Гражданский кодекс часть 1

от заинтересованного лица – Шастина Ю.В. по дов. № ММВ-24-7/65 от 14.02.2013, Ханафина К.А. по дов. № ММВ-24-7/341 от 05.09.2013, Дмитриев Ю.А. по дов. № ММВ-24-7/66 от 14.02.2013, Кочкин А.С. по дов. № ММВ-24-7/411 от 14.11.2013, Ревякин А.В. по дов. № ММВ-24-7/410 от 14.10.2013

УСТАНОВИЛ:

ОАО «Челябинский металлургический комбинат» (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы (с учетом уточнения заявленных требований) о признании недействительным решения ФНС России (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган) от 24.08.2012 № 2-3-10/24 об отказе в привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части пунктов 7, 8, 10, а также пункта 13 в части доначисления налога на прибыль в размере 21385,52 руб.

Определением от 09.09.2013 в связи с отказом заявителя от части требований прекращено производство по делу в части признания недействительным решения ФНС России от 24.08.2012 № 2-3-10/24 по пункту 13 в части включения в состав расходов по налогу на прибыль за 2007г. суммы НДС, уплаченной в 2006г. в размере 5666722,51 руб., повлекшего за собой неуплату налога в размере 1330013,48 руб.

Решением от 25.10.2013 г. заявленные требования удовлетворены частично. Суд решил: Признать недействительным, не соответствующим Налоговому кодексу РФ, решение ФНС России от 24.08.2012 № 2-3-10/24 об отказе в привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части пункта 8, вынесенное в отношении ОАО «Челябинский металлургический комбинат». В удовлетворении остальной части заявления отказать.

Не согласившись с принятым решением в части отклонения заявленных требований, заявитель обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, заявленные требования удовлетворить полностью, указывая на то, что судом при принятии решения неправильно применены нормы материального права и нарушены нормы процессуального права.

Заинтересованное лицо представило отзыв на апелляционную жалобу, в котором просит отказать в удовлетворении апелляционной жалобы, а решение суда оставить без изменения.

Возражений в остальной части решения у налогового органа не имеется, решение суда в части удовлетворения заявленных требований не обжалуется.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представители сторон поддержали свои правовые позиции по спору. Представитель заявителя просил решение суда отменить в обжалуемой части, заявленные требования удовлетворить полностью, а представитель налогового органа просил отказать в удовлетворении апелляционной жалобы.

Законность и обоснованность принятого решения в обжалуемой части проверены апелляционной инстанцией в порядке ст.266,ч.5 ст.268 АПК РФ.

Изучив представленные в деле доказательства, заслушав представителей сторон, рассмотрев доводы апелляционной жалобы и отзыва, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения решения арбитражного суда, принятого в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах и обстоятельствами дела, и удовлетворения апелляционной жалобы, исходя из следующего.

Как следует из материалов дела, ФНС России проведена повторная выездная налоговая проверка заявителя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) по налогу на прибыль и НДС за период с 01.01.2007г. по 31.12.2007г. По результатам проверки составлен акт выездной налоговой проверки № 2-3-10/11 от 10 мая 2012 года, с учетом представленных заявителем возражений ФНС России вынесено решение № 2-3-10/24 от 24.08.2012г., которое было обжаловано заявителем в ФНС России в апелляционном порядке.

Решением от 22.11.2012 № ММВ-21-9/185@ решение, вынесенное по результатам проверки, оставлено без изменения, апелляционная жалоба без удовлетворения.

Общество оспорило решение налогового органа № 2-3-10/11 от 10 мая 2012 года в судебном порядке в вышеуказанной части.

Арбитражный апелляционный суд, исследовав и оценив представленные в деле доказательства в их совокупности и взаимной связи, считает, что судом первой инстанции полно и всесторонне установлены обстоятельства по делу и им дана надлежащая правовая оценка.

По пункту 7 решения налогового органа установлено, что Общество в нарушение пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) неправомерно занизило налоговую базу по налогу на прибыль организаций за 2007 год в связи с неправомерным отнесением на расходы документально неподтвержденных затрат в размере 204 660 918,66 рублей, что повлекло неуплату налога на прибыль организаций за 2007 год в размере 49 118 620 рублей.

Основанием для начисления налога на прибыль организаций за 2007 год в размере 49 118 620 рублей является выявленное отклонение максимально возможного расхода кокса и коксовой мелочи от данных Общества по расходу кокса и коксовой мелочи, отраженных в сводах затрат (регистры налогового учета), оборотных ведомостях.

Как установлено инспекцией, ОАО «ЧМК» в агломерационном производстве учитывает стоимость кокса, использованного в процессе производства науглероживателя, в целях налогообложения как в качестве коксовой мелочи, так и в качестве науглероживателя, что является одним и тем же сырьем, прошедшим процесс сушки. Стоимость мелких фракций кокса Общество относит на расходы доменного и агломерационного производств. Данные обстоятельства приводят к задвоению учета затрат при исчислении налога на прибыль организаций.

Суд первой инстанции отказывая в удовлетворении требований Общества по данному эпизоду пришел к обоснованному выводу о правомерности позиции налогового органа о задвоении учета затрат при исчислении налога на прибыль организаций, при этом вывод сделан судом на основании исследования представленных в материалы дела оборотных ведомостей по материальным запасам по агломерационному производству, сводов затрат по агломерационному производству, оборотных ведомостей по материальным запасам доменного цеха, технических инструкций, регламентирующих технические производственные процессы на предприятии и других документов.

Оценив доводы сторон и представленные по делу доказательства с учетом положений ст. 71 АПК РФ, суд апелляционной инстанции полагает выводы суда первой инстанции мотивированными, соответствующими обстоятельствам дела и требованиям закона.

Относительно доводов апелляционной жалобы, сделанных на основании представленных с жалобой расшифровок себестоимости товаров доменного и агломерационного производства и схемы (приложение № 5, № 6, № 7 к апелляционной жалобе), то суд апелляционной инстанции полагает их необоснованными, поскольку Общество не представляло указанные документы в рамках рассмотрения настоящего дела в суде первой инстанции.

В соответствии со ст. 268 АПК РФ дополнительные доказательства принимаются арбитражным судом апелляционной инстанции, если лицо, участвующее в деле, обосновало невозможность их представления в суд первой инстанции по причинам, не зависящим от него.

Представляя дополнительные документы, налогоплательщик в нарушение статьи 268 АПК РФ не привел доказательств наличия уважительных причин невозможности предоставления данных документов в суд первой инстанции, ссылаясь при этом на указанные документы в качестве доказательств, свидетельствующих о неправомерности вынесенного судебного акта.

Судом апелляционной инстанции рассмотрено ходатайство о приобщении к материалам дела дополнительных доказательств, приложений № 5, № 6, № 7 к апелляционной жалобе с учетом мнения налогового органа и отклонено, что отражено в протоколе судебного заседания.

В апелляционной жалобе заявитель приводит доводы о неполном исследовании судом первой инстанции обстяотельтсв дела по данному эпизоду, в частности судом, недостаточно были изучены документы внутреннего учета операций, производимых ОАО «ЧМК». По мнению Общества, суд сделал вывод о правомерности позиции налогового органа, при этом не дал оценки доводам общества относительно спорного эпизода.

Данные доводы рассмотрены судом апелляционной инстанции и подлежат отклонению по следующим основаниям.

Как следует из обстоятельств дела и правильно установлено судом первой инстанции, в соответствии с положением «Учетная политика ОАО «Челябинский металлургический комбинат» для целей налогового учета на 2007 год, утвержденным приказом управляющего директора С.Е. Малышева от 29.12.2006 № 746, Общество для целей налогового учета к материалам относит имущество, находящееся у Общества на праве собственности, имеющее материальную форму и выполняющее роль предметов труда, а также средств труда, используемых не более 12 месяцев или стоимость которых не превышает 10 000 руб.

На основании данных складского учета Общества о движении кокса по центральному складу и оборотной ведомости по материальным запасам агломерационного производства установлено, что поступившая на комбинат коксовая мелочь складируется на Центральном складе (грузоотправители - поставщики), складе агломерационного производства (грузоотправители -поставщики, Центральный склад).

Передача кокса и коксовой мелочи между складом, цехами, структурными подразделениями цехов является внутренним перемещением.

В налоговом учете по агломерационному производству Общество отражает в расходах стоимость коксовой мелочи и стоимость науглероживателя. Данное обстоятельство подтверждается сводами затрат по агломерационному и доменному производству за 2007 год.

Так, из представленных налогоплательщиком в ходе повторной выездной налоговой проверки сводов затрат по агломерационному производству за январь 2007 года в подразделение 02 Агломерационного производства поступает кокосовая мелочь в количестве 2 128 тонн. Никаких дополнительных материалов и/или сырья данное подразделение не получает.

Технологические потери (отходы) в подразделении 02 Агломерационного производства не образуются, так как в соответствии со сводом затрат по цеху по строке «итого задано за вычетом угара и отходов» указано то же количество коксовой мелочи в качестве готового продукта, что и при получении подразделением 02 Агломерационного производства - 2 128 тонн.

Таким образом, подразделение 02 Агломерационного производства не осуществляет какого-либо технологического процесса, меняющего первоначальные свойства коксовой мелочи (то есть коксовая мелочь в цехе 02 Агломерационного производства не приобретает новых свойств).

Данная ситуация складывается во всех месяцах проверяемого периода. Передача коксовой мелочи из одного структурного подразделения Агломерационного цеха в другое структурное подразделение того же цеха не должна увеличивать общие расходы агломерационного производства на стоимость приобретения коксовой мелочи.

Пунктом 3.5. Методических положений по планированию, формированию и учету затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг) предприятий металлургического комплекса (Производство агломерата и окатышей) от 03.12.2001 (далее - Методические положения № 1) установлено, что затраты сырья и основных материалов, топлива в шихту суммируются и показываются по позиции «Всего задано».

В регистре налогового учета ОАО «ЧМК» - своде затрат по Агломерационному производству за январь 2007 года стоимость науглероживателя суммирована с коксовой мелочью и входит в состав топлива, находящегося в шихте для производства агломерата (строки: «Итого в условном», «Итого задано»).

Таким образом, доводы налогоплательщика о том, что спорный объем кокса мелкой фракции не учтен в качестве расходов по налогу на прибыль организации, противоречит фактическим обстоятельствам и представленным в материалы дела регистрам налогового учета.

Ссылка Общества на то, что необходимо учитывать операции по графе кредит свода затрат по цеху, является несостоятельной, поскольку данное обстоятельство не свидетельствует о том, что вышеуказанные затраты не были учтены в целях исчисления налога на прибыль организации.

Как правильно отмечает налоговый орган, операции по кредиту счета 20 свидетельствуют лишь об окончании процесса производства продукции и формированию её себестоимости, что полностью соответствует как Инструкции по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н, так и Методическим положениям по планированию, формированию и учету затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг) предприятий металлургического комплекса (Производство агломерата и окатышей) от 03.12.2001.

При этом согласно пункту 5.2. Методических положений № 1 дополнительными расходами, связанными со статьей расходов «Топливо технологическое» может являться статья затрат - сушка шихты перед окускованием.

Вместе с тем, в своде затрат по агломерационному производству за январь 2007 года данная статья затрат не приведена.

Пунктом 3.2. Методических положений № 1 определено, что при сортировке исходных материалов (в том числе крупного кокса), выделенный крупный кокс из общей массы (стоимости) кокса подлежит вычитанию из общей массы (стоимости) кокса. Такое уменьшение стоимости кокса при определении расходов на агломерацию является обоснованным.

Коксовая мелочь фракции 0-10, подлежащая высушиванию, не является крупной фракцией, не участвует в процессе производства агломерата и необоснованно не выделена из общей стоимости топлива в шихте.

Дополнительный учет количества и стоимости коксовой мелочи при «производстве» науглероживателя приводит к необоснованному увеличению затрат (расходов) ОАО «ЧМК».

Как установлено судом, в соответствии со сводом затрат за январь 2007 года Обществом учтены затраты в виде 2128 тонн кокса фракции 0-10ММ и 375 тонн науглероживателя. Коксовая мелочь является сырьем для производства науглероживателя. Науглероживание представляет собой сушку коксовой мелочи.

В соответствии с оборотной ведомостью по балансовому счету 100303 за январь 2007 года остатки науглероживателя на складе на начало месяца составляют 144,4 тонн. По указанной оборотной ведомости отражен отпуск со склада 2 128 тонн кокса фракции 0-10MM и прием 2 128 тонн науглероживателя (кокс прошедший сушку). 2 128 тонн науглероживателя были в последствии отпущены со склада в производство, что отражено в своде затрат по агломерационному производству.

При этом, в соответствии со сводом затрат по агломерационному производству ОАО «ЧМК» в агломерационном производстве учитывает стоимость кокса, использованного в процессе производства науглероживателя, в целях налогообложения как в качестве коксовой мелочи, так и в качестве науглероживателя, то есть допускает двойной учет одних и тех же сумм затрат, что является недопустимым.

Судом первой инстанции обоснованно признан правомерным расчет, произведенный налоговым органом в ходе проведения выездной налоговой проверки, в соответствии с которым выявлено максимальное количество коксовой мелочи, которое могло быть использовано для производства агломерата. В результате применения указанного расчета судом первой инстанции была подтверждена, а налогоплательщиком никак не оспорена невозможность фактического учета кокса в заданных в сводах затрат объемах.

Суд пришел к правильному выводу о том, что Общество необоснованно увеличило расходы агломерационного цеха на стоимость 2 128 тонн коксовой мелочи в январе 2007 года. Указанный подробный расчет представлен налоговым органом в материалы дела в таблице №1 (л.д. 10, т.88).

Как видно из указанной таблицы, стоимость науглероживателя, отпущенного для производства агломерата по данным бухучета, выше стоимости науглероживателя в налоговом учете. При этом в стоимость науглероживателя по данным налогового учета включаются транспортные расходы и расходы по переделу.

Акты, представленные ОАО «ЧМК», подтверждают списание стоимости науглероживателя, включающей в себя стоимость коксовой мелочи, на производство агломерата. При этом стоимость коксовой мелочи при передаче в структурное подразделение 02 Агломерационного производства также включена в состав расходов агломерационного производства.

Так, в январе 2007 года расход коксовой мелочи по данным сводов затрат по агломерационному производству составил 28278 тонн (в т.ч. 375 тонн науглероживателя). Аналогичная ситуация складывается в каждом месяце 2007 года.

На основании вышеизложенного, вывод суда первой инстанции о двойном учете сумм затрат по списанию коксовой мелочи в, производстве, сделанный на основании исследования оборотных ведомостей по материальным запасам за каждый календарный месяц 2007 года по агломерационному производству (код подразделения 02), сводов затрат по агломерационному производству (код подразделения 02) за каждый календарный месяц 2007 года, сводов затрат по агломерационному производству (код подразделения 0203) за каждый календарный месяц 2007 года является обоснованным и соответствующим фактическим обстоятельствам дела.

В апелляционной жалобе заявитель приводит доводы о неправомерности выводов суда первой инстанции о допущенном Обществом задвоении стоимости списания 1 тонны отсевов кокса в Доменном цехе.

Общество указывает на то, что судом не учтены операции по возврату сырья, прошедшего обработку обратно на склад, при которой не производится изменение расходов, учитывающих также и сырье, переданное на обработку.

Указанные доводы рассмотрены и отклоняются судом апелляционной инстанции в связи со следующим.

На основании данных бухгалтерского учета (оборотной ведомости по материальным запасам доменного цеха, оборотной ведомости по материальным запасам агломерационного производства, актов на оприходование ТМЦ собственного производства по доменному цеху, требований-накладных) налоговым органом установлено движение кокса в доменном цехе.

Стоимость кокса, поступившего от поставщиков и отпущенного в производство в январе 2007 года, составила 3 600 руб. за 1 тонну.

Пунктом 3.7 Инструкции ТИ-Д-06-2004 «Управление доменной плавкой» установлено, что в доменные печи загружается кокс фракции + 25 мм. Размер кокса определяется калибровочными ситами.

Таким образом, кокс, поступающий в Доменный цех, разделяется на кокс прошедший калибровку и отсевы кокса, представляющие собой часть покупного сырья, не прошедшего калибровку (просеивание).

Согласно пунктам 2.8.1. и 3.9.1. ТИ-Д-06-2004 мелкие фракции кокса (отсевы кокса), выделенные при просеивании, передаются в Агломерационное производство в целях использования в процессе производства агломерата в качестве компонента аглошихты.

В соответствии с оборотной ведомостью по материальным запасам Доменного цеха за январь 2007 года стоимость отсеянной коксовой мелочи относится Обществом на расходы Доменного цеха в размере 3 600 руб.

Согласно пунктам 5.9.4 и 5.9.5. положения «Учетной политики ОАО «Челябинский металлургический комбинат» для целей бухгалтерского учета на 2007 год к готовой продукции относятся передельный чушковый чугун и литейный чушковый чугун, к попутной продукции относятся доменный газ, доменный шлак, скардовины.

При этом к попутной продукции относится продукция, получаемая при выработке основной продукции, отвечающая по качеству установленным стандартам и технологическим условиям для дальнейшей переработки или отпуска на сторону.

Характер и способы образования и дальнейшего использования отсевов кокса соответствуют понятию «попутная продукция». Вместе с тем, в пункте 5.9.5. Положения отсевы кокса не поименованы в качестве попутной продукции, что свидетельствует о не отнесении заявителем отсевов кокса к попутной продукции.

Согласно пункту 5.6.7. Положения «Учетной политики ОАО «Челябинский металлургический комбинат» для целей бухгалтерского учета на 2007 год отсевы кокса не относятся к возвратным отходам остатки материально-производственных запасов, которые в соответствии с технологическим процессом передаются в другие подразделения в качестве полноценного сырья (материалов) для производства других видов товаров, а также попутная продукция, получаемая в результате осуществления технологического процесса.

В соответствии с пунктом 2.1.2.1.1. Учетной политики при определении стоимости материалов для целей налогообложения учитываются следующие особенности: материалы, изготовленные собственными силами, принимаются для целей налогообложения в оценке бухгалтерского учета.

При этом бухгалтерский учет ОАО «ЧМК» ведется наряду с нормативными актами Минфина России, определяющими методологические основы, а также порядок организации и ведения бухгалтерского учета, Методическими рекомендациями по планированию, формированию и учету затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг) предприятий металлургического комплекса, утвержденными Департаментом промышленности Министерства промышленности и энергетики Российской Федерации, от 08.10.2004.

Согласно пункту 3.14 Раздела 9. «Доменное производство» методических рекомендаций по планированию, формированию и учету затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг) предприятий металлургического комплекса» расходы по отсеву кокса на складах и под бункерами доменного цеха в себестоимость металлургического кокса не входят, а включаются в соответствующие статьи расходов по переделу.

Согласно пункту 5.2. Методических положений № 1 топливо, являющееся попутной продукцией цехов своего предприятия, отражается по учетным ценам, установленным предприятием.

На ОАО «ЧМК» цена 1 тонны коксовой мелочи, поступившей в агломерационное производство из доменного цеха, установлена в размере 1 921 руб.

Таким образом, Обществом допущено задвоение стоимости списания 1 тонны отсевов кокса в Доменном цехе в размере 1921 руб. (непонесенные затраты на приобретение 1 тонны кокса).

В этой связи расходы на производство основной продукции Доменного цеха не уменьшаются на учетную стоимость отсевов кокса, образованную в месте возникновения затрат (Агломерационном производстве).

Вместе с тем, налогоплательщиком не представлены какие-либо документы, подтверждающие корректировку показателей регистров налогового учета об уменьшении стоимости кокса (коксовой мелочи), отнесенной на расходы Доменного цеха при передаче отсевов кокса (косовой мелочи) для производства агломерата по учетным ценам.

Доказательств обратного не представлено.

Таким образом, вывод суда первой инстанции о двойном отражении одних и тех же затрат документально подтвержден и обоснован, что подтверждается представленными оборотными ведомостями по материальным запасам за каждый календарный месяц 2007 года по агломерационному производству, сводами затрат по агломерационному производству за каждый календарный месяц 2007 года, а также оборотными ведомостями по материальным запасам доменного цеха за каждый календарный месяц 2007 года (сводами затрат по доменному цеху за каждый календарный месяц 2007 года, не раскрывающими состав прочих расходов доменного цеха).

По п.10 решения налогового органа налоговым органом сделан вывод о занижении налоговой базы при исчислении налога на прибыль организаций за 2007 год в связи с тем, что Общество на расходы для производства агломерата отнесло сырья больше, чем фактически израсходовало. Основанием для этого послужило сравнение данных, отраженных в первичных документах налогоплательщика (рапорты по форме ШРШП-02) с данными свода затрат по агломерационному производству за 2007 год.

При рассмотрении дела судом первой инстанции на основании исследования первичных документов Общества и регистров налогового учета признано правомерным доначисление сумм налога по основаниям, изложенным в пункте 10 Решения.

Суд первой инстанции признал неправомерным списание сырья на затраты с учетом данных, содержащихся в актах пересортицы налогоплательщика, в силу того, что указанные документы не отвечают требованиям первичных документов, установленным статьей 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», а показатели данных документов определяются сотрудниками Заявителя «на глаз», в связи с чем суд первой инстанции обоснованно посчитал, что акты пересортицы не могут содержать достоверные данные об объемах списанного сырья.

Оценив доводы сторон и представленные по делу доказательства с учетом положений ст. 71 АПК РФ, суд апелляционной инстанции полагает выводы суда первой инстанции по данному эпизоду мотивированными, соответствующими обстоятельствам дела и требованиям закона.

Является несостоятельным довод Общества о том, что несоответствие актов пересортицы требованиям статьи 9 Закона «О бухгалтерском учете» не является препятствием для применения указанных документов в целях налогового учета в силу характера содержащейся в этих документах информации.

Статьей 252 НК РФ предусмотрено, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст.265 НК РФ убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Требования к обязательным реквизитам первичных документов, подтверждающих факты финансово-хозяйственной деятельности Общества, перечислены в статье 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете». В указанной норме содержится указание на необходимость наличия в первичном документе таких реквизитов как измерители хозяйственной операции в денежном выражении.

Вместе с тем, вышеуказанные реквизиты в актах пересортицы Заявителя отсутствуют, следовательно, форма Акта пересортицы, применяемого Обществом, не соответствует статье 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» и не подтверждает факты финансово-хозяйственной деятельности.

Ссылка Общества на отсутствие подобного реквизита в качестве обязательного в Федеральном законе от 06.12.2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» не может быть принята в силу того, что указанный Федеральный закон не действовал на момент оформления спорных документов (2007 год), соответственно, не регулировал порядок оформления первичных документов.

Возможность оформления первичных документов без учета требований статьи 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете», действовавшего в проверяемый период, законодательством не предусмотрена.

В апелляционной жалобе налогоплательщиком приводятся доводы о том, что оценка остатков сырья, осуществленная «на глаз», является абсолютно достоверной и предусмотрена регламентом по учету расхода шихтовых материалов на производство агломерата и остатков на складах комбината, утвержденном Техническим директором 19.09.2006 года.

Однако, указанный довод также был предметом рассмотрения в суде первой инстанции и правомерно отклонен судом с учетом оценки технических инструкций, методических рекомендаций, первичных документов, а также показаний сотрудников ОАО «ЧМК», задействованных в производственном процессе комбината.

Технические инструкции Общества, устанавливающие порядок хранения и использования сырья в аглопроизводстве, исключают возможность образования смешивания материалов, на которое указывает налогоплательщик в жалобе.

Кроме того, порядок отпуска сырья с усредненного склада в аглопроизводство предусматривает взвешивание материалов и составление первичных документов по результатам взвешивания, которыми и руководствовался налоговый орган при определении материальных затрат.

Усреднение аглосырья на складе и его отгрузка осуществляются в соответствии с ТИ-АГП-15-2007 «Прием, усреднение и выдача железорудного сырья на усреднительном складе аглопроизводства».

В разделе 7 «Учет и контроль железорудного сырья и его усреднения» данной Инструкции указано, что каждый компонент аглошихты, поступающий на усреднение для аглофабрики № 2, провешивается на автоматических весах, установленных на конвейере № 2. Данные о массе провешенных материалов автоматически фиксируются в базе данных усреднительного склада и записываются в технологическом журнале оператором (пункт 7.2. Инструкции).

Пунктом 2.17. Инструкции («Складирование и усреднение материалов») предусмотрено, что во избежание смешивания различных материалов между основаниями штабелей должна быть четкая граница, а в траншее вагоопрокидывателя расстояние между ними - не менее двух метров.

В соответствии с пунктом 3.2.1.1. Инструкции заборщик траншейный, предназначенный для забора шихтовых материалов из приемной траншеи и их отгрузки на конвейер для дальнейшей передачи с перегрузочного конвейера на конвейер укладчика. На конвейере установлены конвейерные весы для учета и контроля количества компонента, укладываемого в штабель.

Помимо того, что технической инструкцией предусмотрен порядок хранения сырья, исключающий возможность смешивания материалов, также на ОАО «ЧМК» осуществляется взвешивание каждого компонента, поступающего на аглофабрику. Данный факт подтверждается первичным учетным документом - ШРШП, содержащим в себе данные подтвержденные взвешиванием материалов.

Таким образом, приведенные положения ТИ-АГП-15-2007 опровергают доводы апелляционной жалобы налогоплательщика о невозможности определения веса каждого компонента сырья, поступающего на усреднение, и о якобы имеющем место «смешивании отдельных количеств сырья разных компонентов между собой».

Сравнительный анализ первичных документов, расчетов остатков, составленных на основании геодезических замеров, и регистров налогового учета подтверждает недостоверность данных, отраженных в актах пересортицы налогоплательщика.

«Методическими рекомендациями по планированию, формированию и учету затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг) предприятий металлургического комплекса» не предусмотрена корректировка расхода сырья между разными компонентами.

В соответствии с пунктом 3.4. Рекомендаций для правильного учета фактического расхода сырья, материалов и топлива на первое число каждого месяца проводятся контрольные инвентаризации их наличия в бункерах, на рудном дворе и других складах.

Выявленные в результате контрольных проверок отклонения фактического наличия сырья, материалов и топлива от учетных данных, за исключением недостач, подлежащих взысканию с виновных лиц, учитываются в расходах по соответствующим видам материалов за отчетный период и отражаются в расходах по видам агломерата (окатышей). При этом, пересортица различных компонентов сырья не предусмотрена ни Методическими указаниями по бухгалтерскому учету МПЗ, ни Рекомендациями.

В ходе проведения проверки Заявителем были представлены ежемесячные акты замеров сырья и топлива в агломерационном производстве, на основании которых налоговым органом произведена сверка данных по фактическим остаткам сырья и топлива (геодезические замеры) и данных складского учета (оборотная ведомость М-08).

Из указанного анализа следует, что количественные данные складского учета (бухгалтерского учета) не совпадают с данными маркшейдерских замеров.

Представленные расчеты остатков железорудного сырья, составленные на основании геодезических замеров, свидетельствуют о недостоверном бухгалтерском учете.

Так, по состоянию на 01.01.2007 фактический остаток аглоруды Михайловского ГОКа составил 50 972 тонны. Вместе с тем, по данным складского (бухгалтерского учета) остаток аглоруды составил 55 972 тонны.

Отклонение составило 5 000 тонн. На это же отклонение в январе 2007 откорректированы расходы для целей бухгалтерского и налогового учета в соответствии с актом пересортицы.

Следовательно, увеличение остатков ведет к увеличению расхода сырья, а корректировка актами пересортицы остатков на начало следующего месяца приводит к искажению остатков текущего месяца.

Вместе с тем, отражение количества остатков сырья, отличного от фактического, полученного на основании маркшейдерских замеров, не предусмотрено ни одним нормативным документом, регламентирующим бухгалтерский или налоговый учет.

При таких обстоятельствах данные, использованные налоговым органом относительно фактического объема использованного на производстве сырья, подтверждаются совокупностью первичных документов по форме ШРШП-02, а также данных геодезических замеров остатков сырья. Указанные документы подтверждают наличие противоречий в объемах, содержащихся в актах пересортицы налогоплательщика и в фактических объемах сырья.

Суд первой инстанции, оценивая порядок оформления и содержание актов пересортицы, а также информацию из других документов оперативного учета, использованного на производстве пришел к обоснованному выводу о том, что акты пересортицы не могут достоверно отражать объем списанных в производство материалов.

Из содержания протоколов допросов сотрудников цеха шихтоподготовки следует, что объем корректировок в актах пересортицы указывается на основании приблизительных визуальных оценок сотрудников Общества. При этом, в актах пересортицы в ряде случаев нашли отражение корректировки с точностью до тонны.

Кроме того, налогоплательщик ежемесячно на последнее число месяца кроме Актов пересортицы проводит инвентаризацию остатков сырья на складах. В том числе производятся замеры и в приемной траншее, что наглядно видно из формы СОЖР-2 «Расчет остатков ЖПС на основании геодезических замеров». В соответствии с приложением 2 к учетной политике ОАО «ЧМК» на 2007 год указанная форма также является первичным учетным документом.

Налогоплательщик принимает к учету условные показатели, не основанные на измерении, а данные геодезических замеров, произведенные с квалифицированным специалистом, никаким образом не отражаются в актах пересортицы.

С учетом указанных обстоятельств, суд первой инстанции пришел к обоснованным выводам о том, что учет материальных затрат в части списанного по актам пересортицы сырья не соответствует требования, предъявляемым Методическими рекомендациями по планированию, формированию и учету затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг) предприятий металлургического комплекса, Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Министерства финансов Российской Федерации от 28.12.2001 № 119н, и Федеральному закону от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете».

В рассматриваемом случае суд первой инстанции обоснованно руководствовался первичными документами по форме ШРШП-02.

Из пункта 7.2 Инструкции ТИ-АГП-15-2007 следует, что каждый компонент аглошихты, поступающий на усреднение для аглофабрики № 2, провешивается на автоматических весах типа MSI, установленных на конвейере № 2. Масса смеси, перекладываемой из начального (конечного) конуса в формируемый штабель, провешивается на автоматических весах типа MSI, установленных на складском конвейере № 4. Данные о массе провешенных материалов автоматически фиксируются в базе данных усреднительного склада и записывается в технологическом журнале оператором УС.

Из пункта 7.3 Инструкции ТИ-АГП-15-2007 следует, что масса усредненной аглошихты, поступающей на аглофабрику № 2, определяется с помощью автоматических весов типа MSI, установленных на магистральном конвейере № 2, и фиксируется оператором комплекса и дозировщиком аглофабрики № 2.

Таким образом, на основании Инструкции ТИ-АГП-15-2007 сырье взвешивается на автоматических весах. Первичным документом, в котором отражается взвешивание каждого компонента сырья, является рапорт ШРШП-02.

Следовательно, первичным документом, подтверждающим количество компонентов, переданных на усреднение, является рапорт ШРШП-02, в силу того что показатели указанного документа формируются на основании точного взвешивания подаваемого сырья.

Акты пересортицы, на основании которых Обществом учитываются расходы сырья в агломерационном производстве, не являются надлежащим подтверждением.

По п. 13 решения налогового органа установлено, что Общество в нарушение статей 247, 252, 265, 266, 272 НК РФ занизило налоговую базу по налогу на прибыль организаций за 2007 год на сумму 5 755 829 рублей, что повлекло неуплату (неполную уплату) налога на прибыль организаций за 2007 год в размере 1 381399 рублей, поскольку Обществом неправомерно отражены в расходах суммы НДС, уплаченные при не подтверждении экспорта товаров в порядке, предусмотренном статьей 165 НК РФ.

В связи с принятием постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.04.2013 № 15047/12 от 09.04.2013 и с учетом выводов, изложенных в указанном постановлении, Обществом в рамках рассмотрения судебного дела подано заявление о частичном отказе от исковых требований в части НДС.

Частичный отказ мотивирован тем, что в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.04.2013 № 15047/12 указано на то, что с учетом подпункта 1 пункта 7 статьи 272 НК РФ такая сумма НДС подлежит отражению в составе расходов в периоде уплаты налога в бюджет, в связи с чем налогоплательщик отказался от своих претензий в части затрат, которые приходятся на иные налоговые периоды.

Налогоплательщик оспаривал в суде первой инстанции пункт 13 Решения в части признания неправомерным включения в состав затрат расходов по начисленному и уплаченному в 2007 году НДС, в связи с отсутствием документального подтверждения обоснованности применения ставки 0% при осуществлении экспорта.

В удовлетворении требований по указанному эпизоду с учетом уточнений позиции Общества было правомерно отказано судом.

Заявитель не согласен с обжалуемым решением суда в указанной части и считает, что при рассмотрении спора по существу судом неправильно применены нормы материального права, спорные затраты являются документально подтвержденными и экономически обоснованными. Кроме того, в подтверждение своей позиции Общество ссылается на постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.04.2013 № 15047/12.

Доводы Заявителя по указанному эпизоду рассмотрены судом апелляционной инстанции и подлежат отклонению по следующим основаниям.

Как следует из обстяотельтсв дела, в декабре 2006 г. налогоплательщиком было осуществлено временное таможенное декларирование товара (прутки из нелегированной стали) в общем объеме 3 483 560 кг., на основании чего составлена временная периодическая декларация № 0007839. Впоследствии по факту экспорта составлены полные грузовые таможенные декларации № 0002320 и № 0002805, в соответствии с которыми фактический вес товара, пересекший границу, составил 3 432 472 кг.

Налогоплательщик утверждает, что в связи с тем, что подтвердить экспорт 51 088 кг товара не представляется возможным, и утрачена возможность подтвердить обоснованность применения ставки 0% для НДС в отношении указанного объема товара, налогоплательщик обязан исчислить и уплатить НДС в бюджет за счет собственных средств, а понесенные затраты включить в состав расходов по налогу на прибыль организаций.

В соответствии с пунктом 19 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде сумм налогов, предъявленных в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг).

Данное правило должно применяться для всех случаев, в которых налогоплательщик, выступая в качестве продавца, имеет право на получение денежных средств от покупателя, которые выступят в качестве источника начисления и выплаты НДС в бюджет.

При этом, при осуществлении экспорта товара налогоплательщик предъявляет НДС покупателю по ставке 0%, но, в свою очередь, имеет обязанность в случае непредставления документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ, начислить и уплатить начисленный по общеустановленной ставке НДС в бюджет РФ за счет собственных средств. В таком случае у налогоплательщика может возникнуть право по отражению уплаченного в бюджет НДС в составе затрат при исчислении налога на прибыль организаций, на что и указал Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 09.04.2013 № 15047/12.

Вышеуказанное утверждение налогоплательщика является неправомерным в силу того, что факт экспорта вышеуказанного объема товаров и помещения товаров под соответствующий таможенный режим отсутствуют как таковые, что подтверждается полными грузовыми таможенными декларациями.

В рассматриваемом случае налогоплательщик ошибочно связывает факт оформления временных периодических деклараций с основанием для применения ставки, предусмотренной пунктом 1 статьи 164 НК РФ (0%) в отношении всего объема экспортируемых товаров.

Пунктом 1 статьи 165 НК РФ установлено, что налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, а также товаров, помещенных под таможенный режим свободной таможенной зоны, при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ.

Содержание пункта 1 статьи 164 НК РФ позволяет сделать вывод о том, что нулевой ставкой НДС облагаются лишь операции по экспорту товаров, прошедших процедуру таможенного оформления (задекларированных товаров). Товары, не прошедшие таможенное оформление, не могут признаваться товарами, вывезенными в таможенном режиме экспорта.

Временные декларации могут быть поданы в отношении товаров, экспортная поставка которых запланирована во исполнение экспортных контрактов. Временная декларация свидетельствует лишь о намерении экспортировать товар в приблизительно определенном объеме и уведомлении об этом таможенного органа, но не подтверждает факт экспорта.

Вместе с тем, в пункте 1 статьи 164 НК РФ речь идет о реализации товаров, непосредственно вывезенных в таможенном режиме экспорта, по которым в налоговые органы представлены документы в соответствии со статьей 165 НК РФ. Таким образом, временная таможенная декларация согласно налоговому законодательству не может повлечь правовых последствий в виде нулевой ставки налога, в отличие от полных таможенных деклараций, на которых сотрудником таможни проставляется отметка «Товар вывезен» и указан соответствующий объем экспортируемого товара. На временной декларации указанная отметка не проставляется, а проставляется лишь отметка «выпуск разрешен».

Кроме того, в письме Общества от 29.05.2007 № 57-5/109, адресованного начальнику таможенного поста налогоплательщик, в связи с обнаружением недостачи в порту при отгрузке товара, просит снять с таможенного контроля по ВПД 10504030/261206/0007839 - 51 088 кг товара.

Данное обстоятельство подтверждает, что в отношении указанного объема товара оснований для применения нулевой ставки НДС, установленной п. 1 ст. 164 НК РФ не было изначально, то есть не было самой экспортной операции. Следовательно, у налогоплательщика также отсутствовала обязанность применять к указанной экспортной поставке товара положения статьи 165 НК РФ.

Вышеизложенные обстоятельства подтверждают неприменимость в рассматриваемом случае позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.04.2013 № 15047/12 в связи с существенным отличием фактических обстоятельств дела по сравнению с рассматриваемым.

При наличии указанных обстоятельств оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции и удовлетворения требований заявителя апелляционной жалобы не установлено.

Обжалуемое решение суда первой инстанции соответствует нормам материального и процессуального права, судом первой инстанции правильно установлены обстоятельства, имеющие значение для дела, полно, всесторонне и объективно исследованы представленные доказательства в их совокупности и взаимной связи, и сделаны правильные выводы, соответствующие фактическим обстоятельствам и представленным доказательствам, основанные на правильном применении норм материального права.

Нарушений норм процессуального права, которые могли бы повлечь отмену судебного акта, проверкой не установлено.

Апелляционной инстанцией рассмотрены все доводы апелляционной жалобы, однако они не опровергают выводы суда, положенные в основу решения, и не могут служить основанием для отмены решения и удовлетворения апелляционной жалобы.

Расходы по оплате госпошлины по апелляционной жалобе распределяются в соответствии со ст.110 АПК РФ и относятся на заявителя.

С учетом изложенного, руководствуясь ст.ст.110, 266, 268, 269, 271 АПК РФ, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 25 октября 2013 года по делу № А40-163874/12 оставить без изменения, а апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Федеральный арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья: Н.О. Окулова

Судьи: В.Я. Голобородько

Р.Г. Нагаев

Телефон справочной службы суда – 8 (495) 987-28-00.