Гражданский кодекс часть 1

ООО «Ноябрьскгаздобыча» обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании недействительным решения МИФНС России по КН №2 от 20.03.2006 г. №46/53-13 в части привлечения к налоговой ответственности за неуплату НДС в результате занижения налоговой базы за апрель 2002 г. в сумме 52 977 руб. за май 2002 г. в сумме 25 539 руб. (п.п. 1.1 резолютивной части решения), доначисления и предложения уплатить налог на прибыль организаций в сумме 4 240 859 руб., НДС в сумме 2 481 344,72 руб. (в том числе по эпизодам, указанным в п.п. 3.1, 3.3 и 3.5 мотивировочной части решения), акциза на природный газ в сумме 804 381,97 руб. (п.п. «б» п. 3.1 резолютивной части решения), в части начисления пени по налогу на прибыль организаций (областной бюджет) в части головной организации в сумме 157 990,93 руб. (п.п. «в» п. 3.1 резолютивной части решения).

Решением суда от 03.10.2006 г. заявленные требования удовлетворены. При этом суд исходил из того, что решение Инспекции в оспариваемой заявителем части противоречит нормам налогового законодательства, нарушает права и законные интересы заявителя.

МИФНС России по КН №2 не согласилась с решением суда первой инстанции и обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит его отменить и принять по делу новый судебный акт, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального и процессуального права.

ООО «Ноябрьскгаздобыча» возражает против доводов жалобы по мотивам, изложенным в письменном отзыве.

Законность и обоснованность решения суда проверены судом апелляционной инстанции в порядке ст.ст. 266, 268 АПК РФ.

Изучив представленные по делу доказательства, заслушав представителей сторон, рассмотрев доводы апелляционной жалобы и отзыва, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены либо изменения решения суда, исходя из следующего.

Как следует из материалов дела, в период с 12.07.2005 по 20.12.2005 г.г. МИФНС России по КН №2 проведена выездная налоговая проверка ООО «Ноябрьскгаздабыча» по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налогов и сборов и соблюдения норм валютного законодательства за период с 01.01.2002 по 01.12.2003 г.г., по результатам которой вынесено решение от 20.03.2006 г. №46/56-13.

В обоснование своей позиции налоговый орган утверждает, при расчете льготы по акцизу на природный газ учитывается только собственная добыча природного газа без учета природного газа, добытого на собственных лицензионных участках. Для собственных нужд можно использовать газ, добытый на собственных лицензионных участках. Согласно представленным договорам на оказание услуг при добыче природного газа собственником всего добытого газа, включая газ, использованный на технологические нужды, является заказчик услуг, который оплатил весь добытый природный газ, в том числе и газ на собственные нужды. Таким образом, в нарушение п.п. 9 п. 1 ст. 183 НК РФ заявителем неправомерно применена льгота по акцизу на природный газ, использованный на собственные технологические нужды за 2002 год сверхнормативно в сумме 7 045 923 руб., на которую следует начислить акциз на природный газ в сумме 1 056 888,38 руб., из которой: январь 2002 г. - 12 501,77 руб.; апрель 2002 г. – 172 751,86 руб.; май 2002 г. - 83 282,35 руб.; август 2002 г. – 258 190,49 руб.; сентябрь 2002 г. - 320 338,50 руб.; декабрь 2002 г.- 209 823,41 руб.

Указанный довод отклоняется апелляционным судом по следующим основаниям.

В соответствии с п.п. 14 п. 1 ст. 182 НК РФ объектом налогообложения по акцизам признаются операции по передаче природного газа для использования на собственные нужды, за исключением операций, указанных в п.п. 9 п. 1 ст. 183 НК РФ.

Согласно п.п. 9 п. 1 ст. 183 НК РФ не подлежит налогообложению использование природного газа на собственные технологические нужды газодобывающих и газотранспортных организаций в пределах нормативов, обусловленных технологиями подготовки и транспортировки газа, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством РФ.

В Постановлении Правительства РФ от 22.01.2001 г. № 45 указано, что нормативы использования газодобывающими и газотранспортными организациями природного газа на собственные технологические нужды утверждаются Минэнерго России по согласованию с Минэкономразвития России. Данные нормативы были установлены Приказом Минэнерго от 26.08.2002 г. № 280.

Нормативы использования природного газа на собственные нужды установлены исходя из объемов добычи природного газа.

Заявитель осуществляет добычу природного газа как на собственном лицензионном участке, так и на участках недр, лицензией на разработку которых обладают иные организации, на основании договоров на оказание услуг (операторские услуги). Технология добычи газа, независимо от того, на каком из участков она осуществляется, предполагает использование газа на собственные нужды добывающей организации (для выработки теплоэнергии, огневой регенерации, факельных установок и т.п.). Соответственно, при расчете норматива заявителем учитывался весь объем добытого газа, в том числе и по договорам на оказание услуг.

Инспекция при расчете объема природного газа, использованного заявителем на собственные технологические нужды сверх установленных нормативов, учитывала только объемы природного газа, добытого на лицензионном участке заявителя. Объемы природного газа, добытого заявителем при оказании операторских услуг, налоговым органом при расчете норматива не учитывались.

Вместе с тем, нормы ст.ст. 182-183 НК РФ такого ограничения не содержат.

В соответствии с п.п. 14 п. 1 ст. 182 НК РФ объектом налогообложения по акцизам является передача природного газа на собственные нужды. Поскольку при добыче природного газа его использование на собственные технологические нужды осуществляется газодобывающей организацией, соответственно, указанная организация и является налогоплательщиком по акцизу со стоимости природного газа, использованного сверх установленных нормативов. Организация - владелец лицензии на разработку месторождения природного газа не осуществляет добычу природного газа, следовательно, не использует природный газ на собственные технологические нужды.

Таким образом, заявитель при расчете природного газа, использованного на собственные нужды, правомерно учитывал весь объем добытого газа. При этом сверхнормативное использование заявителем природного газа имело место в сентябре 2002 г., по которому сумма акциза составляет 42 683 руб. и в декабре 2002 г., по которому сумма доначисленного Инспекцией акциза составляет 209 823,41 руб.

С учетом изложенного, у налогового органа отсутствовали законные основания для доначисления заявителю акциза на природный газ за 2002 г. в сумме 804 381,97 руб. (в том числе за январь - 12 501,77 руб., за апрель - 172 751,86 руб., за май - 83 282,35 руб., за август -258 190,49 руб., за сентябрь - 277 655,50 руб.).

Довод Инспекции о том, что в нарушение ст. 252 НК РФ заявитель неправомерно включал в расходы, принимаемые в целях налогообложения - расходы, связанные с проведением комплекса работ по диагностическому обслуживанию оборудования «высокой стороны» компрессорных станций (ДООКС), выполняемых для повышения надежности и безопасности газовых объектов ОАО «Газпром», по договорам с ИТЦ «Оргтехдиагностика» в 2002 г. в сумме 2 194 485,60 руб., в 2003 г. в сумме 4 719 363 руб., является необоснованным.

Заявитель осуществляет эксплуатацию магистральных газопроводов и других объектов газового хозяйства, арендованного у ОАО «Газпром» на основании договоров аренды имущества от 31.12.2001 г. № 9-Д-15/2001, от 30.12.2002 г. № 9-Д-18/2002. В целях поддержания указанного оборудования в исправном техническом состоянии и обеспечения его бесперебойной работы, специализированными организациями на основании договоров, заключенных с заявителем, проводятся работы по диагностическому обследованию газового оборудования.

По мнению Инспекции, в соответствии с условиями договоров аренды имущества от 31.12.2001 № 9-Д-15/2001, от 30.12.2002 № 9-Д-18/2002, заключенными с ОАО «Газпром», понесенные арендатором затраты по профилактическому обслуживанию и текущему ремонту подлежат возмещению арендодателем. В связи с чем, сделан вывод о том, что данные затраты не могут уменьшать налогооблагаемую прибыль.

Выводы Инспекции не основаны на нормах действующего законодательства и фактических обстоятельствах дела по следующим основаниям.

Обязанность по осуществлению расходов на проведение работ по диагностическому обследованию газопроводов и оборудования в силу Федерального закона от 21.07.1997 г. №116-ФЗ «О промышленной безопасности опасных производственных объектов» и в соответствии с договорами, заключенными заявителем, возложена именно на заявителя. Указанная обязанность была исполнена заявителем за счет собственных средств.

Фактическое выполнение работ и их оплата подрядчикам за счет собственных средств заявителя подтверждены платежными поручениями, счетами-фактурами, актами выполненных работ.

Каких-либо доказательств того, что работы по договорам на выполнение комплекса диагностических работ были оплачены ОАО «Газпром» налоговым органом не представлено.

Кроме того, ОАО «Газпром» не являлось стороной договоров, заключенных между заявителем и специализированными организациями, и не принимало на себя обязательств по его оплате. В соответствии со ст. 308 ГК РФ обязательство (договор) не создает обязанностей для лиц, не участвующих в нем в качестве сторон (для третьих лиц). Обязательство по оплате работ по диагностике оборудования в силу прямого указания в Договоре было возложено на заявителя, которое и было выполнено им за счет его собственных средств.

В соответствии со статьей 9 Федерального закона «О промышленной безопасности опасных производственных объектов» обязанность по проведению диагностики, освидетельствования газопроводов возлагается на лицо, осуществляющее эксплуатацию указанных объектов, то есть на заявителя.

Кроме того, в пункте 4.4.2. Договора аренды имущества от 30.12.2002 г. №9‑Д‑18/2002, в пункте 4.5.2. Договора аренды имущества от 31.12.2001 г. № 9-Д-15/2001 предусмотрено, что заявитель обязан использовать имущество по прямому назначению в соответствии с правилами технической эксплуатации и содержать в полной исправности. Арендатор также обязан соблюдать технические и иные требования, предъявляемые к пользованию имуществом, в соответствии с нормами эксплуатации.

Согласно пункту 4.5.4. Договора № 9-Д-18/2002, пункту 4.4.5. Договора №9‑Д‑15/2001 на Арендатора возложены обязанности по проведению профилактического обслуживания, текущего и капитального ремонта арендованного имущества. При этом, договорами предусмотрено, что указанные расходы осуществляются за счет Арендатора.

В Инструкции «По диагностированию технического состояния подземных стальных газопроводов», утв. Постановлением Госгортехнадзора России от 09.07.2001 г. №28 (РД 12-411-01), предусмотрено, что техническое диагностирование газопровода представляет собой определение технического состояния газопровода, поиск мест и определение причин отказов (неисправностей). В то же время, под техническим состоянием газопровода понимается соответствие его одному из видов технического состояния в данный момент времени (исправен, неисправен, работоспособен, неработоспособен), определяемое по сравнению истинных значений параметров газопровода с установленными нормативно - технической документацией.

Согласно п. 3.8.1. Правил технической эксплуатации магистральных трубопроводов ВРД 39-1.10-006-2000 основной задачей технической диагностики газопровода является своевременное выявление изменений его технического состояния.

Таким образом, работы по диагностированию газопроводов, компрессорных станций и иного оборудования направлены на обеспечение содержания оборудования в исправном состоянии в соответствии с правилами технической эксплуатации, а также на предупреждение и профилактику неисправностей на опасных производственных объектах. Расходы на проведение указанных работ в соответствии с Договором аренды с ОАО «Газпром» несет арендатор, то есть заявитель.

Исходя из изложенного, заявитель правомерно, в соответствии с условиями заключенных договоров и императивными требованиями действующего законодательства произвело расходы на диагностику газопроводов и оборудования по договорам, заключенным с ДОАО «Оргэнергогаз», за счет собственных средств. При этом налоговым органом не доказано, что ОАО «Газпром» оплачивало указанные работы за счет собственных средств.

Расходы заявителя на диагностику газопроводов и оборудования являются экономически обоснованными и правомерно отнесены на расходы для целей налогообложения.

В соответствии со ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса). Расходы на диагностику оборудования не указаны в ст. 270 НК РФ.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы заявителя на диагностику газопроводов и оборудования являются необходимым, императивно предписанным законом условием для осуществления основанной деятельности газодобывающей организации, так как направлены на обеспечение содержания оборудования в исправном состоянии в соответствии с правилами технической эксплуатации, а также на предупреждение и профилактику неисправностей на опасном производственном объекте. Следовательно, данные расходы, безусловно, направлены на получение дохода.

Таким образом, вывод Инспекции о том, что указанные расходы являются экономически необоснованными – неправомерен, следовательно, заявитель правомерно признал указанные расходы для целей налогообложения на основании п. 2 ст. 253 НК РФ, согласно которому к расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание имущества, а также на поддержание его их в исправном (актуальном) состоянии.

Ссылка Инспекции на условия договоров, заключенных с ОАО «Оргэнергогаз», согласно которым оплата производится целевыми средствами ОАО «Газпром», не может быть принята во внимание, поскольку не отрицает обстоятельства, подтверждающие обоснованность признания фактически понесенных, документально подтвержденных затрат, направленных на получение дохода, при налогообложении прибыли. Обязанность по оплате стоимости работ, выполненных подрядчиками, фактически была исполнена заявителем надлежащим образом и за счет собственных средств.

Как пояснил заявитель, условия договоров, на которые ссылается налоговый орган, были включены в договор по той причине, что в соответствии с требованиями Указа Президента РФ от 05.11.1992 г. № 1333 и Распоряжения Правительства РФ от 30.07.1998 г. № 033-р на РАО «Газпром» возложена обязанность обеспечивать контроль за функционированием Единой системы газоснабжения Российской Федерации, а также обеспечивать составление планов доходов и расходов всех организаций Единой системы газоснабжения на год для определения в системе этих организаций центров прибыли/затрат в целях регулирования оптовых цен на природный газ на основе раздельного установления цен на услуги по производству, транспорту и поставкам газа.

Во исполнение требований указанных актов ОАО «Газпром» осуществляет централизованное планирование доходов и расходов дочерних обществ, обеспечивающих функционирование Единой системы газоснабжения РФ. При этом запланированные расходы покрываются дочерними обществами за счет средств, полученных в качестве оплаты за оказание услуг, то есть за счет поступивших в его собственность средств в виде выручки.

Поскольку в указанных планах развития на год предусматриваются и расходы на поддержание газопроводов в исправном состоянии, стороны при заключении гражданско-правового договора имели право договориться, что при определении цены работ они будут учитывать размер расходов на диагностику, запланированный в централизованном порядке.

Таким образом, ссылка Инспекции на оплату выполненных работ за счет целевых средств, распределенных ОАО «Газпром» не может свидетельствовать о том, что оплату работ произвело ОАО «Газпром», а не заявитель.

Инспекция утверждает, что у заявителя на 01.01.2002 г. на забалансовом счете «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов» по стр. 940 Формы №1 числится сумма дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности - 139 433 000 руб. В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г. №94н, забалансовый счет 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов» предназначен для учета списанных в убыток сумм дебиторской задолженности за бухгалтерским балансом в течение 5 лет с момента списания для наблюдения за возможностью взыскания такого долга. При формировании налоговой базы по налогу на прибыль, с сумм, которые ранее не читывались при формировании налоговой базы организацией, переходящих на метод начисления» отражена сумма дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности - 38 263 руб. Согласно п.п.1 п.1 ст. 10 Федерального закона от 06.08.2001 г. № 110‑ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах» (далее - Закон от 06.08.2001 №110-ФЗ) налогоплательщик, переходящий на определение доходов и расходов по методу начисления, обязан по состоянию на 1 января 2002 года провести инвентаризацию дебиторской задолженности по состоянию на 31 декабря 2001 года включительно, в процессе инвентаризации выделить дебиторскую задолженность за реализованные, но не оплаченные товары (работы, услуги), имущественные права, а также отразить в составе доходов от реализации выручку от реализации, определенную в соответствии со статьей 249 НК РФ, которая ранее не учитывалась при формировании налоговой по налогу на прибыль. Таким образом, в нарушение п.п.1 п. 1 ст. 10 Федерального закона от 06.08.2001 г. №110-ФЗ заявитель настоящую обязанность не выполнил, не включил в состав доходов при расчете налоговой базы переходного периода, суммы дебиторской задолженности, учитываемой на забалансовом чете «007», следовательно, не включил в состав доходов при расчете налоговой базы переходного периода суммы дебиторской задолженности, учитываемой за балансом в размере 11 593 948 руб.

Указанные доводы не принимаются апелляционным судом по следующим основаниям.

На забалансовом счете 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов» обобщается информация о состоянии задолженности, списанной в убыток вследствие неплатежеспособности должников (приказ Минфина РФ от 31.10.2000 г. № 94н).

Согласно п. 77 Положения по ведению бухгалтерского учета, утв. приказом Минфина РФ от 29.07.1998 г. № 34н, списанная в убыток просроченная дебиторская задолженность учитывается за бухгалтерским балансом в течение пяти лет в целях наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должника, но не в целях налогового учета. Таким образом, правила, установленные приказом Минфина № 34н, не определяют порядок исчисления налога на прибыль, в том числе и по базе переходного периода.

В соответствии со ст. 10 Федерального закона от 06.08.2001 г. № 110-ФЗ, по состоянию на 01 января 2002 года, налогоплательщик, переходящий на определение доходов и расходов по методу начисления, обязан провести инвентаризацию дебиторской задолженности по состоянию на 31 декабря 2001 года включительно, в процессе инвентаризации выделить дебиторскую задолженность за реализованные, но не оплаченные товары (работы, услуги), которая ранее не учитывалась при формировании налоговой базы по налогу на прибыль.

Из статьи 10 Федерального закона № 110-ФЗ следует, что в налоговую базу переходного периода должны быть включены доходы и расходы, ранее не учтенные при формировании налоговой базы по налогу на прибыль в силу того, что обязанность по их включению в налоговую базу по правилам законодательства, действовавшего до 01.01.2002 г., должна была возникнуть у налогоплательщика после 01.01.2002 г. То есть в базу переходного периода включаются только те показатели, которые ранее не были учтены ни как доходы, ни как расходы при формировании налоговой базы. Никаких исправлений в расчет ранее исчисленного и уплаченного налога вноситься не должно.

В свою очередь, вся задолженность заявителя, числящаяся на забалансовом счете 007, учитывалась при формировании налоговой базы по налогу на прибыль предыдущих налоговых периодов.

В соответствии с п. 15 Положения о составе затрат, утв. Постановлением Правительства РФ от 05.08.1992 № 552, в состав внереализационных расходов включаются убытки от списания дебиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек, и других долгов, нереальных для взыскания.

Оспариваемая сумма списанной дебиторской задолженности была учета заявителем в составе внереализационных расходов соответственно в 2000 году, что подтверждается следующим:

Сумма дебиторской задолженности в размере 11 593 948 руб., указанная в пункте 2.5. оспариваемого Решения (в отношении ООО «Сургутгазпром», Роснефть-Пурнефтегаз, Атом), была списана заявителем на финансовый результат (в состав расходов по налогу на прибыль) в 2000 году на основании приказа руководителя от 29.12.2000 г. № 913 (т. 2, л.д. 148).

В 2000 году в состав внереализационных расходов была списана задолженность в размере 139 120 тыс. руб., что подтверждается показателями строки 260 Отчета о прибылях и убытках за 2000 год (т. 2, л.д.146-147). Финансовый результат, определенный в Отчете о прибылях и убытках, был перенесен в Справку о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 «Расчета (налоговой декларации) налога от фактической прибыли за 2000 год». Впоследствии в целях исчисления налога на прибыль показатели списанной дебиторской задолженности не корректировались. Следовательно, задолженность в размере 139 120 тыс. руб. (в которую входит сумма 11 593 948 руб.) была учтена заявителем при исчислении налога на прибыль за 2000 год.

При этом Инспекцией правомерность списания задолженности в целях исчисления налога на прибыль не оспаривается.

Таким образом, сумма списанной задолженности однажды была учтена заявителем при формировании налоговой базы по налогу на прибыль за 2000 год, поэтому в налоговую базу переходного периода повторно включаться не должна.

Статья 10 Федерального закона № 110-ФЗ не предусматривает восстановление просроченной задолженности, списанной до 01.01.2002, поэтому довод налогового органа о необходимости включения задолженности, учтенной при исчислении налога и списанной за баланс, в базу по налогу на прибыль переходного периода не основан на законе.

Является необоснованным довод Инспекции о том, что в нарушение ст.ст. 146, 153 НК РФ заявитель неправомерно не включил в налоговую базу по НДС стоимость природного газа, использованного сверх нормативов, утвержденных постановлением Правительства РФ от 22.01.2001 г. №45.

В соответствии с п.п. 2 п.1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признается передача на территории Российской Федерации товаров для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций.

Стоимость природного газа, используемого на собственные технологические нужды газодобывающими и газотранспортными организациями, учитывается при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

В соответствии с п.п. 5 п. 1 ст. 254 НК РФ к материальным расходам относятся затраты налогоплательщика на приобретение топлива, воды и энергии всех видов, расходуемых на технологические цели, выработку (в том числе самим налогоплательщиком для производственных нужд) всех видов энергии, отопление зданий, а также расходы на трансформацию и передачу энергии.

Оценка продукции собственного производства налогоплательщика, включаемой в состав материальных расходов налогоплательщика, производится в соответствии с п. 4 ст. 254 НК РФ.

Следовательно, нормы Налогового кодекса РФ позволяют включить в состав материальных расходов для целей налогообложения прибыли стоимость природного газа, использованного на собственные технологические нужды газодобывающими и газотранспортными предприятиями.

Стоимость природного газа, использованного заявителем на собственные технологические нужды, была включена в налоговую базу по налогу на прибыль.

Таким образом, объект обложения НДС в указанной ситуации не возникает, в связи с чем у налогового органа не было законных оснований для доначисления налогоплательщику НДС по данному эпизоду.

Суд апелляционной инстанции считает, что судом первой инстанции при рассмотрении спора полно и всесторонне исследованы имеющиеся в материалах дела доказательства, дана правильная оценка представленным доказательствам и установлены обстоятельства, имеющие значение для дела.

Таким образом, решение суда первой инстанции является законным и обоснованным, соответствует материалам дела и действующему законодательству, в связи с чем отмене не подлежит. Нормы материального и процессуального права применены судом правильно.

Судебные расходы по оплате государственной пошлины распределяются в соответствии со ст. 110 АПК РФ.

С учетом изложенного, руководствуясь ст.ст. 110, 266, 268, 269, 271 АПК РФ, арбитражный суд

П О С Т А Н О В И Л:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 03.10.2006 г. по делу №А40‑42276/06‑114‑207 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Председательствующий: П.А. Порывкин

Судьи: Л.А. Москвина

С.Н. Крекотнев