Гражданский кодекс часть 1

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-2933/2016) общества с ограниченной ответственностью «Мельникова» и апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-2966/2016) Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Омской области на решение Арбитражного суда Омской области от 27.01.2016 по делу № А46-9540/2015 (судья Крещановская Л.А.), принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Мельникова» (ИНН 5539014500, ОГРН 1095539000040) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Омской области (ИНН 5515010979, ОГРН 1045527003037) о признании недействительным решения №08-08/37 от 16.04.2015,

при участии в судебном заседании представителей:

от общества с ограниченной ответственностью «Мельникова» - Грачев Д.В. (личность установлена на основании паспорта гражданина Российской Федерации, по доверенности от 12.01.2016 сроком действия 3 года);

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Омской области – Иванова С.В. (личность установлена на основании удостоверения, по доверенности № 01-21/00016 от 31.12.2015 сроком действия до 31.12.2016), Михалькова И.А. (личность установлена на основании удостоверения, по доверенности № 01-21/00005 от 31.12.2015 сроком действия по 31.12.2016), Гартвич А.А. (личность установлена на основании удостоверения, по доверенности № 01-21/00017 от 31.12.2015 сроком действия по 31.12.2016),

установил:

общество с ограниченной ответственностью «Мельникова» (далее – ООО «Мельникова», заявитель, налогоплательщик, Общество) обратилось в Арбитражный суд Омской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Омской области (далее – МИФНС № 1 по Омской области, заинтересованное лицо, налоговый орган, Инспекция) о признании недействительным решения №08-08/37 от 16.04.2015.

В ходе судебного разбирательства заявитель в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации уточнил свои требования, отказавшись от требования о признании недействительным в части привлечения к налоговой ответственности по статьям 123, 126 Налогового кодекса Российской Федерации, а именно: общество просило признать недействительным решение № 08-08/37 от 16.04.2015 в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 7 858 313 руб., налога на прибыль в сумме 9 518 700 руб., привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в размере 3 493 723 руб., пени в общей сумме 2 572 864,73 руб.

Решением Арбитражного суда Омской области от 27.01.2016 по делу № А46-9540/2015 заявление ООО «Мельникова» удовлетворено частично. Признано недействительным решение инспекции №08-08/37 от 16.04.2015 в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 3 367 377 руб. и соответствующих пеней, в части налога на прибыль в сумме 4 528 770 руб. и соответствующих пеней, в части привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 3 380 593,35 руб., как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации.

В части требования о признании недействительным решения о привлечении к налоговой ответственности по статьям 123 и 126 Налогового кодекса Российской Федерации принят отказ, производство по делу прекращено.

В остальной части в удовлетворении требований отказано.

С решением суда общество не согласилось, обжаловав его в порядке апелляционного производства в Восьмой арбитражный апелляционный суд.

в апелляционной жалобе заявитель просит изменить решения Арбитражного суда Омской области от 27.01.2016 по делу №А46-9540/2015 в части отказа в удовлетворении заявления ООО «Мельникова» о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России № 1 по Омской области №08-08/37 от 16.04.2015 в отношении доначисления налога на добавленную стоимость в размере 4 490 936,98 руб., налога на прибыль в размере 4 989 929,97 руб., соответствующих пеней и штрафов с учетом уменьшения, и принять новый судебный акт.

ООО «Мельникова» указало на несогласие с выводами арбитражного суда по эпизодам по необоснованному отражению налогоплательщиком в составе расходов, уменьшающих сумму полученного дохода, и налоговых вычетов по НДС, стоимости услуг и соответствующей суммы НДС по договору от 09.09.2013 № 389, заключенному с ООО «Сибзернопродукт» и по договору от 17.09.2013 № 399, заключенному с ООО «Экогарант» по проведению маркетингового исследования рынка зерна в Российской Федерации.

Более подробно доводы налогоплательщика изложены в апелляционной жалобе.

В отзыве на апелляционную жалобу инспекция с доводами налогоплательщика не соглашается, считая их необоснованными, просит отказать в удовлетворении жалобы, оставить решение суда первой инстанции без изменения.

Налоговый орган, не соглашаясь в апелляционной жалобе с выводами суда первой инстанции, просит отменить принятое решение в части удовлетворения заявленных обществом требований, принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований в полном объеме.

Податель жалобы в обоснование своей позиции ссылается на отсутствие оснований у заявителя на применение в 2012 году системы налогообложения для сельскохозяйственных производителей с размером дохода от реализации произведенной им сельскохозяйственной продукции.

Как полагает налоговый орган, отсутствие в представленных Обществом регистрах учета за 2012, 2013 годы обязательных реквизитов, в том числе, наименование хозяйственных операций и данных первичных учетных документов, не позволяет сделать вывод о правильности отнесения налогоплательщиком сумм доходов и расходов к тем или иным видам деятельности, облагаемым но разным налоговым ставкам.

По утверждению инспекции, в рассматриваемом случае не подлежат применению положения пунктов 3, 13, 18 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку Обществом получен доход от реализации (продажи) основных средств, который не входит в перечень внереализационных доходов в статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации. Также не подлежит применению Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, так как согласно указанному Положению (ПБУ 9/99), доходы организации подразделяются на доходы от обычных видов деятельности и прочие доходы, и организация самостоятельно признает поступления теми или иными доходами для целей бухгалтерского учета. Однако для целей налогообложения прибыли организации подлежат применению нормы налогового законодательства (глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации).

Также заинтересованное лицо приводит доводы относительно недоказанности налогоплательщиком фактов выхода из строя и ремонта реализованной техники (основных средств), в связи с чем считает ошибочными выводы суда в данной части.

Кроме того, инспекция выразила несогласие с выводами арбитражного суда относительно правомерности учета затрат при исчислении ООО «Мельникова» в 2012 году налога на прибыль и вычетов по НДС по договору от 03.05.2012 № 212, заключенному с ООО «Агротехстрой» (по затратам, связанным со сделкой с ООО «Регионоппорг»); по договору № 137 от 21.03.2012, заключенному с ООО «Агротехстрой» (по затратам, связанным со сделкой с ООО «Регионснаб»); по договору от 01.08.2012 № 297 с ООО «Сибирский запад» по оформлению зерна; по дополнительному соглашению от 01.03.2013 к договору хранения № 13 от 01.01.2013, заключенному заявителем с ООО «Сибзернопродукт» по оздоровлению зерновой массы и удалению клеща и переводу на летнее хранение.

Налоговый орган полагает ошибочными выводы суда о том, что общество, учитывая долю от реализации сельскохозяйственной продукции (более 70 %), является сельхозпроизводителем, имеющим право на нулевую ставку по налогу на прибыль, расхождения в сумме 679 864 руб., поскольку в решении суда первой инстанции отсутствует оценка того обстоятельства, что налогоплательщик неправомерно не включил в доход, полученный от реализации товаров (работ, услуг) за 2012 год стоимость реализованной физическим лицам в счет расчетов по заработной плате сельскохозяйственной продукции собственного производства, в результате чего необоснованно занизил доходы при определении налоговой базы по налогу на прибыль. Вывод суда о правомерности не включения Обществом в налоговую базу по НДС за 1, 2, 4 кварталы 2012 года стоимости реализованной физическим лицам в счет расчетов по заработной плате сельскохозяйственной продукции собственного производства (в связи с применением положений подпункта 20 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации), по мнению подателя жалобы, также является ошибочным.

В части взаимоотношения налогоплательщика с ООО «Сибирский Запад» в рамках договора поставки № 26 от 12.01.2012 налоговый орган указывает на неправомерность выводов арбитражного суда о недостаточности у налогоплательщика зерна для исполнения договора, так как налоговой проверкой установлено и материалами дела подтверждено, что общество на дату заключения договора, на дату поставки и дату представления претензии имело в наличии зерно пшеницы 3 класса в количестве 3 000 тонн.

Налоговый орган не согласился с судом первой инстанции в части возможности снижения размера штрафных санкций по эпизодам о взаимодействии заявителя с ООО «Экогарант» и ООО «Сибзернопродукт».

Также инспекция указала, что в резолютивной части решения Арбитражного суда Омской области от 27.01.2016 по делу А46-9540/2015 указано на признание недействительным решения Инспекции № 08-08/37 от 16.04.2015, в том числе, в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 3 367 377 руб. Однако, по эпизодам нарушений, отраженным в решении Инспекции № 08-08/37 от 16.04.2015 и признанным судом не соответствующими Налогового кодекса Российской Федерации, сумма доначисленного налога на добавленную стоимость составляет 2 000 697 руб., и налоговым органом отказано Обществу в возмещении НДС в размере 1 366 680 руб.

Судебное заседание апелляционного суда проведено при участии представителей заинтересованного лица и заявителя, поддержавших указанные выше доводы и возражения в соответствующих частях.

Рассмотрев материалы дела, апелляционные жалобы, отзыв налогового органа на апелляционную жалобу общества, выслушав явившихся представителей лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.

В соответствии со статьями 31, 87, 89 Налогового кодекса Российской Федерации Межрайонной ИФНС России № 1 по Омской области проведена выездная налоговая проверка Общества с ограниченной ответственностью «Мельникова» за период с 01.01.2012 по 31.12.2013. По итогам проведенной проверки, с учетом дополнительных мероприятий налогового контроля, Межрайонной ИФНС России № 1 по Омской области вынесено решение от 16.04.2015 № 08-08/37 о привлечении Общества к ответственности за совершение налоговых правонарушений, предусмотренных:

- пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в размере 1 903 740,00 руб. по налогу на прибыль, штрафа в размере 1 571 662,80 руб. по налогу на добавленную стоимость;

- статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в размере 16 521,30 руб. по налогу на доходы физических лиц;

- пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в размере 1 800,00 руб. за несвоевременное предоставление документов.

Указанным решением ООО «Мельнокова» доначислены:

- налог на прибыль организаций в размере 9 518 700,00 руб.;

- налог на добавленную стоимость в размере 7 858 314,00 руб.;

- пени в размере 2 572 864,73 руб. (1 571 431,53 руб. по налогу на прибыль, 998 486,99 руб. по налогу на добавленную стоимость и 2 946,21 руб. по налогу на доходы физических лиц).

ООО «Мельникова», не согласившись с решением Межрайонной ИФНС России № 1 по Омской области от 16.04.2015 № 08-08/37, обратилось в Управление ФНС России по Омской области (далее - Управление) с апелляционной жалобой, в которой просило его отменить.

Решением Управления от 16.07.2015 № 16-22/08911@ апелляционная жалоба оставлена без удовлетворения, решение Инспекции - без изменения.

Полагая, что решение инспекции №08-08/37 от 16.04.2015 является недействительным в указанной части, общество обратилось в арбитражный суд с соответствующими требованиями.

27.01.2016 Арбитражный суд Омской области вынес решение, являющееся предметом апелляционного обжалования по настоящему делу.

Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции приходит к выводу об отсутствии оснований для его отмены или изменения, исходя из следующего.

В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон.

Согласно части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для признания решения государственного органа, должностного лица незаконным необходимо наличие двух условий: несоответствие оспариваемого решения закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов организации и иных лиц в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагает на них какие-либо обязанности, создает иные препятствия для осуществления вышеназванной деятельности.

По смыслу подпункта 1 пункта 1 статьи 32 Налогового кодекса Российской Федерации вынесенные решения налогового органа должны быть законными и обоснованными, основываться на нормах действующего законодательства.

Статьей 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации предусмотрено, что каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Согласно пункту 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В силу части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие его закону или иным нормативным правовым актам и нарушение им прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В спорном периоде общество в соответствии со статьей 246 Налогового кодекса Российской Федерации являлось плательщиком налога на прибыль организаций.

Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях настоящей главы признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Пункт 1 статьи 252 Кодекса устанавливает, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.

В соответствии со статьей 52 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

Как следует из материалов дела, в проверяемый период ООО «Мельникова» заявило признак налогоплательщика «сельскохозяйственный товаропроизводитель» и воспользовалось льготой в виде ставки 0% при исчислении налога на прибыль организаций.

Согласно статье 56 Налогового кодекса Российской Федерации льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере.

В подпункте 3 пункта 1 статьи 21 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что налогоплательщики имеют право использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах.

В соответствии со статьей 2.1 Закона №110-ФЗ с 01.01.2008 по 31.12.2014 под сельскохозяйственными товаропроизводителями, не перешедшими на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог), по деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данными организациями собственной сельскохозяйственной продукции, понимаются сельскохозяйственные товаропроизводители, отвечающие критериям, предусмотренным пунктом 2 и подпунктом 1 пункта 2.1 статьи 346.2 части второй Налогового кодекса Российской Федерации.

Налоговая ставка по налогу на прибыль организаций для сельскохозяйственных товаропроизводителей, не перешедших на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог), по деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данными организациями собственной сельскохозяйственной продукции, в 2004-2012 годах устанавливается в размере 0%.

Таким образом, сельскохозяйственные товаропроизводители, отвечающие критериям, предусмотренным пунктом 2 статьи 346.2 Налогового кодекса Российской Федерации, в отношении реализации произведенной им сельскохозяйственной продукции могут применять ставку по налогу на прибыль организаций 0% по итогам отчетного (налогового) периода.

Пункт 2 статьи 346.2 Налогового кодекса Российской Федерации определяет, что сельскохозяйственными товаропроизводителями признаются организации и индивидуальные предприниматели, производящие сельскохозяйственную продукцию, осуществляющие ее первичную и последующую (промышленную) переработку (в том числе на арендованных основных средствах) и реализующие эту продукцию, при условии, если в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций и индивидуальных предпринимателей доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства, составляет не менее 70 процентов, а также сельскохозяйственные потребительские кооперативы (перерабатывающие, сбытовые (торговые), снабженческие, садоводческие, огороднические, животноводческие), признаваемые таковыми в соответствии с Федеральным законом от 08.12.1995 №193-ФЗ «О сельскохозяйственной кооперации», у которых доля доходов от реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства членов данных кооперативов, включая продукцию первичной переработки, произведенную данными кооперативами из сельскохозяйственного сырья собственного производства членов этих кооперативов, а также от выполненных работ (услуг) для членов данных кооперативов составляет в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) не менее 70%.

Анализ приведенных норм в их взаимосвязи позволяет сделать вывод о том, что применение льготной налоговой ставки по налогу на прибыль организаций в размере 0% является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством ее декларирования в подаваемых в налоговый орган декларациях и может быть реализовано только при соблюдении установленных в статьи 2.1 Закона №110-ФЗ и пункте 2 статьи 346.2 Налогового кодекса Российской Федерации условий.

Суд первой инстанции пришел к выводу, что общество отвечает критериям сельскохозяйственного товаропроизводителя, указанным в пункте 2 статьи 346.2 Налогового кодекса Российской Федерации в силу следующего.

Суд апелляционной инстанции, вопреки доводам апелляционной жалобы инспекции, соглашается с указанными выводами арбитражного суда, в силу следующего.

Заявителем в рамках проверки представлена справка – расчет удельного веса выручки от реализации сельскохозяйственной продукции за 2012 и 2013 годы № 89 от 25.09.2014, согласно которой:

Выручка от реализации всего за 2012 год по данным налогоплательщика составила 118 637 291,84 руб., в том числе выручка от реализации сельхозпродукции – 83 638 822,48 руб., выручка от реализации прочей продукции - 34 998 469,36 руб. Соответственно, удельный вес дохода от реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства в общем доходе от реализации составил 70,5%.

Выручка от реализации всего за 2013 год составила 181 107 403,27 руб., в том числе выручка от реализации сельхозпродукции собственного производства 136 393 371,73 руб., выручка от реализации прочей продукции – 44 714 031,54 руб. Соответственно, удельный вес дохода от реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства в общем доходе реализации составил 75,31 %.

Также по требованию налогового органа налогоплательщиком был представлен сводный регистр налогового учета за 2012 и 2013 годы, согласно которому сумма выручки от реализации для определения удельного веса также составляет 118 637 291,84 руб. и 181 107 403,27 руб. соответственно.

Налоговый орган полагает, что налогоплательщиком допущено завышение удельного веса дохода от реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства в общем доходе от реализации, в результате не включения стоимости реализованных средств в доход от реализации при расчете доли дохода от реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства в общем доходе от реализации.

По мнению налогового органа, вопреки пунктам 1.6 Приказов ООО «Мельникова» «О принятии Учетной политики для целей налогообложения» № 1-У от 30.12.2011 на 2012 год и 1-У от 31.12.2012 на 2013 год, согласно которым в состав внереализационных доходов включается доход от операций купли-продажи основных средств, материалов, в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации доход от реализации основных средств учитывается при определении общего дохода от реализации в целях применения пункта 2 статьи 346.2 Налогового кодекса Российской Федерации.

Как установлено судом первой инстанции и не оспаривается сторонами, реализация основных средств осуществлялась в период с 22.02.2012 по 19.09.2012, в этот период заключено 12 договоров и реализация производилась в адрес различных покупателей.

Продажа ранее используемых в основной деятельности основных средств, самостоятельным видом деятельности быть не может, что подтверждается Общероссийским классификатором экономической деятельности, утвержденным Постановлением Государственного комитета РФ по стандартизации и метрологии от 06.11.2001 №454-ст. Объектами классификации в ОКВЭД являются виды экономической деятельности. Экономическая деятельность имеет место тогда, когда ресурсы (оборудование, рабочая сила, технологии, сырье, материалы, энергия, информационные ресурсы) объединяются в производственный процесс, имеющий целью производство продукции (оказание услуг). Экономическая деятельность характеризуется затратами на производство, процессом производства и выпуском продукции (оказанием услуг).

Налоговым органом не установлено и не приведено фактов купли авто и спецтехники в период с 15.01.2009 до 2012 года с целью перепродажи, что могло бы указывать на систематический характер деятельности по купле-продаже транспортных средств и на то, что данная деятельность является для налогоплательщика одним из видов деятельности, направленных на извлечение прибыли. Все объекты основных средств до момента реализации использовались в производстве сельскохозяйственной продукции, а не были приобретены для последующей реализации, что является основополагающим для выводов о внереализационных доходах, имеющих место в результате продажи данных основных средств.

Из материалов дела усматривается, что в 2012 году заявителем проданы основные средства — авто и спецтехники в связи с необходимостью обновления автопарка из-за нерентабельности использования старой техники и постоянного риска выхода старой техники из строя в период сезонной уборки сельхозпродукции, что может привести к существенным убыткам из-за остановки процесса уборки урожая. Обратного налоговым органом не доказано.

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Доходы организаций» ПБУ 9/99, утвержденным Приказом Минфина РФ от 06.05.1999 №32н (с изменениями от 06.04.2015) доходы организаций в зависимости от их характера, условия получения и направлений деятельности организаций подразделяются на: а) доходы от обычных видов деятельности, б) прочие доходы. Для целей настоящего положения доходы, отличные от доходов от обычных видов деятельности, считаются прочими поступлениями. Для целей бухгалтерского учета организация самостоятельно признает поступления доходами от обычных видов деятельности или прочими поступлениями исходя из требований настоящего положения, характера своей деятельности, вида доходов и условий их получения.

Доходами от обычных видов деятельности является выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг (п. 5 Положения ПБУ 9/99).

Поступления от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров относятся к прочим доходам (п. 7 Положения ПБУ 9/99).

Перечень внереализационных доходов содержится в статье 250 Налогового кодекса Российской Федерации, к которым относятся любые доходы, которые облагаются налогом на прибыль и не учитываются в составе выручки от реализации.

В соответствии с пунктами 3, 13, 18 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации в целях налогообложения прибыли в составе внереализационных доходов учитываются доходы: в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба; в виде стоимости полученных материалов или иного имущества при демонтаже или разборке при ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств (за исключением случаев, предусмотренных подпунктом 18 пункта 1 статьи 251 настоящего Кодекса); в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением случаев, предусмотренных подпунктом 21 пункта 1 статьи 251 настоящего Кодекса.

Поскольку упомянутое нормативное регулирование в отношении сельскохозяйственных товаропроизводителей разграничивает налоговые базы по налогу на прибыль в зависимости от осуществляемых видов деятельности и налоговых ставок, судом отклоняется как не подтвержденный нормативными актами довод инспекции о том, что внереализационные доходы, имеющие отношение к сельскохозяйственной деятельности, не подлежат обложению налогом на прибыль по ставке 0 процентов.

Суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что поступления от продажи основных средств не могут относиться к выручке от продажи продукции и товаров, а реализация ООО «Мельникова» основных средств не может рассматриваться как вид деятельности, по итогам которой налогоплательщик получил прибыль и, выручка от реализации которой должна быть учтена при расчете доли выручки от сельскохозяйственной продукции.

Суд первой инстанции верно указал, что реализация налогоплательщиком основных средств не может рассматриваться как самостоятельный вид деятельности. (Данная правовая позиция согласуется с выводами суда, изложенными в постановлении Президиума ВАС от 09.03.2011 №13050/10, постановлении Президиума ВАС от 09.02.2010 №10864/09, постановлении ФАС Поволжского округа от 03.03.2009 по делу №А55-9973/2008, постановлении ФАС Поволжского округа от 02.12.2008 по делу №А57-1930/08, постановлении ФАС Северокавказского округа от 24.06.2013 по делу №А32-24596/2007-45/127, постановлении ФАС Центрального округа от 01.07.2014 по делу №А54-1456/2013).

В силу изложенного, не могут быть приняты доводы налогового органа об отсутствии раздельного учета. В спорный период заявитель вел учет доходов и расходов, императивная обязанность ведения иных регистров учета доходов и расходов на налогоплательщика законом не возложена.

Налоговым органом было установлено, что в 2012 году Обществом реализованы следующие основные средства с процентом износа менее 60 процентов:

- в июле 2012 года реализованы два трактора (трактор New Holland ZBRC 09334, трактор New Holland ZBRC 09337) с процентом износа 4,70 % (были приобретены Обществом 20.02.2012);

- в апреле 2012 года реализованы полуприцеп цистерна с процентом износа 16,45%, Седельный тягач Freightliner с процентом износа 22,41% и Mersedes-bens с процентом износа 37,14% (были приобретены Обществом 04.02.2011);

- в феврале 2012 года реализован Культиватор «Степняк-7.4» с процентом износа 41,66% (был приобретен Обществом 01.09.2011);

- в сентябре 2012 года реализованы полуприцеп цистерна г/н 55ТМ282398 с процентом износа 43,90% (был приобретен Обществом 02.09.2009) и КАМАЗ г/н550718СА с процентом износа 44,70% (был приобретен Обществом 15.07.2009);

- в апреле 2012 года реализован автопогрузчик TOYOTA 62-8FD18 с процентом износа 55,55% (был приобретен Обществом 31.08.2010);

- в феврале 2012 года реализованы Сеялки СЗС 2.1 с процентом износа 55,73% (были приобретены Обществом 31.03.2009), Сеялки СПК-2.1 с процентом износа 56,00% (были приобретены Обществом 31.12.2010), КАМАЗ 0442РО с процентом износа 58,33% (был приобретен Обществом 07.06.2011).

Суд верно отметил, что техника с любым процентом износа может быть склонной к поломкам, в связи с чем, использование такой техники является нерентабельным, а процент износа не опровергает факта приобретения данной техники для использования ее в сельскохозяйственном производстве, а не с целью последующей реализации.

Суд апелляционной инстанции находит несостоятельными изложенные в апелляционной жалобе доводы Инспекции о владение техникой непродолжительное время, а также неполное расходование поступивших от продажи техники средств на покупку трактора NewHolland.

Так, из материалов дела следует, что стоимость приобретенного в 2012 году в лизинг трактора NewHolland составила 14 400 000 руб., что значительно превышает стоимость реализованной техники. При этом внесение не всей суммы, полученной от реализации старой техники, не свидетельствует о дальнейшем неиспользовании таких средств при уплате ежемесячных лизинговых платежей или приобретении новой техники. Полученные средства могли быть также использований обществом при уборке урожая или производства.

Фактов того, что вырученные денежные средства использовались не в рамках сельскохозяйственного производства не установлено.

Кроме того, согласно материалам дела, приобретенная Обществом по договорам лизинга сельскохозяйственная техника используется им именно в деятельности по выращиванию зерновых и зернобобовых культур. Доказательств обратного налоговым органом не представлено.

Из анализа использования денежных средств, поступивших на расчетные счета и в кассу ООО «Мельникова» от продажи объектов основных средств в 2012 году, налоговый орган делает вывод, что денежные средства на приобретение новой авто или сельхозтехники (оборудования) Обществом не использовались.

Также судом обоснованно отклонен довод налогового органа о систематичности реализации основных средств, поскольку систематичность может рассматриваться в контексте покупки с целью перепродажи основных средств.

Ссылка подателя апелляционной жалобы на материалы судебной практики, которые, по мнению налогового органа, подтверждают его позицию не опровергают изложенных выводов суда первой инстанций, поскольку выводы судов в рамках приведенных арбитражных дел базируются на иных фактических обстоятельствах данных дел, следовательно, не могут быть применены к рассматриваемому спору.

Как и в суде первой инстанции, налоговый орган в своей апелляционной жалобе приводит доводы о наличии замечаний в отношении представленных документов, касающиеся нарушения порядка проведения инвентаризации.

Суд первой инстанции, вопреки позиции инспекции, верно указал, что действующее налоговое законодательство не ставит в прямую зависимость внереализационные доходы, которыми являются доходы от продажи сельскохозяйственной техники, использованной в сельскохозяйственной деятельности от результатов инвентаризации, проведенной с некоторыми нарушениями.

Апелляционный суд с позицией заинтересованного лица не соглашается и поддерживает выводы суда первой инстанции о том, что указанная выше совокупность условий свидетельствует о наличии у заявителя в проверяемом периоде права на нулевую ставку по налогу на прибыль.

По эпизоду оказанных ООО «Агротехстрой» услуг по поиску покупателей пшеницы, стоимость которых по счету-фактуре №38 от 19.06.2012 составила 1 553 980 руб. (в т.ч. НДС 237 047,80 руб.).

Налоговый орган указывает на формальный характер заключенного между ООО «Мельникова» и ООО «Агротехстрой» договора №212 от 03.05.2012. Как утверждает инспекция, данный договор заключен без цели достижения какого-либо финансового результата и без какой-либо деловой цели, а оформлен лишь для получения необоснованной налоговой выгоды в виде получения налогового вычета по НДС и завышения расходов, принимаемых для целей налогообложения по налогу на прибыль. Представленная ООО «Агротехстрой» информация о покупателях пшеницы носила формальный характер. Указанные в акте приема-передачи от 25.05.2012 контрагенты не планировали заключать договоры купли-продажи пшеницы с ООО «Мельникова» на что указывают показания директора ООО «Регионопторг» (протокол допроса №1994 от 13.04.2015) с которым, в результате исполнения ООО «Агротехстрой» договора №212 от 03.05.2012, был подписан договор купли-продажи пшеницы от 15.06.2012 №249. В показаниях директоров ООО «Мельникова» и ООО «Регионопторг» есть фактические противоречия о порядке и условиях заключения договора №249 от 15.06.2012, до настоящего времени договор не исполнен и, не расторгнут ни одной из сторон, претензии в рамках договора не предъявлялись, что так же указывает на мнимый характер данного договора и договора №212 от 03.05.2012.

Между тем, согласно материалам дела, 03.05.2012 между ООО «Агротехстрой» (Исполнитель), в лице директора Липкина В.Е. и ООО «Мельникова» (Заказчик), в лице директора Семенова Л.П., заключен договор №212 на оказание услуг по поиску покупателей сельскохозяйственной культуры-пшеницы.

По условиям договора Исполнитель обязан:

2.1.1. Изучить на территории Российской Федерации рынок покупателей интересующих Заказчика товаров.

2.1.2. Предоставлять информацию Заказчику по номенклатуре и ценам, провести предварительные переговоры с контрагентами об интересующих Заказчика сделках.

2.1.3. Предоставить список покупателей интересующих Заказчика товаров.

2.1.4. Предоставить обзоры собранной коммерческой информации по мере её получения.

2.1.5. Предоставить результат выполненных работ в виде развернутого отчета на цифровом носителе.

2.1.6. Исполнитель обязуется выставить акт выполненных работ Заказчику в течении 5 дней с момента оказания услуги.

Срок предоставления информации установлен пунктом 1.2. договора: до 25.05.2012. В соответствии с пунктом 3.1. договора №212 от 03.05.2012, стоимость услуг определена в размере 10% (десять процентов) от суммы заключенных Заказчиком договоров, с использованием предоставленной Исполнителем информации, в течении 20 рабочих дней с момента заключения указанных договоров.

25.05.2012 ООО «Агротехстрой» по Акту приема-передачи предоставило ООО «Мельникова» информацию на цифровом носителе для заключения договоров о покупателях пшеницы: ООО «Регионопторг», ООО «ТрейдИнвест», ООО «Корпорация «ТРАНСАГРО», ЗАО «Алейскзернопродукт» им. С.Н. Старовойтова, ООО «Мучинская мукомольная компания».

В ходе выездной налоговой проверки налоговым органом установлено, что ООО «Мельникова» заключило два договора на поставку пшеницы:

- договор №240 от 01.06.2012 с ООО «ТрейдИнвест» (Покупатель) на сумму 17 400 000 руб. (данный договор не оспаривается налоговым органом);

- договор №249 от 15.06.2012 с ООО «Регионопторг» (Покупатель) на сумму 15 539 800 руб. (спорный договор).

Согласно пояснениям ООО «Мельникова», на момент заключения договора №249 от 15.06.2012 весь планируемый к реализации объем пшеницы был в наличии у налогоплательщика. Неисполнение договора №249 от 15.06.2012 вызвано тем, что ООО «Регионопторг» не внесло сумму предоплаты. После истечения срока внесения предоплаты, были проведены устные переговоры с руководителем Покупателя, который гарантировал, что оплата будет произведена, задержка вызвана проблемами с банковским счетом. По истечении срока действия договора №249 от 15.06.2012 руководитель ООО «Мельникова» снова вышел на связь с руководителем ООО «Регионопторг» с целью выяснения дальнейшей судьбы заключенного договора. Приворотник М.С. пояснил, что в настоящее время ООО «Регионопторг» испытывает финансовые трудности, в связи с чем, пшеницу сможет оплатить только в конце декабря 2012 года. Он так же предложил заключить дополнительное соглашение о продлении срока действия договора №249 от 15.06.2012 до 31.12.2012, однако, данные условия не устраивали на тот момент ООО «Мельникова», так как была возможность реализовать зарезервированный для ООО «Регионопторг» объем зерна другим покупателям. Директор ООО «Мельникова» озвучил руководителю ООО «Регионопторг» отказ от продления срока действия договора №249 от 15.06.2012, на что Приворотник М.С. просил не применять никаких санкций предусмотренных договором, так как это может привести к банкротству ООО «Регионопторг». Учитывая, что ООО «Мельникова» на тот момент имело возможность быстро реализовать освободившийся объем зерна, а так же то, что доведение до банкротства компании-покупателя, находящейся в трудной финансовой ситуации негативно сказалось бы на репутации ООО «Мельникова» как сельхозтоваропроизводителя, было принято решение не взыскивать убытки и неустойку по договору №249 от 15.06.2012. Учитывая большой объем документооборота вопрос о расторжении договора по соглашению сторон остался не решенным.

Суд первой инстанции, вопреки доводам инспекции, верно указал на отсутствие в материалах дела доказательств того, что договор №212 от 03.05.2012 не был исполнен, ООО «Агротехстрой» не производило поиск продавцов пшеницы, ООО «Мельникова» не оплачивало оказанные Исполнителем услуги, что могло бы указывать на мнимый характер договора №212 от 03.05.2012.

При этом Инспекцией установлено, что спорный договор был фактически исполнен, поиск покупателей был произведен, налогоплательщик, воспользовавшись представленной ООО «Агротехстрой» информацией, заключил два договора купли-продажи зерна, действительность и реальность одного из которых не оспаривается налоговым органом (договор №240 от 01.06.2012 с ООО «ТрейдИнвест»).

Реальность взаимоотношений между ООО «Мельникова» и ООО «Регионопторг» так же подтверждена в ходе проведения налоговой проверки. Руководители обеих организаций в своих показаниях не отрицали наличие договорных отношений между ними.

В ходе судебного разбирательства в суде первой инстанции заявителем представлены пояснения директора ООО «Регионопттор» Приворотнюк М.С., изложенные в нотариально удостоверенном заявлении от 11.01.2016, подтвердившей реальность взаимоотношений.

Кроме того инспекцией не оспаривается подлинность подписей в договоре №212 от 03.05.2012, в счет-фактуре №38 от 19.06.2012, в акте и отчете от 18.06.2012, подписанных в рамках договору №212 от 03.05.2012.

Суд первой инстанции верно отметил, что доводы заинтересованного лица о мнимости спорного договора носят предположительный характер и не находят подтверждения в материалах налоговой проверки. При этом суд правильно указал, что наличие либо отсутствие деловой цели не влияет на действительность гражданско-правовых сделок.

Тогда как пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Законодательство Российской Федерации о налогах и сборах не предусматривает критериев оценки расходов, произведенных налогоплательщиками, на предмет их эффективности или целесообразности.

Суд первой инстанции верно отметил, что согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24.02.2004 №3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Кроме того, из разъяснений Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в Постановлении Пленума ВАС РФ «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» от 12.10.2006 №53 следует, что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Таким образом, суд первой инстанции, исходя из фактических обстоятельств дела, учитывая требования налогового законодательства в области применения затрат при исчислении налога на прибыль (глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации) и права на налоговые вычеты при исчислении налога на добавленную стоимость (глава 24 Налогового кодекса Российской Федерации), обоснованно признал правомерным учет затрат при исчислении налога на прибыль и вычетов налога на добавленную стоимость по рассмотренной выше сделке.

Суд апелляционной инстанции поддерживает аналогичные выводы арбитражного по эпизоду оказанных ООО «Агротехстрой» услуг по договору возмездного оказания услуг от 21.03.2012 №137.

Так, согласно данному договору ООО «Агротехстрой» обязалось оказать услуги по поиску продавцов сельскохозяйственной культуры - пшеницы, проводить предварительные переговоры с контрагентами об интересующих ООО «Мельникова» сделках, предоставить список продавцов. Срок предоставления информации - до 16.04.2012. Стоимость услуг по договору определена в размере 4 600 000 руб. (в том числе НДС), при условии, что сумма сделок, заключенных с использованием информации предоставленной ООО «Агротехстрой», в срок до 31.12.2012 превысит 46 000 000 руб. В случае если сумма заключенных договоров будет меньше 46 000 000 руб., стоимость вознаграждения согласовывается в сторону уменьшения;

- предоставление ООО «Агротехстрой» 16.04.2012 информации о покупателях (в акте приема-передачи информации от 16.04.2012 видимо допущена опечатка, так как была представлена информация о продавцах, что следует из существа заключенного с использования данной информации договора) пшеницы, среди которых в том числе были представлены сведения об ООО «Регионснаб»;

- заключение 23.04.2012 между ООО «Мельникова» (покупатель) и ООО «Регионснаб» (продавец) договора №199 на общую сумму 46 000 000 руб.;

- неисполнение ООО «Регионснаб» своих обязательств по договору №199 от 23.04.2012, что подтверждается деловой перепиской между ООО «Регионснаб» и ООО «Мельникова» (письма от 16.06.2012, от 22.06.2012, от 27.06.2012);

- расторжение договора №199 от 23.04.2012 по соглашению сторон от 30.06.2012.

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводами арбитражного суда, что отсутствие финансовой выгоды от заключения договора №199 от 23.04.2012 не является основанием для признания сделки мнимой, равно как и тот факт, что оплата за услуги произведена ранее заключенного договора на поставку пшеницы, в том числе, условие договора об оплате за услуги ранее результата от этих услуг. В последнем случае условие об оплате за услуги можно расценивать как предварительную оплату.

Согласно положениям части 1 статьи 779 Гражданского кодекса Российской Федерации, по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.

Заказчик обязан оплатить оказанные ему услуги в сроки и в порядке, которые указаны в договоре возмездного оказания услуг. В случае невозможности исполнения, возникшей по вине заказчика, услуги подлежат оплате в полном объеме, если иное не предусмотрено законом или договором возмездного оказания услуг. В случае, когда невозможность исполнения возникла по обстоятельствам, за которые ни одна из сторон не отвечает, заказчик возмещает исполнителю фактически понесенные им расходы, если иное не предусмотрено законом или договором возмездного оказания услуг (статья 781 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Неисполнение договора №199 от 23.04.2012 было вызвано тем, что ООО «Регионснаб» не смогло поставить пшеницу 3 класса в срок, установленный договором.

В соответствии с частью 1 статьи 170 Гражданского кодекса Российской Федерации, мнимая сделка, то есть сделка, совершенная лишь для вида, без намерения создать соответствующие ей правовые последствия, ничтожна.

Суд первой инстанции, оценив доводы инспекции, правильно пришел к выводу о том, что они, в отсутствие доказательств обратного, не свидетельствуют о не исполнении договора №137 от 21.03.2012, не осуществлении ООО «Агротехстрой» поиска продавцов пшеницы, не оплате ООО «Мельникова» оказанных Исполнителем услуг, что могло бы указывать на мнимый характер сделки.

При этом налоговым органом установлено, что спорный договор фактически исполнен, поиск продавцов произведен, налогоплательщик, воспользовавшись представленной ООО «Агротехстрой» информацией, заключил договор купли-продажи зерна №199 от 23.04.2012, действительность которого не ставится налоговым органом под сомнение. Реальность взаимоотношений между ООО «Мельникова» и ООО «Регионснаб» так же подтверждена в ходе проведения налоговой проверки.

Налоговым органом не оспариваются подлинности подписей в договора №199 от 23.04.2012 и в договоре №137 от 21.03.2012, в счете-фактуре №28 от 16.04.2012, в акте от 16.04.2012, подписанных в рамках договора№137 от 21.03.2012.

Экономическая целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, обладающими самостоятельностью и широкой дискрецией в силу рискового характера такой деятельности оценке не подлежит.

Так материалами дела подтверждается, что налогоплательщиком с ООО «Агротехстрой» заключен договор возмездного оказания услуг от 21.03.2012 №137 и услуги оказаны последним, о чем свидетельствуют представленные в материалы дела документы.

Суд первой инстанции правильно отклонил ссылки Инспекции на отсутствие экономическая целесообразность взаимоотношений заявителя с ООО «Сибирский Запад».

Полагая, что ответственность за сохранность зерна и его качество лежит на хранителе зерна - ООО «Сибзернопродукт», налоговый орган утверждает, что весь объем зерна изначально находился у ООО «Сибзернопродукт» и не перемещался в результате купли-продажи, а переписывался продавцом на карточку ООО «Мельникова», следовательно, необходимости в улучшении зерна не требовалось. Сам договор № 297 от 01.08.2012 по улучшению качества зерна налоговый орган не оспаривает.

В соответствии с разделом 4 ГОСТ Р 52554-2006 (таблица «2) технических требований к пшенице мягкой 3 класса указано, что минимальный показатель натурного веса (Натура г/л, не менее) должен составлять 730 граммов пшеницы на литр. Данный показатель указывает на количественное содержание ценной пшеницы в единице объема (литр). Чем выше данный показатель, тем качественнее и ценнее зерновая смесь. К примеру в соответствии с той же таблицей №2 раздела 4 ГОСТ Р 52554-2006 для пшеницы мягкой 1 класса показатель натурного веса должен быть не ниже 750 граммов на литр.

Действительно хранитель зерна несет ответственность только за сохранность зерна и соответствие его требованиям ГОСТ Р 52554-2006. В обязанности хранителя не входит доведение хранящего у него зерна до кондиций существенно лучших, нежели что предусмотрено ГОСТР 52554-2006.

Вместе с тем, в соответствии с пунктом 2.1.1. Договора №297 от 01.08.2012, ООО «Сибирский Запад» обязалось, в соответствии с технологической схемой предприятия в зависимости от места складирования партий зерна, провести перемещение зерна через цепочку транспортеров или зерносушилку на холодном режиме с целью снижения зерновой примеси, органической примеси и увеличения натурного веса до 780-800 граммов на литр.

В соответствии с пунктом 3.1. Договора №297 от 01.08.2012, стоимость услуг составляет 740 руб. за тонну (в том числе НДС). Общая сумма по договору ориентировочно составляет 12 580 000 руб.

В 2012 году цена на пшеницу 3 класса ГОСТ Р 52554-2006 составляла в среднем 5650 руб. за тонну. Улучшение качества зерна за счет увеличения натурного веса до 780-800 г/л позволило увеличить стоимость зерна на 1140 руб. за тонну (примерно 20%). Данный факт налоговым органом не оспорен. С учетом расходов на улучшение качества зерна (740 руб. за тонну) прибыль ООО «Мельникова» от реализации улученного зерна составила 6 794 840 (16987,1 тонн * (1140-740), что также налоговым органом не оспорено.

Таким образом, доводы налогового органа в указанной части подлежат отклонению.

Апелляционный суд соглашается с выводами суда в части не включения в доход, полученный от реализации товаров (работ, услуг) за 2012 год и налоговую базу по НДС за 1,2,4 кварталы 2012 года стоимость реализованной физическим лицам в счет расчетов по заработной плате сельскохозяйственной продукции собственного производства в сумме 839 886, 37 руб.

Инспекция утверждает, что общество в нарушение статей 249, 271 Налогового кодекса Российской Федерации необоснованно занизило доходы при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2012 год в размере 679 854 руб.

В нарушение статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации, в налоговую базу при исчислении НДС, не включена стоимость реализованной физическим лицам в счет расчетов по заработной плате сельскохозяйственной продукции собственного производства в размере 839 886,37 руб.

Суд первой инстанции обоснованно указал на неправомерное доначисление налога на прибыль, пени и привлечение к ответственности за неполную уплату налога по данному эпизоду, поскольку как отмечалось ранее, Общество является сельхозпроизводителем, имеющим право на нулевую ставку по налогу на прибыль. То есть расхождения в сумме 679 864 руб., сложившиеся в результате не включения Обществом в доход стоимости реализованной физическим лицам в счет расчетов по заработной плате сельскохозяйственной продукции собственного производства, не могли повлиять на право льготного налогообложения.

Кроме того, согласно подпункту 20 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) на территории Российской Федерации реализация продукции собственного производства организаций, занимающихся производством сельскохозяйственной продукции, удельный вес доходов от реализации которой в общей сумме их доходов составляет не менее 70 процентов, в счет натуральной оплаты труда, натуральных выдач для оплаты труда, а также для общественного питания работников, привлекаемых на сельскохозяйственные работы.

Из изложенного следует, что в целях применения подпункта 20 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении организаций, занимающихся производством и реализацией сельскохозяйственной продукции, к продукции собственного производства относится выращенная сельскохозяйственная продукция, а также продукция, произведенная или переработанная собственными силами непосредственно на производственных мощностях данной организации.

Аналогичные условия предоставления льготы содержится в п. 30 Методических рекомендаций по применению главы 21 «Налог на добавленную стоимость» Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных Приказом МНС РФ от 20.12.2000 №БГ-3-03/447, которым разъяснено, что стоимость освобождаемых от налогообложения операций учитывается при исчислении удельного веса доходов от реализации сельскохозяйственной продукции в общей сумме доходов, полученных организацией за отчетный налоговый период.

Исходя из указанных выше норм, а также оценив в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации доказательства по делу, арбитражный суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу об отсутствии в данном случае объекта обложения НДС, а, следовательно, и правовых оснований у налогового органа для доначисления налогоплательщику НДС, пени за просрочку платежа и привлечение к ответственности, со стоимости реализованной физическим лицам в счет расчетов по заработной плате сельскохозяйственной продукции собственного производства.

Оснований для отмены решения суда по данному эпизоду, у суда апелляционной инстанции не имеется.

Апелляционная инстанция, оценив представленные в материалы дела доказательства, считает, что суд первой инстанции обоснованно отклонил доводы инспекции о фиктивности оказания контрагентом ООО «Сибзернопродукт» услуг по оздоровлению зерновой массы и удалению клеща и переводу на летнее хранение, стоимостью 2 800 000 руб. (в т.ч. НДС 427118,64 руб.).

Так, налоговым органом установлено, что между заявителем и ООО «Сибзернопрордукт» был заключен договор хранения №13 от 01.01.2013, в котором в тарифы хранителя не были включены услуги по освежению (переводу зерна на летнее/зимнее хранение), 01.03.2013 подписано дополнительное соглашение к договору хранения №13, которым стороны согласовали размер тарифа за перевод зерна на летнее хранение в сумме 192,07 руб. за тонну.

Услуги по освежению зерна (переводу на зимнее/летнее хранение) не могут быть включены в услуги по хранению, так как процедура освежения зерна требует задействования сложных технологических процессов (пропуск зерна через холодный ток (зимнее хранение) либо через зерносушилку (летнее хранение)) и связано с существенными материальными затратами для хранителя. Наиболее затратным является перевод зерна на летнее хранение, так для повышения температуры зерна необходимо подсушивать его на зерносушилке, в связи с чем, приходится нести затраты на топливо (мазут). Перевод зерна на зимнее хранение менее затратен, так как требует только прогонку зерна через зерносушилку на холодном режиме.

Согласно материалам дела, платеж в размере 2 800 000 руб. был произведен ООО «Мельникова» не за обеззараживание зерна от амбарного клеща (что является обязанностью хранителя), и о чем первоначально было заявлено Обществом, а за перевод зерна на летнее хранение (освежение зерна).

По верному указанию суда, доводы инспекции, основанные на показаниях Федорущенко А.Г, Сумской Н.Е., Батрак З.А. противоречат показаниям Семенова Л.П., представленным документам и противоречия в ходе проверки не были устранены, в силу чего не могут быть приняты во внимание.

Суд апелляционной инстанции отклоняет довод налогового органа об отказе в приобщении к материалам дела пояснения специалиста от 19.01.2016 - начальника производственно-технической лаборатории ООО «Калачинский элеватор» Райс В.А., обладающего специальными знаниями по вопросам хранения зерна и применения режимов его хранения, поскольку это противоречит имеющимся в деле доказательствам. Согласно протоколу судебного заседания от 26.01.2016 судом приобщены к материалам дела доказательства.

Однако апелляционная коллегия отмечает, что в соответствии с пунктом 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы вправе привлекать для проведения налогового контроля специалистов и экспертов. Следовательно, у Инспекции имелись правовые инструменты для проверки достоверности предоставленных налогоплательщиком документов и привлечения соответствующих специалистов в ходе налоговой проверки, в том числе, по вопросам хранения зерна и применения режимов его хранения, чего не было сделано Инспекцией в рассматриваемом случае.

При этом указание налогового органа на то, что суд первой инстанции должен был принять решение об отказе в удовлетворении требований налогоплательщика по рассматриваемому эпизоду ввиду наличия такого пояснения необоснованно, поскольку в соответствии со статьей 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Пояснения данного специалиста, на которые ссылается налоговый орган, самостоятельно, без проверки их достоверности не могут служить бесспорными доказательствами неправомерного применения налоговых вычетов заявителя, поскольку опровергаются имеющимися в материалах дела доказательствами.

Налоговым органом, в свою очередь, не представлено достаточных доказательств, бесспорно свидетельствующих о том, что означенные услуги фактически не оказаны.

Доводы апелляционной жалобы подлежат отклонению в данной части.

Вопреки доводам апелляционной жалобы инспекции, суд апелляционной инстанции соглашается с выводами арбитражного суда относительно невыполнения налогоплательщиком обязанности по поставке в адрес ООО «Сибирский Запад» пшеницы 3 класса на сумму 21 270 000 руб. в соответствии с условиями заключенного договора поставки № 26 от 12.01.2012. В связи с чем, ООО «Мельникова» было вынуждено признать претензию контрагента в соответствии с условиями заключенного договора на 1 914 300 руб.

Как правильно указал суд, признавать или не признавать предъявленные претензии этот право хозяйствующего субъекта.

Согласно пояснениям заявителя, у него отсутствовало необходимое количество зерна для исполнения договора. Общество рассчитывало приобрести данный товар и продать с наценкой в адрес ООО «Сибирский Запад». Однако по не зависящим от ООО «Мельникова» причинам приобрести такое количество зерна в установленный срок не удалось, что и послужило причиной срыва сроков поставки.

При этом доводы налогового органа о наличии у общества необходимого количества зерна противоречат показаниям свидетелей и материалам дела, носят предположительный характер. Отсутствие данных о расторжении данного договора, а также на отсутствие расчетов по признанной претензии, как верно указал суд, не имеет правового значения.

По эпизодам необоснованного отражения налогоплательщиком в составе расходов, уменьшающих сумму полученного дохода, и налоговых вычетов по НДС, стоимости услуг и соответствующей суммы НДС по взаимоотношениям с ООО «Сибзернопродукт» и ООО «Экогарант».

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Вычетам в силу пункта 2 данной статьи подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении: 1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса; 2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Пункт 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривает, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном настоящей главой.

Согласно пункту 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению. Невыполнение требований к счету-фактуре, не предусмотренных пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не может являться основанием для отказа принять к вычету суммы налога, предъявленные продавцом.

Таким образом, в силу изложенных норм налогового законодательства, основанием для принятия сумм НДС к вычету является приобретение товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения, и представление налогоплательщиком документов, подтверждающих данное обстоятельство, в том числе счетов-фактур, соответствующих требованиям статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации.

Требования к оформлению организациями документов, подтверждающих совершение хозяйственных операций, установлены статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 №129-ФЗ «О бухгалтерском учете», согласно которой все хозяйственные операции должны оформляться первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Первичные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать указанные в пункте 2 данной статьи обязательные реквизиты.

Первичные документы должны быть составлены в момент совершения операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания. Своевременное и качественное оформление первичных учетных документов, передачу их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете, а также достоверность содержащихся в них данных обеспечивают лица, составившие и подписавшие эти документы.

Как разъяснил Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в пункте 1 постановления Пленума от 12.10.2006 №53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - Постановление Пленума ВАС РФ №53) представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Под налоговой выгодой для целей настоящего Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Согласно правовой позиции, изложенной в пункте 3 определения Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 №93-О, обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщикам. При этом необходимо, чтобы перечисленные документы в совокупности с достоверностью подтверждали реальность хозяйственных операций и иные обстоятельства, с которыми законодатель связывает право налогоплательщика на получение права на налоговый вычет, то есть сведения в представленных документах должны быть достоверными.

По смыслу положений пункта 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации в сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков. В силу части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации именно налоговый орган должен доказать наличие обстоятельств, послуживших основанием для принятия обжалуемого решения.

В силу этой же части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Изложенное в рассматриваемой ситуации означает, что налоговый орган должен доказать наличие оснований, по которым налогоплательщик не имеет права на применение налогового вычета по НДС и отражения налогоплательщиком в составе расходов, уменьшающих сумму полученного дохода.

Налогоплательщик, в свою очередь, должен доказать правомерность принятия сумм НДС к вычету и расходов, то есть доказать, в том числе, что представленные им первичные бухгалтерские документы являются надлежащим образом оформленными, подписаны уполномоченными лицами и подтверждают реальную хозяйственную операцию.

Как указано в пункте 4 Постановления Пленума ВАС РФ №53 налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводами арбитражного суда, что при вынесении оспариваемого решения Инспекции доказала отсутствие реальности хозяйственных операций ООО «Мельникова» с его контрагентами ООО «Сибзернопродукт» и ООО «Экогарант».

По эпизоду необоснованного отражения налогоплательщиком в составе расходов, уменьшающих сумму полученного дохода, и налоговых вычетов по НДС, стоимости услуг и соответствующей суммы НДС по договору от 09.09.2013 № 389, заключенному с ООО «Сибзернопродукт», на оказание услуг по исследованию рынка сырья для производства биотоплива стоимостью 11 940 586,83 руб. (в т.ч. НДС 1 821 445,45 руб.) (т. 15 л.д. 111-112), суд первой инстанции согласился с позицией налогового органа о том, что налогоплательщиком не представлено должных доказательств реальности хозяйственных операций.

В своей апелляционной жалобе общество в обоснование своей правовой позиции отмечает следующее

- в материалы дела представлены все необходимые документы, подтверждающие целесообразность заключения данного договора (приказ №58, служебная записка заместителя директора по результатам рассмотрения полученного исследования), что свидетельствует о целесообразности понесенных расходов и их соответствии требованиям статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации,

- реальность оказания услуг подтверждается актами приема-передачи от 06.11.2013, согласно которым ООО «Сибзернопродукт» были переданы результаты проведенною исследования, в том числе отчет на бумажном носителе.

Однако, инспекцией в ходе мероприятий налогового контроля установлено, что в указанном договоре не определён предмет маркетингового исследования, поскольку нет указания, в отношении какого вида сырья должно быть проведено исследование рынка, также договором не определена география проведённого исследования.

Тогда как согласно пункту 1 статьи 432 Гражданского кодекса Российской Федерации договор считается заключённым, если между сторонами в требуемой в подлежащих случаях форме достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора. В данном случае сторонами не согласованы существенные условия договора, поскольку договором не определён предмет маркетингового исследования.

Также инспекцией установлено несоответствие данных о подписании вышеуказанного договора, так как из пояснений директора ООО «Мельникова» Непомнящего А.В. (протокол допроса от 10.04.2015, т. 5 л.д. 18-22) следует, что договор от 09.09.2013 № 389 подписывали в Николаевке в кабинете Непомнящего А.В., а в договоре местом составления указан г. Омск.

Кроме того, инспекцией установлена противоречивая информация о цели проведения данного маркетингового исследования. Так, из Приказа от 02.09.2013 № 58 следует, что данное исследование было организовано с целью расширения ассортимента производимой продукции, соответствия тенденциям развития отрасли, а также в связи с необходимостью оценки перспектив и возможных рисков выхода на рынок сырья для производства биотоплива (т. 16 л.д. 41-42). Однако, из протокола допроса руководителя налогоплательщика следует, что данный договор заключён с целью изучения рынка для реализации пшеницы на биотопливо, поскольку цена реализации в 2013 году в области была очень низкая. Цена на сырьё для производства биотоплива была выше. В 2013 году качество зерна было низкое, соответственно искали покупателей, которые купят подороже (протокол допроса Непомнящего А.В. от 24.11.2014 № 758, т. 12 л.д. 92-95). При этом показания Непомнящего А.В. о низком качестве зерна в 2013 году опровергаются данными карточек по счетам 41 «Товары» и 43 «Готовая продукция» (т. 17 л.д. 51-54), согласно которым у ООО «Мельникова» в проверяемом периоде отсутствовала пшеница низкого качества, а также опровергаются показаниями заместителя директора Общества Ратникова Д.Д., который показал, что для изготовления биотоплива необходимы большие объёмы низкокачественной продукции (зерна), у ООО «Мельникова» их не было (протокол допроса от 13.05.2015 № 731, т. 4 л.д. 146-150, т. 5 л.д. 1-2 (ответ на вопрос № 30)).

Кроме того, из показаний директора ООО «Мельникова» Непомнящего А.В. (протокол допроса №822 от 10.04.2015, т. 5 л.д. 18-22) следует, что в 2013 году ООО «Мельникова» собрало урожай порядка 27 тысяч тонн. Однако, согласно данным карточки счета № 43 «Готовая продукция» в 2013 году получен урожай пшеницы всего в количестве 14568,79 тони, в том числе: пшеницы 3 класса - 14062,966 тонн, пшеницы 4 класса - 352,294 тонн и пшеницы 5 класса - 153,530 тонн (т. 17 л.д. 51 -55).

Непомнящий А.В. показал, что исследованы предприятия-производители биотоплива, расположенные в центральной части России, Воронежская, Ярославская, Тульская области (протокол допроса №822 от 10.04.2015, т. 5 л.д. 18-22). Однако, данный факт налогоплательщиком не подтвержден документально.

Также инспекцией установлено несоответствие показаний руководителя заявителя и Ратникова Д.Д. относительно выводов по исследованию рынка сырья для производства биотоплива. При этом руководитель налогоплательщика Непомнящий А.В. не видел отчёт исполнителя по договору от 09.09.2013 № 389, данный отчёт для ознакомления не был предоставлен ему, решение о нецелесообразности выхода па рынок сырья для производства биотоплива принималось без его участия и без согласования с ним (протокол допроса Непомнящего А.В. от 10.04.2015 № 822, т. 5 л.д. 18-22).

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о необоснованном доначислении по данному эпизоду сумм НДС, штрафов и пени по данному налогу в связи с недостоверностью представленных документов.

В отношении ООО «Сибзернопродукт» налоговым органом было установлено, что ООО «Сибзернопродукт» в проверяемом периоде (в 2012-2013 годах) являлось основным хранителем зерна пшеницы, принадлежащего ООО «Мельникова», что подтверждается договорами хранения, отчетами по хранению, счетами-фактурами и актами приема-передачи выполненных работ (оказанных услуг) и другими документами, представленными обеими сторонами. При этом. ООО «Сибзернопродукт» в проверяемом периоде (2012-2013 годах) так же являлось покупателем зерна пшеницы у ООО «Мельникова». Так, в 2012 году ООО «Сибзернопродукт» продано зерно пшеницы 3 класса на 25 млн. руб., при общей сумме реализации зерна пшеницы 3 класса 69.7 млн. руб., а в 2013 году на 32,3 млн. руб. при общей сумме реализации зерна пшеницы 3 класса 116,7 млн. руб. Т.е. между ООО «Мельникова» и ООО «Сибзернопродукт» в течение всего проверяемого периода осуществлялись финансово-хозяйственные взаимоотношения: оказание услуг по приемке, сушке и хранению зерна; аренда транспорта, оказание маркетинговых услуг, оказание юридических услуг, купля-продажа зерна пшеницы и ячменя и др. (т. 9-10, т. 11 л.д. 1 -82). При этом оплата за товары, оказанные услуги, выполненные работы как одной, так и другой сторонами, производилась в основном с использованием безденежной формы расчетов, т.е. путем зачета взаимных требований, заключения соглашений о переводе долга и т.п. (карточка счета 60.01 ООО «Сибзернопродукт» за 2013 г. (т. 15 л.д. 94-105), карточка счета 62.01 за 2013 г. (т. 15 л.д. 138-150, т. 16 л.д. 1-8), карточка счета 76.05 (т. 15 л.д. 10-11).

Кроме того налогоплательщик документально не подтвердил обоснованное расходов по проведению данного исследования, поскольку в материалы дела не представлен отчёт о проделанной Исполнителем работе, содержащий суть работ, исследованные регионы, объекты, показатели, динамику, экономическую выгоду предприятия в случае заключения договоров с использованием предоставленной в отчёте информации, наименование и адреса предполагаемых продавцов (покупателей) сырья для производства биотоплива, сравнительный анализ цен на сырье.

В данном случае, налогоплательщик документально не подтвердил обоснованность расходов и заявленного налогового вычета по НДС по сделке с ООО «Сибзернопродукт», а также не представил доказательства дальнейшего использования результатов данных услуг (по исследованию рынка сырья для производства биотоплива) в своей производственной деятельности и их связь с осуществлением деятельности, подлежащих обложению НДС, и получением доходов.

Вышеизложенные обстоятельства свидетельствуют о создании заявителем и ООО «Сибзернопродукт» по договору от 09.09.2013 № 389 формального документооборота в целях получения необоснованной налоговой выгоды, в связи с чем выводы суда первой инстанции о нереальности взаимоотношений налогоплательщика и его контрагента и недостоверности данных, подтверждающих налоговые вычеты по НДС по спорной сделке, являются обоснованными.

По оказанию ООО «Экогарант» услуг по исследованию рынка зерна в Российской Федерации стоимостью 17 500 000 руб. (в т.ч. НДС 2 669 491,53 руб.) (т. 15 л.д. 115-116), суд первой инстанции такжесогласился с позицией налогового органа о том, что налогоплательщиком не представлено должных доказательств реальности хозяйственных операций, так как отчет о проделанной работе не представлен. Требование в отношении ООО «Экогарант» основано на служебной записке заместителя директора по результатам рассмотрения полученного исследования, не представлено должных доказательств, подтверждающих реальность оказания услуг, вычеты по НДС предъявлены по неподтвержденным хозяйственным операциям.

Как указывает налогоплательщик в своей апелляционной жалобе, в материалы дела представлены все необходимые документы, подтверждающие целесообразность заключения данного договора, а именно: приказ № 59, служебная записка заместителя директора по результатам рассмотрения полученного исследования; реальность оказания услуг подтверждается актами приема-передачи от 17.09.2013 и 30.11.2013, согласно которым ООО «Экогарант» были переданы результаты проведенного исследования, в том числе отчет на бумажном носителе.

Однако, как установлено налоговым органом в ходе проверки, что оплата услуг по договору № 399 от 17.09.2013 об оказании маркетинговых услуг по исследованию рынка зерна в Российской Федерации произведена в безденежной форме путем взаимозачетов с третьим лицом, что подтвердил директор ООО «Мельникова» Непомнящий А.В. (протокол допроса № 758 от 24.11.2014, т. 12 л.д. 92-95). При этом договором № 399 от 17.09.2013 предусмотрена оплата в течение 30 рабочих дней после предоставления Исполнителем отчета о проведенном маркетинговом исследовании путем перечисления денежных средств (п. 4.1) суммы 17 500 000,00 рублей на расчетный счет Исполнителя, дополнительного соглашения, изменяющего условия оплаты, заявителем не представлено.

Также налогоплательщиком не представлен отчет о проведенном маркетинговом исследовании, который по условиям договора, должен содержать: конъюнктурный анализ рынка; конкурентный анализ рынка; емкость рынка, его динамику и потенциал продаж; анализ рисков неформального характера.

В представленных Обществом в качестве отчета о проведенном маркетинговом исследовании материалов маркетингового исследования российского рынка зерна (т. 5 л.д. 81-145) отсутствуют:

- информация о Заказчике и Исполнителе услуги;

- информация об организации, осуществляющей подготовку документов для проведения маркетингового исследования рынка зерна в Российской Федерации;

- информация о непосредственном исполнителе;

- дата начала и дата окончания исследования;

- цель исследования;

- перечень исследуемых регионов;

- анализ региональной специфики производства зерна, динамика цен в отдельных регионах РФ, анализ затрат на транспортные услуги по доставке зерна и другие показатели, необходимые для практического применения результатов данного исследования Заказчиком (ООО «Мельникова»);

- методы исследования и пр.

Кроме того, инспекцией с целью установления размера стоимости выполненных работ (оказания услуг) по маркетинговому исследованию рынка зерна в Российской Федерации в 2013 году у проводящего подобные исследования ООО «Маркетинговое агентство «Делфи» (ИНН 5505035011) истребована информация о примерной стоимости данного маркетингового исследования. Согласно полученной информации между ООО «Маркетинговое агентство «Делфи» и ООО «Мельникова» договоры не заключались, какие-либо финансово-хозяйственные операции не производились. Примерная стоимость данного исследования в ценах 2013 года составила бы от 485 000 до 500 000 руб. При расчете ООО «Маркетинговое агентство «Делфи» указало на использование соответствующих методов (т. 4 л.д. 96-104).

Также налоговым органом сделан вывод о противоречии показаний директора ООО «Мельникова» Непомнящего А.В. фактическим обстоятельствам, установленным в рамках выездной налоговой проверки.

Так, Непомнящий А.В. сообщил, что в 2013 году ООО «Мельникова» собрало урожай порядка 27 тысяч тонн, не было сбыта, поэтому стали искать покупателей за пределами региона (протокол допроса № 822 от 10.04.2015, г. 5 л.д. 18-22). Однако, по данным карточки счета № 43 «Готовая продукция» в 2013 году получен урожай пшеницы всего в количестве 14568,79 тонн, в том числе: пшеницы 3 класса -14062,966 тонн, пшеницы 4 класса - 352,294 тонн и пшеницы 5 класса - 153,530 тонн (т. 17 л.д.51-55).

Непомнящий А.В. также показал, что исследовались Восточные регионы: Красноярский край, Иркутская область, Хабаровский край и др. (протокол допроса № 822 от 10.04.2015, т. 5 л.д. 18-22). При этом представленное налогоплательщиком маркетинговое исследование рынка зерна в РФ за 2013 год не содержит данных об исследованных регионах (т. 5 л.д. 81-145).

Как пояснил Непомнящий А.В., до заключения договора № 399 от 17.09.2013 он не знал директора ООО «Экогарант» Липкина В.Е. (протокол допроса № 822 от 10.04.2015, т. 5 л.д. 18-22). При этом представленными налогоплательщиком документами подтверждается, что финансово-хозяйственные взаимоотношения налогоплательщика и гражданина Липкина В.Е. начались задолго до заключения спорного договора - с 21.12.2012 (Непомнящий А.В. являлся директором ООО «Мельникова» с 17.10.2012 но 31.12.2013), при этом установлено, что в период с 21.12.2012 по 30.07.2013 заявителем и контрагентом неоднократно заключались сделки (т. 16 л.д. 17-19, 22, 28-29).

Кроме того Инспекцией установлено, что заключение договоров поставки и реализация зерна пшеницы в адрес ООО «Объединенная зерновая компания» производилось до того как Исполнитель (ООО «Экогарант») передал Заказчику (ООО «Мельникова») информацию по результатам проведенного исследования.

Так, по результатам проведенного исследования сторонами подписан Акт приема-передачи услуг № 71 от 08.11.2013, в котором указано, что Исполнитель выполнил, а Заказчик принял услуги по Договору № 399 от 17.09.2013 (т. 15 л.д. 117-118).

При этом договоры поставки между ООО «Мельникова» и ООО «Объединенная Зерновая Компания» в г. Новосибирске заключены: 30.10.2013 № 190 на поставку пшеницы 3 класса 2295 тонн; 31.10.2013 № 221 на поставку пшеницы 3 класса 810 тонн; 07.11.2013 № 274 на поставку пшеницы 3 класса 1890 тонн и 13.11.2013 № 332 на поставку пшеницы 3 класса 1890 тонн (т. 7 л.д. 146-150, т. 8 л.д. 1-19).

Таким образом, налоговым органом установлено, что ООО «Мельникова», понеся расходы на исследование рынка зерна в РФ в сумме 17 500 000 руб. не использовало результаты маркетинговых услуг в своей предпринимательской деятельности.

Более того, из имеющейся в материалах дела служебной записки от 20.11.2013 заместителя директора Общества по общим вопросам Ратников Д.Д. следует, что основываясь на результатах рассмотрения проведенного исследования российского рынка зерна, считает нецелесообразным выход на рынок зерна РФ за пределами Сибирского федерального округа из-за неконтролируемых и слишком высоких неформальных рисков такового выхода (т. 16 л.д. 44). При этом согласно протоколу допроса Ратникова Д.Д. (протокол допроса № 731 от 13.05.2015, т. 4 л.д. 146-150, т. 5 л.д. 1-2), он не помнит (не знает) основных данных, содержащихся в отчёте и его стоимости.

Также Инспекцией установлены обстоятельства, опровергающие довод директора ООО «Мельникова» о том, что отсутствие сбыта зерна стало причиной поиска покупателей за пределами региона и заключения договора № 399 от 17.09.2013 об исследовании рынка зерна (протокол допроса Непомнящего А.В. № 822 от 10.04.2015, т. 5 л.д. 18-22, показания на л.д. 20). Из анализа счетов-фактур на реализацию зерна пшеницы в 2013 году установлено, что реализация зерна производилась в основном предприятиям, с которыми ранее уже существовали финансово-хозяйственные взаимоотношения: ООО «Сибзернопродукт», ООО «Экогарант», ООО «МосГрупп» и ОАО «Объединённая зерновая компания», при этом транспортировка зерна в момент продажи не осуществлялась, оплата в полном объёме произведена путём зачёта взаимных требований на основании актов о зачёте взаимных требований, либо путём перевода долга (т. 16 л.д. 28-29, т. 16 л.д. 17-18, т. 16 л.д. 30-31, т. 17 л.д. 56-57, т. 15 л.д. 107-110, т. 15 л.д. 106, т. 8 л.д. 70-150, т. 9 л.д. 1-79, т. 9 л.д. 83-150, т. 10 л.д. 1-29, т. 7 л.д. 146-150, т. 8 л.д. 1-19).

В отношении ООО «Экогарант» Инспекцией установлено отсутствие у данного контрагента необходимых условий для достижения результатов соответствующей предпринимательской деятельности ввиду отсутствия управленческого и технического персонала (численность работников 1 человек-руководитель), отсутствие основных средств, а также хозяйственных расходов (выплата заработной платы, аренды и иных расходов), связанных с осуществлением предпринимательской деятельности. Кроме того, установлено, что с 07.02.2014 предприятие состоит на налоговом учете в Межрайонной ИФНС России № 2 по Самарской области, новый юридический адрес данного контрагента является адресом «массовой» регистрации. Ранее налоговым органом в порядке статьи 92 Кодекса произведён осмотр нового места регистрации налогоплательщика (г. Тольятти, ул. 40 лет Победы. 22/89), в ходе которого установлено не нахождение ООО «Экогарант» по месту регистрации и не осуществление деятельности. Директор ООО «Экогарант» Липкин В.Е. являемся «массовым» учредителем и руководителем (ООО «Радуга», ООО «ТехАгроСтрой», ООО «Агротех строй»).

В апелляционной жалобе ООО «Мельникова» в подтверждение обоснованности расходов общества по оплате услуг по договору от 17.09.2013 №399 с ООО «Экогарант» по проведению маркетингового исследования рынка зерна в Российской Федерации ссылается на то, что Общество планировало закупать зерно в Омской области по «внутренней» цене региона, а продавать в другие регионы, где цены на зерно выше. При этом податель жалобы приводит данные о средних ценах на зерно в разных регионах Российской Федерации, а также примерный расчет стоимости зерна в другом регионе с учетом транспортных расходов Общества.

Кроме того, инспекция верно отметила, что данный довод уже приводились представителем Общества в письменных возражениях от 11.01.2016 (т. 25 л.д. 42-43) и в судебном заседании 16.01.2016. Между тем Шахов Д.В. показал, что указанные расчеты выполнены им самим с использованием данных из сети Интернет, а исследование, проведенное ООО «Экогарант», позволило избежать убытков и сохранить деловую репутацию компании, т.к. исследование было глубоким, была проанализирована конкуренция, скрытые риски (риски неформального характера), в чем и заключалась основная ценность данного исследования для Общества.

Однако, ни в ходе проведения налоговой проверки, ни в судебное заседание налогоплательщиком не был представлен отчет о проведенном маркетинговом исследовании.

Исходя из вышеизложенного, суд, оценив все представленные доказательства в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, считает возможным согласиться с выводами налогового органа о том, что Обществом создан фиктивный документооборот по не имеющим места операциям с ООО «Экогарант» и ООО «Сибзернопродукт» по оказанию услуг, поскольку реальность оказания услуг должным образом не подтверждена.

Вместе с тем суд, отказывая обществу в удовлетворении требований в указанной части, счел возможным начисленный штраф по указанным эпизодам снизить в 20 раз.

В соответствии со статьей 23 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги; вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах; представлять в установленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговые декларации. За невыполнение или ненадлежащее выполнение возложенных на него обязанностей налогоплательщик несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Согласно пункту 4 статьи 112 Налогового кодекса Российской Федерации судом или налоговым органом, рассматривающим дело, устанавливаются обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, и учитываются им при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке, установленном статьей 114 Кодекса. При этом в силу подпункта 3 пункта 1 статьи 112 Налогового кодекса Российской Федерации перечень обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, не является исчерпывающим, к ним могут быть отнесены обстоятельства, признанные судом таковыми, и суд в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации определяет меру ответственности за конкретное налоговое правонарушение на основании объективного исследования имеющихся в деле доказательств, которые оценивает по своему внутреннему убеждению.

В соответствии с пунктом 3 статьи 114 Налогового кодекса Российской Федерации при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не менее чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей Кодекса.

Налоговый кодекс Российской Федерации содержит открытый перечень обстоятельств, исключающих вину в совершении налогового правонарушения, а также смягчающих ответственность за его совершение (статьи 111 - 112 Налогового кодекса Российской Федерации). Такие обстоятельства устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

Согласно разъяснениям Конституционного Суда Российской Федерации, содержащимся в постановлении от 15.07.1999 №11-П, санкции штрафного характера должны отвечать требованиям справедливости и соразмерности. Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания.

Право оценки представленных сторонами доказательств и признания того или иного обстоятельства смягчающим ответственность принадлежит суду первой инстанции.

В соответствии с нормами статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

В качестве смягчающих ответственность обстоятельств судом первой инстанции приняты во внимание ухудшение финансово-экономических показателей заявителя, так как основная часть недвижимого и движимого имущества (включая пшеницу текущего и будущего урожая) находится в залоге у банков, что не позволяет беспрепятственно распоряжаться имеющими активами, предприятие занимается приоритетным для государства направлением – развитием сельского хозяйства и животноводства, взыскание штрафных санкций существенно негативным образом скажется на способности налогоплательщика выполнять свои обязательства перед бюджетом, контрагентами, кредитными организациями, что может привести Общество к банкротству.

Налоговая ответственность, вопреки доводам инспекции, применена судом с учетом требований справедливости, соразмерности и необходимости соблюдения баланса частного и публичного интереса, степени вины общества и тяжести совершенного деяния.

Установив наличие смягчающих ответственность обстоятельств, суд первой инстанции пришел к выводу о возможности снижения размера штрафов в 20 раз до 94 809,45 руб.

Ввиду указанного, суд первой инстанции обоснованно признал решение Инспекции недействительным в указанной части, за исключением эпизодов, касающихся взаимоотношений Общества с ООО «Экогарант» и ООО «Сибзернопродукт» по оказанию услуг по исследованию рынка зерна.

В силу изложенного выше, требования заявителя обоснованно признаны судом первой инстанции частично подлежащими удовлетворению. При данных обстоятельствах суд первой инстанции принял законное и обоснованное решение.

Нормы материального права применены арбитражным судом первой инстанции правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено. С учетом изложенного оснований для отмены обжалуемого решения арбитражного суда и удовлетворения апелляционных жалоб не имеется.

Судебные расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы общества в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации относятся на заявителя.

В связи с тем, что Инспекция на основании подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации освобождена от уплаты государственной пошлины, вопрос о распределении судебных расходов по апелляционной жалобе налогового органа судом апелляционной инстанции не рассматривается.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 269,271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Омской области от 27.01.2016 по делу № А46-9540/2015-оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Арбитражный суд Западно-Cибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

О.Ю. Рыжиков

Судьи

Н.Е. Иванова

Ю.Н. Киричёк