Гражданский кодекс часть 1

ОАО «Российские железные дороги» (далее - общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд г.Москвы с заявлением к МИФНС России крупнейшим налогоплательщикам № 6 (далее – инспекция, заинтересованное лицо, налоговый орган) о признании недействительным решения от 20.09.2006 № 57-14/259 об отказе в привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления ОАО «РЖД» НДС в сумме 33 810 436 руб. за май 2006г.

Решением Арбитражного суда г.Москвы от 11.04.2007 требования заявителя удовлетворены в полном объеме.

Не согласившись с принятым решением, заинтересованное лицо обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований, указывая на нарушение судом норм материального права.

Заявитель в представленном отзыве просит решение суда оставить без изменения, а апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Законность и обоснованность принятого решения проверены судом апелляционной инстанции в порядке ст.ст. 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Изучив представленные в дело доказательства, заслушав лиц, участвующих в деле, рассмотрев доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для отмены решения суда и удовлетворения апелляционной жалобы исходя из следующего.

Как следует из документов, представленных в дело и правильно установлено судом первой инстанции, 20 июня 2006 года налогоплательщик представил в инспекцию налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость за май 2006г., согласно которой, налоговая база составила 99 400 372 508 руб., общая сумма НДС, подлежащая вычету, составила 14 418 269 796 руб.

По итогам камеральной налоговой проверки налоговой декларации, 20.09.2006 инспекцией вынесено решение № 57-14/259 «Об отказе в привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения», в соответствии с которым, отказано в привлечении к ответственности ОАО «РЖД» за совершение налогового правонарушения; обществу предложено уплатить налог на добавленную стоимость за май 2006г. в размере 33 810 436 руб., внести необходимые исправления в бухгалтерский учет.

Основаниями для принятия указанного решения послужили следующие обстоятельства.

Из представленных к камеральной проверке международных перевозочных документов следует, что общество фактически участвовало в перевозке грузов изотермическими вагонами по территории Российской Федерации, либо транзитом через территорию РФ. При этом необходимых отметок об аренде с указанием железнодорожной администрации – арендатора, ее кода, срока аренды с учетом возврата на дорогу – собственника в представленных документах не содержится.

Таким образом, сумма, заявленная по филиалу ОАО «РЖД» - «Рефсервис» в размере 7 206 490 руб., как не подлежащая налогообложению заявлена налогоплательщиком неправомерно. Сумма заниженного и не полностью уплаченного в бюджет налога на добавленную стоимость вследствие занижения налоговой базы составила 1 297 168 руб.

Из представленных к проверке документов усматривается, что реализация услуг по перевозке пассажиров и багажа, по которой в апреле 2006г. не подтверждена обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов, составила 415 720 456 руб.

Согласно п.9 ст. 165 НК РФ, в случае если налогоплательщиком не собран полный пакет документов, подтверждающий право на применение налоговой ставки 0 процентов при реализации услуг по перевозке пассажиров и багажа, у налогоплательщика возникает обязанность в отчетном периоде исчислить и уплатить в бюджет НДС по ставке 18 процентов.

Ввиду того, что в подтверждение реализации за май 2006г. в размере 415 720 455 руб., не собран пакет документов, предусмотренный ст. 165 НК РФ, с данной реализации налогоплательщиком должен быть исчислен НДС, отражен в Разделе 3 декларации по НДС по ставке 0 процентов за май 2006г., перенесен в Раздел 2.1 основной декларации по НДС за май 2006г. и уплачен в бюджет.

Согласно п/п 1 п. 1 ст. 146 НК России объектом налогообложения по НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Правила определения места реализации работ (услуг) установлены ст. 148 НК России.

Довод налогового органа о том, что сумма хозяйственных операций – 7 206 490 руб., заявленная ОАО «РЖД» как реализация работ (услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации, по филиалу ОАО «РЖД» - «Рефсервис», образует объект налогообложения, вследствие чего, инспекция начислила с данной суммы НДС в размере 1 297168 руб., правомерно отклонен судом первой инстанции, поскольку инспекцией не учтено то обстоятельство, что указанная сумма реализации представляет собой арендную плату (плату за пользование) изотермическими вагонами.

Апелляционным судом отклонен довод налогового органа о том, что место оказания услуг по предоставлению в пользование изотермических вагонов определяется так же, как место реализации услуг по перевозке, т.е. как Российская Федерация (по п/п п/п 4.1 и 4.2 п. 1 ст. 148 НК России), так как он не соответствует нормам ст. 148 НК России, а также положениям международных договоров Российской Федерации, регулирующих порядок совместного использования изотермического подвижного состава.

Место реализации услуг по предоставлению в аренду движимого имущества определяется в соответствии с абзацем седьмым п/п 4 п. 1 ст. 148 НК России, а не в соответствии п/п п/п 4.1 и 4.2 п. 1 данной статьи.

В соответствии с указанной нормой права при сдаче в аренду движимого имущества, за исключением наземных автотранспортных средств, местом реализации работ (услуг) признается территория Российской Федерации, если покупатель работ (услуг) осуществляет деятельность на территории Российской Федерации.

При этом местом осуществления деятельности покупателя считается территория Российской Федерации в случае фактического присутствия покупателя работ (услуг) на территории Российской Федерации на основе государственной регистрации организации или индивидуального предпринимателя, а при ее отсутствии - на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организации, места нахождения его постоянно действующего исполнительного органа, места нахождения постоянного представительства (если работы (услуги) оказаны через это постоянное представительство), места жительства физического лица.

Согласно п/п 4 п. 1.1 ст. 148 НК России в том случае, если покупатель работ (услуг), перечисленных в п/п 4 п. 1 данной статьи, не осуществляет деятельность на территории Российской Федерации, то местом реализации этих услуг территория Российской Федерации не признается, а, следовательно, объекта налогообложения не возникает.

Довод налогового органа о том, что на правоотношения по предоставлению в пользование изотермических вагонов распространяются нормы ГК РФ, признан апелляционным судом несостоятельным по следующим основаниям.

Порядок начисления и платы за пользование изотермическими вагонами регулируется Правилами расчетов за перевозки скоропортящихся грузов и пользование парком изотермических вагонов государств - участников Соглашения (далее - Правила), которые утверждены Соглашением об использовании и техническом обслуживании изотермических вагонов и взаиморасчетах, связанных с перевозками в них грузов между государствами -участниками Содружества, Латвийской Республикой, Литовской Республикой, Эстонской Республикой от 10.12.1994 (далее - Соглашение).

Соглашение и утвержденные им Правила являются международным договором, заключенным на двенадцатом заседании Совета по железнодорожному транспорту государств - участников СНГ.

Пунктом 3 ст. 1186 ГК России предусмотрено, что если международный договор Российской Федерации содержит материально-правовые нормы, подлежащие применению к соответствующему отношению, определение на основе коллизионных норм права, применимого к вопросам, полностью урегулированным такими материально правовыми нормами, исключается.

Кроме того, в силу ч. 4 ст. 15 Конституции Российской Федерации, ст. 7 ГК России, ст. 7 НК России международные договоры являются составной частью правовой системы Российской Федерации. Если международным договором Российской Федерации установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные законом, то применяются правила и нормы международного договора.

Данный международный договор устанавливает иные правила и не предусматривает составление отдельного договора аренды в письменной форме при передаче изотермических вагонов в пользование иностранным железным дорогам, участвующим в перевозке грузов в межгосударственном или в международном сообщении.

Инспекция, указывая, что аренда и пользование изотермическими вагонами имеют различное правовое регулирование и различный порядок оформления, тем не менее, ссылается на ст. 607 ГК России, устанавливающую, что в договоре аренды должны быть указаны данные, позволяющие определенно установить имущество, подлежащее передаче арендатору в качестве объекта аренды, а также на необходимость наличия договоров аренды и отметок об аренде на перевозочных документах при передаче вагонов в пользование.

В тоже время, нормы Правил предусматривают составление договоров аренды и, соответственно, проставление отметок об аренде в перевозочных документах только при осуществлении одного из предусмотренных Правилами вида аренды - собственно аренды изотермических вагонов. То есть только в том случае, если железнодорожная администрация - собственник вагона не участвует в перевозке груза.

Указанные положения Правил не применяются при осуществлении другого вида аренды - передаче вагонов в пользование. Передача изотермических вагонов в пользование осуществляется непосредственно на основании норм Соглашения и Правил, а также на основании договора железнодорожной перевозки в межгосударственном сообщении. При этом основанием для начисления платы за пользование изотермическими вагонами являются перевозочные документы на перевозку грузов (пункт 3.2 Правил).

Все существенные условия договора в данном случае предусмотрены нормами Правил и перевозочными документами. В частности, в Правилах установлен порядок уплаты, основания начисления и размер платы за пользование (пункты 1.1, 3.1, 3.2), в перевозочных документах указываются номер вагона и его принадлежность (объект аренды) (графы 27, 28), железные дороги, участвующие в перевозке груза (стороны договора).

В связи с этим довод налогового органа о распространении норм ГК России на правоотношения по предоставлению в пользование изотермических вагонов и об отсутствии данных, позволяющих определенно установить имущество, подлежащее передаче арендатору в качестве объекта аренды, и другие данные, правомерно отклонен судом первой инстанции, как не соответствующий действительности.

На основании изложенного, апелляционным судом установлено, что инспекцией допущено смешение правового регулирования двух видов аренды изотермического подвижного состава, предусмотренных Правилами.

Довод налогового органа о том, что международное соглашение разделяет понятия «аренды изотермических вагонов» и «представления вагонов в пользование» не принят во внимание апелляционным судом, в связи со следующим.

Указанное различие обусловлено исключительно терминологией Правил, разделяющих эти два понятия исключительно в целях терминологического разграничения и избежания смешения двух видов аренды вагонов, которые осуществляются в отношениях между железнодорожными администрациями различных государств.

При юридической квалификации договора следует учитывать общеправовой принцип приоритета существа договора над его наименованием (формой). В связи с этим, анализируя правоотношения по предоставлению изотермических вагонов в пользование, необходимо исходить из правовой сущности (юридического содержания) данных отношений.

Судом первой инстанции правомерно отклонен, как не соответствующий фактическим обстоятельствам по делу, довод инспекции о том, что иные документы, кроме дорожных ведомостей, содержащие данные о вагонах, которые участвовали в перевозке, не были представлены к проверке.

Требование инспекции о представлении документов, подтверждающих право на освобождение от налогообложения, было сформулировано общим образом, в связи с чем у налогоплательщика не было ясности какие документы необходимо представить к проверке.

В то же время, в соответствии с п. 4 ст. 148 НК РФ, документами, подтверждающими место выполнения работ (оказания услуг) за пределами территории Российской Федерации, являются контракт, заключенный с иностранными или российскими лицами, и документы, подтверждающие факт выполнения работ (оказания услуг).

Соглашение и утвержденные им Правила являются международным договором и размещены в справочных правовых системах. НК России не предусматривает права налоговых органов требовать представления и, соответственно, обязанности налогоплательщика представлять тексты общедоступных нормативных правовых актов.

В соответствии с пунктом 3.2 Правил основанием для начисления платы за пользование изотермическими вагонами являются перевозочные документы на перевозку грузов.

Общество представило в инспекцию копии перевозочных документов, расчетные ведомости, бухгалтерские выписки, сальдовые ведомости, договоры о порядке взаимных расчетов, а также перечень перевозочных документов за май 2006 года с указанием наименования железнодорожных администраций - пользователей вагонов, номеров вагонов, номеров перевозочных документов, станции отправления и назначения, входа и выхода, даты отправления и прибытия, а также размер платы за пользование (стр. 2 оспариваемого решения). Факт представления документов в инспекцию подтверждается письмом от 18.09.2006 № ЦБНдп-13/2497.

Указанные документы были представлены в целях подтверждения места реализации работ (услуг) в соответствии со ст. 148 НК РФ.

Согласно ст. 88 НК РФ при проведении камеральной проверки налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения и получить объяснения. Однако налоговый орган не воспользовался предоставленным правом и не направил требование о представлении каких-либо пояснений или дополнительных сведений.

Апелляционным судом отклонен довод налогового органа о том, что перевозку осуществляет налогоплательщик и изотермические вагоны используются в данном случае только для перевозок, которые осуществляет общество, поскольку он не обоснован и противоречит Соглашению о международном железнодорожном грузовом сообщении введенное в действие с 01.11.1951 (далее - СМГС).

Согласно параграфу 2 ст. 22 СМГС каждая последующая железная дорога, принимая к перевозке груз вместе с накладной, вступает тем самым в этот договор перевозки и принимает на себя возникающие по нему обязательства.

Таким образом, железнодорожная администрация, участвующая в перевозке груза в прямом межгосударственном железнодорожном сообщении, на пограничном переходе передает собственный вагон с погруженным в него грузом другой железнодорожной администрации для продолжения перевозки. Следовательно, железнодорожная администрация использует переданный вагон для исполнения своих обязанностей по договору перевозки груза в прямом межгосударственном сообщении, за что получает от грузоотправителя (грузополучателя) провозные платежи.

Судом первой инстанции правомерно признана необоснованной ссылка налогового органа на ФЗ от 10.01.2003 № 17-ФЗ «Устав железнодорожного транспорта», поскольку противоречит части 4 статьи 15 Конституции Российской Федерации, статье 7, пункту 3 статьи 1186 ГК России, статье 7 НК России, в части определению права, подлежащего применению.

По мнению суда первой инстанции, данный вывод инспекции не основан на нормах права, поскольку услуги по перевозке грузов и услуги по предоставлению в пользование изотермических вагонов по своему содержанию являются различными видами услуг и не могут отождествляться.

Таким образом, место реализации услуг по предоставлению в аренду движимого имущества не может определяться в том же порядке, в котором определяется место реализации услуг по перевозке, поскольку это противоречит нормам ст. 148 НК России.

В соответствии с ч. 2 ст. 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ), обстоятельства, установленные вступившим в законную силу судебным актом арбитражного суда по ранее рассмотренному делу, не доказываются вновь при рассмотрении арбитражным судом другого дела, в котором участвуют те же лица.

Апелляционный суд принимает во внимание, что арбитражными судами неоднократно было установлено, что правоотношения между ОАО «РЖД» и администрациями иностранных железных дорог по предоставлению в пользование изотермических вагонов являются арендными. В связи с этим данные обстоятельства не подлежат повторному доказыванию и не могут быть квалифицированы как услуги связанные с перевозкой.

При этом следует отметить, что отчуждение права пользования вещью происходит на пограничном переходе в момент передачи железнодорожной администрацией, участвующей в перевозке груза в прямом межгосударственном железнодорожном сообщении, собственного вагона с погруженным в него грузом другой железнодорожной администрации для продолжения перевозки.

В решении от 20.09.2006 № 57-14/259 «Об отказе в привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения» инспекция делает вывод о том, что реализация услуг по перевозке пассажиров и багажа, по которой в мае 2006г. не подтверждена обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов, составила 415 720 456 руб. Ссылаясь на п. 9 ст. 165 НК России, налоговый орган указывает, что в случае если не собран комплект документов, подтверждающий право на применение налоговой ставки 0 процентов при реализации услуг по перевозке пассажиров и багажа, то у налогоплательщика возникает обязанность в отчетном периоде исчислить и уплатить в бюджет НДС по ставке 18 процентов.

На основании указанного обстоятельства, налоговый орган включил сумму реализации 415 720 456 руб. в налоговую базу и доначислил налогоплательщику НДС в размере 32 513 267 руб. 90 коп.

Вышеназванные доводы инспекции правомерно отклонены судом первой инстанции, как не соответствующие нормам действующего налогового законодательства, поскольку п/п 4 п. 1 ст. 164 НК России установлено, что реализация услуг по перевозке пассажиров и багажа при условии, что пункт отправления или пункт назначения расположены за пределами территории Российской Федерации, по единым международным перевозочным документам облагается по налоговой ставке 0 процентов.

Применение налоговой ставки 18 процентов к данным услугам НК России не предусмотрено.

Применение иной ставки НДС вместо ставки 0 процентов в случае непредставления в установленный срок подтверждающих документов, допускается в соответствии с п. 9 ст. 165 НК России только при реализации товаров (работ, услуг), указанных в п/п 1-3 и 8 п. 1 ст. 164 НК России. Норма, предусмотренная п. 9 ст. 165 НК России, не распространяется на услуги международной перевозки пассажиров и багажа, указанные в п/п 4 п. 1 ст. 165 НК России.

В связи с этим ссылка инспекции на данную норму, как основание для начисления НДС на стоимость услуг по перевозке пассажиров и багажа в международном сообщении, правомерно признана судом первой инстанции не обоснованной.

Ситуация, связанная с подтверждением обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов, объясняется тем, что по филиалу ОАО «РЖД» - «Желдоррасчет» заявлена сумма реализации услуг по перевозке пассажиров и багажа в международном сообщении, станции отправления по которым расположены за пределами территории Российской Федерации.

Перевозочные документы по таким перевозкам оформляются иностранными железными дорогами и, соответственно, провозная плата также получена от пассажиров иностранными железными дорогами.

Перечень документов, представляемых в налоговые органы для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов при реализации перевозчиками на железнодорожном транспорте услуг по перевозке пассажиров и багажа при условии, что пункт отправления или пункт назначения пассажиров и багажа расположены за пределами территории Российской Федерации, установлен п. 5 ст. 165 НК России.

Согласно вышеназванной норме, в налоговые органы представляются реестры единых перевозочных документов, оформляемых при перевозках пассажиров и багажа в прямом международном сообщении, определяющих путь следования с указанием пунктов отправления и назначения, или иные документы, предусмотренные договорами, заключенными российскими перевозчиками на железнодорожном транспорте с железными дорогами иностранных государств, или международными договорами Российской Федерации.

В соответствии со ст. 41 Соглашения о международном пассажирском сообщении 1951 года (СМПС) железная дорога отправления или железная дорога назначения обязана уплатить другим заинтересованным дорогам причитающуюся им часть платы за проезд пассажиров, за перевозку багажа или товаробагажа, которую она взыскала или которую должна была взыскать. Расчеты между железными дорогами, возникающие в результате применения СМПС производятся на основании Правил о расчетах в международном пассажирском и железнодорожном грузовом сообщении.

Данные Правила утверждены Договором о Правилах о расчетах в международном пассажирском и грузовом железнодорожном сообщении от 12.04.1991.

Расчеты по пассажирским перевозкам в международном сообщении между железнодорожными администрациями государств - участников СНГ, Латвийской Республики, Литовской Республики, Эстонской Республики регулируются Правилами комплексных расчетов, утвержденных на 12-ом заседании Совета по железнодорожному транспорту СНГ 10.12.1994.

Необходимо учитывать, что предоставление железной дорогой, которая оформила перевозочные документы и удержала провозную плату, информации о дате оказания услуги (отгрузке) железной дороге, участвующей в международной перевозке, вышеуказанными международными договорами не предусмотрено. Формы расчетных документов, установленные в приложениях к этим договорам, такого реквизита как дата оказания услуги (отгрузки) также не содержат.

С учетом изложенного, в силу норм международных договоров Российской Федерации информация о периодах оказания данных услуг (отгрузке) у налогоплательщика отсутствует.

Таким образом, доходы от международных пассажирских перевозок со станцией отправления, расположенной за пределами территории Российской Федерации, могут быть отражены в налоговой отчетности только исходя из данных, имеющихся в расчетных документах, полученных от иностранных железных дорог.

В связи с этим в Положении об учетной политике для целей налогообложения ОАО «РЖД», утвержденной приказом от 30.12.2005 №248, установлено, что доходы, причитающиеся ОАО «РЖД» от иностранных железных дорог за перевозки и услуги, оказанные в международном железнодорожном сообщении, определяются не по дате оказания услуг, а по дате составления сальдовых или бухгалтерских выписок в соответствии с международными правилами, договорами, соглашениями и тарифами.

На основании изложенного, апелляционным судом установлено, что судом первой инстанции сделана надлежащая правовая оценка доводов заявителя и заинтересованного лица, проанализированы документы, представленные в материалы дела, в связи с чем правомерен вывод о том, что доначисление НДС в сумме 32 513 267 руб. 90 коп. не основано на законе, в связи с чем отсутствовали основания для отказа в удовлетворении требований заявителя.

Таким образом, решение суда первой инстанции является законным и обоснованным, вынесенным на основании действующего законодательства, в связи с чем, отмене не подлежит.

Апелляционной инстанцией рассмотрены все доводы апелляционной жалобы, однако они не опровергают выводы суда первой инстанции, положенные в основу решения и не могут служить основанием для отмены решения и удовлетворения апелляционной жалобы.

Расходы по оплате госпошлины по апелляционной жалобе распределяются в соответствии со ст. 110 АПК РФ.

В соответствии с главой 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации и Информационным письмом Высшего Арбитражного суда Российской Федерации № 117 от 13.03.2007 «Об отдельных вопросах практики применения главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации» заинтересованным лицом производится оплата госпошлины по апелляционной жалобе (п. 2 письма).

С учетом изложенного, руководствуясь ст.ст. 110, 266, 268, 269, 271 АПК РФ, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г.Москвы от 11 апреля 2007 года по делу № А40-556/07-140-5 оставить без изменения, а апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Взыскать с МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 6 государственную пошлину в доход федерального бюджета 1000 руб. по апелляционной жалобе.

Председательствующий П.В. Румянцев

Судьи: Е.А. Солопова

Т.Т. Маркова