Гражданский кодекс часть 1

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы (регистрационные номера АП-483/2019, 08АП-624/2019 ) закрытого акционерного общества «Дива», инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Сургуту по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре на решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 26.11.2018 по делу № А75-1412/2018 (судья Голубева Е.А.), принятое по заявлению закрытого акционерного общества «Дива» (ИНН 8602052032, ОГРН 1038600500960) к Инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Сургуту по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре о признании незаконными решения от 02.10.2017 № 021/14,

при участии заинтересованного лица - Управления Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре,

при участии в судебном заседании представителей:

от закрытого акционерного общества «Дива» - Попов Евгений Андреевич по доверенности от 01.01.2019 сроком действия до 31.12.2019;

от Инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Сургуту по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре - Даукшес Вероника Олеговна по доверенности от 26.06.2019 сроком действия на три года; Кузнецова Наталья Станиславовна по доверенности от 14.08.2019 сроком действия на один год;

от Управления Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре – Даукшес Вероника Олеговна по доверенности от 25.06.2019 сроком действия на два года,

установил:

закрытое акционерное общество «Дива» (далее – ЗАО «Дива», Общество, налогоплательщик, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа - Югры с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Сургуту Ханты-Мансийского автономного округа-Югры (далее – ИФНС России по г. Сургуту ХМАО-Югры, Инспекция, налоговый орган, заинтересованное лицо) о признании незаконным решения от 02.10.2017 № 021/14.

К участию в деле в качестве заинтересованного лица привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре (далее – УФНС по ХМАО-Югре, Управление, вышестоящий налоговый орган).

Решением Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 26.11.2018 по делу № А75-1412/2018 требования ЗАО «Дива» удовлетворены частично, признано незаконным и отменено решение Инспекции от 02.10.2017 № 021/14 в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее – НДС), соответствующих сумм пени и штрафа по взаимоотношениям заявителя с обществом с ограниченной ответственностью «Юнион-Трейд» (далее – ООО «Юнион-Трейд») и обществом с ограниченной ответственностью «АМТ-ПТ» (далее – ООО «АМТ-ПТ»). В удовлетворении остальной части требований отказано.

При принятии решения об отказе в удовлетворении заявленных ЗАО «Дива» требований в части признания недействительным решения Инспекции о доначислении налога на прибыль, НДС, соответствующих пени и штрафа по взаимоотношениям заявителя с обществом с ограниченной ответственностью «Гермес» (далее – ООО «Гермес») и доначислении НДС соответствующих сумм пени и штрафа вследствие неправомерного применения вычетов по НДС по счетам-фактурам, выставленным от имени общества с ограниченной ответственностью «Межрегионпром» (далее – ООО «Межрегионпром») суд первой инстанции пришел к выводу о том, что налогоплательщик не подтвердил реальность взаимоотношений с указанными контрагентами и не представил документов, подтверждающих факт поставки товарно-материальных ценностей (строительных материалов) именно ООО «Гермес» и ООО «Межрегионпром».

При принятии решения об удовлетворения заявленных Обществом требований о признании недействительным решения Инспекции в части доначисления НДС, соответствующих пени и штрафов по взаимоотношениям налогоплательщика с ООО «Юнион-Трейд» и ООО «АМТ-ПТ», суд первой инстанции пришел к выводу о том, что Инспекций не был установлен факт фиктивного документооборота между заявителем и указанными контрагентами, а представленные в материалы дела доказательства позволяют сделать вывод, что товар, отраженный заявителем как поступивший от ООО «Юнион-Трейд» и ООО «АМТ-ПТ», приобретался им у контрагентов второго звена. При этом суд первой инстанции отклонил выводы Инспекции о недостоверности подписей руководителей ООО «Юнион-Трейд» и ООО «АМТ-ПТ» в первичных учетных документах, поскольку представленные налоговым органом справки о предварительном исследовании № 14 и № 15 не позволяют определить, на основании каких обстоятельств и признаков специалист пришел к указанным выводам.

Не согласившись с принятым судебным актом, ЗАО «Дива» и налоговый орган обратились в Восьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционными жалобами.

В апелляционной жалобе ЗАО «Дива» просит изменить решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении требования о признании незаконным решения Инспекции от 02.10.2017 № 021/14 в части доначисления налога на прибыль организация по взаимоотношениям заявителя с ООО «Гермес».

ЗАО «Дива» в обоснование своей апелляционной жалобы указало на то, что хозяйственные операции с ООО «Гермес» реальны и подтверждены документально. Первичные документы о приобретении заявителем у ООО «Гермес» песка оформлены в соответствии с требованиями действующего законодательству; товарно – материальные ценности (далее - ТМЦ), приобретенные у ООО «Гермес», выпушены в производство для выполнения строительных работ, выручка от реализации ТМЦ включена в доходы Общества и учтена при исчислении налоговой базы по НДС и налогу на прибыль.

По мнению ЗАО «Дива», Инспекцией при доначислении налога на прибыль по указанному контрагенту не учтена правовая позиция, изложенная в постановлении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 № 2341/12, в соответствии с которым реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислен налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых к аналогичным сделкам.

ЗАО «Дива» в апелляционной жалобе настаивает на проявлении должной осмотрительности при выборе контрагента, запросив у ООО «Гермес» документы о регистрации в качестве юридического лица, и документы, подтверждающие наличие подлежащего поставке песка.

В апелляционной жалобе Инспекция просит отменить решение суда первой инстанции в части удовлетворения требований заявителя, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований ЗАО «Дива» в полном объеме.

В обоснование апелляционной жалобы Инспекция сослалась на то, что выводы о недостоверности первичных документов, представленных налогоплательщиком в подтверждение права на налоговую выгоду в виде применения налоговых вычетов по НДС по взаимоотношениям с ООО «Юнион-Трейд» и ООО «АМТ-ПТ» основаны не только на почерковедческом исследовании первичных документов, но ни на анализе результатов мероприятий налогового контроля, которыми установлено наличие у ООО «Юнион-Трейд» и ООО «АМТ-ПТ» признаков номинальности: отсутствие контрагентов по адресу регистрации, отсутствие работников для ведения предпринимательской деятельности, предоставление недостоверной бухгалтерской (налоговой) отчетности с незначительными показателями налоговой базы и сумм налогов.

По мнению Инспекции, суд первой инстанции неправомерно отказал налоговому органу в удовлетворении ходатайства о назначении судебной почерковедческой экспертизы по мотиву невнесения налоговым органом на депозитный счет суда денежных средств, достаточных для оплаты экспертизы. Вместе с тем Инспекцией платежным поручением были внесены необходимые денежные средства в размере 23 100 руб. Инспекция считает, что представленное налогоплательщиком заключение эксперта Васильева А.В. от 13.11.2018 № 13/11 является ненадлежащим доказательством по делу, поскольку исследование поводилось по копиям документов, происхождение, достоверность которых сомнительна; судом не проверялось их соответствие имеющимся в деле документам, при этом в назначении судебной почерковедческой экспертизы судом отказано.

Управлением и Инспекцией представлены письменные отзывы на апелляционную жалобу ЗАО «Дива», в которых Инспекция и вышестоящий налоговый орган не согласились с доводами апелляционной жалобы налогоплательщика.

ЗАО «Дива» представлен письменный отзыв на апелляционную жалобу Инспекции, в которой налогоплательщик, ссылаясь на необоснованность ее доводов, указал на то, что налоговым органом не представлено достаточных доказательств фиктивного документооборота между заявителем с ООО «Юнион-Трейд» и ООО «АМТ-ПТ», направленного исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды с целью получения налоговых вычетов по НДС, предъявленного указанными контрагентами.

В ходе рассмотрения апелляционных жалоб суд апелляционной инстанции пришел к выводу о необходимости проведения судебной почерковедческой экспертизы с целью разрешения вопросов, для ответа на которые требуются специальные познания.

Определением Восьмого арбитражного апелляционного суда от 08.05.2019 производство по апелляционным жалобам приостановлено в связи с назначением по делу № А75-1412/2018 судебно-почерковедческой экспертизы.

Проведение экспертизы поручено эксперту общества с ограниченной ответственностью «Экспертно-оценочный центр» (далее - ООО «Экспертно-оценочный центр») Смагину Р.А., на разрешение эксперта поставлены следующие вопросы:

1. Одним или разными лицами выполнены подписи от имени директора ООО «АМТ-ПТ» Дудина Антона Николаевича и выполнены ли эти подписи указанным налогоплательщиком в первичных бухгалтерских документах - счетах – фактурах/товарных накладных: от 19.02.2013 № 41 / от 19.02.2013 № 41; от 19.02.2013 № 42 / от 19.02.2013 № 42; от 15.03.2013 № 64 / от 15.03.2013 № 64; от 21.05.2013 № 137 / от 21.05.2013 № 137; от 04.06.2013 № 15 / от 04.06.2013 № 152; от 18.06.2013 № 176 / от 18.06.2013 № 176; от 02.08.2013 № 267 / от 02.08.2013 № 267; от 19.09.2013 № 311 / от 19.09.2013 № 311; от 19.09.2013 № 312 / от 19.09.2013 № 312; от 23.09.2013 № 318 / от 23.09.2013 № 318; от 13.06.2014 № 79 / от 13.06.2014 № 79; от 16.06.2014 № 84 / от 16.06.2014 № 84; от 23.06.2014 № 91/ от 23.06.2014 № 91; а также в договоре от 21.12.2012 № 51/12 и приложениях к нему.

2. Одним или разными лицами выполнены подписи от имени директора ООО «Юнион-Трейд» Разбойнйковой Елены Вячеславовны и выполнены ли эти подписи указанным налогоплательщиком в первичных бухгалтерских документах – счетах – фактурах/товарных накладных: от 04.03.2013 №49 / от 04.03.2013 № 49; от 26.03.2013 № 77 / от 26.03.2013 № 77; от 13.09.2013 № 267 / от 13.09.2013 № 267; от 13.09.2013 № 268/ от 13.09.2013 № 268; от 04.11.2013 №283 / от 04.11.2013 № 283; а также в договоре поставки от 21.02.2013 № 16 и приложениях к нему, договоре от 21.02.2013 № 07/13 и приложениях.

3. Одним или разными лицами выполнены подписи от имени директоров ООО «Гермес» Худякова Сергея Александровича, Тунгускова Сергея Михайловича и выполнены ли эти подписи указанными налогоплательщиками в первичных бухгалтерских документах - счетах – фактурах /товарных накладных: от 06.06.2013 № 0000000043 / от 06.06.2013 № 43; от 18.07.2013 № 000000045 / от 38.07.2013 № 45; от 06.05.2013 № 000000042 / от 18.07.2013 № 45, а также в договоре поставки грунта от 01.12.2011 № 6; договоре поставки грунта от 19.10.2011 №1/10-11.

4. Одним или разными лицами выполнены подписи от имени директора ООО «Межрегионпром» Сахань Николая Ивановича и выполнены ли эти подписи указанным налогоплательщиком в первичных бухгалтерских документах - счетах –фактурах/товарных накладных: от 18.08.2014 № 24 4/ от 18.08.2014 № 244; от 18.08.2014 № 243 / от 18.08.2014 № 243; от 22.08.2014 № 252 / от 22.08.2014 № 252; от 22.08.2014 № 253 / от 22.08.2014 № 253; от 22.09.2014 № 307 / от 22.09.2014 № 307; а также в договоре поставки от 11.11.2013 №49/П и приложениях к нему.

По результату судебной экспертизы в материалы дела ООО «Экспертно-оценочный центр» представлено заключение эксперта № 299-2019.

В связи с тем, что обстоятельства, послужившие основанием для приостановления апелляционного производства, устранены производство по апелляционным жалобам ЗАО «Дива» и Инспекции на решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 26.11.2018 по делу №А75-1412/2018 возобновлено.

В судебном заседании представители участвующих в деле лиц поддержали доводы своих апелляционных жалоб, возразили на доводы апелляционных жалоб друг друга по основаниям, изложенным в соответствующих письменных отзывах.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, апелляционные жалобы, отзывы, заслушав явившихся в судебное заседание представителей лиц, участвующих в деле, установил следующие обстоятельства.

ИФНС России по г. Сургуту ХМАО-Югры в период с 29.09.2016 по 18.05.2017 проведена выездная налоговая проверка ЗАО «Дива» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) по всем налогам и сборам за период с 01.01.2013 по 31.12.2015.

По результатам проверки Инспекцией составлен акт налоговой проверки от 28.06.2017 № 021/14 (т. 3, л.д. 28-150, т.4, л.д. 1-99).

Рассмотрение материалов выездной налоговой проверки состоялось 03.08.2017 в присутствии представителей Общества, по результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки принято решение № 021/14 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

На основании акта выездной налоговой проверки, материалов налоговой
проверки, материалов дополнительных мероприятий налогового контроля, предоставленных Обществом письменных возражений по акту, иных документов Инспекцией вынесено решение от 02.10.2017 № 021/14, которым Общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) за неполную уплату НДС, налога на прибыль организаций, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса за неполное перечисление в установленный НК РФ срок сумм налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в виде штрафов в общем размере 461 057 руб. Указанным решением Обществу доначислен НДС за 1-4 кварталы 2013 года, за 2-3 кварталы 2014 года, за 3-4 кварталы 2015 года в размере 19 151 614 руб., налог на прибыль организаций в размере 2 823 051 руб. и начислены пени по указанным налогам в общей сумме 8 894 941 руб. 18 коп. (т.1, л.д. 30-150, т.2, л.д. 1-40).

Доначисление НДС и налога на прибыль организацией, соответствующих сумм пени и штрафов мотивировано Инспекцией получением ЗАО «Дива» необоснованной налоговой выгоды по взаимоотношениям с ООО «Гермес», ООО «Межрегионпром», ООО «Юнион-Трейд» и ООО «АМТ-ПТ».

Общество 09.11.2017 обратилось в Управление с жалобой на решение Инспекции (т.14, л.д. 18-31), по результатам рассмотрения которой Управлением 11.01.2018 вынесено решение, согласно которому жалоба Общества оставлена без удовлетворения, решение Инспекции оставлено без изменения (т.2, л.д. 41-51).

Полагая, что решение Инспекции от 02.10.2017 № 021/14 является незаконным, Общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

26.11.2018 Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа – Югры принял обжалуемое в апелляционном порядке решение.

При рассмотрении апелляционных жалобы суд апелляционной инстанции руководствуется пунктом 25 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской федерации от 28.05.2009 № 36 «О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции», согласно которому, если заявителем подана жалоба на часть судебного акта, суд апелляционной инстанции начинает проверку судебного акта в оспариваемой части и по собственной инициативе не вправе выходить за пределы апелляционной жалобы, за исключением проверки соблюдения судом норм процессуального права, приведённых в части 4 статьи 270 АПК РФ.

Учитывая, что ЗАО «Дива» решение суда первой инстанции обжалуется только в части отказа в удовлетворении требования о признании незаконным решения Инспекции от 02.10.2017 № 021/14 в части доначисления налога на прибыль организаций по взаимоотношениям заявителя с ООО «Гермес», а Инспекцией решение суда первой инстанции обжалуется в части удовлетворения требований налогоплательщика о признании незаконным решения Инспекции от 02.10.2017 № 021/14 в части доначисления НДС, соответствующих сумм пени и штрафа по взаимоотношениям заявителя с ООО «Юнион-Трейд» и ООО «АМТ-ПТ», и от спорящих сторон не поступили возражения против проверки решения суда первой инстанции в части, суд апелляционной инстанции рассматривает законность и обоснованность решения суда первой инстанции только в обжалуемой Обществом и Инспекцией части.

Суд апелляционной инстанции, проверив в порядке статьи 266, части 5 статьи 268 АПК РФ законность и обоснованность решения суда первой инстанции, находит основания для удовлетворения апелляционной жалобы налогового органа и отмены решения Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 26.11.2018 по делу № А75-1412/2018 исходя из следующего.

Основанием для доначисления оспариваемых заявителем сумм налога на прибыль послужило непринятие Инспекцией первичных документов налогоплательщика, представленных им в обоснование расходов, учитываемых при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль в сумме 2 823 051 руб. по финансово-хозяйственным операциям с ООО «Гермес».

При этом налоговый орган пришел выводу об отсутствии реальных финансово-хозяйственных отношений налогоплательщика с вышеуказанным контрагентом, отсутствии доказательств поставки в адрес Общества грунта во 2 и 3 квартале 2013 года в заявленном объеме, а также о том, что представленные заявителем не проверку первичные документы, оформленные от имени ООО «Гермес», содержат недостоверные сведения, позволяющие усомниться в добросовестности указанного контрагента и самого налогоплательщика.

Исследовав имеющиеся в материалах дела доказательства в порядке статьи 71 АПК РФ и установив фактические обстоятельства по делу, суд первой инстанции счел правомерной позицию налогового органа о получении ЗАО «Дива» необоснованной налоговой выгоды, подтвержденной совокупностью обстоятельств, установленных в ходе проведения выездной налоговой проверки налогоплательщика.

Обжалуя в апелляционном порядке принятое судом первой инстанции решение ЗАО «Дива» привело доводы, аналогичные изложенным в своем заявлении, поданном в Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа – Югры об оспаривании решения Инспекции.

Суд апелляционной инстанции, изучив доводы апелляционной жалобы ЗАО «Дива», возражения Инспекции, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, повторно исследовав имеющиеся в материалах дела доказательства, в том числе, на которые ссылается Инспекция в обоснование своей позиции, и на которые ссылается налогоплательщик, не находит правовых оснований для отмены или изменения принятого судом первой инстанции судебного акта по данному эпизоду и считает, что позиция суда первой инстанции соответствует положениям налогового законодательства, а обстоятельства, установленные налоговым органом в ходе выездной налоговой проверке, изложенные в оспариваемом решении свидетельствуют о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды, при этом суд апелляционной инстанции исходит из следующего.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом прибылью для российских организаций являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с главой 25 НК РФ.

Пункт 1 статьи 252 НК РФ устанавливает общие характеристики определения в целях налогообложения налогом на прибыль организаций (глава 25 НК РФ) расходов налогоплательщика, которые, как уменьшающие полученные им доходы, учитываются при расчете налоговой базы данного налога.

Глава 25 НК РФ регулирует налогообложение прибыли организаций и устанавливает в этих целях определенную соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли. Этот же критерий прямо обозначен в абзаце четвертом пункта 1 статьи 252 НК РФ как основное условие признания затрат обоснованными или экономически оправданными: расходами признаются любые затраты, если они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Из этого же исходит и Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, указавший в постановлении от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно разъяснениям Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в постановлении от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - Постановление № 53), судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Под налоговой выгодой для целей данного Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности, в том числе вследствие уменьшения налоговой базы.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

При этом налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера) (пункт 3 Постановления № 53 ).

Признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщика, связанных с ее получением (пункт 11 Постановления № 53).

Материалами дела подтверждается, что по результатам выездной налоговой проверки Инспекцией из состава расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, были исключены затраты Общества, связанные с исполнением договорных обязательств ООО «Гермес».

В подтверждение реальности хозяйственных операций с указанным выше контрагентом Обществом представлен договор поставки грунта от 01.12.2011 № 6, в соответствии с которым, ООО «Гермес» («Поставщик») приняло на себя обязательство передать в собственность ЗАО «Дива» («Покупателя») гидронамывной грунт в количестве 107 261 куб. м. из карьера в районе острова Самаровский в г. Ханты-Мансийск (далее - грунт), «Покупатель» обязуется принять и оплатить стоимость грунта на условиях договора.

Согласно договору поставки грунта от 01.12.2011 № 6 цена грунта включает стоимость перевозки и составила 250 руб. за 1 куб. м (в том числе, НДС 18%). Стоимость без НДС за 1 куб. м составила 212 руб.

Согласно пункту 1.3. договора поставки грунта от 01.12.2011 № 6 погрузка грунта и доставка до места (до объекта Покупателя) производится за счет средств Поставщика.

Таким образом, из условий договора следует, что заявитель приобретет грунт у ООО «Гермес», стоимость которого без НДС за 1 куб. м превышает более чем в 2 раза.

Кроме указанных договоров, налогоплательщиком предоставлены первичные документы: товарные накладные; счета-фактуры, акты приема-передачи грунта (т. 7, л.д. 92-102).

Из представленных документов следует, что ООО «Гермес» в 2013 году поставляло для заявителя гидронамывной грунт на общую сумму 16 656 000 руб., в том числе НДС - 2 540 746 руб.

Кроме того, заявителем представлен договор поставки грунта от 19.10.2011 № 1/10-11, заключенный между ООО Компания «Партнер-Плюс» и ООО «Гермес», согласно которому ООО Компания «Партнер-Плюс» (Продавец) передает в собственность ООО «Гермес» (Покупателю) гидронамывной грунт из карьера в районе остров Самаровский в г. Ханты-Мансийск в количестве 150 000 куб.м. ООО Компания «Партнер-Плюс» применяет упрощенную систему налогообложения.

При этом хранение грунта с 2011 года на территории ООО Компания «Партнер-Плюс» ООО «Гермес», других организаций документально не подтверждено.

Инспекцией в ходе проверки реальности сделок, а также установления подлинности сведений, содержащихся в представленных налогоплательщиком документах был проведен ряд мероприятий налогового контроля, в ходе которых были установлены обстоятельства, указывающие на фиктивность и невозможность исполнения ООО «Гермес» условий соответствующего договора поставки.

Инспекцией установлено, что ООО «Гермес» зарегистрировано в качестве юридического лица 06.12.2010 в ИФНС России № 3 по г. Тюмени по адресу: г. Тюмень, ул. Широтная, 43, 133 с основным видом деятельности - «оптовая торговля прочими пищевыми продуктами, включая напитки и табачные изделия». Руководителями и учредителями являлись с 06.12.2010 по 04.06.2012 Тунгусков СМ., с 04.06.2012 по 13.12.2012 Аверкин А. А., с 18.11.2013 по 07.03.2014 Велижанин В.А., с 13.12.2012 по 18.11.2013 Худяков С.А.

ООО «Гермес» 31.03.2014 снято с учета в связи с ликвидацией по решению учредителей. Документы по требованию налогового органа организацией не представлены.

Допрошенный 29.03.2016 в качестве свидетеля Худяков С.А. подтвердил факт причастности к деятельности ООО «Гермес», при этом затруднился пояснить, кем и когда было зарегистрировано указанное юридическое лицо, указал, что в период с 2013 по 2016 год работал в ООО «Карачинский источник» и ООО «Авангард», затруднился ответить на вопрос о том, открывал ли счета ООО «Гермес», затруднился ответить на вопрос о том, знакомо ли ему ЗАО «Дива», а также на вопросы, касающиеся исполнения обязательств по договору о поставке гидронамывного песка (т. 16, л.д. 65-69).

Повторно допрошенный 31.01.2017 в качестве свидетеля Худяков С.А. подтвердил факт причастности к деятельности ООО «Гермес», указал, что ООО «Гермес» зарегистрировано им лично, им же открывались счета ООО «Гермес», подписывалась бухгалтерская отчетность от имени ООО «Гермес», при этом об отношениях с ЗАО «Дива» свидетель пояснений не дал, указав, что перевозкой гидронамывного грунта не занимался (т.8, л.д. 22-27).

Таким образом, допрошенный в качестве свидетеля Худяков С.А. не смог пояснить ни характер отношений с Обществом, ни обстоятельства исполнения обязательств по договору, а также отрицал факт доставки гидронамывного песка в адрес Общества.

Согласно заключению эксперта № 229-209, полученного по результатам судебной почерковедческой экспертизы подписи от имени директоров ООО «Гермес» Худякова С.А., Тунгускова С.М., в счетах –фактурах/товарных накладных: от 06.06.2013 № 0000000043 / от 06.06.2013 № 43; от 18.07.2013 № 000000045 / от 38.07.2013 № 45; от 06.05.2013 № 000000042 / от 18.07.2013 № 45, а также в договоре поставки грунта от 01.12.2011 № 6 и договоре поставки грунта от 19.10.2011 №1/10-11 выполнены одним лицом. При этом подписи от имени директоров ООО «Гермес» Худякова С.А., Тунгускова С.М., выполнены не Худяковым С.А. и не Тунгусковым С.М., а иным одним лицом.

Изложенные выше обстоятельства свидетельствуют о формальности составления первичных документов.

Кроме того, у Общества имелась возможность приобретения гидронамывного грунта напрямую у организаций, реализующих в городе Ханты-Мансийске данный товар, и дешевле почти в 2 раза, учитывая, что в 2011 году ООО «Гермес» приобрело грунт за 100 руб. 1куб. м., а Обществу реализовало уже за 250 руб. за 1куб. м.

Поясняя необходимость приобретения гидронамывного грунта у ООО «Гермес» при наличии поставщиков такого же гидронамывного грунта (ООО «Компания Партнер Плюс», ООО «Автостар»), но меньшей стоимостью, заявитель сослался на то, что предложенная ООО «Гермес» цена товара включала в себя и стоимость перевозки (250 руб. за 1 куб.м).

Вместе с тем, доказательств перевозки силами ООО «Гермес» гидронамывного грунта в объеме 107 261 куб. м (товарно-транспортных документов) Обществом не представлено. Инспекцией в ходе проверке установлено, что у ООО «Гермес» не зарегистрировано прав на какие-либо транспортные средства.

Из ответа от 12.01.2017 № 12-исх-93 Департамента по недропользованию Ханты-Мансийского автономного округа - Югры о выдаче лицензии на добычу гидронамывного грунта следует, что право пользования участком местного значения «Карьер остров Самаровский № 2» предоставлено ЗАО «Компания МТА» для целей разведки и добычи общераспространенных полезных ископаемых (песка) (лицензия на право пользования недрами ХМН 00696 ОЭ зарегистрирована 23.07.2008 сроком окончания действия 22.07.2013).

Таким образом, единственным лицом, имеющим лицензию на разработку указанного карьера является ЗАО «Компания МТА», при этом договор аренды карьера налогоплательщиком не представлен.

Из анализа банковской выписки ЗАО «Компания МТА» о движении денежных средств на расчетном счете следует, что покупателем песка является ООО Компания «Партнер-Плюс».

Из протокола допроса от 24.01.2017 № 4 геодезиста ЗАО «Компании МТА» Дащенко М.И. следует, что в обязанности входило отбор проб песка, компания занимается гидронамывом, с ООО «Гермес» не знаком.

ООО «Гермес» не обладало необходимыми условиями и средствами для достижения результата по экономической деятельности в силу отсутствия управленческого и технического персонала.

Инспекцией установлено, что среднесписочная численность сотрудников за 2013 год составляет 1 человек, сведения по форме 2-НДФЛ за 2013-2015 годы не представлялись; ООО «Гермес» не имеет основных средств и складских помещений (в том числе арендованных), производственных активов, транспортных средств (в том числе арендованных).

Анализ движения денежных средств по расчетным счетам ООО «Гермес» в ПАО «Запсибкомбанк» за период с 01.01.2013 по 17.11.2015 свидетельствует о том, что за указанный период на расчетные счета поступило 460 356 849 руб., списана с расчетных счетов аналогичная сумма. Денежные средства перечисляются ООО «Регион», ООО «Курсинвест», ООО ТК «Хазар», ООО ТК «Маяк», ООО «Вектор», ООО «Мосторгсибирь» за товар, ООО «Камелот», ООО «Фосса», за продукты питания, что свидетельствует об активной финансово-хозяйственной деятельности организации. Вместе с тем расходных операций, свойственных обычной деятельности хозяйствующего субъекта (оплата коммунальных услуг, электроэнергии, услуг связи, аренда офиса, выплата заработной платы), по расчетным счетам не установлено.

В ходе анализа финансово-хозяйственной деятельности ООО «Гермес» установлено, что основными контрагентами являлись ООО «Регион», ООО «Курсинвест», ООО ТК «Хазар», ООО ТК «Маяк», ООО «Вектор», ООО «Мосторгсибирь», ООО «Камелот», ООО «Фосса», которые не обладали необходимыми условиями и средствами для достижения результата по экономической деятельности в силу отсутствия управленческого и технического персонала (сведения по форме 2-НДФЛ не представлены), основных средств и складских помещений (в том числе арендованных), производственных активов, транспортных средств (в том числе арендованных).

Допрошенный в качестве свидетеля заместитель генерального директора Общества Давыдов Р.А. (т.8, л.д. 1-13) пояснил, что ООО «Гермес» ему знакомо, закупали у него продукцию, вполне возможно, что запрашивали копии регистрационных документов, фамилии руководителей ООО «Гермес» не помнит.

Таким образом, в ходе проверки инспекцией установлено, что ООО «Гермес» не обладал необходимыми условиями и средствами для достижения результата по экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств и складских помещений (в том числе арендованных), производственных активов, транспортных средств (в том числе арендованных), не имел возможности реально исполнить обязанности по договору с ЗАО «Дива», в действительности хозяйственные операции ООО «Гермес» не осуществлялись, налоги в бюджет уплачивались в минимальных размерах, в систему взаимоотношений вовлечены юридические лица, не отвечающие критериям добросовестности.

Согласно представленным самим Обществом документам гидронамывной грунт использовался им на объектах заказчиков. При этом как установлено Инспекцией и не опровергнуто заявителем, при выполнении работ на объектах заказчиков не подтвержден факт завоза гидронамывного грунта с карьера Самаровский в объеме большем, чем имелось у Общества на 01.01.2013 и было поставлено ООО «Компания «Партнер Плюс» в 2013 году.

Так, из материалов дела следует:

1) по муниципальному контракту с муниципальным казенным учреждением «Управление капитального строительства города Ханты-Мансийска» от 27.05.2013 при строительстве объекта «Сети теплоснабжения в микрорайоне Гидронамыв. 1 этап строительства» (т.12, л.д. 17-37).

Вместе с тем, согласно локальному сметному расчету на подготовительные работы к указанному контракту Общество приняло на себя обязательства разработки грунта с погрузкой в автомобили-самосвалы в объеме 36 266,8 куб.м, использование песка природного в объеме 36 266,8 куб. м ( т.12, л.д. 38- 40).

В акте формы КС-2 от 20.09.2013 (т.12, л.д. 129-132) указано на разработку Обществом грунта в отвал автомобилями-самосвалами, разработку непригодного грунта в автомобили, разработку грунта вручную, а также использование песка природного. Таким образом Общество приняло на себя обязательства разработать, погрузить в самосвалы и использовать природный песок, разработанный на этом же объекте;

2) по муниципальному контракту с муниципальным дорожно-эксплуатационным предприятием муниципального образования город Ханты-Мансийск от 24.05.2013 при выполнении работ по благоустройству внутридворовых территорий в г. Ханты- Мансийске (т.12, л.д. 41-54).

Согласно актам о приемке выполненных работ по указанному объекту (т.12, л.д. 105-128) при осуществлении работ также использовался песок природный, при этом сведений о том, что в стоимость работ включена доставка этого песка из какого-либо иного места из содержания представленных актов не усматривается;

3) по договору подряда № 4 от 04.10.2011 с взаимозависимым контрагентом Общества – ЗАО «Дива – Екатеринбург» при строительстве объекта «Жилой комплекс «Иртыш» в микрорайоне Гидронамыв г. Ханты-Мансийска. Инженерные сети» (т.12, л.д. 66-77), приложением № 1 к которому предусмотрены земляные работы по сетям
канализации, теплоснабжения, водоснабжения, газоснабжения, ливневой канализации
для устройства траншей и обратной засыпки после монтажа сетей, устройство
основания для канализационной трубы с засыпкой местным грунтом.

При этом из актов о приемке выполненных работ по указанному контракту следует, что Обществом производились работы по разработке грунта с погрузкой на автомобили-самосвалы, использовался песок природный (без перевозки) (т.12, л.д. 78-94, 99-104, 133-150). Таким образом, использование гидронамывного грунта, завозимого из карьера Самаровский, при указанном строительстве не предполагалось, поскольку Общество приняло на себя обязательства разработать, погрузить в самосвалы и использовать природный песок без перевозки, разработанный на этом же объекте, сведений о стоимости перевозки песка акты выполненных работ не содержат;

4) по договору от 10.12.2012 с муниципальным водоканализационным предприятием муниципального образования город Ханты-Мансийск на объекте «Реконструкция канализационных очистных сооружений» (т.12, л.д. 95-96).

Таким образом, представленными в ходе выездной налоговой проверки документально не подтвержден факт использования Обществом на объектах заказчиков гидронамывного грунта, добытого на карьере Самаровский ЗАО «Компания МТА»; также не представляется возможным определить объем использованного в производственной деятельности Общества гидронамывного песка из представленных самим налогоплательщиком первичных документов, поскольку акты выполненных работ и локальные сметы к договорам подряда с заказчиками свидетельствуют о том, что Обществом на местах осуществления подрядных работ на спорных объектах заказчиков самостоятельно разрабатывался песок, который впоследствии использовался при осуществлении подрядных работ.

При этом в актах выполненных работ отсутствуют сведения о том, что Общество предъявляло заказчикам к оплате расходы на доставку гидронамывного песка из иных мест, в том числе с карьера Самаровский, что стоимость использованного при выполнении работ природного песка соответствует стоимости закупленного у поставщиков гидронамывного песка.

При таких обстоятельствах налоговый оргвн пришел к правильному выводу о том, что Обществом не подтвержден реальный характер поставки гидронамывного грунта от ООО «Гермес» на сумму 14 115 254 руб. за 2013 год, а также достоверно не подтвержден факт использования указанного объема грунта в производственной деятельности Общества.

Установленные Инспекцией в ходе выездной налоговой проверки обстоятельства в совокупности свидетельствуют о том, что первичные документы, представленные заявителем, созданы без реальной взаимосвязи с зафиксированными в них хозяйственными операциями, содержат противоречивые и недостоверные сведения, в связи с чем не отвечают критериям, установленным статьями 169, 171, 172, 252 Налогового кодекса.

Обществом доказательств, опровергающих указанные обстоятельства, не представлено, достоверность содержащихся в соответствующих документах сведений документально не подтверждена.

В апелляционной жалобе Общество также указывает на фактическое приобретение товара и его дальнейшее использование в производстве.

Отклоняя указанные доводы, суд апелляционной инстанции исходит из того, что в рассматриваемом случае материалами налоговой проверки не подтвержден факт приобретения ТМЦ заявителем именно у спорного контрагента в силу установленных обстоятельств, свидетельствующих о невозможности исполнения условий договора поставки ООО «Гермес», надлежащим образом оформленных и достоверных документов, обосновывавших правомерность учёта расходов по налогу на прибыль по операциям с ООО «Гермес» заявителем не представлено, в связи с чем правовых оснований для принятия Инспекцией заявленных Обществом расходов, учитываемых при исчислении налогооблагаемой прибыли, по сделкам с ООО «Гермес» у налогового органа не имелось.

Согласно правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 03.07.2012 № 2341/12, определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла. Следовательно, при принятии инспекцией оспариваемого решения, в котором была установлена недостоверность представленных на проверку документов и содержались предположения о наличии в действиях налогоплательщика умысла на получение необоснованной налоговой выгоды либо непроявлении должной осмотрительности при выборе контрагента, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичных сделкам. Иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль.

Однако с учетом фактических обстоятельств рассматриваемого дела Восьмой арбитражный апелляционный суд находит невозможным применить в данной ситуации (в отношении доначисленного оспариваемым решением налога на прибыль, соответствующих сумм пени и штрафов) правовую позицию Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенную в постановлении от 03.07.2012 № 2341/12, о необходимости исчисления реального размера предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичных сделкам, поскольку предоставленные заявителем первичные документы, составлены формально и лишают налогоплательщика возможности подтвердить этими документами свои затраты, учитываемые при исчислении налога на прибыль, по взаимоотношениям с ООО «Гермес».

Применение расчетного метода и позиции, установленной постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 N 2341/12, касается лишь тех случаев, когда реальность хозяйственных операций не вызывает сомнений, в то время как в рассматриваемом деле реальность хозяйственных операций не подтверждена.

Первичные документы, которые заведомо содержат недостоверные сведения о контрагентах, не могут быть приняты в качестве доказательств обоснованности включения в состав расходов затрат, связанных с приобретением товаров у этих контрагентов. Аналогичная позиция отражена в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.02.2011 № 10230/10, от 31.05.2011 № 17649/10.

Рассматриваемом случае налогоплательщиком реализована «схема» приобретения ТМЦ с мнимым привлечением поставщика – контрагента с целью искусственного увеличения стоимости приобретаемых ТМЦ и последующего получения необоснованной налоговой выгоды в виде увеличения размера затрат, подлежащих учету при исчислении налога на прибыль.

Доводы общества о проявлении осмотрительности при выборе контрагента признаются несостоятельными.

В ходе проверки доказательств ведения деловой переписки с ООО «Гермес» Обществом не представлено, доказательств проведения проверки деловой репутации контрагента до заключения с ним договоров поставки ни в ходе проведения проверки, ни в материалы настоящего дела Обществом не представлено.

Из пояснений представителей Общества в судебном заседании суда первой инстанции следует, что проверка осуществлялась по общедоступной информации, содержащейся на сайтах в сети «Интернет», и единственным критерием отбора указанного лица в качестве контрагента являлась предложенная им цена на поставляемый грунт с учетом доставки.

Вместе с тем представленные документы в отношении ООО «Гермес» являются лишь подтверждением факта регистрации юридического лица, и не могут быть приняты в качестве доказательств проявления Обществом должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента. Проверка государственной регистрации контрагента в качестве юридического липа, в том числе посредством получения информации на сайте Федеральной налоговой службы Российской Федераций, выписок из ЕГРЮЛ само по себе не подтверждает проявление налогоплательщиком должной осмотрительности и осторожности. Информация о регистрации контрагентов в качестве юридических лиц и постановке их на учет в налоговом органе носит справочный характер и не характеризует их как добросовестных, надежных и стабильных участников хозяйственной деятельности.

Обществом не приведены доводы о критериях выбора ООО «Гермес» в качестве контрагента, за исключением доводов о выгодности указанной сделки. При этом общая сумма, перечисленная Обществом в адрес указанного контрагента, превышает 25 млн. руб., что свидетельствует о необходимости при осуществлении реальных хозяйственных операций проверить надежность контрагента.

Реальность хозяйственных операций в настоящем деле определяется не только фактическим наличием и движением товара, но и реальностью исполнения договора именно данным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным поставщиком.

Непроявление должной осмотрительности в выборе контрагентов в первую очередь влечет риски для финансово-хозяйственной деятельности самой организации, которая в соответствии с гражданским законодательством осуществляет свою предпринимательскую деятельность самостоятельно и на свой риск. Учитывая, что предпринимательская деятельность осуществляется хозяйствующими субъектами самостоятельно и на свой риск, налоговые органы не несут ответственности за выбор налогоплательщиком контрагентов и возможное в связи с этим наступление для него неблагоприятных последствий, в том числе налоговых.

Таким образом, оспариваемое решение Инспекции в части доначисления налога на прибыль в результате исключения из состава затрат расходов на приобретение грунта у ООО «Гермес», а также в части соответствующих пеней и штрафов является законными и обоснованным, апелляционная жалоба ЗАО «Дива» удовлетворению не предлежит.

Как следует из оспариваемого решения Инспекции от 02.10.2017 № 021/14, основанием для дополнительного начисления налогоплательщику НДС, соответствующих пени и штрафа послужил вывод налогового органа о том, что документы, представленные заявителем в обоснование налоговых вычетов по НДС по хозяйственным операциям с ООО «АМТ-ПТ» и ООО «Юнион-Трейд» содержат недостоверные сведения и не отражают реальных хозяйственных операций налогоплательщика с его контрагентом.

Указанный вывод сделан налоговым органом на основании полученных в результате мероприятий налогового контроля доказательств и установленных в ходе проверки обстоятельств по факту взаимоотношений заявителя с указанными контрагентами.

Суд первой инстанции, исследовав имеющиеся в материалах дела доказательства в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации , счел неправомерной позицию налогового органа о получении ЗАО «Дива» необоснованной налоговой выгоды в виде применения налогового вычета по указанным выше контрагентам, в связи с чем признал решение Инспекции от 02.10.2017 № 021/14 в части доначисления НДС, соответствующих сумм пени и штрафов по эпизодам, связанными с осуществлением поставок ООО «АМТ-ПТ» и ООО «Юнион-Трейд», несоответствующим нормам налогового законодательства.

При этому суд первой инстанции исходил из того, что в ходе выездной проверки не был установлен факт фиктивного документооборота у контрагентов Общества, представленные доказательства позволяют сделать вывод о том , что товар, отраженный заявителем как поступивший от ООО «АМТ-ПТ» и ООО «Юнион-Трейд», приобретался им у контрагентов второго звена.

Судом первой инстанции принят во внимание ответ МИФНС России № 27 по г. Санкт-Петербургу от 07.10.2014, из которого следует, что ООО «АМТ-ПТ» не относится к категории непредставляющих отчетность или представляющих «нулевую» отчетность, налоговая отчетность сдавалась в 2013 и 2014 году, юридический адрес и руководитель не являются «массовыми», нарушений законодательства о налогах и сборах не выявлено (т.13, л.д. 28).

В отношении ООО «Юнион-Трейд» судом первой инстанции принято во внимание, что выводы Инспекции о том, что указанный контрагент не находился по месту государственной регистрации, являются предположительными, поскольку адрес государственной регистрации совпадает с местом жительства Разбойниковой Е.В. – руководителя ООО «Юнион-Трейд»; сведений о том, что Разбойникова Е.В. является «массовым» руководителем не имеется, отсутствуют сведения о том, что ее адрес является адресом «массовой регистрации».

Также суд пришел к выводу о проявлении заявителем должной осмотрительности при выборе контрагентов : Обществом в ходе налоговой проверки представлены решение учредителя о создании ООО «АМТ-ПТ», копия паспорта Дудина А.Н.; учредительные документы на ООО «Юнион-трейд», и копия паспорта Разбойниковой Е.В..

Также суд первой инстанции отклонил выводы Инспекции, основанные на недостоверности подписей Дудина А.Н. и в Разбойниковой Е.В. первичных учетных документах ООО «АМТ-ПТ» и ООО «Юнион-Трейд», поскольку, справки о предварительном исследовании № 14 и № 15 не позволяют определить, на основании каких обстоятельств и признаков специалист пришел к указанным выводам.

Суд апелляционной инстанции, повторно исследовав обстоятельства, изложенные в решении налогового органа по данному эпизоду, и имеющиеся по нему в материалах дела доказательства, в том числе, на которые ссылается Инспекция в обоснование своей позиции и на которые ссылается налогоплательщик, не может согласиться с выводами суда первой инстанции на основании следующего.

Из положений главы 21 НК РФ следует, что НДС представляет собой изъятие в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства, и определяется как разница между суммами налога, полученного исходя из стоимости реализованных товаров (услуг), и суммами налога, уплаченного поставщику за данные товары (услуги).

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Пункт 1 статьи 173 НК РФ устанавливает, что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 НК РФ (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 НК РФ), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 НК РФ и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с настоящей главой.

Согласно пунктам 1, 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса на установленные налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщиком при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса и в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Пунктом 1 статьи 166 НК РФ предусмотрен порядок исчисления НДС, исходя из которого сумма налога при определении налоговой базы на основании статей 154 - 159 и 162 Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

В пункте 1 статьи 172 НК РФ установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 НК РФ, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном настоящей главой.

Согласно пункту 2 статьи 169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Таким образом, в силу изложенных норм налогового законодательства, основанием для принятия сумм НДС к вычету является приобретение товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения, и представление налогоплательщиком документов, подтверждающих данное обстоятельство, в том числе счетов-фактур, соответствующих требованиям статьи 169 НК РФ.

В соответствии со статьями 171, 172 НК РФ обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), так как именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиком.

В соответствии со статьей 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению. Требования к оформлению счетов-фактур относятся не только к наличию соответствующих реквизитов, но и к достоверности сведений о хозяйственной операции, которые в них содержатся.

Право на налоговые вычеты возникает у налогоплательщика, если достоверность сведений, указанных в пунктах 5 и 6 статьи 169 НК РФ и отраженных в счетах-фактурах, не вызывает сомнений.

В силу статей 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» и Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ № О бухгалтерском учете», вступившего в силу с 01.01.2013 (далее - Закон о бухгалтерском учете или Закон № 129-ФЗ, Закон № 402-ФЗ), все хозяйственные операции, проводимые организациями должны оформляться оправдательными документами, которые служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Бухгалтерский учет формируется организациями на основании полной и достоверной информации (статья 1 указанных законов).

В соответствии с пунктом 7 статьи 3 НК РФ в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков. Обязанность по доказыванию факта недобросовестности и представлению соответствующих доказательств возлагается на налоговый орган.

В пункте 1 Постановления № 53 указано, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы; судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (пункт 3 Постановления № 53).

Согласно правовой позиции, изложенной в пункте 3 определения Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 № 93-0, обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщикам. При этом необходимо, чтобы перечисленные документы в совокупности с достоверностью подтверждали реальность хозяйственных операций и иные обстоятельства, с которыми законодатель связывает право налогоплательщика на получение права на налоговый вычет, то есть сведения в представленных документах должны быть достоверными.

В пункте 10 Постановления № 53 также отмечено, что факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, тогда как последняя может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в силу отношений взаимозависимости или аффилированное налогоплательщика с контрагентом.

Аналогичная правовая позиция отражена и в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 16.10.2003 № 329-0, в котором указано, что налогоплательщик не может нести ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. Вместе с тем налогоплательщик не освобожден от обязанности доказывания достоверности сведений, содержащихся в документах, представляемых в налоговый орган в подтверждение своего права на применение налоговых вычетов по НДС.

В налоговых правоотношениях недопустима ситуация, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создавать ситуацию формального наличия права на получение налоговой выгоды.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 20.02.2001 № 3-П и в определении от 25.07.2001 № 138-О, право на возмещение НДС из бюджета предоставляется добросовестным налогоплательщикам для компенсации реально понесенных затрат по уплате налога поставщикам товаров (работ, услуг).

Налогоплательщик, использующий указанное право в противоречии с его назначением, то есть злоупотребляющий им, не может рассчитывать на такую же защиту этого права, как добросовестный налогоплательщик.

В Обзоре судебной практики Верховного Суда Российской Федерации № 1 (2017), утвержденном Президиумом Верховного Суда Российской Федерации от 16.02.2017, разъяснено, что в силу пункта 2 статьи 171 и пункта 1 статьи 172 НК РФ условием применения организацией вычетов по НДС является действительное совершение хозяйственных операций, в связи с которыми налогоплательщиком применены налоговые вычеты.

Согласно пункту 5 Постановления № 53 о необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:

- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

- отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

- учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

- совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

Как следует из пункта 9 Постановления № 53, налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Суд апелляционной инстанции поддерживает вывод налогового органа о том, что Обществом не представлено достаточных и убедительных доказательств, подтверждающих реальность хозяйственных взаимоотношений с ООО «АМТ-ПТ» и ООО «Юнион-Трейд».

По взаимоотношениям с ООО «АМТ-ПТ» налоговым органом установлено, что заявителем с указанным контрагентом заключен договор поставки от 21.12.2012 № 51/12.

Договор, первичные документы по сделке подписаны руководителем ООО «АМТ-ПТ» Дудиным А.Н., со стороны заявителя - руководителем Гейбатовым Т.Г.о.

Согласно представленным документам ООО «АМТ-ПТ» в 2013-2014 годах поставляло для заявителя продукцию, указанную в спецификации к договору (кабель, опору, провод, траверс промежуточный, муфту, щит анкерный и т.д.), на общую сумму 49 881 350 руб., в том числе НДС -7 609 019 руб.

Вместе с тем согласно заключению эксперта № 229-209, полученного по результатам судебной почерковедческой экспертизы подписи от имени от имени директора ООО «АМТ-ПТ» Дудина А.Н. в первичных бухгалтерских документах выполнены иным лицом, что свидетельствует о формальности первичных документов.

Кроме того, в отношении ООО «АМТ-ПТ» установлены обстоятельства, свидетельствующие о невозможности осуществления данной организацией реальной предпринимательской деятельности, в том числе по самостоятельному выполнению обязательств по поставке ТМЦ перед ЗАО «Дива».

ООО «АМТ-ПТ» зарегистрировано в качестве юридического лица 10.01.2012 в Межрайонной ИФНС России № 27 по Санкт-Петербургу по адресу: г. Санкт-Петербург, Лиговский проспект 198, литер А, помещение 1Н с основным видом деятельности - «строительство зданий и сооружений». Руководителем и учредителем является Дудин А.Н., который на допрос не явился. Документы по требованию налогового органа организацией не представлены.

ООО «АМТ-ПТ» не обладало необходимыми условиями и средствами для достижения результата по экономической деятельности в силу отсутствия управленческого и технического персонала: среднесписочная численность сотрудников за 2013 год составляет 1 человек, сведения по форме 2-НДФЛ за 2012-2013 годы представлены на 1 человека - Дудина - А.Н.; у организации отсутствуют основные средства и складские помещения (в том числе арендованные), производственные активы, транспортные средства (в том числе арендованные).

Анализ движения денежных средств по расчетным счетам ООО «АМТ-ПТ» в ПАО «Югра» г. Санкт-Петербург за период с 01.01.2013 по 31.12.2015 свидетельствует о том, что за указанный период на расчетные счета поступило 550 018 895 руб., списана с расчетных счетов аналогичная сумма. Денежные средства перечисляются ООО «Техбрэнд» за материалы и инструменты, ООО «Транссервис» за оборудование и материалы, ИП Дейко Г.В., ООО «Строитранскомплекс» за транспортные услуги, ОАО «Племенной завод «Лесное» за молоко, ООО Омега» за пиломатериалы, ООО ТД «Стоун» за табачные изделия, ООО «Смена» оплата за кабель, ООО «Видом» за логистические услуги, что свидетельствует об активной финансово-хозяйственной деятельности организации. Вместе с тем расходных операций, свойственных обычной деятельности хозяйствующего субъекта (оплата коммунальных услуг, электроэнергии, услуг связи, аренда офиса, выплата заработной платы), по расчетным счетам не установлено.

В ходе анализа финансово-хозяйственной деятельности ООО «АМТ-ПТ» установлено, что основными контрагентами являлись ООО «Смена», ООО «Омега», ООО «Техбрэнд», ООО «Видом», ООО «Вивара», которые не обладали необходимыми условиями и средствами для достижения результата по экономической деятельности в силу отсутствия управленческого и технического персонала (сведения по форме 2-НДФЛ не представлены), основных средств и складских помещений (в том числе арендованных), производственных активов, транспортных средств (в том числе арендованных).

По взаимоотношениям с ООО «Юнион-Трейд» Инспекцией установлено, что заявителем с указанным контрагентом заключены договоры от 21.02.2013 № 16, № 07/13 поставки.

Договоры, первичные документы по сделке подписаны руководителем ООО «Юнион-Трейд» Разбойниковой Е.В., со стороны заявителя - руководителем Гейбатовым Т.Г.о.

Согласно представленным документам ООО «Юнион-Трейд» в 2013 году поставляло для Заявителя продукцию, указанную в спецификации к договору (кабель, провод, траверс, стойку деревянную, опору деревянную и т.д.), на общую сумму 47 935 620 руб., в том числе НДС - 7 312 214,00 руб.

Вместе с тем согласно заключению эксперта № 229-209, полученного по результатам судебной почерковедческой экспертизы подписи от имени от имени директора ООО «Юнион-Трейд» Разбойниковой Е.В. в первичных бухгалтерских документах выполнены иным лицом, что свидетельствует о формальности первичных документов.

Кроме того, в отношении ООО «Юнион-Трейд» установлены обстоятельства, свидетельствующие о невозможности осуществления данной организацией реальной предпринимательской деятельности, в том числе по самостоятельному выполнению обязательств по поставке ТМЦ перед ЗАО «Дива».

ООО «Юнион-Трейд» зарегистрировано в качестве юридического лица 12.08.2009 в Межрайонной ИФНС России № 25 по Свердловской области по адресу: г. Екатеринбург, ул. Инженерная, 9, 2 с основным видом деятельности - «оптовая торговля прочими пищевыми продуктами».

Руководителем и учредителем значилась Разбойникова Е.В., которая на допрос не явилась.

ООО «Юнион-Трейд» 23.09.2016 исключено из единого государственного реестра юридических лиц (далее - ЕГРЮЛ) как недействующее юридическое лицо. Документы по требованию налогового органа организацией не представлены.

Из ответа Межрайонной ИФНС № 25 по Свердловской области от 02.02.2017 № 19-26/03484 следует, что адрес регистрации ООО «Юнион-Трейд» является адресом места жительства руководителя и учредителя Разбойниковой Е.В.

ООО «Юнион-Трейд» не обладало необходимыми условиями и средствами для достижения результата по экономической деятельности в силу отсутствия управленческого и технического персонала (среднесписочная численность сотрудников за 2013 год составляет 1 человек, сведения по форме 2-НДФЛ за 2013-2015 годы не представлялись), основных средств и складских помещений (в том числе арендованных), производственных активов, транспортных средств (в том числе арендованных).

Анализ движения денежных средств по расчетным счетам ООО «Юнион-Трейд» в Екатеринбургском филиале ТКБ Банк ПАО за период с 01.01.2013 по 31.12.2015 свидетельствует о том, что за указанный период на расчетные счета поступило 224 219 169 руб., списана с расчетных счетов аналогичная сумма. Денежные средства перечисляются ООО «Промтехнологии» за металлообрабатывающее оборудование, ООО «Верда», ООО «Союзторг», ООО «Межрегионпром» за стройматериалы, ООО «Оркус» за строительное оборудование, ООО «Рослеспром» за опоры деревянные пропитанные, ООО «Союз», ООО «Энергоресурс» за электроматериалы, ООО «РЭНДЖ Марин» за транспортные услуги, ООО «Мэлектромонтаж» за электротехническое оборудование, что свидетельствует об активной финансово-хозяйственной деятельности организации. Вместе с тем расходных операций, свойственных обычной деятельности хозяйствующего субъекта (оплата коммунальных услуг, электроэнергии, услуг связи, аренда офиса, выплата заработной платы), по расчетным счетам не установлено.

В ходе анализа финансово-хозяйственной деятельности ООО «Юнион-Трейд» установлено, что основными контрагентами являлись ООО «РЭНДЖ Марин», ООО «Промтехнологии», ООО «Верда», ООО «Союзторг», ООО «Межрегионпром», которые не обладали необходимыми условиями и средствами для достижения результата по экономической деятельности в силу отсутствия управленческого и технического персонала (сведения по форме 2-НДФЛ не представлены), основных средств и складских помещений (в том числе арендованных), производственных активов, транспортных средств (в том числе арендованных).

Обществом доказательств, опровергающих указанные обстоятельства, не представлено, достоверность содержащихся в соответствующих первичных документах сведений документально не подтверждена.

Суд апелляционной инстанции относится критически к заключению эксперта Васильева А.В. от 13.11.2018, которым якобы установлена достоверность подписей руководителей ООО «АМТ-ПТ» и ООО «Юнион-Трейд», поскольку специалистом проводилось почерковедческое исследование по копиям документов, и по заказу заявителя; выводы по результатам почерковедческого исследования подписей по копиям документов носят вероятностный характер; заявителем не представлены договор, на основании которого проведено заключение эксперта, сопроводительное письмо с указанием представленных на исследовании документов.

Заявителем не приведены аргументированные доводы в обоснование выбора для осуществления хозяйственных операций спорных контрагентов, имея в виду, что по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, риск неисполнения обязательств, наличие необходимых ресурсов.

Учитывая изложенное и принимая во внимание заключение эксперта № 229-209, полученное по результатам судебной почерковедческой экспертизы, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что в рассматриваемом случае Обществом не представлено доказательств того, что представленные документы по взаимоотношениям с ООО «АМТ-ПТ» и ООО «Юнион-Трейд» являются достоверными и отражают реальные хозяйственные операции, в то время как налоговым органом представлены доказательства, которые в своей совокупности и взаимной связи свидетельствуют о нереальности этих хозяйственных операций, недостоверности сведений в представленных ЗАО «Дива» документах.

Учитывая изложенное, и принимая во внимание, что требования законодательства к оформлению первичных документов, в том числе счетов - фактур, относятся не только к наличию соответствующих реквизитов, но и к достоверности сведений, которые в них содержатся, суд апелляционной инстанции находит несостоятельными доводы налогоплательщика, поддержанные судом первой инстанции, о том, представленные налогоплательщиком счета – фактуры сделкам с ООО «АМТ-ПТ» и ООО «Юнион-Трейд» подтверждают право налогоплательщика на применение налоговых вычетов по НДС в предъявленном заявителем размере.

Возможность применения налоговых вычетов по НДС корреспондирует с уплатой контрагентом НДС в федеральный бюджет. В случае неуплаты в бюджет поставщиком (продавцом) суммы НДС, полученного от покупателя за приобретенные товары (выполненные работы, услуги), покупатель лишен права на вычет по данному налогу, поскольку в бюджете отсутствует соответствующий источник для его возмещения покупателю.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, сформулированной в Постановлении от 20.02.2001 №o-П и Определениях от 25.07.2001 № 138-0 и от 08.04.2004№ 169-0, право на возмещение НДС из бюджета предоставлено добросовестным налогоплательщикам для компенсации реально понесенных ими затрат по уплате НДС при приобретении товаров (работ, услуг). Налогоплательщик, использующий указанное право в противоречии с его назначением, то есть злоупотребляющий им, не может рассчитывать на такую же судебную защиту этого права, как добросовестный налогоплательщик.

Имеющиеся в материалах настоящего дела документы подтверждают выводы налогового органа о формальном характере финансово-хозяйственных правоотношениях налогоплательщика с ООО «АМТ-ПТ» и ООО «Юнион-Трейд».

Поскольку суд первой инстанции при разрешении спора пришел к выводам, не соответствующим обстоятельствам дела, и неполно выяснил обстоятельства, имеющие значение для рассмотрения дела, в связи с чем решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 26.11.2018 по делу № А75-1412/2018 подлежит отмене на основании пунктов 1, 3 части 1 статьи 270 АПК РФ с принятием нового судебного акта об отказе в удовлетворении требований заявителя.

Учитывая результат рассмотрения настоящего спора, судебные расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение дела в суде первой инстанции в соответствии со статьей 110 АК РФ относятся на ЗАО «Дива».

В соответствии со статьей 333.37 НК РФИнспекция освобождена от уплаты государственной пошлины, в связи с чем государственная пошлина по апелляционной жалобе налогового органа не распределяется.

Судебные расходы за подачу апелляционной жалобы ЗАО «Дива», а также понесенные в ходе рассмотрения дела на проведение судебной экспертизы, подлежат отнесения на ЗАО «Дива» в соответствии с частями 1, 3, 5 статьи 110, частью 1 статьи 112 АПК РФ.

Денежные средства в размере 23 100 руб., внесенные на депозитный счет Восьмого арбитражного апелляционного суда платежным поручением от 25.04.2019№ 21676 подлежат перечислению обществу с ограниченной ответственностью «Экспертно-Оценочный центр» в счет оплаты услуг эксперта (статьи 107, 109 АПК РФ).

На основании изложенного и руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 26.11.2018 по делу № А75-1412/2018 отменить части удовлетворения требований закрытого акционерного общества «Дива», апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Сургуту по Ханты-Мансийскому автономному округу – Югре удовлетворить, в удовлетворении апелляционной жалобы закрытого акционерного общества «Дива» отказать.

Изложить резолютивную часть решения суда в следующей редакции:

« В удовлетворении заявления закрытого акционерного общества «Дива» к Инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Сургуту по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре о признании незаконным решения № 021/14 от 02.10.2017 – отказать».

Взыскать с закрытого акционерного общества «Дива» в пользу инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Сургуту по Ханты-Мансийскому автономному округу – Югре судебные расходы – 23 100 рублей.

Перечислить с депозита Восьмого арбитражного апелляционного суда денежные средства 23 100 рублей, внесенные платежным поручением № 21676 от 25.04.2019 в пользу Общества с ограниченной ответственностью «Экспертно-Оценочный центр» ОГРН 1097232034448, ИНН/КПП 7204149442/720301001, адрес 625025, г. Тюмень, ул. Амурская, д.192, р/счет 40702810801990005323 в ПАО «Запсибкомбанк», кор. счет 30101810271020000613, БИК 047102613 за услуги по проведению экспертизы № 299 от 16.07.2019 г.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Арбитражный суд Западно-Cибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления
в полном объеме.

Председательствующий

О.Ю. Рыжиков

Судьи

Н.Е. Иванова

А.Н. Лотов