Гражданский кодекс часть 1

от ИФНС России по г.Домодедово Московской области: Маркина Л.С., по доверенности от 15.10.2013 №04-27/01091, Ушатова Т.А., по доверенности от 15.10.2013 №04-27/01095, Соломахин Д.С., по доверенности от 15.10.2013 №04-27/01093,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу ИФНС России по г.Домодедово Московской области на решение Арбитражного суда Московской области от 27 сентября 2013 года по делу № А41-30369/13, принятое судьей Мясовым Т.В. по заявлению ЗАО «Домодедово Слот Аллокейшен» к ИФНС России по г.Домодедово Московской области о признании недействительным решения в части,

УСТАНОВИЛ:

Закрытое акционерное общество «ДОМОДЕДОВО СЛОТ АЛЛОКЕЙШЕН» (далее - ЗАО «Домодедово Слот Аллокейшен», заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Московской области с заявлением к инспекции Федеральной налоговой службы по г.Домодедово Московской области (далее - ИФНС России по г.Домодедово Московской области, заинтересованное лицо, налоговый орган) о признании недействительным решения №3 от 29.01.2013 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части дополнительно начисленных сумм налога на прибыль организаций в сумме 1 866 090 рублей, соответствующих пеней в сумме 85 001 рубля и штрафа в сумме 335 898 рублей.

Решением Арбитражного суда Московской области от 27 сентября 2013 года по делу №А41-30369/13 требования ЗАО «Домодедово Слот Аллокейшен» удовлетворены.

Не согласившись с состоявшемся по делу судебным актом, налоговый орган обжаловал его в апелляционном порядке.

Заявитель представил в материалы дела письменные пояснения, в которых просит обжалуемый судебный акт оставить без изменения, апелляционную жалобу Инспекции – без удовлетворения.

Явившиеся в судебное заседание представители Инспекции и заявителя поддержали доводы апелляционной жалобы и письменных пояснений на нее соответственно.

В ходе судебного разбирательства в апелляционном суде представителем налогового органа заявлено ходатайство о назначении судебной экспертизы.

Апелляционный суд отказал в удовлетворении заявленного ходатайства ввиду следующего.

Как следует из пункта 78 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" из положений статей 88, 89, 100, 101, 139 НК РФ следует, что право налогового органа осуществлять сбор доказательств, равно как и право налогоплательщика знакомиться с этими доказательствами, представлять возражения против выводов налогового органа и подтверждающие такие возражения доказательства, предоставляются им на всех стадиях осуществления налогового контроля вплоть до вынесения вышестоящим налоговым органом решения по жалобе налогоплательщика на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

При этом в силу пункта 8 статьи 101 Кодекса в названных решениях среди прочего должны быть изложены обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения и (или) обстоятельства, послужившие основанием для доначисления налога и пеней, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов.

В связи с этим судам необходимо исходить из того, что по общему правилу сбор и раскрытие доказательств осуществляется как налоговым органом, так и налогоплательщиком на стадии осуществления мероприятий налогового контроля и в ходе досудебного разрешения налогового спора.

В случае представления дополнительных доказательств суд по ходатайству лица, участвующего в деле, вправе в целях предоставления другой стороне возможности ознакомления с ними и представления опровергающих их доказательств объявить перерыв в судебном заседании или отложить судебное разбирательство. При этом в целях получения доказательств, опровергающих дополнительные доказательства, лицо, участвующее в деле, вправе заявлять ходатайство об истребовании судом необходимых доказательств с обоснованием причин невозможности самостоятельного получения этих доказательств.

Таким образом, суд апелляционной инстанции полагает, что все мероприятия по сбору доказательств налоговые органы должны осуществлять в рамках проведения проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля. Представление новых доказательств и заявление ходатайств о проведении экспертизы и истребовании доказательств в судебном споре могут производиться налоговым органом только как контрдоводы на представление налогоплательщиком новых документов.

Рассмотрев дело в порядке ст. 268 АПК РФ, исследовав материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы и письменных пояснений на нее, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.

Как следует из материалов дела, доначисления налога были произведены налоговым органом в связи с выявленным налоговым правонарушением, установленным при применении инспекцией положений статьи 40 НК РФ.

По итогам выездной налоговой проверки ИФНС признала необоснованными затраты налогоплательщика на приобретение у компании «Эрпорт Менеджмент Компани Лимитед» секрета производства (далее - ноу-хау) по лицензионному договору 12.01.2010 №122, в связи с завышением, по мнению инспекции, сторонами сделки ее цены.

12.01.2010г. налогоплательщиком заключен договор №122 на передачу "ноу-хау" (т.3 л.д.1-5), в соответствии с которым ЗАО "Аэродромный комплекс Домодедово" (прежнее наименование заявителя) в качестве лицензиата принимал и Компания "Эрпорт Менеджмент Компани Лимитед" в качестве лицензиара предоставляла право использования "ноу-хау".

Согласно представленным в материалы дела документам, указанное "ноу-хау" включало в себя описания процессов, которые составляют сведения производственного, технического, экономического, организационного характера, в том числе о результатах интеллектуальной деятельности в научно-технической сфере, а также сведения о способах осуществления профессиональной деятельности, которые имеют действительную или потенциальную коммерческую ценность.

Описания процессов, составляющие секрет производства содержатся в систематизированных актах - Кодексах. Всего было предоставлено 13 Кодексов.

В результате приобретения права использования указанного "ноу-хау" налогоплательщиком отнесена на расходы в 2010 году сумма затрат по данной сделке в размере 9 352 530 руб.

Согласно обжалуемому решению ИФНС, управление деятельностью ЗАО "Домодедово Слот Аллокейшен" в проверяемом периоде осуществлялось сотрудниками представительства в РФ Компании "Эрпорт Менеджмент Компани лимитед" на основании договора управления от 08.02.1999г. №2. При этом 100% собственником ЗАО "Домодедово Слот Аллокейшен" является компания "ФМЛ Лимитед".

Приведенное обстоятельство инспекция расценила как взаимозависимость участников сделки и применила положения статьи 40 НК РФ, проверив правильность применения цены по сделке.

Для определения рыночной цены налоговым органом постановлением №20/11 от 28.09.2012г. (т.3 л.д.21-22) была назначена экспертиза, перед экспертом были поставлены вопросы о наличии "ноу-хау" в сведениях, передававшихся в рамках договора от 12.01.2010г. №122 и определение рыночной цены данных сведений.

По итогам проведения экспертизы экспертом были предоставлены инспекции заключения, в соответствии с которыми приведенные Кодексы не имеют действительной или потенциальной коммерческой ценности в связи с тем, что исследованная информация содержится в открытых информационных источниках и доступ к ней открыт для сведения третьих лиц.

Воспользовавшись результатами проведенной экспертизы, инспекция установила, что реальная стоимость представленных прав использования "ноу-хау" составляет за 2010 год 280 685, 73 руб.

Таким образом? инспекцией было установлено завышение сумм расходов в размере 9 071 836, 27 руб. (9 352 530 руб. - 280 685, 73 руб.), и соответственно, неуплата налога на прибыль за 2010 год в сумме 1 814 367 руб.

Удовлетворяя требования налогоплательщика и признавая решение инспекции, принятое по итогам выездной налоговой проверки, недействительным в обжалованной части, Арбитражный суд Московской области указал следующее.

Поскольку налоговый орган использовал рассматриваемую экспертизу именно в связи с определением цены товаров, работ или услуг для целей налогообложения, при ее проведении должны были применяться положения ст. 40 НК РФ. Относительно методов, использованных экспертом, суд отметил, что, исходя из заключений, им был применен затратный метод. Выбор метода обоснован отсутствием точных аналогов предмета оценки. При этом, невозможность применения метода последующей реализации (п. 10 ст. 40 НК РФ) не обоснована экспертом.

Суд также не признал обоснованным отказ от применения сравнительного метода и метода последующей реализации, поскольку это является нарушением п.п. 4 - 11 ст. 40 НК РФ, согласно которым применение затратного метода допустимо только в случае невозможности применения сравнительного метода и метода последующей реализации.

Суд принял во внимание, что продукт со схожими характеристиками в рамках проверки налоговым органом не установлен. Кроме того, определяя цену затратным методом, эксперт не оценивал затраты автора ноу-хау на его создание.

Также суд не признал представленные налоговым органом эксперту протоколы ознакомления с информацией, содержащей ноу-хау достаточными для проведения экспертизы в порядке ст. 95 НК РФ, поскольку они содержат не полную информацию о содержании соответствующих документов (непосредственно в этих протоколах указано на то, что к ним прилагаются лишь частичные выписки из некоторых используемых налогоплательщиком кодексов). Факт анализа экспертом каких-либо иных материалов (в том числе - видеозаписи) материалами дела не подтверждается и налоговым органом не доказан.

Суд указал, что определение понятия «ноу-хау» содержится в ст. 1465 ГК РФ. Секретом производства (ноу-хау) признаются сведения любого характера (производственные, технические, экономические, организационные и другие), в том числе о результатах интеллектуальной деятельности в научно-технической сфере, а также сведения о способах осуществления профессиональной деятельности, которые имеют действительную или потенциальную коммерческую ценность в силу неизвестности их третьим лицам, к которым у третьих лиц нет свободного доступа на законном основании и в отношении которых обладателем таких сведений введен режим коммерческой тайны.

Коммерческая ценность, как установил суд первой инстанции, состоит в том, что внедрение "ноу-хау" позволило формализовать основные бизнес-процессы, ввести типовые операции, сократить издержи производства. Данные доводы заявителя налоговым органом не опровергнуты.

В апелляционной жалобе инспекция приводит доводы, аналогичные приведенным в оспариваемом решении ИФНС и отзыве на заявление.

Десятый арбитражный апелляционный суд, исследовав материалы дела и ознакомившись с доводами сторон по делу, оснований к отмене решения Арбитражного суда Московской области не усматривает.

В соответствии со статьей 40 НК РФ если иное не предусмотрено настоящей статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам лишь в следующих случаях: между взаимозависимыми лицами; по товарообменным (бартерным) операциям; при совершении внешнеторговых сделок; при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

В указанных случаях, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

Рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4 - 11 приведенной статьи. При этом учитываются обычные при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами надбавки к цене или скидки.

Рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

При отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам, работам, услугам или из-за отсутствия предложения на этом рынке таких товаров, работ или услуг, а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены используется метод цены последующей реализации, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как разность цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы покупателем этих товаров, работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат, понесенных этим покупателем при перепродаже (без учета цены, по которой были приобретены указанным покупателем у продавца товары, работы или услуги) и продвижении на рынок приобретенных у покупателя товаров, работ или услуг, а также обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя.

При невозможности использования метода цены последующей реализации (в частности, при отсутствии информации о цене товаров, работ или услуг, в последующем реализованных покупателем) используется затратный метод, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли. При этом учитываются обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты на производство (приобретение) и (или) реализацию товаров, работ или услуг, обычные в подобных случаях затраты на транспортировку, хранение, страхование и иные подобные затраты.

При рассмотрении дела суд вправе учесть любые обстоятельства, имеющие значение для определения результатов сделки, не ограничиваясь обстоятельствами, перечисленными в пунктах 4 - 11 приведенной статьи.

Статья 20 НК РФ определяет понятие взаимозависимых лиц, в соответствии с которым взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно: одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой; одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению; лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

При этом, суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 статьи 20 НК РФ, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

Обстоятельства дела подтверждают правомерность применения инспекцией в данном спорном случае положений статьи 40 НК РФ в целях проверки правильности примененных участниками сделки цен, поскольку материалами дела подтверждается наличие возможности у компании «Эрпорт Менеджмент Компани Лимитед» влиять на условия или экономические результаты деятельности налогоплательщика ввиду наличия договора управления от 08.02.1999г. №2.

Как следует из оспариваемого решения инспекции, доводы налогового органа о доначислении налога на прибыль по спорному эпизоду основывается целиком на заключениях эксперта о стоимости "ноу-хау".

Как следует из Постановления №20/11 от 28.09.2012г. о назначении экспертизы (т.3 л.д.21-22) эксперту передавались следующие материалы: лицензионный договор №122 от 12.01.2010г.; дополнительное соглашение от 01.10.2010г.; акт приема-передачи "ноу-хау" за 2010 год; акты приема-передачи секрета производства за 2010 год; видеозапись с фиксацией содержания Кодексов "ноу-хау", полученную в рамках проведенного осмотра в Представительстве "Эрпорт Менеджмент Компани Лимитед" (Протокол от 28.06.2012г. №С-1); отчет об оценке рыночной стоимости прав по договору использования "ноу-хау" от 01.03.2011г. №01-01/2011 с ЗАО "СВ-Аудит".

Согласно протоколу осмотра №С-1 от 28.06.2012г., налоговым органом был произведен осмотр "ноу-хау" в Представительстве компании "Эрпорт Менеджмент". В протоколе указано, что в результате осмотра установлены 13 Кодексов, приведены их наименования, однако содержание данных Кодексов в протоколе не зафиксировано. Также в протоколе указано, что в ходе осмотра осуществлена видеозапись и приложением к протоколу является видеокамера Panasonic NV-GS75. Сама видеозапись в материалы дела не представлена.

При этом, согласно разделу 2 "Описание объекта исследования" экспертных заключений, оформленных по итогам назначенной инспекцией экспертизы, экспертом исследовались копии извлечений из кодексов, выписки из кодексов и кодексы на бумажных носителях. Сведений об исследовании каких-либо видеозаписей эксперт в заключениях не указал.

Поясняя различия в документах, переданных эксперту по постановлению №20/11 от 28.09.2012г. и исследовавшихся экспертом при проведении экспертизы, налоговый орган пояснил, что также передавал эксперту протоколы ознакомления с информацией, содержащей "ноу-хау", составленные при проведении налоговых проверок, иных юридических лиц, также использующих упомянутые Кодексы.

В число данных протоколов ознакомления вошли протоколы от 16.10.2012г. (кодексы по авиационному и неавиационному производству), от 17.10.2012г. (кодекс по авиационному производству в составе субкодекса по ЧС), от 18.10.2012г. (кодекс по финансам), от 22.10.2012г. (кодексы по обеспечению производства и по авиационному производству, субкодекс по авиационной безопасности и охране объектов), от 23.10.2012г. (кодекс по правовой экспертизе), от 24.10.2012г. (кодекс по делопроизводству), от 23.10.2012г. (кодекс по персоналу), от 24.10.2012г. (кодекс по маркетингу), от 26.10.2012г. (кодекс по маркетингу).

Сведений о том, что экспертом заявлялись какие-либо ходатайства о предоставлении дополнительных документов, либо об ознакомлении эксперта с материалами проверки, инспекция суду не сообщила. Процессуальных документов, подтверждающих передачу эксперту или его ознакомление с приведенными протоколами эксперту, инспекция суду не представила.

В соответствии со статьей 14 Федерального закона от 29.07.1998г. №135-ФЗ "Об оценочной деятельности в РФ" эксперт вправе получать разъяснения и дополнительные сведения, необходимые для осуществления оценки, а также запрашивать в письменной или устной форме у третьих лиц информацию, необходимую для проведения оценки объекта оценки, за исключением информации, являющейся государственной или коммерческой тайной.

В экспертных заключениях, представленных в материалы дела, отсутствует указания о запросе экспертом каких-либо дополнительных сведений, либо разъяснений в ходе осуществления экспертизы.

Суд апелляционной инстанции, исследовав вышеприведенные протоколы ознакомления (т.5), установил, что содержание кодексов приведено в приложениях к протоколам в виде частичных, выборочных выписок.

Статья 95 НК РФ регламентирует порядок проведения экспертизы в рамках осуществления мероприятий налогового контроля, в соответствии с которым в необходимых случаях для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля, в том числе при проведении выездных налоговых проверок, на договорной основе может быть привлечен эксперт.

Экспертиза назначается в случае, если для разъяснения возникающих вопросов требуются специальные познания в науке, искусстве, технике или ремесле.

Вопросы, поставленные перед экспертом, и его заключение не могут выходить за пределы специальных познаний эксперта. Привлечение лица в качестве эксперта осуществляется на договорной основе.

Экспертиза назначается постановлением должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку, если иное не предусмотрено НК РФ.

В постановлении указываются основания для назначения экспертизы, фамилия эксперта и наименование организации, в которой должна быть произведена экспертиза, вопросы, поставленные перед экспертом, и материалы, предоставляемые в распоряжение эксперта.

Эксперт вправе знакомиться с материалами проверки, относящимися к предмету экспертизы, заявлять ходатайства о предоставлении ему дополнительных материалов.

Эксперт может отказаться от дачи заключения, если предоставленные ему материалы являются недостаточными или если он не обладает необходимыми знаниями для проведения экспертизы.

Должностное лицо налогового органа, которое вынесло постановление о назначении экспертизы, обязано ознакомить с этим постановлением проверяемое лицо и разъяснить его права, предусмотренные пунктом 7 приведенной статьи, о чем составляется протокол.

Эксперт дает заключение в письменной форме от своего имени. В заключении эксперта излагаются проведенные им исследования, сделанные в результате их выводы и обоснованные ответы на поставленные вопросы. Если эксперт при производстве экспертизы установит имеющие значение для дела обстоятельства, по поводу которых ему не были поставлены вопросы, он вправе включить выводы об этих обстоятельствах в свое заключение.

Заключение эксперта или его сообщение о невозможности дать заключение предъявляются проверяемому лицу, которое имеет право дать свои объяснения и заявить возражения, а также просить о постановке дополнительных вопросов эксперту и о назначении дополнительной или повторной экспертизы.

Таким образом, передавая эксперту для проведения экспертизы документы, не поименованные в постановлении о назначении экспертизы, в отсутствие ходатайств либо заявлений со стороны эксперта о необходимости представления дополнительных материалов, и без уведомления об этом налогоплательщика, инспекция нарушила порядок проведения экспертизы, и права общества, установленные статьей 95 НК РФ.

В соответствии с пунктом 4 статьи 101 НК РФ при производстве по делам о налоговых правонарушениях не допускается использование доказательств, полученных с нарушением НК РФ.

Таким образом, полученные по итогам назначенной инспекцией экспертизы экспертные заключения не могут являться доказательством на настоящему делу, ввиду допущенных нарушений при ее производстве.

Иных документов, подтверждающих совершение налогоплательщиком вменяемого ему налогового правонарушения, выразившегося в завышении расходов по приобретению права использовать "ноу-хау", материалы проверки не содержат.

Суд апелляционной инстанции полагает обоснованными выводы суда первой инстанции о недостаточности сведений, представленных инспекцией для проведения экспертизы. Протоколы ознакомления с информацией, содержащей "ноу-хау" содержат не полную информацию о содержании исследовавшихся Кодексов. Факт анализа экспертом каких-либо иных материалов (в том числе - видеозаписи) материалами дела не подтверждается и налоговым органом не доказан.

В изложенных обстоятельствах апелляционный суд не находит предусмотренных законом оснований для переоценки выводов суда первой инстанции и удовлетворения требований апелляционной жалобы.

Руководствуясь статьями 266, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Московской области от 27 сентября 2013 года по делу №А41-30369/13 оставить без изменения, апелляционную жалобу Инспекции ФНС России по г.Домодедово Московской области - без удовлетворения.

Председательствующий

С.А. Коновалов

Судьи

Н.Н. Катькина

Е.Н. Короткова