Гражданский кодекс часть 1

рассмотрев в открытом судебном заседании с использованием систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры апелляционную жалобу (регистрационный номер АП-10505/2020, 08АП-10562/2020 ) индивидуального предпринимателя Свинкина Алексея Александровича и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре на решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 10.08.2020 по делу № А75-20919/2019 (судья Голубева Е.А.), принятое по заявлению индивидуального предпринимателя Свинкина Алексея Александровича (ОГРНИП 304860131700075, ИНН 860101674020) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре (ОГРН 1048600009963, ИНН 8601017571, адрес: 628011, Ханты-Мансийский автономный округ - Югра, г. Ханты-Мансийск, ул. Дзержинского, 2), при участии заинтересованного лица Управления Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу – Югре (ОГРН 1048600009622, ИНН 8601024258, 628011, Ханты-Мансийский автономный округ - Югра, г. Ханты-Мансийск, ул. Дзержинского, 2), о признании недействительным и отмене решения от 28.06.2019 № 06/2019,

при участии в судебном заседании представителей:

Свинкин Алексей Александрович лично;

от индивидуального предпринимателя Свинкина Алексея Александровича – Гора А.Н. по доверенности от 19.08.2020 сроком действия один год;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре – Мальцев Е.В. по доверенности от 24.07.2020 сроком действия один год; Куприна Е.Г. по доверенности от 06.12.2019 сроком действия три года; Глухих М.А. по доверенности от 30.10.2019 сроком действия один год;

от Управления Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре - Куприна Е.Г. по доверенности от 24.09.2020 сроком действия два года;

установил:

индивидуальный предприниматель Свинкин Алексей Александрович (далее – заявитель, предприниматель, ИП Свинкин А.А.) обратился в Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа – Югры с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Ханты-Мансийскому автономному округу – Югре (далее – инспекция, налоговый орган, МИФНС России № 1 по ХМАО-Югре) об отмене решения от 28.06.2019 № 06/2019 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

К участию в деле в качестве заинтересованного лица привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу – Югре (далее – заинтересованное лицо, Управление, УФНС по ХМАО-Югре).

Решением Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 10.08.2020 по делу № А75-20919/2019 заявление удовлетворено частично. Суд признал незаконным и отменил решение МИФНС России № 1 по ХМАО-Югре от 28.06.2019 № 06/2019 в части выводов о необоснованности применения налогоплательщиком патентной системы налогообложения (далее также ПСНО) по виду деятельности «Ремонт жилья и других построек» в отношении дохода в сумме 4 750 000 руб. и, соответственно, исчисления доходов налогоплательщика за 2015 год при определении налоговых обязательств по общей системе налогообложения; непринятия к вычету налога на добавленную стоимость за 3 и 4 квартал 2015 года в сумме 373 151 руб.; непринятия при исчислении налога на доходы физических лиц расходов налогоплательщика на приобретение товарно-материальных ценностей на сумму 3 651 955 руб. 78 коп., обязав инспекцию устранить нарушения прав и законных интересов предпринимателя путем изменения упомянутого решения в указанной судом части в отношении определения сумм недоимок по налогам, пени и штрафов.

Не согласившись с принятым судебным актом, МИФНС России № 1 по ХМАО-Югре обратилась в Восьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить в части удовлетворения требований о необоснованности применения налогоплательщиком патентной системы налогообложения по виду деятельности «Ремонт жилья и других построек» в отношении дохода 4 750 000 руб., принять по делу новый судебный акт.

В обоснование апелляционной жалобы ее податель полагает, что внутренние отделочные работы в квартирах (отделочные работы по чистовой отделке квартир в жилом строящемся доме по ул. Киеская, 18, г. Нягань) должны быть отнесены к строительным отделочным работам и работам по строительству инженерных коммуникаций для водоснабжения и водоотведения, газоснабжения, а не к ремонтным работам.

В письменном отзыве предприниматель просит апелляционную жалобу инспекции без удовлетворения.

Не согласившись с принятым судебным актом, ИП Свинкин А.А. обратился в Восьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой и дополнениями к ней, в которых просит решение суда первой инстанции изменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении требований в полном объеме.

В обоснование апелляционной жалобы и дополнениям к ней ее податель настаивает на нарушении инспекцией процедуры привлечения заявителя к налоговой ответственности (неподписание акта выездной налоговой проверки, составление протокола в отсутствие предпринимателя, решение налогового органа содержит иные основания для привлечения к налоговой ответственности, неправомерная переквалификация инспекцией нарушений ввиду добросовестного заблуждения налогоплательщика, несоблюдение процедуры рассмотрения материалов проверки, нарушения при проведении дополнительных мероприятий налогового контроля). Апеллянт полагает обоснованным применение налогоплательщиком ПСНО. По мнению подателя жалобы, размер штрафов подлежит снижению.

В письменных отзывах инспекция и Управление просят оставить апелляционную жалобу предпринимателя без удовлетворения.

В заседании суда апелляционной инстанции, проведенном с использованием систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа – Югры, предприниматель и его представитель поддержали требования, изложенные в апелляционной жалобе, просили решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт.

Представители инспекции и Управления поддержали доводы, изложенные в отзывах на апелляционную жалобу ИП Свинкина А.А., просили оставить решение в обжалуемой предпринимателем части без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, считая решение суда первой инстанции законным и обоснованным.

Представители МИФНС России № 1 по ХМАО-Югре поддержали требования, изложенные в апелляционной жалобе, просили решение суда первой инстанции в обжалуемой части отменить и принять по делу новый судебный акт.

Представитель предпринимателя поддержал доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу инспекции.

Рассмотрев материалы дела, апелляционные жалобы, отзывы на них, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.

Как следует из материалов дела, налоговым органом на основании решения заместителя начальника инспекции от 20.12.2018 № 660 в период с 20.12.2018 по 18.02.2019 проведена выездная налоговая проверка ИП Свинкина А.А. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) по всем налогам и сборам за период с 01.01.2015 по 31.12.2015.

Результаты проверки отражены в акте выездной налоговой проверки от 25.02.2019 № 2/2019 (том 2 л.д. 22-66). Предпринимателем 26.03.2019 представлены возражения на акт проверки (том 3 л.д. 1-11).

По результатам рассмотрения материалов проверки и представленных предпринимателем возражений на акт проверки заместителем начальника инспекции 12.04.2019 вынесено решение № 4 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля (том 3 л.д. 13).

По результатам проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля 30.05.2019 инспекцией составлены дополнения к акту проверки от 25.02.2019 № 2/2019 (том 3 л.д. 14-41).

Предпринимателем 24.06.2019 представлены возражения на дополнения к акту проверки (том 4 л.д. 1-14).

По результатам рассмотрения всех материалов проверки 28.06.2019 заместителем начальника МИФНС России № 1 по ХМАО-Югре принято решение № 06/2019 о привлечении ИП Свинкина А.А. к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ). Решением предпринимателю предложено уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) за 3, 4 кварталы 2015 года в сумме 8 154 359 руб., недоимку по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за 2015 год в сумме 4 037 128 руб., штраф за несвоевременную уплату НДФЛ в сумме 403 713 руб., а также пени в общем размере 4 040 571 руб. 90 коп (том 1 л.д. 45-156).

В рамках соблюдения досудебного порядка урегулирования спора предприниматель 03.08.2019 направил в Управление апелляционную жалобу на решение инспекции (том 5 л.д. 48-61).

Решением Управления от 08.10.2019 № 07-16/15063@ жалоба предпринимателя оставлена без удовлетворения (том 2 л.д. 1-18).

Предпринимателем 07.08.2019 подана жалоба в Федеральную налоговую службу на действия должностных лиц налоговых органов Ханты-Мансийского автономного округа – Югры при проведении указанной выездной налоговой проверки.

Решением Федеральной налоговой службы от 28.08.2019 № СА-3-9/7736@ дан ответ на жалобу предпринимателя (том 5 л.д. 62-67).

Не согласившись с решением инспекции от 28.06.2019 № 06/2019, ИП Свинкин А.А. обратился с соответствующим заявлением в суд.

10.08.2020 Арбитражным судом Ханты-Мансийского автономного округа - Югры принято решение, являющееся предметом апелляционного обжалования по настоящему делу.

В соответствии с пунктом 1 статьи 198, пунктом 4 статьи 200, пунктом 3 статьи 201 АПК РФ, пунктом 6 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 № 6/8 ненормативный правовой акт может быть признан недействительным при одновременном его несоответствии закону и нарушением его изданием прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

При этом в силу требований части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 АПК РФ орган, должностное лицо должны доказать соответствие их решения, действия (бездействия) закону; обязанность по доказыванию нарушения оспариваемым решением, действием (бездействием) прав и законных интересов возлагается на лицо, обратившееся в суд за его оспариванием.

Оспаривая решение инспекции, предприниматель ссылается на нарушение налоговым органом процедуры проведения выездной налоговой проверки, что, по мнению заявителя, повлекло существенное нарушение прав налогоплательщика и является основанием для отмены решения инспекции.

Оценив в соответствии со статьями 67, 68, 71 АПК РФ имеющиеся в материалах деле документы, суд первой инстанции пришел к выводу о недоказанности обстоятельств, необходимых для вывода о несоответствии оспариваемого решения инспекции законодательству по вышеозначенному основанию.

Суд апелляционной инстанции поддерживает данный вывод суда первой инстанции, отклоняя доводы апелляционной жалобы, исходя из следующего.

Порядок вынесения решения по результатам проведенной налоговой проверки определен статьей 101 НК РФ, предусматривающей, что акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки, в ходе которых были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку. По результатам их рассмотрения руководителем (заместителем руководителя) налогового органа в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 НК РФ, принимается одно из решений, предусмотренных пунктом 7 статьи 101 НК РФ, или решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

В случае принятия решения о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения должны быть также рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку. По результатам их рассмотрения руководителем (заместителем руководителя) налогового органа в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6.2 статьи 101 НК РФ, принимается одно из решений, предусмотренных пунктом 7 статьи 101 НК РФ.

Руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка. Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя.

Неявка лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представителя), извещенного надлежащим образом о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, не является препятствием для рассмотрения материалов налоговой проверки, за исключением тех случаев, когда участие этого лица будет признано руководителем (заместителем руководителя) налогового органа обязательным для рассмотрения этих материалов.

Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в течение пятнадцати дней со дня получения дополнения к акту налоговой проверки вправе представить в налоговый орган письменные возражения по такому дополнению к акту налоговой проверки в целом или по его отдельным положениям. При этом лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение: 1) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения; 2) об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей НК РФ, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

Исходя из положений НК РФ и разъяснений, содержащихся в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» (далее – Постановление № 57), основанием для отмены решения, принятого налоговым органом по результатам налоговой проверки, являются не любые нарушения формальных требований к проведению налоговой проверки, а только такие, которые повлекли существенное нарушение прав налогоплательщика, в первую очередь, лишившие налогоплательщика права участвовать в рассмотрении результатов налоговой проверки и давать свои объяснения по существу предъявленных ему нарушений налогового законодательства.

Согласно абзацу 2 пункта 14 статьи 101 НК РФ к существенным условиям процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В соответствии с абзацем 3 пункта 14 статьи 101 НК РФ основаниями для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Заявляя требование об отмене решения инспекции от 28.06.2019 № 06/2019, предприниматель сослался на то, что ему не был вручен акт проверки, подписанный уполномоченным должностным лицом МИФНС России № 1 по ХМАО-Югре.

В силу пункта 1 статьи 100 НК РФ по результатам выездной налоговой проверки уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки. В соответствии с пунктом 6 статьи 100 НК РФ лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение одного месяца со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям. При этом лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений.

Из материалов дела следует, что налоговым органом в период с 20.12.2018 по 08.02.2019 проведена выездная налоговая проверка Предпринимателя, по результатам проведения выездной налоговой проверки составлен акт от 25.02.2019 № 2/2019, который вручен налогоплательщику лично 27.02.2019, о чем свидетельствует отметка на 46 странице акта (том 5 л.д. 131). На данной странице содержится подпись должностного лица, проводившего налоговую проверку, Дьяченко Н.В.

С учетом изложенного суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что неподписание экземпляра акта выездной налоговой проверки, который был вручен заявителю, не является существенным нарушением процедуры проведения проверки и прав налогоплательщика. Предпринимателем не представлено доказательств того, что полученный им 27.02.2019 экземпляр акта по своему содержанию не идентичен экземпляру акта, послужившего основанием для принятия оспариваемого решения инспекции.

Согласно определению Конституционного Суда Российской Федерации от 27.05.2010 № 766-О-О акт выездной налоговой проверки, как следует из положений статьи 100 НК РФ, предназначен для оформления результатов такой проверки и сам по себе не порождает изменений в правах и обязанностях налогоплательщиков. По итогам рассмотрения данного акта налоговым органом принимается решение, которое может быть обжаловано в вышестоящий налоговый орган и в суд.

Довод подателя жалобы о том, что рассмотрение материалов налоговой проверки 08.04.2019 не проводилось, поскольку протокол рассмотрения материалов проверки от 08.04.2019 инспекцией не представлен, правомерно отклонен судом первой инстанции на основании следующего.

Как следует из материалов дела и не оспаривается заявителем, акт выездной налоговой проверки от 25.02.2019 № 2/2019 получен налогоплательщиком 27.02.2019, извещением от 04.03.2019 налогоплательщик уведомлен о необходимости явки на рассмотрение материалов выездной проверки на 28.03.2019 (том 5 л.д. 133).

Из материалов дела усматривается, что предпринимателем 26.03.2019, то есть непосредственно перед рассмотрением материалов выездной налоговой проверки представлены возражения на акт проверки и дополнительные документы инспекции к ним, которые в ходе проверки налогоплательщиком не представлялись (том 3 л.д. 1-11). При этом 20.03.2019 от предпринимателя в адрес инспекции поступило ходатайство о переносе сроков рассмотрения материалов налоговой проверки, что послужило основанием для принятия инспекцией решения от 28.03.2019 № 1 об отложении рассмотрения материалов выездной налоговой проверки на 08.04.2019 (том 4 л.д. 146). Указанное решение инспекции получено предпринимателем 04.04.2019, что подтверждается собственноручной подписью заявителя на решении от 28.03.2019 и по существу предпринимателем не оспаривается.

Таким образом, налогоплательщик был извещен о времени и месте рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, но на рассмотрение материалов проверки 08.04.2019 не явился.

Рассмотрение материалов выездной налоговой проверки 08.04.2019 в отсутствие предпринимателя либо его законного представителя в силу абзаца второго пункта 2 статьи 101 НК РФ проведено инспекцией в соответствии с обязательными требованиями НК РФ и не свидетельствует о нарушении прав налогоплательщика.

В соответствии с положениями пунктом 19 статьи 1 Федерального закона от 04.11.2014 № 347-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации» пункт 4 статьи 101 НК РФ дополнен абзацем, который предусматривает ведение протокола при рассмотрении материалов налоговой проверки.

Отсутствие протокола рассмотрения материалов проверки от 08.04.2019 свидетельствует о нарушении инспекцией указанной нормы НК РФ.

При рассмотрении любых материалов налоговой проверки налоговый орган должен вести протокол по установленной форме, определенной в приложении № 33 к приказу ФНС России от 07.11.2018 № ММВ-7-2/628@. Суть указанного документа сводится к фиксации основного хода рассмотрения материалов проверки. Этим документом дополнительно подтверждается и факт участия налогоплательщика в процедуре рассмотрения материалов проверки. Так, налогоплательщик в целях реализации своих прав должен быть письменно заблаговременно извещен о рассмотрении тех или иных материалов проверки (часть 2 статьи 101 НК РФ). Составление протокола направлено на реализацию прав налогоплательщика в рассмотрении материалов проверки в его отношении.

Таким образом, основной задачей процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, определенной статьей 101 НК РФ, является обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить необходимые объяснения.

Как обоснованно отметил суд первой инстанции, такая возможность в рассматриваемом случае налогоплательщику была предоставлена, о рассмотрении материалов выездной налоговой проверки 08.04.2019 налогоплательщик был извещен 04.04.2019, что свидетельствует о соблюдении его прав и законных интересов, предоставлении ему возможности участвовать в рассмотрении материалов налоговой проверки, поскольку само по себе отсутствие протокола от 08.04.2019 не подтверждает существенное нарушение прав налогоплательщика, незаконность решения, вынесенного по результатам выездной налоговой проверки, и не может быть расценено как безусловное доказательство нерассмотрения материалов проверки заместителем начальника Инспекции.

Решением от 12.04.2019 № 4, принятым по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки заместителем начальника инспекции о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, подтверждается, что материалы выездной проверки были рассмотрены и по результатам указанного рассмотрения в соответствии с частью 6 статьи 101 НК РФ было принято решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля (том 3 л.д. 13).

Ссылка заявителя на страницу 96 оспариваемого решения инспекции, на которой указано, что рассмотрение материалов производилось в присутствии налогоплательщика начальником инспекции, о чем составлен протокол от 08.04.2019, также не свидетельствует о существенном нарушении прав предпринимателя при вынесении в отношении него решения о привлечении к налоговой ответственности. Из пояснений представителей инспекции следует, что рассмотрение материалов проверки состоялось 08.04.2019 в отсутствие налогоплательщика, проведено заместителем начальника инспекции Мальцевым Е.В., а не начальником инспекции, указание на странице 96 оспариваемого решения иного является опечаткой.

Апелляционный суд поддерживает вывод суда первой инстанции о том что указанная опечатка, так же как и опечатка в дате окончания проверки на странице 1 оспариваемого решения (2018 год вместо 2019 года) не нарушают права предпринимателя, являются технической ошибкой и не повлекли неправомерное доначисление налогов, пени либо штрафов в отношении ИП Свинкина А.А.

Доводы подателя жалобы об отсутствии правовых оснований для проведения дополнительных мероприятий налогового контроля признаны судом апелляционной инстанции несостоятельными на основании следующего.

Как следует из материалов дела, выездная налоговая проверка начата в отношении предпринимателя 20.12.2018. В адрес ИП Свинкина А.А. в соответствии со статьей 93 НК РФ направлены требования от 21.12.2018 № 660, от 25.12.2018 № 660/1, от 27.12.2018 № 660/2, от 06.02.2019 № 660/3 (том 4 л.д. 92-97, 99-104).

Как указывает сам заявитель, в ответ на требования инспекции о предоставлении налоговой отчетности по упрощенной системе налогообложения (далее также УСН) им была представлена книга учета доходов и расходов индивидуального предпринимателя, применяющего упрощенную систему налогообложения, за период с 01.01.2015 по 31.12.2015 (том 6 л.д. 1-30).

Кроме того, в адрес предпринимателя направлено и им получено 27.12.2018 уведомление о необходимости представить в инспекцию заявление о переходе на УСН от 17.10.2017 (том 4 л.д. 98). Уведомление направлено инспекцией в адрес предпринимателя в связи с тем, что самим ИП Свинкиным А.А. в ходе мероприятий налогового контроля предоставлялась в адрес инспекции копия заявления предпринимателя о переходе налогоплательщика на УСН от 17.10.2017.

Названные обстоятельства подтверждаются решением Управления от 28.02.2019, принятым по результатам рассмотрения апелляционной жалобы предпринимателя от 05.02.2019 на действия должностных лиц инспекции (том 5 л.д. 128-130).

Таким образом, материалами дела подтверждается и судом первой инстанции установлено, что в ходе проведения выездной налоговой проверки предпринимателем представлялись документы, свидетельствующие о ведении ИП Свинкиным А.А. деятельности, подлежащей налогообложению по УСН; выводы налогового органа об отсутствии у предпринимателя права на применение УСН были обжалованы заявителем в Управление. Следовательно, при отражении в акте проверки от 25.02.2019 указанных обстоятельств, связанных с применением заявителем УСН, и доначислением налогов по общей системе налогообложения в связи с отсутствием доказательств перехода налогоплательщика на УСН инспекция правомерно исходила из представленных самим налогоплательщиком документов.

Впервые документы в подтверждение ведения предпринимателем хозяйственной деятельности по патентной системе налогообложения, представлены предпринимателем только вместе с возражениями на акт выездной налоговой проверки 26.03.2019 (том 3 л.д. 1-11, том 6 л.д. 31-73). Обратного из материалов дела не следует и подателем жалобы не доказано.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о том, что доводы заявителя о неправомерной переквалификации инспекцией нарушений, отраженных в акте проверки от 25.06.2019, на нарушения, отраженные в решении инспекции от 28.06.2019, связаны с недобросовестным поведением самого налогоплательщика, первоначально представившего документы по УСН, настаивавшего на применении УСН в 2015 году (в том числе, путем подачи жалобы в Управление), а после составления акта проверки заявившего об ошибочности составления указанных документов и представившим документы по ПСНО.

В связи с изложенным является обоснованной ссылка заявителя на пункт 39 Постановления № 57, согласно которому назначаемые руководителем (заместителем руководителя) налогового органа дополнительные мероприятия налогового контроля могут быть направлены только на сбор дополнительных доказательств, касающихся выявленных в ходе проверки правонарушений, но не на выявление новых правонарушений.

Вопреки доводам заявителя, в акте проверки от 25.02.2019 налоговый орган отразил, что налогоплательщик применяет общую систему налогообложения, ПСНО и УСН, указав на отсутствие правовых оснований для применения УСН и ПСНО, исходя из представленных самим налогоплательщиком документов и отсутствия заявления о переходе на УСН.

При этом по справедливому замечанию инспекции ни в ходе проверки, ни на момент рассмотрения настоящего спора заявителем не подтверждено совмещение двух систем налогообложения – патентной системы и общей системы налогообложения в 2015 году.

Согласно пункта 1 статьи 346.53 НК РФ налогоплательщики в силу подпункта 1 пункта 6 статьи 346.45 НК РФ ведут учет доходов от реализации, полученных при осуществлении видов предпринимательской деятельности, в отношении которых применяется патентная система налогообложения, в книге учета доходов индивидуального предпринимателя, применяющего патентную систему налогообложения, форма и порядок заполнения которой утверждаются Министерством финансов Российской Федерации.

Таким образом, индивидуальный предприниматель должен вести учет доходов от деятельности в рамках патентной системы налогообложения и фиксировать данные в книге учета доходов индивидуальных предпринимателей, применяющих патент. А в рамках общей системы налогообложения индивидуальный предприниматель обязан учитывать доход и расход в книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя.

Согласно пункту 11 статьи 346.43 НК РФ индивидуальные предприниматели, применяющие патентную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ: 1) при осуществлении видов предпринимательской деятельности, в отношении которых не применяется патентная система налогообложения; 2) при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, включая суммы налога, подлежащие уплате при завершении действия таможенной процедуры свободной таможенной зоны на территории Особой экономической зоны в Калининградской области; 3) при осуществлении операций, облагаемых в соответствии со статьями 161 и 174.1 НК РФ.

Следовательно, при совмещении патентной и общей системы налогообложения таким лицам необходимо вести раздельный учет по налогу на добавленную стоимость по правилам пункта 4 статьи 170 НК РФ.

Как указано выше, в ответ на требование от 21.12.2018 предприниматель письмом от 11.01.2019 № 4 представил книгу учета доходов и расходов за период с 01.01.2015 по 31.12.2015, при этом книги по отдельным видам налогообложения налогоплательщиком представлены не были, что подтверждает доводы инспекции о том, что в 2015 году налогоплательщик не совмещал два вида налогообложения (патентную и общую).

Согласно части 6 статьи 101 НК РФ в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля. В решении о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля излагаются обстоятельства, вызвавшие необходимость проведения таких дополнительных мероприятий, указываются срок и конкретная форма их проведения. В качестве дополнительных мероприятий налогового контроля может проводиться истребование документов в соответствии со статьями 93 и 93.1 НК РФ, допрос свидетеля, проведение экспертизы.

Поскольку налогоплательщиком только 26.03.2019 впервые с возражениями на акт выездной налоговой проверки были представлены книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций предпринимателя за 2015 год по ПСНО и иные документы в подтверждение своих доводов о применении ПСНО и общей системы налогообложения в 2015 году, налоговый орган, руководствуясь положениями части 6 статьи 101 НК РФ, обоснованно усмотрел основания для проведения дополнительных мероприятий налогового контроля.

Представленное в материалы дела решение заместителя начальника инспекции от 12.04.2019 соответствует требованиям названной нормы налогового законодательства.

Доводы заявителя о нарушении процедуры рассмотрения материалов проверки по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля обоснованно отклонены судом первой инстанции, исходя из следующего.

Согласно частям 6.1 и 6.2 статьи 101 НК РФ начало и окончание дополнительных мероприятий налогового контроля, сведения о мероприятиях налогового контроля, проведенных при осуществлении дополнительных мероприятий налогового контроля, а также полученные дополнительные доказательства для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых, выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи НК РФ в случае, если НК РФ предусмотрена ответственность за эти нарушения законодательства о налогах и сборах, фиксируются в дополнении к акту налоговой проверки. Дополнение к акту налоговой проверки должно быть составлено и подписано должностными лицами налогового органа, проводящими дополнительные мероприятия налогового контроля, в течение пятнадцати дней со дня окончания таких мероприятий.

Дополнение к акту налоговой проверки с приложением материалов, полученных в результате проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, в течение пяти дней с даты этого дополнения должно быть вручено лицу, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представителю), под расписку или передано иным способом, свидетельствующим о дате его получения указанным лицом (его представителем), если иное не предусмотрено настоящим пунктом.

Из материалов дела следует, что на основании решения от 12.04.2019 № 4 в отношении заявителя были проведены дополнительные мероприятия налогового контроля, в адрес налогоплательщика были направлены требования инспекции от 16.04.2019 № 660/4 и от 30.04.2019 № 933 (том 4 л.д. 105-108), проведены допросы предпринимателя и его сотрудников, направлены запросы в адрес контрагента налогоплательщика ООО «ЛВЛ-Стройпроект». По результатам проведения дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией составлено дополнение к акту проверки от 30.05.2019 (том 3 л.д. 14-154), направленное в адрес налогоплательщика, что подтверждается возражениями предпринимателя, поступившими в инспекцию 24.06.2019 (том 4 л.д. 1-16).

В материалы дела представлен протокол ознакомления предпринимателя с материалами налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля от 10.06.2019 № 1, в котором отражены документы, с которыми ознакомлен налогоплательщик. Указанный протокол подписан заявителем без каких-либо замечаний.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и материалов, полученных в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля, составлен протокол от 25.06.2019 (том 4 л.д. 22), составленный в присутствии предпринимателя, содержащий устные возражения налогоплательщика относительно обстоятельств, имеющих значение для рассмотрения дела о налоговом правонарушении. Протокол направлен в адрес налогоплательщика по телекоммуникационным каналам связи, в связи с чем не содержит подписи предпринимателя.

Доводы заявителя о том, что не все его возражения отражены в протоколе от 25.06.2019, обоснованно не приняты судом первой инстанции во внимание ввиду из недоказанности. При этом в оспариваемом решении инспекцией отражены все возражения налогоплательщика, поступившие как при получении акта проверки, так и при получении дополнений к акту проверки, налоговым органом дана им оценка. Несогласие с оценкой инспекцией возражений налогоплательщика не свидетельствует о их нерассмотрении.

В соответствии с пунктом 3 статьи 101 НК РФ перед рассмотрением материалов налоговой проверки по существу руководитель (заместитель руководителя) налогового органа должен, в том числе разъяснить лицам, участвующим в процедуре рассмотрения, их права и обязанности.

По тексту протокола от 25.06.2019 указано, что лицу, в отношении которого проводилась налоговая проверка, разъяснены его права и обязанности, предусмотренные статьей 51 Конституции Российской Федерации и статьей 101 НК РФ. Факт присутствия при рассмотрении материалов налоговой проверки 25.06.2019 предпринимателем не оспаривается.

Таким образом, при рассмотрении материалов налоговой проверки 25.06.2019 налоговым органом соблюдены требования, установленные налоговым законодательством, протокол соответствует установленной форме. При этом доводы заявителя о нарушении установленного порядка рассмотрения материалов выездной налоговой проверки документально не подтверждены; несвоевременное получение указанного протокола заявителем не является нарушением процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки и не может служить основанием для отмены решения от 28.06.2019.

Принимая во внимание вышеизложенные обстоятельства, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что существенное нарушение процедуры проведения проверки предпринимателем не доказано, допущенные налоговым органом в ходе проверки нарушения процедуры принятия решения с учетом положений статей 101 НК РФ применительно к фактическим установленным обстоятельствам дела не свидетельствуют о нарушении налоговым органом существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, являющихся в силу положений пункта 14 статьи 101 НК РФ самостоятельным основанием для признания решения инспекции недействительным.

Апелляционная коллегия отмечает, что предпринимателем в полной мере осуществлена защита своих прав путём подачи соответствующих жалоб в Управление, Федеральную налоговую службу, в ходе рассмотрения настоящего дела.

Относительно доводов предпринимателя о неправомерной переквалификации инспекцией налоговых обязательств с патентной системы налогообложения (далее – ПСНО) на общую систему налогообложения (далее – ОСНО) суд первой инстанции правомерно отметил следующее.

Исходя из материалов дела, в проверяемом периоде (2015 год) предприниматель вел деятельность, подпадающую под ПСНО.

При этом материалами дела также подтверждается, что документы учета по ПСНО были представлены налогоплательщиком только с возражениями на акт выездной налоговой проверки 26.03.2019, их оценка произведена налоговым органом в полном объеме только при вынесении оспариваемого решения по итогам проведения всех мероприятий налогового контроля.

Инспекцией установлено и в решении от 28.06.2019 отражено, что заявитель осуществляет предпринимательскую деятельность с 18.09.2001, в 2015 году предприниматель применял ПСНО, в проверяемом периоде налогоплательщиком на основании заявлений получены следующие патенты:

- от 15.05.2015 № 8601150002079 с видом деятельности «Строительство жилья и других построек» сроком действия 7 месяцев с 01.06.2015 по 31.12.2015 с привлечением работников;

- от 02.06.2015 № 8601150002108 с видом деятельности «Ремонт жилья и других построек» сроком действия 6 месяцев с 01.07.2015 по 31.12.2015 с привлечением работников;

- от 02.06.2015 № 8601150002109 с видом деятельности «Прочие услуги, оказываемые при ремонте и строительстве жилья и других построек» сроком действия 6 месяцев с 01.07.2015 по 31.12.2015 с привлечением работников;

- от 02.06.2015 № 8601150002107 с видом деятельности «Оказание автотранспортных услуг по перевозке грузов автомобильным транспортом» сроком действия 6 месяцев с 01.07.2015 по 31.12.2015 с привлечением работников.

Согласно части 1 статьи 346.43 НК РФ ПСНО устанавливается НК РФ, вводится в действие в соответствии с НК РФ законами субъектов Российской Федерации и применяется на территории субъекта Российской Федерации.

В части 2 статьи 346.43 НК РФ поименованы виды предпринимательской деятельности, в отношении которых применяется ПСНО.

В соответствии с частью 8 статьи 346.43 НК РФ субъекты Российской Федерации вправе:

1) в целях установления размеров потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода по видам деятельности, в отношении которых применяется патентная система налогообложения, дифференцировать виды предпринимательской деятельности, указанные в пункте 2 статьи 346.43 НК РФ, если такая дифференциация предусмотрена Общероссийским классификатором видов экономической деятельности и (или) Общероссийским классификатором продукции по видам экономической деятельности;

2) устанавливать дополнительный перечень видов предпринимательской деятельности, относящихся к бытовым услугам и не указанных в пункте 2 статьи 346.43 НК РФ, в отношении которых применяется патентная система налогообложения. Коды видов деятельности в соответствии с Общероссийским классификатором видов экономической деятельности и коды услуг в соответствии с Общероссийским классификатором продукции по видам экономической деятельности, относящихся к бытовым услугам, определяются Правительством Российской Федерации.

Таким образом, виды деятельности, определенные в части 2 статьи 346.43 НК РФ, могут быть дифференцированы законом субъекта Российской Федерации согласно пункту 1 части 8 статьи 346.43 НК РФ. Кроме того, субъект Российской Федерации наделен полномочиями по установлению дополнительных видов деятельности, относящихся к бытовым услугам, но не поименованным в части 2 статьи 346.43 НК РФ, в отношении которых также может применяться ПСНО на территории такого субъекта Российской Федерации.

В развитие указанных положений НК РФ на территории Ханты-Мансийского автономного округа – Югры принят Закон Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 09.11.2012 № 122-оз «О патентной системе налогообложения на территории Ханты-Мансийского автономного округа – Югры» (далее - Закон ХМАО - Югры № 122-оз), которым введена ПСНО, применяемая в соответствии со статьей 346.43 НК РФ.

Статьей 2 Закона ХМАО-Югры № 122-оз в редакции, действовавшей в 2015 году, установлен следующий дополнительный перечень видов предпринимательской деятельности, относящихся к бытовым услугам в соответствии с Общероссийским классификатором услуг населению и не указанных в пункте 2 статьи 346.43 НК РФ, в отношении которых на территории Ханты-Мансийского автономного округа - Югры применяется патентная система налогообложения:

1) изготовление мебели;

2) прочие услуги по изготовлению и ремонту мебели;

3) строительство жилья и других построек;

4) прочие услуги, оказываемые при ремонте и строительстве жилья и других построек;

5) услуги бань, душевых и саун;

6) прочие услуги непроизводственного характера.

Приведенный дополнительный перечень является закрытым.

Дифференциация видов деятельности, предусмотренных частью 2 статьи 346.43 НК РФ, в соответствии с пунктом 1 части 8 статьи 346.43 НК РФ Законом ХМАО-Югры № 122-оз в 2015 году не предусматривалась.

Понятые бытовых услуг в главе 26.5 НК РФ не дано. Вместе с тем, указанное понятие раскрывается в абзаце 7 статьи 346.27 НК, согласно которому бытовые услуги – это платные услуги, оказываемые физическим лицам (за исключением услуг ломбардов и услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств), предусмотренные Общероссийским классификатором услуг населению, за исключением услуг по изготовлению мебели, строительству индивидуальных домов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ.

Согласно статье 730 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ) по договору бытового подряда подрядчик, осуществляющий соответствующую предпринимательскую деятельность, обязуется выполнить по заданию гражданина (заказчика) определенную работу, предназначенную удовлетворять бытовые или другие личные потребности заказчика, а заказчик обязуется принять и оплатить работу. К отношениям по договору бытового подряда, не урегулированным ГК РФ, применяются законы о защите прав потребителей и иные правовые акты, принятые в соответствии с ними.

Закон Российской Федерации от 07.02.1992 № 2300-1 «О защите прав потребителей» регулирует отношения, возникающие между потребителями и изготовителями, исполнителями, импортерами, продавцами при продаже товаров (выполнении работ, оказании услуг), устанавливает права потребителей на приобретение товаров (работ, услуг) надлежащего качества и безопасных для жизни, здоровья, имущества потребителей и окружающей среды, получение информации о товарах (работах, услугах) и об их изготовителях (исполнителях, продавцах), просвещение, государственную и общественную защиту их интересов, а также определяет механизм реализации этих прав. При этом потребителем для целей этого Закона является гражданин, имеющий намерение заказать или приобрести либо заказывающий, приобретающий или использующий товары (работы, услуги) исключительно для личных, семейных, домашних и иных нужд, не связанных с осуществлением предпринимательской деятельности.

Таким образом, существенным признаком именно бытовых услуг является их оказание физическим лицам. Они оказываются для удовлетворения личных потребностей, не связных с ведением предпринимательской деятельности такими лицами.

Согласно разъяснениям, содержащимся в письме Минфина России от 20.03.2020 № 03-11-11/22072, применение ПСНО в отношении видов предпринимательской деятельности, указанных в части 2 статьи 346.43 НК РФ, не ставится в зависимость от того, кто именно является заказчиком по договору на оказание данных услуг (юридические или физические лица).

При этом в случае установления законом субъекта Российской Федерации дополнительного перечня видов предпринимательской деятельности, относящихся к бытовым услугам, индивидуальные предприниматели вправе применять ПСНО по видам предпринимательской деятельности, относящимся к бытовым услугам, при оказании данных услуг только по заказам физических лиц.

Таким образом, действующее налоговое законодательство устанавливает различия между субъектами – заказчиками услуг у субъектов предпринимательской деятельности, применяющим ПСНО, в зависимости от того, какой нормой права предусматривается возможность применения ПСНО. В случае, если применение ПСНО определено в отношении вида деятельности по части 2 статьи 346.43 НК РФ федеральным налоговым законодательством, заказчиком могут выступать как юридические, так и физические лица. В том случае, если применение ПСНО определено законом субъекта РФ в виде дополнительных видов бытовых услуг – заказчиком может быть только физическое лицо.

Из представленных в материалы дела доказательств следует, что предприниматель отнес к деятельности на основании патента от 15.05.2015 № 8601150002079 «Строительство жилья и других построек» работы, выполненные им последующим договорам:

- по договору подряда от 06.08.2015 № 4 с ООО «ЛВЛ-Стройпроект»;

- по договору подряда от 04.09.2015 № 5 с ООО «ЛВЛ-Стройпроект»;

- по договору подряда от 29.10.2015 № 7 с ООО «ЛВЛ-Стройпроект».

Предметом указанных договоров являлось выполнение предпринимателем для заказчика ООО «ЛВЛ-Стройпроект» строительно-монтажных работ и проектных работ по строительству многоквартирных жилых домов.

Суд первой инстанции верно отметил, что общая сумма полученного по указанным договорам дохода составила 51 900 178 руб., а не 64 227 643 руб., как ошибочно указала инспекция в оспариваемом решении.

Вопреки доводам заявителя, полученный предпринимателем доход по упомянутым договорам с ООО «ЛВЛСтройпроект» не может быть отнесен к ПСНО, поскольку вид деятельности «Строительство жилья и других построек» не отнесен частью 2 статьи 346.43 НК РФ к видам деятельности, на которых распространяется ПСНО. Указанный вид деятельности является дополнительным видом деятельности, установленным Законом ХМАО-Югры № 122-оз, следовательно, для применения в отношении названного вида деятельности ПСНО налогоплательщиком должны быть оказаны бытовые услуги физическим лицам, а не выполнены работы по заказам юридического лица, как ошибочно полагает заявитель.

Ссылка заявителя на письмо Минфина Российской Федерации от 02.08.2019 (т.4, л.д. 23) судом первой инстанции обоснованно отклонена, поскольку в указанном разъяснении Минфина России речь идет о ПСНО, применяемой в отношении иного вида деятельности – деятельности по ремонту жилья и других построек, как и в разъяснениях, отраженных в пункте 20 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 04.07.2018.

Таким образом, установив, что доход в сумме 51 900 178 руб. получен предпринимателем по виду деятельности, не подлежащему отнесению к ПСНО, инспекцией принято обоснованное решение о том, что в отношении указанной суммы дохода налогоплательщик не праве применять ПСНО, данная сумма подлежит налогообложению по ОСНО.

Из материалов дела усматривается, что размер дохода по виду деятельности «Строительство жилья и других построек» в 3 и 4 квартале 2015 года составил 51 900 178 руб., а не 64 227 643 руб., как ошибочно указала инспекция в оспариваемом решении. Отнесение инспекцией к указанному виду деятельности иных договоров, кроме договоров подряда от 06.08.2015 № 4, от 04.09.2015 № 5 и от 29.10.2015 № 7, заключенных предпринимателем с ООО «ЛВЛ-Стройпроект», неправомерно, не основано на доказательствах, что фактически подтверждено инспекцией в письменных пояснениях от 17.07.2020 (том 8 л.д. 57-61), в связи с чем, как верно отметил суд первой инстанции, в указанной части налоговые обязательства налогоплательщика подлежат перерасчету.

Вместе с тем что доводы заявителя о неправомерном доначислении пени при переквалификации налоговых обязательств с ПСНО на ОСНО со ссылкой на часть 7 статьи 346.45 НК РФ основаны на неверном толковании названной нормы права.

Пунктом 7 статьи 346.45 НК РФ предусмотрено, что суммы налогов, подлежащие уплате в соответствии с общим режимом налогообложения за период, в котором индивидуальный предприниматель утратил право на применение патентной системы налогообложения по основаниям, указанным в пункте 6 статьи 346.45 НК РФ, исчисляются и уплачиваются индивидуальным предпринимателем в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах для вновь зарегистрированных индивидуальных предпринимателей. При этом указанные индивидуальные предприниматели не уплачивают пени в случае несвоевременной уплаты авансовых платежей по налогам, подлежащим уплате в соответствии с общим режимом налогообложения в течение того периода, на который был выдан патент.

Таким образом, указанная норма права подлежит применению только в случае, если индивидуальный предприниматель утратил право на применение ПСНО по основаниям, указанным в части 6 статьи 346.45 НК РФ.

В свою очередь в части 6 статьи 346.45 НК РФ указаны следующие основания для утраты предпринимателем права на применение ПСНО:

1) если с начала календарного года доходы налогоплательщика от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 НК РФ, по всем видам предпринимательской деятельности, в отношении которых применяется патентная система налогообложения, превысили 60 млн. рублей;

2) если в течение налогового периода налогоплательщиком было допущено несоответствие требованию, установленному пунктом 5 статьи 346.43 НК РФ;

3) если налогоплательщиком не был уплачен налог в сроки, установленные пунктом 2 статьи 346.51 НК РФ.

Поскольку основанием для переквалификации доходов предпринимателя с ПСНО на ОСНО в рассматриваемом случае явились иные обстоятельства, не указанные в части 6 статьи 346.45 НК РФ (налоговый орган установил, что налогоплательщик вообще не имел права на применение ПСНО в отношении доходов, полученных по договорам с заказчиком – юридическим лицом), то начисление предпринимателю пени в указанной части является обоснованным, основания для применения части 7 статьи 346.45 НК РФ не имеется.

Доводы заявителя о том, что инспекция не имела правовых оснований для признания предпринимателя утратившим право на применение ПСНО по иным основаниям, кроме перечисленных в части 6 статьи 346.45 НК РФ, отклоняются судом апелляционной инстанции, поскольку указанная норма права регулирует отношения, которые связаны именно с утратой налогоплательщиками права на применение ПСНО, первоначально правомерно применявшейся, в то время как в рассматриваемом случае у ИП Свинкина А.А., заключившего договоры с юридическим лицом, права на применение ПСНО по патенту «Строительство жилья и других построек» изначально не имелось.

Согласно части 10 статьи 346.43 НК РФ применение ПСНО индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в части доходов, полученных при осуществлении видов предпринимательской деятельности, в отношении которых применяется патент), НДФЛ (в части соответствующего имущества), НДС (за исключениями, предусмотренными пунктом 11 статьи 346.43 НК РФ).

Следовательно, установив, что предпринимателем неправомерно в отношении доходов, полученных по договорам подряда от 06.08.2015 № 4, от 04.09.2015 № 5 и от 29.10.2015 № 7 с ООО «ЛВЛ-Стройпроект», применялась ПСНО на основании патента «Строительство жилья и других построек», налоговый орган обосновано усмотрел основания для учета указанных доходов по ОСНО и доначислении сумм налога на добавленную стоимость и налога на доходы физических лиц.

При этом, вопреки позиции инспекции, выводы МИФНС России № 1 по ХМАО-Югре о неправомерном применении ПСНО в отношении доходов, полученных в сумме 4 750 000 руб. по патенту от 02.06.2015 № 8601150002108 с видом деятельности «Ремонт жилья и других построек», основаны на неверном толковании норм налогового законодательства.

Как следует из оспариваемого решения, указанный вывод инспекции основан на том, что работы по названному виду деятельности выполнены налогоплательщиком для заказчиков – юридических лиц (по договору подряда от 28.07.2015 № 3 с ООО «ЛВЛСтройпроект» на выполнение отделочных работ в квартирах, по договору подряда от 28.05.2015 № 1 с ЗАО «Северприобьстрой» на выполнение отделочных работ в жилом доме в г. Нягань). Иных правовых оснований для переквалификации ПСНО на ОСНО оспариваемое решение инспекции не содержит.

Вместе с тем, как обоснованно отметил суд первой инстанции, вид деятельности «Ремонт жилья и других построек» предусмотрен в пункте 12 части 2 статьи 346.43 НК РФ, то есть применение ПСНО в его отношении не ставится в зависимость от того, кто именно является заказчиком по договору на оказание данных услуг (юридические или физические лица), как разъяснено в письме Минфина России от 20.03.2020 № 03-11-11/22072. Аналогичный подход при квалификации налоговых правоотношений также соответствует разъяснениям, содержащимся в пункте 20 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 04.07.2018.

Налоговое законодательство при определении права на применение ПСНО в отношении видов деятельности, прямо указанных в части 2 статьи 346.43 НК РФ, исходит из критерия того, кто выступает конечным потребителем услуги и если таковыми являются граждане, то применение ПСНО в данном случае правомерно.

Доводы инспекции о неправомерном применении ПСНО к работам по устройству теплых полов, выполненным предпринимателем для заказчика ЗАО «Северприобьстрой», отклоняются судом апелляционной инстанции как основанные на неверном толковании норм материального права применительно к установленным фактическим обстоятельствам дела. Разделом «Строительство» Общероссийского классификатора видов экономической деятельности, утвержденного постановлением Госстандарта Российской Федерации № 454-ст от 06.11.2001, предусмотрено осуществление различного рода ремонтных работ, в том числе обустройство покрытий полов, прочих отделочных, монтажных и завершающих работ. При этом инспекцией не обосновано применение к рассматриваемым отношениям понятия ремонта, установленного Инструкцией по технической эксплуатации тепловых сетей, утвержденных приказом Госстроя Российской Федерации от 13.12.2000 № 285.

В связи с указанным решение МИФНС России № 1 по ХМАО-Югре в части выводов о переквалификации доходов налогоплательщика с ПСНО на ОСНО в отношении 4 500 000 руб. по патенту от 02.06.2015 № 8601150002108 с видом деятельности «Ремонт жилья и других построек», а также соответствующих сумм пени и штрафов в связи с указанной переквалификацией правомерно отменен судом первой инстанции.

В отношении применения ПСНО по патенту от 02.06.2015 № 8601150002109 с видом деятельности «Прочие услуги, оказываемые при ремонте и строительстве жилья и других построек» доход предпринимателем в 2015 году не был получен, не был отражен налогоплательщиком в книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций, представленной предпринимателем с возражениями на акт проверки 26.03.2019, в связи чем выводы налогового орган, содержащиеся в оспариваемом решении в отношении указанного вида деятельности, не основаны на материалах налоговой проверки. Указанный довод заявителя по существу налоговым органом не оспорен.

В отношении применения ПСНО по патенту от 02.06.2015 № 8601150002107 с видом деятельности «Оказание автотранспортных услуг по перевозке грузов автомобильным транспортом» между сторонами спора не имеется, налоговый орган учел указанные доходы в сумме 2 254 460 руб. как доходы, полученные налогоплательщиком по ПСНО, доначислений налогов в указанной части не произведено.

Таким образом, материалами дела подтверждается, что доход предпринимателя по ПСНО за 2015 год отражен в книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций, представленной ИП Свинкиным А.А. с возражениями на акт проверки 26.03.2019 в размере 58 904 638 руб. (51 900 178 руб. по патенту «Строительство жилья и других построек» + 4 750 000 руб. по патенту «Ремонт жилья и других построек» + 2 254 460 руб. по патенту «Оказание автотранспортных услуг по перевозке грузов автомобильным автотранспортом»), в то время как в решении содержится ошибочный вывод инспекции о доходе предпринимателя за 2015 год по ПСНО в размере 64 227 643 руб. (стр.31 решения), которые по мнению налогового органа неправомерно учтены налогоплательщиком при применении ПСНО.

На основании вышеизложенного суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о том, что в оспариваемом решении инспекцией сделаны необоснованные выводы о неправомерном применении предпринимателем ПСНО в отношении дохода в размере 4 450 000 руб. по патенту «Ремонт жилья и других построек» и указание на то, что данный доход подлежит налогообложению по ОСНО, необоснованно определена сумма дохода по патенту «Строительство жилья и других построек» в размере 64 227 643 руб., в то время как по указанному патенту налогоплательщиком заявлены доходы только в сумме 51 900 178 руб.

При таких обстоятельствах решение инспекции в данной части правомерно признано судом первой инстанции недействительным как не соответствующее нормам НК РФ.

Инспекцией также установлено, что предпринимателем в проверяемый период осуществлялась деятельность, подлежащая отнесению как к ПСНО, так и к ОСНО, при этом ИП Свинкин А.А. неправомерно отнес к ПСНО доходы в сумме 51 900 178 руб. по договорам подряда с ООО «ЛВЛ-Стройпроект». Указанные обстоятельства повлекли правомерное доначисление предпринимателю НДФЛ по ОСНО.

Как разъяснено в пункте 12 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденного Президиумом Верховного Суда РФ 21.10.2015, уплачиваемый в связи с осуществлением предпринимательской деятельности НДФЛ определяется исходя из разницы между полученным гражданином доходом и соответствующими расходами. При этом в случае возникновения спора о должной сумме налога, подлежащей уплате в бюджет, на налоговом органе лежит бремя доказывания факта и размера дополнительно вмененного налогоплательщику дохода, а на налогоплательщике - факта и размера понесенных им расходов.

Вместе с тем при отсутствии учета доходов и расходов, либо ведении учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги, сумма налога, подлежащего уплате в бюджет, определяется расчетным способом (подпункт 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ).

Следовательно, если отсутствие учета расходов у гражданина обусловлено ошибочным применением им специального налогового режима, не предполагающего ведение учета фактически понесенных расходов (система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, упрощенная система налогообложения с объектом налогообложения в виде полученных доходов), в целях определения действительного размера обязанности по уплате НДФЛ (недоимки) должен применяться расчетный способ определения налога.

Из оспариваемого по настоящему делу решения следует, что согласно представленным предпринимателем документам сумма расходов ИП Свинкина А.А. за 2015 год составила 27 940 478 руб. 36 коп., при этом МИФНС России № 1 по ХМАО-Югре признала необоснованным расходы на общую сумму 4 324 182 руб. 15 коп., в том числе расходы на приобретение товарно-материальных ценностей на сумму 3 651 955 руб. 78 коп. (страница 67 решения инспекции). При этом инспекция сослалась на нарушение предпринимателем пункта 19 статьи 270 НК РФ, согласно которому расходы в виде сумм налогов, предъявленных в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав), если иное не предусмотрено НК РФ, не включаются в расходы, уменьшающие доходы в целях налогообложения прибыли.

При рассмотрении дела суд первой инстанции пришел к выводу о необходимости при исчислении суммы НДФЛ принять расходы налогоплательщика на приобретение товаров на сумму 3 651 955 руб. 78 коп., в связи с чем отменил решение инспекции в данной части, что МИФНС России № 1 по ХМАО-Югре в апелляционной жалобе не оспаривается, в связи с чем указанные выводы суда в силу части 5 статьи 268 АПК РФ не подлежат переоценке судом апелляционной инстанции (пункт 27 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 30.06.2020 № 12 «О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции»).

При этом суд первой инстанции обоснованно отклонил доводы налогоплательщика о необходимости в рассматриваемом случае при исчислении НДФЛ применить положения пункта 2 части 2 статьи 220 НК РФ, поскольку применение указанной нормы налогового законодательства в конкретном рассматриваемом случае повлечет ухудшение положения налогоплательщика.

Согласно статье 221 НК РФ при исчислении налоговой базы в соответствии с пунктом 3 статьи 210 НК РФ на получение профессиональных налоговых вычетов имеют налогоплательщики, указанные пункте 1 статьи 227 НК РФ - в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой «Налог на прибыль организаций».

Если налогоплательщики не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности.

В рассматриваемом случае в случае применения профессионального налогового вычета в размере 20% общей суммы доходов, полученной предпринимателем от предпринимательской деятельности, сумма расходов будет меньше, чем определено инспекцией расчетным методом (с учетом необходимости учета расходов в сумме 3 651 955 руб. 78 коп., дополнительно признанной инспекцией), что в свою очередь повлечет увеличение суммы НДФЛ, подлежащей уплате, по сравнению с определенной в оспариваемом решении (4 037 128 руб.).

Таким образом, заявляя о применении профессионального налогового вычета по правилам пункта 2 части 2 статьи 220 НК РФ, предприниматель не доказал, что оспариваемым решением Инспекции в указанной части нарушены его права и законные интересы, в связи с чем требования заявителя в названной части обоснованно оставлены судом первой инстанции без удовлетворения.

Суд апелляционной инстанции, исследовав имеющиеся в материалах дела доказательства применительно к статье 112 НК РФ, не установил наличие смягчающих ответственность предпринимателя обстоятельств, учитывая, что налоговым органом размер штрафных санкций уменьшен в 2 раза.

С учетом изложенного суд первой инстанции принял законное и обоснованное решение, основания для отмены апелляционным судом усматриваются.

Вопрос об отнесении судебных расходов по уплате государственной пошлины за подачу апелляционной жалобы не рассматривался, так как инспекция освобождена от ее уплаты в соответствии с подпунктом 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации.

Судебные расходы по оплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы согласно статье 110 АПК РФ относятся на предпринимателя.

Поскольку в соответствии с подпунктом 12 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации при подаче апелляционной жалобы подлежала к уплате государственная пошлина в сумме 150 руб., а предпринимателем фактически уплачена государственная пошлина в сумме 3000 руб. (квитанция ПАО Банк «Финансовая Корпорация Открытие» от 04.09.2020), то излишне уплаченная 2850 руб. подлежит возврату предпринимателю из федерального бюджета.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьёй 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 10.08.2020 по делу № А75-20919/2019 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Возвратить индивидуальному предпринимателю Свинкину Алексею Александровичу из федерального бюджета 2850 рублей государственной пошлины, излишне уплаченной по квитанции ПАО Банк «Финансовая Корпорация Открытие» от 04.09.2020.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Арбитражный суд Западно-Cибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления
в полном объеме.

Председательствующий

Н.Е. Иванова

Судьи

О.Ю. Рыжиков

Н.А. Шиндлер