Гражданский кодекс часть 1

ООО «Бершка СНГ» (далее – заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительным Решения ИФНС России № 3 по г. Москве (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) от 19.11.2013г. № 22-28/139/113 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением от 22.04.2014 г. заявленные требования удовлетворены.

Не согласившись с принятым решением, заинтересованное лицо обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, отказать в удовлетворении требований, указывая на то, что судом при принятии решения неправильно применены нормы материального права и нарушены нормы процессуального права.

Заявитель представил отзыв на апелляционную жалобу, в котором просит отказать в удовлетворении апелляционной жалобы, а решение суда оставить без изменения.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представители сторон поддержали свои правовые позиции по спору.

Законность и обоснованность принятого решения проверены судом апелляционной инстанции в порядке ст.266,ст.268 АПК РФ.

Изучив представленные в деле доказательства, заслушав представителей сторон, рассмотрев доводы апелляционной жалобы и отзыва, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения решения арбитражного суда, принятого в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах и обстоятельствами дела, и удовлетворения апелляционной жалобы, исходя из следующего.

Как следует из материалов дела, инспекцией была проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) по всем налогам и сборам за период с 01.01.2010 г. по 31.12.2011 г. Результаты проверки оформлены актом от 30.09.2013 г. № 22-24/81/95.

По итогам рассмотрения результатов проверки и возражений на акт от 05.11.2013 г. № AN/1232 налоговым органом вынесено решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения от 19.11.2013 г. № 22-28/139/113 (далее - решение).

В соответствии с п. 2 ст. 101.2 НК РФ заявитель обратился 11.12.2013 г. в Управление ФНС России по г. Москве с апелляционной жалобой (исх. № AN/139). Решением Управления ФНС России по г. Москве от 28.01.2014 г. № 21-19/007193 решение инспекции было изменено путем отмены в части выводов, содержащихся в п. 1.3 на стр. 5-9, 17-19 решения (неудержание налога с доходов иностранной организации, выплаченных в виде роялти), а также п. 1.2.3 на стр. 9-10, 20-22 решения (неудержание налога с доходов иностранной организации, выплаченных в виде дивидендов); в остальной части решение было оставлено без изменения. С учетом этих изменений решение было признано вступившим в силу.

Общество оспорило решение инспекции с учетом внесенных изменений в судебном порядке. ООО «Бершка СНГ» просит признать недействительным решение инспекции в части выводов, касающихся обоснованности признания в составе расходов сумм амортизационной премии по капитальным вложениям в арендованные ОС.

Арбитражный апелляционный суд, исследовав и оценив представленные в деле доказательства в их совокупности и взаимной связи, считает, что судом первой инстанции полно и всесторонне установлены обстоятельства по делу и им дана надлежащая правовая оценка.

В апелляционной жалобе заинтересованное лицо приводит доводы о том, что произведенные арендатором неотделимые улучшения являются неотъемлемой частью арендованного имущества и не остаются на балансе у арендатора. Для капитальных вложений в арендованные объекты основных средств установлен особый порядок начисления амортизации, правила применения амортизационной премии, предусмотренные ст. 258 НК РФ, на арендатора не распространяются.

Данные доводы рассмотрены судом апелляционной инстанции и подлежат отклонению по следующим основаниям.

Как следует из обстоятельств дела и установлено судом первой инстанции, ООО «Бершка СНГ» арендует помещения в торговых центрах для использования их под магазины в целях розничной торговли продукции марки «Bershka». В проверяемом периоде налогоплательщиком были заключены договоры с подрядными организациями на проведение ремонтно-строительных работ в этих помещениях

Как правильно установлено судом первой инстанции, в отношении произведенных капитальных вложений в арендованное имущество налогоплательщик в полном соответствии с нормами НК РФ применял амортизационную премию, расчет которой отражен в представленных заявителем налоговых регистрах за 2010-2011 г.

Согласно ст. 247 НК РФ объектом по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов. В п. 1 ст. 252 НК РФ предусмотрено, что в целях гл. 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, которыми признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Расходы общества отвечают этим требованиям. Их обоснованность подтверждается тем, что они направлены на обустройство магазинов, адаптацию помещений под основную хозяйственную деятельность (торговля), оформление торговых площадей в соответствии со стандартами, принятыми в отношении бренда «Bershka». Данные расходы по обустройству магазинов были направлены на получение дохода от их функционирования.

Более того, доходы были реально получены, что подтверждается показателями финансово-хозяйственной деятельности, отраженными в акте проверки (стр. 3-4 (т. 1л. 99-100)): в 2010 г. доходы от реализации составили 3 250 635 570 руб., внереализационные доходы составили 200 009 218 руб., налогооблагаемая прибыль - 797 870 306 руб.; в 2011 г. доходы от реализации составили 3 512 162 292 руб., внереализационные доходы составили 226 313 228 руб., налогооблагаемая прибыль - 387 722 298 руб.

Как правильно установлено судом первой инстанции, документально расходы подтверждаются договорами на проведение ремонтно-строительных работ, актами, оформляемыми по итогам их выполнения.

Согласно абз. 4 п. 1 ст. 256 НК РФ амортизируемым имуществом признаются капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя.

Право на применение амортизационной премии установлено в п. 9 ст. 258 НК РФ, в соответствии с которым налогоплательщик имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10 процентов (не более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно), а также не более 10 процентов (не более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) расходов, которые понесены в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств и суммы которых определяются в соответствии со ст. 257 НК РФ.

Пунктом 5 ст. 270 НК РФ предусмотрено, что при определении налоговой базы не учитываются расходы «в виде расходов по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества, а также расходов, осуществленных в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения объектов основных средств, за исключением расходов, указанных в пункте 9 статьи 258 настоящего Кодекса».

При этом указанные положения главы 25 НК РФ не содержат каких-либо исключений или ограничений в отношении применения амортизационной премии к такому виду расходов на капитальные вложения как неотделимые улучшения арендованного имущества.

Налоговый орган не оспаривает правильность отнесения к амортизационным группам, не ссылается на превышение обществом установленного максимального процента для единовременного признания расходов на капитальные вложения.

Является обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что налогоплательщик правомерно единовременно учёл при исчислении налога на прибыль за 2010-2011 гг. расходы на капитальные вложения в форме неотделимых улучшений арендованного имущества в размере 30% от общей суммы затрат.

Делая вывод о нераспространении на общество правил об амортизационной премии, инспекция ссылается на то, что произведенные арендатором неотделимые улучшения являются неотъемлемой частью арендованного имущества и не остаются на балансе у арендатора, и что для капитальных вложений в арендованные объекты основных средств установлен особый порядок начисления амортизации.

Однако, это обстоятельство не подтверждает обоснованность отказа в признании соответствующей части расходов налогоплательщика на капитальные вложения.

Действительно, неотделимые улучшения являются неотъемлемой частью арендованного имущества, что обусловлено положениями гражданского законодательства (п. 2 ст. 623 ГК РФ). Однако само по себе это обстоятельство не влияет на возможность применения амортизационной премии, поскольку это не предусмотрено главой 25 НК РФ.

Более того, законодатель прямо предусмотрел, что несмотря на то, что неотделимые улучшения являются частью имущества арендодателя, если их стоимость не возмещается последним, то соответствующие расходы могут уменьшать налогооблагаемую прибыль арендатора путём начисления амортизации (п. 1 ст. 256 НК РФ).

Также глава 25 НК РФ не увязывает право на применение амортизационной премии с тем, у кого на балансе учитываются неотделимые улучшения. Следовательно, это обстоятельство не влияет на право налогоплательщика единовременно учесть часть капитальных вложений.

Кроме того, инспекцией не было учтено, что все неотделимые улучшения, произведенные обществом, создаются исключительно в его интересах как арендатора помещений, и на этом основании расходы на данные улучшения не компенсируются арендодателем.

В соответствии с разъяснениями Минфина России (письмо от 24.10.2008 г. № 03-05-04-01/37) для целей бухгалтерского учёта капитальные вложения в арендованное имущество, не возмещаемые арендодателем, учитываются именно у арендатора.

При этом, правила ведения бухгалтерского учёта не предусматривают, что такие капитальные вложения не остаются на балансе арендатора, а передаются на баланс арендодателя. Единственное исключение - это ситуация, когда в соответствии с заключённым договором аренды стоимость вложений компенсируется арендодателем (п. 35 Методических указаний по учёту основных средств, утв. Приказом Минфина РФ от 13.10.2003 г. № 91н).

Вместе с тем, условия заключённых заявителем договоров аренды не предусматривают возмещение арендодателями капитальных вложений в арендуемые помещения. Поэтому в рассматриваемой ситуации отсутствуют основания для передачи таких вложений на баланс арендодателей.

Как правильно указал суд первой инстанции, методы и порядок расчёта сумм амортизации урегулированы в ст. 259 НК РФ. Анализ положений этой статьи позволяет сделать вывод, что какие-либо особенности в отношении расчёта амортизации по капитальным вложениям в неотделимые улучшения арендованного имущества законодателем не установлены.

Инспекцией не был установлен капитальный характер спорных расходов.

Налоговый орган, доначисляя налог на прибыль, исходил из предположения, что спорные капитальные вложения в виде неотделимых улучшений арендованных помещений подлежат признанию в порядке, предусмотренном для амортизируемого имущества.

Таким образом, неотделимые улучшения могут учитываться для целей налога на прибыль как через амортизацию, так и путём единовременного признания, если такие работы не связаны с реконструкцией, модернизацией или техническим перевооружением.

Налоговый орган, в ходе проверки надлежащим образом не устанавливал, соответствуют ли спорные работы понятию реконструкции, модернизации или техническому перевооружению.

Как правильно отмечено судом первой инстанции, если бы налоговый орган корректно оценил представленные документы, то было бы установлено, что работы не отвечают признакам работ, предусмотренным п. 2 ст. 257 НК РФ в отношении понятий «реконструкция», «модернизация», «техническое перевооружение».

В данном случае арендованное обществом недвижимое имущество (помещения магазинов) представляло собой помещения, изначально предназначенные для розничной торговли и рассчитанные на определённое количество покупателей. Вследствие этого, спорные работы не были вызваны повышенными нагрузками или новыми качествами объекта.

Отсутствуют и признаки, позволяющие отнести работы к реконструкции, поскольку не выявлена связь переустройства существующих объектов основных средств с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей, наличие проекта реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции, как этого требует п. 2 ст. 257 НК РФ.

Аналогичным образом не зафиксированы в решении и такие обстоятельства, которые бы свидетельствовали о техническом перевооружении (повышение технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей). Замена устаревшего оборудования более производительным, обществом не осуществлялась.

В целом, в результате произведенных обществом работ технико-экономические показатели помещений (площадь, количество несущих стен и т.д.) не увеличились.

Проведение ремонтных работ являлось необходимым условием осуществления налогоплательщиком своей предпринимательской деятельности (например, очевидно, что для торговой деятельности, работы установленного в помещении оборудования, необходимо потребление электроэнергии, что требует присоединения к существующим электрическим мощностям арендодателя и проведения работ по установке светильников с целью освещения помещений).

Необходимость установки временных гипсокартонных конструкций с вмонтированными в них системами вызвана тем, что налогоплательщик, осуществляя торговую деятельность, в целях рационального использования пространства, вынужден производить деление функциональных зон в едином (как оно передано ему по договору аренды) по сути помещении, не производя расширения данного помещения. При этом арендодатель намеренно предоставляет помещение без деления на функциональные зоны, чтобы каждый арендатор мог самостоятельно определить подходящую под потребности того или иного вида их деятельности планировку помещений. Это дает арендаторам свободу в выборе оформления помещения. Так, происходит разделение кассовой зоны, подсобных и служебных помещений, примерочных, основного торгового зала и т.п. Каждая из этих функциональных зон должна быть оборудована соответствующими системами, обеспечивающими нормальные условия труда для сотрудников налогоплательщика, а также необходимый комфорт пришедшим в магазин покупателям. Все указанные системы по причине их отделимости при расторжении договора аренды останутся в распоряжении налогоплательщика. Последующие арендаторы этих помещений произведут самостоятельное зонирование исходя из своих целей деятельности и представлений о дизайне помещений. Воспользоваться фирменным дизайном (цветовые решения оформления помещения и т.п.) новые арендаторы будут не вправе, поскольку иное нарушало бы права налогоплательщика на распоряжение собственным фирменным стилем, что является недопустимым в отсутствие надлежащим образом заключенного с правообладателем лицензионного договора.

Таким образом, характер выполненных работ не свидетельствует о том, что в результате произведены реконструкция, техническое перевооружение или модернизация арендуемых помещений, поскольку не изменилось технологическое или служебное назначение здания, также не изменилось функциональное назначение отремонтированных помещений. Арендуемые помещения до и после ремонта использовались в качестве помещений для магазинов розничной торговли.

Спорное оборудование и иное имущество являются собственностью заявителя и числятся у него на балансе.

Налоговый орган не учитывает, что почти все спорные объекты являются основными средствами, принадлежащими обществу на праве собственности и учитываемыми на его балансе (в материалы дела представлены карточки счета 01 «Основные средства» за 2010 и 2011 гг.

Согласно п. 1 ст. 258 НК РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями этой статьи и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством РФ.

Руководствуясь этими положениями, налогоплательщик в учете отражал спорные объекты в качестве самостоятельных основных средств с распределением по соответствующим амортизационным группам. При этом определение срока полезного использования, соответствующего сроку аренды (в части электрических работ и др.), вызвано тем, что в классификации основных средств, утверждаемой Правительством РФ, отсутствует такой объект, а, следовательно, налогоплательщик вправе самостоятельно определить срок полезного использования.

Согласно п. 6 ст. 258 НК РФ «для тех видов основных средств, которые не указаны в амортизационных группах, срок полезного использования устанавливается налогоплательщиком в соответствии с техническими условиями или рекомендациями изготовителей». Техническим условием в рассматриваемой ситуации является срок пребывания общества в арендуемых помещениях торговых центров.

Пункт 1 ст. 623 ГК РФ предусматривает, что произведенные арендатором отделимые улучшения арендованного имущества являются его собственностью. Поскольку указанное в таблице оборудование может быть отделено от арендуемых помещений, оно обоснованно учитывается налогоплательщиком как собственное имущество.

Как правильно указал суд, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой группе расходов отнести спорные затраты по арендованным помещениям.

Суд первой инстанции правомерно сослался на то, что в соответствии с п. 4 ст. 252 НК РФ в том случае, если некоторые затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он отнесет такие затраты. Следовательно, спорные расходы в любом случае подлежали учету при исчислении налога на прибыль либо в качестве текущих расходов, либо через амортизационные отчисления.

Согласно п. 2 ст. 260 НК РФ расходы на ремонт арендованных основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат.

Таким образом, решение суда является законным и обоснованным, соответствует материалам дела и действующему законодательству, в связи с чем отмене не подлежит.

Нормы материального права были правильно применены судом. Нарушений норм процессуального права, которые могли бы повлечь отмену судебного акта, проверкой не установлено.

Апелляционной инстанцией рассмотрены все доводы апелляционной жалобы, однако они не опровергают выводы суда, положенные в основу решения, и не могут служить основанием для отмены решения и удовлетворения апелляционной жалобы.

С учетом изложенного, руководствуясь ст.ст.110, 266, 268, 269, 271 АПК РФ, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 22.04.2014 г. по делу № А40-21653/14 оставить без изменения, а апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Федеральный арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья: Н.О. Окулова

Судьи: Р.Г. Нагаев

Е.А. Солопова

Телефон справочной службы суда – 8 (495) 987-28-00.