оргтехники, ПК, спецодежда и спецоснастка, расходные материалы (включая строительные), аренда открытых складов, помещений, земель, территорий, весов, ТС; консультационные и информационные услуги, содержание производственных сооружений, интернет.

Исходя из положений статьи 340 НК РФ отнесение общехозяйственные расходов к расходам в целях исчисления НДПИ возможно только в той части, которая связана с доставкой, а не всех расходов (общехозяйственных, производственных и т.д.).

Суд первой инстанции, проанализировав положения пункта 3 статьи 340 НК РФ, правильно указал на то, что критерием отнесения затрат к расходам, уменьшающим налоговую базу по НДПИ, является цель их осуществления - обеспечение доставки полезного ископаемого до потребителя.

Разница в подходах к оценке стоимости единицы добытого полезного ископаемого обусловлена тем, что общехозяйственные расходы, в том числе связанные с внутренними перемещениями добытого полезного ископаемого внутри карьера до ДСУ, связаны с завершающей операцией комплекса технологических операций (процессов), связанных с его добычей, соответственно, расходы на доставку добытого полезного ископаемого от места добычи до склада готовой продукции относятся к расходам на добычу полезного ископаемого , которые не подлежат исключению из налогооблагаемой выручки от ее реализации; расходы на транспортировку добытого полезного ископаемого от места добычи до склада готовой продукции и связанные с этим процессом общехозяйственные расходы, подлежат включению в себестоимость продукции и участвуют в формировании цены реализации, то есть компенсируются покупателем.

Следовательно, в случае реализации продукции в отчетном периоде отсутствуют основания для уменьшения налоговой базы на упомянутые суммы, поскольку в данном случае произойдет двойная компенсация расходов, что ставит данного налогоплательщика в неравное положение с теми пользователями недр, которые не занимаются реализацией ДПИ.

Помимо контррасчета, заявителем не представлены доказательства, наличия связи между заявленными расходами и операциями по доставке добытого полезного ископаемого до потребителя. Данное обстоятельство является самостоятельным основанием для отклонения довода Общества об уменьшении налогооблагаемой базы на данные расходы.

При этом суд принял во внимание наличие двух способов оценки стоимости добытых полезных ископаемых при определении налоговой базы в зависимости от того, имела ли место реализация добытых полезных ископаемых в отчетном периоде (пункт 3 статьи 340 НК РФ): оценка стоимости единицы добытого полезного ископаемого производится исходя из выручки от реализации добытых полезных ископаемых, определяемой на основании цен реализации с учетом положений статьи 105.3 настоящего Кодекса, без налога на добавленную стоимость (при реализации на территории Российской Федерации и в государства - участники Содружества Независимых Государств) и акциза, уменьшенных на сумму расходов налогоплательщика по доставке в зависимости от условий поставки; при этом в сумму расходов по доставке включаются расходы на оплату таможенных пошлин и сборов при внешнеторговых сделках, расходы по доставке (перевозке) добытого полезного ископаемого от склада готовой продукции (узла учета, входа в магистральный трубопровод, пункта отгрузки потребителю или на переработку, границы раздела сетей с получателем и тому подобных условий) до получателя, а также на расходы по обязательному страхованию грузов, исчисленные в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В пункте 4 статьи 340 НК РФ предусмотрен способ оценки стоимости для случаев, когда реализация не производилась: оценка стоимости единицы добытого полезного ископаемого производится исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых. При этом расчетная стоимость добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно на основании данных налогового учета. В этом случае налогоплательщик применяет тот порядок признания доходов и расходов, который он применяет для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций, то есть руководствуясь положениями главы 25 НК РФ.

Принимая во внимание правовую позицию Верховного Суда РФ, изложенную в определении от 27.03.2020 № 310-ЭС20-2777, из которой следует, что разница в подходах к оценке стоимости единицы добытого полезного ископаемого обусловлена тем, что общехозяйственные расходы, в том числе касающиеся внутреннего перемещения добытого полезного ископаемого внутри карьера до ДСУ, связаны с завершающей операцией комплекса технологических операций (процессов) по его добыче, соответственно, расходы на доставку добытого полезного ископаемого от места добычи до склада готовой продукции относятся к расходам на добычу полезного ископаемого, которые не подлежат исключению из налогооблагаемой выручки от ее реализации; расходы на транспортировку добытого полезного ископаемого от места добычи до склада готовой продукции и связанные с этим процессом общехозяйственные расходы, подлежат включению в себестоимость продукции и участвуют в формировании цены реализации, то есть компенсируются покупателем. Следовательно, в случае реализации продукции в отчетном периоде отсутствуют основания для уменьшения налоговой базы на упомянутые суммы, поскольку в данном случае произойдет двойная компенсация расходов, что ставит данного налогоплательщика в неравное положение с теми пользователями недр, которые не занимаются реализацией добытого полезного ископаемого. Поскольку транспортировка обществом добытого полезного ископаемого является завершающей операцией комплекса технологических операций (процессов), связанных с его добычей, расходы на доставку (транспортировку) до склада готовой продукции (до пункта отгрузки потребителю) не относятся к расходам на доставку (транспортировку), поскольку данный этап транспортировки сырья является завершающей операцией комплекса технологических операций (процессов), связанных с добычей полезного ископаемого, соответственно, расходы на доставку от места добычи до склада готовой продукции относятся к расходам на добычу полезного ископаемого, которые не подлежат исключению из налогооблагаемой выручки от его реализации.

К тому же обществом не представлены доказательства наличия связи между заявленными расходами и операциями по доставке добытого полезного ископаемого до потребителя; не представлено доказательств ведения раздельного учета расходов, связанных и не связанных с доставкой товара до покупателя.

Суд первой инстанции отклонил доводы налогоплательщика о нарушении налоговым органом существенных условий рассмотрения материалов налоговой проверки.

Из представленных материалов следует, что расчеты налога по выездной налоговой проверки проведены на основании первичных документов налогоплательщика. Указанный расчет НДПИ приведен на страницах 47 – 49 акта от 16.09.2019 № АП-14-02. В пункте 3.4. акта проверки указано «Приложения на 276 (двухстах семидесяти шести) листах. Акт налоговой проверки, а также приложения к акту проверки, указанные в реестре приложений, на 276 листах, 23.09.2019 вручены представителю общества ФИО4

Представитель общества ФИО5 принимал участие при рассмотрении материалов налогового контроля, а также заявитель воспользовался правом, предусмотренным пунктом 6 статьи 100 НК РФ, представив в налоговый орган письменные возражения на акт выездной налоговой проверки.

Таким образом, налоговым органом при принятии оспариваемого решения не допущено существенных нарушений, влекущих безусловную отмену решения.

Инспекция правомерно определила реальные налоговые обязательства ООО «Троицкий карьер» по НДПИ. Вместе с тем, в части суммы НДПИ и соответствующих пеней и штрафов, на которые в результате расчета уменьшены доначисления, решение правомерно признано незаконным как не соответствующее положениям норм 101 НК РФ.

Доводы апелляционной жалобы сводятся лишь к несогласию с правовой оценкой, установленных по делу обстоятельств, что не может рассматриваться в качестве основания для отмены вынесенного по делу судебного решения.

Все имеющие значение для правильного и объективного рассмотрения дела обстоятельства выяснены судом первой инстанции, представленным доказательствам дана правильная правовая оценка.

В целом доводы апелляционной жалобы основаны на неправильном толковании норм права, не опровергают выводы суда, положенные в основу принятого решения, и не могут служить основанием для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.

Учитывая изложенное, принятое арбитражным судом первой инстанции решение является законным и обоснованным, судом полно и всесторонне исследованы имеющиеся в материалах дела доказательства, им дана правильная оценка, нарушений норм материального и процессуального права не допущено, оснований для отмены решения суда первой инстанции, установленные статьей 270 АПК РФ, а равно принятия доводов апелляционной жалобы, у суда апелляционной инстанции не имеется.

Учитывая результат рассмотрения жалобы, судебные расходы за ее рассмотрение относятся на заявителя (статья 110 АПК РФ).

Руководствуясь статьей 271, пунктом 1 статьи 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд

П О С Т А Н О В И Л:

решение от 02.08.2021 Арбитражного суда Алтайского края по делу № А03-4101/2020 оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Троицкий карьер»– без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления его в законную силу, путем подачи кассационной жалобы через Арбитражный суд Алтайского края.

Председательствующий И. И. Бородулина

Судьи Т.В. Павлюк

ФИО1