Гражданский кодекс часть 1

от Межрайонной инспекция Федеральной налоговой службы №14 по Республике Татарстан – представителей ФИО4 (доверенность от 10.01.2020), ФИО5 (доверенность от 09.11.2020),

от третьего лица: Управления Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан - представителя ФИО4 (доверенность от 11.06.2020),

рассмотрев в открытом судебном заседании 11 ноября 2020 года апелляционную жалобу Межрайонной ИФНС России № 14 по Республике Татарстан

на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 30 июля 2020 года по делу № А65-5952/2020 (судья Хасаншин И.А.), принятое по иску общества с ограниченной ответственностью «Строительные Технологии» (ОГРН 1121690054474, ИНН 1655249093), Республика Татарстан, г. Казань, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №14 по Республике Татарстан, Республика Татарстан, г.Казань, третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан, Республика Татарстан, г. Казань,

о признании недействительным решения № 2.18-09/9-р от 19.09.2019 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

У С Т А Н О В И Л:

Общество с ограниченной ответственностью «Строительные Технологии» (далее - ООО «Строительные Технологии», заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 14 по Республике Татарстан (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения № 2.18-09/9-р от 19.09.2019 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - оспариваемое решение инспекции, решение налогового органа).

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан (далее - третье лицо, Управление, УФНС России по Республике Татарстан).

Решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 30 июля 2020 года заявленные требования удовлетворены, решение Межрайонной ИФНС России № 14 по Республике Татарстан № 2.18-09/9-р от 19.09.2019 о привлечении ООО «Строительные Технологии» к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения признано недействительным, как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс), в части начисления НДС в размере 16 451 822 руб. и налога на прибыль в размере 2 507 297 руб., соответствующих сумм пени и штрафов. На Межрайонную ИФНС России №14 по Республике Татарстан возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов ООО «Строительные Технологии». С Межрайонной ИФНС России №14 по Республике Татарстан в пользу ООО «Строительные Технологии» взыскано 3000 рублей в возмещение расходов по уплате государственной пошлины.

В апелляционной жалобе налоговый орган просит решение суда отменить и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований, ссылаясь на отсутствие оснований для предоставления налоговых вычетов ввиду непредставления счетов-фактур, применение судом недействующих норм права, неотражение налогоплательщиком хозяйственных операций в установленном порядке в бухгалтерском учете, в частности, неотражение реализации автомобилей в адрес физических лиц или постановка на учет в качестве основных средств на балансе налогоплательщика.

Выводы суда первой инстанции и аналогичные доводы заявителя о том, что затраты, связанные с приобретением указанного оборудования, являются материальными расходами и напрямую связаны с осуществлением налогоплательщиком основного вида деятельности (строительство домов) противоречат действиям налогоплательщика по первоначальному учету стоимости спорного имущества на счете 41.01 «Товары на складах» с последующим списанием на счет 20 «Основное производство».

В рассматриваемом случае документы, указывающие на конкретные причины единовременного списания ООО «Строительные Технологии» в расходы стоимости приобретения строительного оборудования, подлежащего учету в бухгалтерском и налоговом учете в качестве объектов основных средств и амортизируемого имущества, а также подтверждающие получение доходов в результате его списания (выбытия), налогоплательщиком не представлены.

Основанием для отказа налогоплательщику в праве на вычет сумм НДС при приобретении спорных товаров послужили иные обстоятельства, а именно: отсутствие их направленности для использования в облагаемой НДС деятельности или для перепродажи.

Налогоплательщик в целях соблюдения требований главы 21 НК РФ вправе претендовать на вычет НДС не только при наличии у него первичных документов, но также при направленности приобретаемых им товаров (работ, услуг), имущественных прав для использования в облагаемой НДС деятельности или для перепродажи.

По мнению налоговых органов, суд первой инстанции, удовлетворяя требования заявителя, необоснованно поддержал позицию налогоплательщика о правомерности налоговых вычетов при отсутствии счетов-фактур и при наличии иных документов, в частности платежных документов, подтверждающих оплату поставщику стоимости поставленных товаров. При этом некорректны ссылки суда первой инстанции на определение Конституционного Суда Российской Федерации от 02.10.2003 № 384-0 и постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.05.2008 № 17718/07, поскольку указанные судебные акты приняты по иным фактическим обстоятельствам, не касающимся установленным по настоящему делу.

В рассматриваемом случае документы, указывающие на причины единовременного списания ООО «Строительные Технологии» в расходы стоимости приобретения отрезных станков, подлежащих учету в бухгалтерском и налоговом учете в качестве объектов основных средств и амортизируемого имущества, а также подтверждающие получение доходов в результате их списания (выбытия), налогоплательщиком не представлены.

В отзыве на апелляционную жалобу ООО «Строительные Технологии» просит оставить решение суда без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения, ссылаясь на законность и обоснованность обжалуемого решения суда.

На основании ч.5 ст.158 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) в судебном заседании 12 октября 2020 года рассмотрение дела было отложено на 12 час 30 мин 11 ноября 2020 года.

Определением суда от 11 ноября 2020 года в составе суда, рассматривающего данное дело, произведена замена судьи Засыпкиной Т.С. на судью Корнилова А.Б. в связи с его нахождением в очередном отпуске, после чего рассмотрение дела было начато заново.

Определением суда от 11 ноября 2020 года в составе суда, рассматривающего данное дело, произведена замена судьи Бажана П.В. на судью Николаеву С.Ю. в связи с его нахождением в очередном отпуске, после чего рассмотрение дела было начато заново.

В судебном заседании представители налоговых органов поддержали доводы апелляционной жалобы, просили решение суда отменить и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

Представитель ООО «Строительные Технологии» возражал против удовлетворения апелляционной жалобы и просил оставить решение суда без изменения.

Проверив материалы дела, выслушав пояснения представителей лиц, участвующих в деле, арбитражный апелляционный суд считает, что обжалуемый судебный акт следует отменить в части в связи с несоответствием выводов суда, изложенных в решении, обстоятельствам дела и неправильным применением норм материального права.

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка в отношении общества по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2015 по 31.12.2017, по страховым взносам за период с 01.01.2017 по 31.12.2017.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки налоговым органом вынесено решение № 2.18-09/9-р от 19.09.2019 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому налогоплательщику доначислены налог на добавленную стоимость в сумме 20 095 474 руб., пени в сумме 5 187 825,71 руб., штраф в сумме 2 310 545 руб., налог на прибыль организаций в сумме 7 640 748 руб., пени в сумме 2 781 472,01 руб., штраф в сумме 1 547 207 руб., транспортный налог в сумме 26 301 руб., пени в сумме 4 152,98 руб., штраф в сумме 5 260 руб.

Не согласившись с принятым налоговым органом решением, налогоплательщик в порядке, предусмотренном статьей 139 НК РФ, обратился в вышестоящий налоговый орган с апелляционной жалобой на не вступившее в силу решение налогового органа, однако решением Управления от 09.01.2020 №2.8-18/000077@ апелляционная жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения.

До принятия решения по существу спора, заявитель в порядке статьи 49 АПК РФ уточнил заявленное требование и просил признать обжалуемое решение в части НДС в размере 16 451 822 руб. и налога на прибыль в размере 2 507 297 руб. и соответствующих сумм пени и штрафов. В оставшейся части решение налогового органа заявителем не оспаривается.

Рассмотрев заявленные требования, суд первой инстанции пришёл к следующим выводам.

С учетом природы НДС как косвенного налога, предполагающей переложение бремени его уплаты с участвующих в товародвижении хозяйствующих субъектов на потребителей, в силу пунктов 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик при осуществлении облагаемых НДС операций имеет право уменьшить общую сумму исчисленного налога на установленные данной статьей налоговые вычеты - суммы налога, предъявленные ему при приобретении товаров (работ, услуг) и имущественных прав для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения.

Обусловленная природой НДС стадийность взимания данного налога означает, что использование права на вычет налога покупателем предопределяется непрерывным предъявлением налога по мере движения товаров (работ, услуг) от одного хозяйствующего субъекта к другому (пункт 1 статьи 168) и принятием в связи с этим каждым из участников оборота обязанности по уплате в бюджет предъявляемых сумм налога (пункт 1 статьи 173 НК РФ).

Соответственно, отказ в праве на налоговый вычет может иметь место, если процесс реализации товаров (работ, услуг) не сопровождается соблюдением корреспондирующей этому праву обязанности по уплате НДС в бюджет в денежной форме, на что обращено внимание в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.11.2004 № 324-О.

В то же время суд первой инстанции посчитал, что исполнение обязанности по уплате налогов не предполагает возложения на налогоплательщика ответственности за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет: право налогоплательщика на налоговый вычет не может быть обусловлено исполнением непосредственными контрагентами (продавцами, поставщиками) и предшествующими им лицами своей обязанности по уплате НДС, а также финансово-экономическим положением и поведением третьих лиц, ссылаясь на судебные акты Конституционного Суда Российской Федерации (постановление от 19.12.2019 № 41-П, определения от 16.10.2003 №329-О, от 10.11.2016 № 2561-О, от 26.11.2018 № 3054-О и др.).

Суд первой инстанции также сослался на определение Верховного Суда Российской Федерации от 14 мая 2020 года №307-ЭС19-27597, согласно которому отказ в праве на вычет «входящего» налога обуславливается фактом неисполнения обязанности по уплате НДС контрагентом налогоплательщика или (и) поставщиками предыдущих звеньев в той мере, в какой это указывает на отсутствие экономического источника вычета (возмещения) налога, но один лишь этот факт не может быть достаточным, чтобы считать применение налоговых вычетов покупателем неправомерным. Лишение права на вычет НДС налогоплательщика - покупателя, который не преследовал цель уклонения от налогообложения в результате согласованных с иными лицами действий, а при отсутствии такой цели - не знал и не должен был знать о допущенных этими лицами нарушениях, действуя в рамках поведения, ожидаемого от разумного участника хозяйственного оборота, по существу означало бы применение меры имущественной ответственности за неуплату налогов, допущенную иными лицами, в том числе, при искажении ими фактов своей хозяйственной деятельности, к налогоплательщику -покупателю, не имевшему возможности предотвратить эти нарушения и (или) избежать наступления их последствий.

Согласно указанному определению Верховного Суда Российской Федерации от 14 мая 2020 года № 307-ЭС19-27597 к обстоятельствам, подлежащим установлению при оспаривании правомерности применения налоговых вычетов по основаниям, связанным с отсутствием экономического источника для вычета (возмещения) НДС налогоплательщиком-покупателем, помимо данного факта, также относится реальность приобретения товаров (работ, услуг) налогоплательщиком для осуществления своей облагаемой налогом деятельности, и то, преследовал ли налогоплательщик-покупатель цель уклонения от налогообложения в результате согласованных с иными лицами действий, либо в отсутствие такой цели - знал или должен был знать о допущенных этими лицами нарушениях.

Вступление в отношения с хозяйствующим субъектом, обладающим экономическими ресурсами, достаточными для исполнения сделки самостоятельно либо с привлечением третьих лиц, представление таким субъектом бухгалтерской и налоговой отчетности, отражающей наличие указанных ресурсов, дает разумно действующему налогоплательщику -покупателю основания ожидать, что сделка этим контрагентом будет исполнена надлежащим образом, а налоги при ее совершении - уплачены в бюджет. В подобной ситуации предполагается, что выбор контрагента отвечал условиям делового оборота, пока иное не будет доказано налоговым органом.

В данном случае реальность осуществленных налогоплательщиком хозяйственных операций подтверждается материалами дела и налоговым органом не оспаривается. Следовательно, реальность приобретения товаров свидетельствует о выполнении налогоплательщиком-покупателем требований пункта 2 статьи 171, пункта 1 статьи 172 НК РФ и выступает основанием для вычета сумм НДС.

Согласно пункту 2.1.3.1 оспариваемого решения инспекции основанием начисления обществу НДС в размере 2 479 701 руб. (4 квартал 2016 года - 2 209 942 руб., 1 квартал 2017 года - 260 286 руб., 3 квартал 2017 года - 9 473 руб.) послужил вывод налогового органа о невосстановлении обществом ранее принятого к вычету НДС по перечисленному авансу в адрес ООО «Эстель».

Оспаривая указанные выводы налогового органа, общество указало на несогласие в части начисления НДС в размере 930 063 руб., в т.ч. за 4 квартал 2016 года - 660 304 руб., за 1 квартал 2017 года - 260 286 руб., за 3 квартал 2017 года - 9 473 руб., соответствующих сумм пени и штрафа, поскольку проверяющий орган не уменьшил восстановленные суммы НДС на соответствующие суммы налоговых вычетов, по факту принятия от субподрядчика выполненных работ, не заявленных налогоплательщиком.

В указанной части налоговый орган представил дополнительные пояснения, в которых указал на то, что у налогового органа отсутствует обязанность уменьшать сумму доначисленного НДС на налоговые вычеты, не заявленные налогоплательщиком в налоговой декларации самостоятельно.

Позиция налогового органа сводится к тому, что оценка законности решения налогового органа в судебном порядке должна осуществляться исключительно на основании тех документов, которые на момент вынесения налоговым органом решения были представлены налогоплательщиком для подтверждения обоснованности заявленных в декларациях сумм налога.

Между тем согласно правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 19 июля 2011 года № 1621/11, частичное представление налогоплательщиками в рамках проведения выездной налоговой проверки первичных документов бухгалтерского и налогового учета не должно нарушать баланс публичных и частных интересов, поскольку задачей налогового контроля является объективное установление размера налогового обязательства проверяемого налогоплательщика.

В соответствии со статьями 32, 89 НК РФ проверка правильности исчисления налогов подразумевает установление налоговым органом в ходе проверки всех фактов неправильного исчисления налогов, приводящих как к занижению сумм налога, так и к его завышению (приводящих не только к занижению налоговой базы, но и к ее завышению).

В пункте 7 статьи 166 НК РФ законодатель предусмотрел возможность исчисления расчетным путем налоговой базы по налогу на добавленную стоимость.

Признавая обязанность по документальному подтверждению права на налоговый вычет в порядке, установленном главой 21 Кодекса, вместе с тем суд отмечает, что гарантируемая Конституцией Российской Федерации судебная защита прав и законных интересов налогоплательщиков не может быть обеспечена, если суды при принятии решения о правомерности отказа в предоставлении заявленных вычетов исходят из одного только отсутствия у налогового органа необходимых документов на момент вынесения им оспариваемого решения.

Результатом проверки должно стать установление действительного размера налоговой обязанности налогоплательщика по каждому проверяемому налогу.

Как следует из оспариваемого решения, по данному эпизоду налоговый орган проверял правильность исчисления обществом НДС в 2016, 2017 годы, связанного с контрагентом ООО «Эстель».

Между заявителем (подрядчик) и ООО «Эстель» (субподрядчик) заключен договор подряда № 23/1 от 23.06.2016 по устройству буровых свай мостов и путепровода на объекте. Согласно дополнительному соглашению № 1 от 13.09.2016 договору подряда №23/1 от 23.06.2016 общая стоимость выполненных работ по договору подряда является приблизительной и ориентировочно составляет - 31 838 205 руб., в т.ч. НДС - 4 856 675, 34 руб.

Общество во исполнение заключенного договора подряда произвело авансовые платежи в адрес ООО «Эстель», при этом НДС с авансовых платежей в размере 1 590 559, 32 руб. предъявлен обществом к вычету в 3 квартале 2016 года, в размере 982 705, 43 руб. предъявлен к вычету в 4 квартале 2016 года. По окончании выполненных работ в проверяемом периоде - 2016 и 2017 годы ООО «Эстель» предъявило в адрес общества соответствующие счета-фактуры.

Из обжалуемого решения следует, что налоговый орган не оспаривает реальность взаимоотношений между обществом и ООО «Эстель» и выставленные счета-фактуры.

На основании пункта 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

В силу пункта 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению. Соответственно в соответствии со статьями 166, 169, 171 НК РФ, выставленный ООО «Эстель» НДС в адрес общества подлежит вычету в соответствующих налоговых периодах.

Согласно расчету общества налоговый орган обязан был самостоятельно направить сумму излишне уплаченного НДС за 1 квартал 2017 года в размере 660 304 руб. в счет частичного погашения выявленной в ходе проверки недоимки по НДС за 4 квартал 2016 года в размере 2 209 942 руб., в целях обеспечения конституционной обязанности налогоплательщика по уплате законно установленного, но вовремя не уплаченного налога.

Следовательно, в рассматриваемой ситуации недоимка по НДС, связанная с контрагентом ООО «Эстель», будет лишь в 4 квартале 2016 года в размере 1 549 638 руб. (2 209 942 - 660 304).

Задачей налогового контроля является объективное установление размера налогового обязательства проверяемого налогоплательщика, что подтверждает правомерность доводов о том, что налоговый орган должен был самостоятельно уменьшить начисленную сумму НДС на соответствующую сумму налоговых вычетов.

Предусмотренные действующим законодательством полномочия налогового органа носят публично-правовой характер, что не позволяет налоговым органам произвольно отказаться от необходимости их применения, в том числе по установлению фактической обязанности налогоплательщика по уплате сумм налога в бюджет.

Суд первой инстанции посчитал, что произвольный отказ налоговых органов от исполнения действующего налогового законодательства приводит добросовестно действовавшего налогоплательщика в состояние правовой неопределенности в отношениях с государством, что не соответствует принципам верховенства права, юридического равенства, поддержания доверия к закону и действиям публичной власти и приводит к нарушению баланса частных и публичных интересов.

Таким образом, по мнению суда первой инстанции, неприменение указанных положений налогового законодательства повлекло по данному эпизоду необоснованное начисление обществу НДС в размере 930 063 руб., поскольку налоговым органом не был учтен вычет по НДС в размере 930 063 руб., связанный с ООО «Эстель», что не соответствует действительному размеру налогового обязательства общества.

В части пункта 2.1.3.2 оспариваемого решения основанием начисления обществу НДС за 4 квартал 2017 года в размере 8 613 170 руб. послужил вывод налогового органа о невключении налогоплательщиком в налоговую базу сумму полученной оплаты за выполненные работы от ОАО «Ханты-Мансийскдорстрой» в виде векселя серии ХМДС-УК № 00054 от 02.11.2017 на сумму 56 464 113 руб. в том числе НДС.

Общество не согласилось в части начисления НДС в размере 8 602 399, 02 руб., соответствующих сумм пени и штрафа, поскольку налоговый орган не уменьшил начисленную сумму НДС в 4 квартале 2017 года на сумму налоговых вычетов в размере 8 602 399, 02 руб., связанную с векселем серии ХМДС-УК № 00054 от 02.11.2017.

В своих письменных пояснениях в указанной части позиция налогового органа аналогична правовой позиции, высказанной по взаимоотношениям с ООО «Эстель», согласно которой у налогового органа отсутствует обязанность уменьшать сумму доначисленного НДС на налоговые вычеты, не заявленные налогоплательщиком в налоговой декларации самостоятельно, а оценка законности решения налогового органа должна осуществляться исключительно на основании тех документов, которые на момент вынесения налоговым органом решения были представлены налогоплательщиком для подтверждения обоснованности заявленных в декларациях сумм налога.

Данные доводы налогового органа суд первой инстанции отклонил, исходя из следующего.

Из материалов дела следует, что между ОАО «Ханты - Мансийскдорстрой» (генподрядчик) и обществом (субподрядчик) заключен договор субподряда № 23/408-ПР-СП-2016 от 07.06.2016, согласно которому общество приняло на себя обязательства по строительству мостов и путепроводов на объектах генподрядчика.

В ходе проверки налоговый орган установил, что в счет оплаты аванса по условиям договора субподряда № 23/408-ПР-СП-2016 от 07.06.2016 ОАО «Ханты - Мансийскдорстрой» по акту приема передачи от 15.11.2017 передало, а общество приняло простой вексель серии ХМДС-УК № 00054 от 02.11.2017 на сумму 56 464 113 руб., в т.ч. НДС 8 613 169 руб.

Налоговый орган в ходе проверки выявил, что обществом указанная сумма оплаты векселем не включена в налоговую базу по НДС.

На основании п. 4 ст. 166 НК РФ сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется налогоплательщиками по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с п. п. 1 - 3 п. 1 ст. 146 НК РФ, момент определения налоговой базы которых, установленный ст. 167 Кодекса, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

Соответственно, полученная обществом сумма оплаты от ОАО «Ханты -Мансийскдорстрой» путем передачи вышеуказанного векселя в счет предстоящего выполнения работ, стоимостью 56 464 113 руб., в т.ч. НДС 8 613 169 руб., подлежит включению в налоговую базу по НДС в 4 квартале 2017 года.

Кроме того, в ходе проверки налоговым органом установлено, что общество во исполнение обязательств перед ОАО «Ханты - Мансийскдорстрой» по договору субподряда № 23/408-ПР-СП-2016 от 07.06.2016 привлекло поставщика материалов ПАО по производству мостовых железобетонных конструкций «Мостожелезобетонконструкция» (далее - ПАО «Мостожелезобетонконструкция»).

Между обществом (покупатель) и ПАО «Мостожелезобетонконструкция»» (поставщик) заключен договор поставки № 286/ТД-Д от 06.03.2017. Согласно п.2.2 указанного договора оплата поставленной продукции производится покупателем на основании выставленного счета путем перечисления денежных средств на расчетный счет поставщика, на условиях 100% предоплаты продукции, если иное не установлено в спецификациях.

Налоговым органом установлено, что обществом принятый вексель от ОАО «Ханты -Мансийскдорстрой» серии ХМДС-УК № 00054 от 02.11.2017 на сумму 56 464 113 руб., в т.ч. НДС, передан ПАО «Мостожелезобетонконструкция» по акту приема-передачи простых векселей от 15.11.2017 в счет оплаты за товар по договору № 286/ТД-Д от 06.03.2017 и по выставленному ПАО «Мостожелезобетонконструкция» в адрес общества счету - фактуре № А00000011297/3 от 15.11.2017 на сумму 56 393 504, 68 руб., в т.ч. НДС - 8 602 399, 02 руб.

В ходе проверки налоговый орган направил в Инспекцию ФНС России № 2 по г. Москве поручение № 1315 от 14.12.2018 об истребовании документов у ПАО «Мостожелезобетонконструкция», подтверждающих взаимоотношения с обществом.

Во исполнение указанного поручения ПАО «Мостожелезобетонконструкция» предоставлены следующие документы: договор поставки № 286/ТД-Д от 06.03.2017, спецификации к договору поставки, товарные накладные, счета-фактуры, акт сверки взаимных расчетов с обществом за период с 01.10.2017 по 31.12.2017.

Из представленных документов инспекция установила, что ПАО «Мостожелезобетонконструкция» поставило обществу продукцию на 45 460 738, 16 руб., а заявитель произвел оплату продукции в сумме 91 514 113 руб., в т.ч. векселем ОАО «Ханты - Мансийскдорстрой» серии ХМДС-УК № 00054 от 02.11.2017 в сумме 56 464 113 руб., в т.ч. НДС.

Согласно акту сверки по состоянию на 31.12.2017 у ПАО «Мостожелезобетонконструкция» имеется задолженность перед обществом в размере 46 053 374, 84 руб.

В ходе проверки инспекция направила в Инспекцию ФНС России № 2 по г.Москве поручение № 6873 от 07.05.2019 об истребовании документов у ПАО «Мостожелезобетонконструкция» подтверждающих предъявление вышеуказанного векселя к оплате векселедателю ОАО «Ханты - Мансийскдорстрой» или передачу векселя в адрес других лиц.

Во исполнение поручения ПАО «Мостожелезобетонконструкция» предоставлен проверяющему органу акт приема-передачи векселя от 15.11.2017, согласно которому ПАО «Мостожелезобетонконструкция» передало, а ЗАО «Торговый дом «МЖБК» приняло вексель общий номинальной стоимостью 56 464 113 руб., серии ХМДС-УК № 00054 от 02.11.2017, в счет оплаты задолженности за материалы по договору № 03/М от 12.01.2015.

В ходе проверки налоговый орган направил в инспекцию ФНС России № 2 по г. Москве поручение № 7612 от 23.05.2019 об истребовании у ЗАО «Торговый дом «МЖБК» документов, подтверждающих предъявление вышеуказанного векселя к оплате векселедателю ОАО «Ханты - Мансийскдорстрой» или передачу векселя в адрес других лиц.

Во исполнение указанного поручения ЗАО «Торговый дом «МЖБК» представило налоговому органу акт приема-передачи векселя от 01.02.2018, согласно которому ЗАО «Торговый дом «МБЖК» передало, а ОАО «Ханты - Мансийскдорстрой» приняло его для оплаты, что подтверждается платежным поручением № 315 от 01.02.2018, в котором плательщиком является ОАО «Ханты - Мансийскдорстрой», на сумму 56 464 113 руб..

Таким образом, все участвующие в движении векселя субъекты подтвердили как реальность хозяйственных операций, так и реальность самой ценной бумаги.

В силу пункта 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению.

Согласно правовой позиции, выраженной в постановлении Президиума ВАС от 13.12.2005 № 9841/05, при решении вопроса о применении налоговых вычетов учитываются результаты встречных проверок, проведенных налоговым органом, достоверности, комплектности представленных документов, проверки предприятий - поставщиков с целью установления факта выполнения безусловной обязанности поставщиков уплатить НДС в бюджет в денежной форме.

В рассматриваемой ситуации налоговый орган согласно вышеуказанным результатам ряда проведенных по цепочке встречных проверок установил, правомерность у общества вычета НДС в 4 квартале 2017 года в размере 8 602 399, 02 руб. на основании выставленного ПАО «Мостожелезобетонконструкция» счета-фактуры № А00000011297/3 от 15.11.2017 на сумму 56 393 504, 68 руб., в т.ч. НДС - 8 602 399, 02 руб., оплаченной обществом путем передачи ПАО «Мостожелезобетонконструкция» векселя серии ХМДС-УК № 00054 от 02.11.2017, которым общество в 4 квартале 2017 года не воспользовалось.

Правомерность вычета НДС в 4 квартале 2017 года в размере 8 602 399, 02 руб. подтверждается также тем, что контрагент ПАО «Мостожелезобетонконструкция» включил указанную сумму НДС в книгу продаж в 4 квартале 2017 года, что налоговым органом не опровергнуто.

На основании изложенного суд первой инстанции согласился с тем, что недоимка у общества по НДС за 4 квартал 2017 года, связанная с передачей векселя серии ХМДС-УК № 00054 от 02.11.2017, составила 10 769, 98 руб. из следующего расчета:

- в книгу продаж включается НДС в размере 8 613 169 руб., от полученной обществом оплаты от ОАО «Ханты - Мансийскдорстрой» путем передачи векселя серии ХМДС-УК № 00054 от 02.11.2017 стоимостью 56 464 113 руб. в т.ч. НДС 8 613 169 руб., в счет предстоящего выполнения обществом работ;

- в книгу покупок включается НДС в размере 8 602 399, 02 руб. от уплаченной обществом суммы 56 393 504, 68 руб., в т.ч. НДС 8 602 399, 02 в адрес ПАО «Мостожелезобетонконструкция» на основании выставленной счет-фактуры № А00000011297/3 от 15.11.2017, оплаченной обществом путем передачи ПАО «Мостожелезобетонконструкция» векселя серии ХМДС-УК № 00054 от 02.11.2017.

Данный расчет признан судом первой инстанции правомерным и соответствующим налоговым обязательствам общества за 4 квартал 2017 года.

При этом позиция инспекции о включении лишь в налоговую базу (в книгу продаж) НДС в размере 8 613 169 руб. судом первой инстанции не принята как не соответствующая налоговому законодательству и налоговым обязательствам общества, поскольку налоговый орган незаконно возлагает на общество обязанность по уплате НДС, соответствующих пени и налоговых санкций, без учета подтвержденного и правомерного вычета НДС в размере 8 602 399, 02 руб.

Как было отметил суд первой инстанции при оценке решения налогового органа по взаимоотношениям общества с ООО «Эстель», статьями 32, 89 НК РФ установлено, что проверка правильности исчисления налогов подразумевает установление налоговым органом в ходе проверки всех фактов неправильного исчисления налогов, приводящих как к занижению сумм налога, так и к его завышению (приводящих не только к занижению налоговой базы, но и к ее завышению). Результатом проверки должно стать установление действительного размера налоговой обязанности налогоплательщика по каждому проверяемому налогу.

Согласно постановлению Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19.07.2011 № 1621/11 задачей налогового контроля является объективное установление размера налогового обязательства проверяемого налогоплательщика, что подтверждает правомерность доводов о том, что налоговый орган должен был самостоятельно уменьшить начисленную сумму НДС на соответствующую сумму налоговых вычетов. Данные выводы судов согласуются с позицией, изложенной в постановлении Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 29.11.2012 по делу №А72-1712/2012.

На необходимость определения налоговым органом при проведении выездной проверки реальных налоговых обязательств налогоплательщика указано и Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 06.07.2010 № 17152/09.

Произвольный отказ налоговых органов от исполнения действующего налогового законодательства приводит добросовестно действовавшего налогоплательщика в состояние правовой неопределенности в отношениях с государством, что не соответствует принципам верховенства права, юридического равенства, поддержания доверия к закону и действиям публичной власти и приводит к нарушению баланса частных и публичных интересов.

Таким образом, неприменение указанных положений налогового законодательства повлекло необоснованное начисление обществу НДС в размере 8 602 399, 02 руб., без учета вычета НДС в размере 8 602 399, 02 руб., который в ходе проверки был налоговый орган проверен на достоверность и правомерность его заявления, что не соответствует действительному размеру налогового обязательства общества.

В части пункта 2.1.3.4 решения инспекции по взаимоотношениям с ООО «Титан» основанием начисления обществу НДС за 3 квартал 2017 года в размере 140339 руб. послужил вывод налогового органа о необоснованном завышении вычета без подтверждающих документов (отсутствует счет - фактура).

Общество не согласилось с данным выводом налогового органа в части начисления НДС за 3 квартал 2017 года в размере 109 830 руб. соответствующих сумм пени и штрафа, по следующим основаниям.

Между обществом (заказчик) и ООО «Титан» (подрядчик) заключен договор подряда № 07 от 21.17.2016, согласно которому подрядчик взял на себя обязательства по определению характеристик прочности и деформируемости грунтов методом испытания штампов на строительных объектах. Стоимость услуги сторонами определена в размере 920 000 руб., в т.ч. НДС - 140 339 руб.

По окончании оказанных услуг ООО «Титан» выставило в адрес общества счет-фактуру № 57 от 28.02.2017 на сумму 920 000 руб., в т.ч. НДС - 140 339 руб.

На основании указанного счета-фактуры обществом заявлен вычет по НДС за 3 квартал 2017 года в размере 140 339 руб. путем отражения в книге покупок.

В подтверждение факта выполнения ООО «Титан» работ, указанных в счете-фактуре № 57 от 28.02.2017, сторонами договора составлен и подписан акт о приемке выполненных работ № 3 от 28.02.2017.

В ходе проверки налоговый орган направил в МРИ ФНС № 3 по Республике Татарстан поручения (№1343 от 14.12.2018, № 6998 от 08.05.2019) об истребование документов у ООО «Титан» по взаимоотношением с обществом.

По результатам встречной проверки ООО «Титан» подтвердило взаимоотношения с обществом на основании договора подряда № 07 от 21.17.2016 и не опровергло выставления в адрес общества спорного счета-фактуры № 57 от 28.02.2017 на сумму 920 000 руб., в т.ч. НДС 140 339 руб. Однако в представленных пояснениях от 10.06.2019 ООО «Титан» указало, что данный счет-фактура аннулирован организацией, так как общество отказалось принимать выполненные работы. В декабре 2017 года ООО «Титан» обратилось в суд с иском о признании работ выполненными и взыскании стоимости выполненных работ. Между сторонами по делу А65-43144/2017 достигнуто мировое соглашение, согласно которому общество имеет перед ООО «Титан» задолженность в размере 720 000 руб. по договору подряда № 07 от 21.07.2016. Согласно п.4 мирового соглашения счет-фактура выдается обществу после получения платежа на расчетный счет.

На основании представленного пояснения налоговый орган сделал вывод, что обществом необоснованно завышен вычет без подтверждающих документов.

Суд первой инстанции не согласился с налоговым органом, поскольку ООО «Титан» какие-либо документы, свидетельствующие о признании договора подряда № 07 от 21.07.2016 недействительным или незаключенным либо о расторжении договора и взаимном аннулировании сторонами счета-фактуры № 57 от 28.02.2017 с исключением такого счета-фактуры из отчетности общества, не представил.

Аннулирование выставленного счета-фактуры осуществляется в установленном порядке согласно Правилам ведения книги продаж, утвержденных постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137 (далее - Правила № 1137).

Согласно п. 11 Правил № 1137 при аннулировании записи в книге продаж по счету-фактуре в связи с внесением в него исправлений используются дополнительные листы книги продаж за тот налоговый период, в котором был зарегистрирован счет-фактура до внесения в него исправлений. Также в п. 3 Правил № 1137 заполнения дополнительного листа книги продаж предусмотрена регистрация ошибочно выставленного счета-фактуры с отрицательными значениями граф 13а - 19.

Таким образом, покупателю можно выставить исправленный счет-фактуру в порядке, установленном п. 7 Правил № 1137, заполнения счета-фактуры. Данный документ оформляется с теми же реквизитами, что и ошибочно выставленный, и регистрируется в дополнительном листе к книге продаж. В результате в дополнительном листе книги продаж общество зарегистрирует два счета-фактуры: ошибочный с отрицательными значениями и исправленный с нулевыми показателями.

Исходя из положений гл. 21 НК РФ и Правил № 1137 при изменении стоимости договора налогоплательщик должен выставить корректировочные счета-фактуры, а не производить аннулирование изначально выставленных счетов-фактур. Аннулирование счетов-фактур ни НК РФ, ни иными законодательными актами не предусмотрено.

В рассматриваемом случае в нарушение Правил № 1137 ООО «Титан» в адрес общества не выставляло исправленный счет-фактуру с нулевыми показателями.

Из вышеизложенного следует, что ООО «Титан» в нарушении норм налогового законодательства, выписав в адрес общества счет-фактуру № 57 от 28.02.2017 на сумму 920 000 руб., в т.ч. НДС 140 339 руб. не отразил в своей книге продаж. При этом факт неотражения счетов-фактур продавцом в книге продаж сам по себе не является основанием для отказа в предоставлении вычета покупателю. Как указано в Определении Верховного Суда Российской Федерации от 14 мая 2020 года № 307-ЭС19-27597, лишение права на вычет НДС налогоплательщика - покупателя, который не преследовал цель уклонения от налогообложения в результате согласованных с иными лицами действий, а при отсутствии такой цели - не знал и не должен был знать о допущенных этими лицами нарушениях, действуя в рамках поведения, ожидаемого от разумного участника хозяйственного оборота, по существу означало бы применение меры имущественной ответственности за неуплату налогов, допущенную иными лицами, в том числе, при искажении ими фактов своей хозяйственной деятельности, к налогоплательщику -покупателю, не имевшему возможности предотвратить эти нарушения и (или) избежать наступления их последствий.

Довод налогового органа об отсутствии осуществления обществом оплаты в адрес ООО «Титан» за оказанные услуги судом первой инстанции отклонен, поскольку согласно мировому соглашению по делу А65-43144/2017 сторонами определена стоимость услуг по договору подряда № 07 от 21.07.2016 в размере 720 000 руб., в т.ч. НДС. Общество оплатило ООО «Титан» оказанные услуги в размере 651 400 руб. (платежные поручения № 64 от 13.01.2018 на сумму 200 000 руб., № 20 от 21.02.2018 на сумму 50 000 руб., № 589 от 23.04.2018 на сумму 401 400 руб.), что подтверждается актом сверки между сторонами за период 01.01.2015 - 31.12.2018.

Таким образом, в рассматриваемой ситуации оплата оказанных ООО «Титан» услуг по договору подряда № 07 от 21.07.2016 обществом произведена.

На основании изложенного, с учетом определения сторонами стоимости оказанных ООО «Титан» услуг в размере 720 000 руб. судом первой инстанции сделан вывод о том, что обществом правомерно заявлен вычет по контрагенту ООО «Титан» в размере 109 830 руб. (720 000х18/118), на основании выставленного и не аннулированного счета-фактуры № 57 от 28.02.2017.

Согласно пункту 2.1.3.5 решения инспекции обществу начислен НДС в общей сумме 3 044 874 руб. Основанием начисления НДС за 4 квартал 2015 года в размере 1 521 537 руб., за 1 квартал 2016 года в размере 1 523 337 руб. послужили выводы налогового органа о невключении обществом в книгу продаж НДС в размере 1 655 084, 74 руб. с реализации автомобилей Mercedes-BenzGLE 350 D 4 MATIC (ПТС - 77 УК 079636 выдан 11.11.2015) в сумме 5 100 000 руб., в т.ч. НДС - 777 966, 10 руб., и Mercedes-BenzGLE 350 D 4 MATIC (ПТС - 77 УР 781553 выдан 27.12.2015) на сумму 5 750 000 руб., в т.ч. НДС - 877 118, 64 руб., а также о завышении вычета по НДС в размере 1 389 789 руб., связанного с приобретением автомобилей Mercedes-BenzGLE 350 D 4 MATIC (ПТС - 77 УК № 105475 выдан 07.12.2015) на сумму 4 236 323,01 руб., в т.ч. НДС - 646 218, 78 руб., и Mercedes-BenzGLE 350 D 4 MATIC (ПТС - 77 № 827009 выдан от 29.09.2015) на сумму 4 874 521, 29 руб., в т.ч. НДС - 743 571, 04 руб.

Общество не согласилось с начислением НДС в части 1 389 789 руб., соответствующих сумм пени и штрафа, поскольку ссылка налогового органа на то, что транспортные средства не использовались обществом для операций облагаемых НДС, не основана на нормах налогового законодательства.

В силу статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Порядок применения налоговых вычетов установлен статьей 172 НК РФ, в соответствии с которой налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6-8 статьи 171 НК РФ.

В соответствии со статьей 9 Федерального закона от 21 ноября 1996 года № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Из содержания указанных выше правовых норм следует, что документы, представляемые налогоплательщиком для подтверждения правомерности предъявления сумм НДС к вычету и принятия расходов для исчисления налоговой базы по налогу на прибыль, должны содержать сведения, позволяющие в последствии налоговому органу определить достоверность осуществления хозяйственной операции.

Как установлено проверкой, между АО «Мерседес - Бенц РУС» (продавец) и обществом (покупатель) заключен договор купли-продажи транспортных средств от 25.11.2015 № 0552452284, по условиям которого продавец обязуется передать в собственность покупателя Mercedes-BenzGLE 350 D 4 MATIC (ПТС - 77 № 827009 выдан от 29.09.2015), а покупатель обязуется принять и оплатить в соответствии с условиями договора автомобиль стоимостью 4 874 521, 29 руб. руб., в т.ч. НДС - 743 571, 04 руб.

Участниками сделки подписан передаточный акт № 0552452284 от 30.11.2015, продавцом выставлен счет-фактура № 0000079754/02 от 30.11.2015. Обществом оплата транспортного средства произведена путем перечисления денежных средств на расчетный счет АО «Мерседес - Бенц РУС», что подтверждается платежными поручениями № 244 от 27.11.2015, № 245 от 30.11.2015 и не оспаривается налоговым органом.

Кроме того, между указанными контрагентами заключен договор купли-продажи транспортных средств №0552453706 от 12.01.2016, по условиям которого продавец обязуется передать в собственность покупателя Mercedes-BenzGLE 350 D 4 MATIC (ПТС - 77 УК № 105475 выдан 07.12.2015), а покупатель - принять и оплатить в соответствии с условиями договора стоимость автомобиля 4 236 323, 10 руб., в т.ч. НДС 646 218, 78 руб.

Сторонами сделки подписан передаточный акт № 0552453706 от 20.01.2016, продавцом выставлен счет-фактура № 000004292/02 от 20.01.2016, обществом оплата приобретенного транспортного средства произведена путем перечисления денежных средств на расчетный счет АО «Мерседес - Бенц РУС», что подтверждается платежными поручениями № 8 от 19.01.2016, № 9 от 20.01.2016 и не оспаривается налоговым органом.

Со стоимости приобретенных транспортных средств обществом заявлен вычет по НДС в 4 квартале 2015 года в размере 743 571, 04 руб. и в 1 квартале 2016 года в размере 646 218, 78 руб.

Согласно статье 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия к вычету сумм налога, предъявленных покупателю продавцом товаров.

Из оспариваемого решения инспекции следует, что для подтверждения права на налоговые вычеты обществом представлены счета-фактуры, которые отражены в книге покупок за указанный период, платежные документы, при этом инспекция правильность оформления счетов-фактур, факты оприходования и оплаты товара не оспаривает.

Факт регистрации обществом приобретенных транспортных средств с внесением соответствующей записи о смене собственника подтверждается представленными на налоговую проверку ПТС - 77 № 827009 выдан от 29.09.2015, ПТС - 77 УК № 105475 выдан 07.12.2015.

Таким образом, факт приобретения и оприходования обществом транспортных средств установлен, подтвержден материалами налоговой проверки, не опровергается налоговым органом в оспариваемом решении.

Кроме этого, налоговый орган не оспаривает тот факт, что АО «Мерседес - Бенц РУС» отразило реализацию указанных транспортных средств в книгах продаж за 4 квартал 2015 года и 1 квартал 2015 года и уплатило в бюджет соответствующий НДС.

Таким образом, материалами проверки подтверждается реальное приобретение обществом спорного транспортного средства, которое последним поставлено на учет с регистрацией права собственности, что также установлено налоговым органом в ходе проведения проверки, то есть обществом соблюдены все необходимые условия для предъявления НДС к вычету за 4 квартал 2015 года и 1 квартал 2015 года.

Соответственно вывод налогового органа о том, что автомобили не использовалась обществом для операций, облагаемых НДС, является ошибочным, поскольку не основан на нормах налогового законодательства, при предъявлении обществом к вычету НДС в 4 квартале 2015 года в размере 743 571, 04 руб. и в 1 квартале 2016 года в размере 646 218, 78 руб. с соблюдением условий предусмотренных названными нормами налогового законодательства.

Нормы НК РФ не ставят применение налоговых вычетов по приобретенным (ввезенным) основным средствам, нематериальным активам в зависимость от их использования для осуществления операций, признаваемых объектами обложения налогом на добавленную стоимость.

Данная правовая позиция отражена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.05.2007 № 485/07.

Налоговым законодательством для применения налоговых вычетов предусмотрен закрытый перечень условий, полностью выполненных налогоплательщиком, и не устанавливается наличие использование, реализации товаров, работ, услуг в конкретном периоде в качестве обязательного условия для применения вычета.

Аналогичная позиция отражена в постановлениях Арбитражного суда Поволжского округа от 05.06.2015 № Ф06-24019/2015 по делу № А65-22306/2014, от 09.10.2015 № Ф06-849/2015 по делу № А65-1585/2015, от 20.11.2015 по делу № А13-15739/2014, от 21.10.2015 № Ф09-6824/15 по делу № А47-527/2015, по делу № А64-5617/2015.

Налоговые органы для целей применения пункта 1 статьи 54.1 НК РФ должны доказать совокупность следующих обстоятельств: существо искажения (то есть в чем конкретно оно выразилось); причинную связь между действиями налогоплательщика и допущенными искажениями; умышленный характер действий налогоплательщика (его должностных лиц), выразившихся в сознательном искажении сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика в целях уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога; потери бюджета.

Данные критерии закреплены в статье 54.1 НК РФ для того, чтобы исключить возможность предъявления налоговыми органами формальных претензий к налогоплательщикам.

Факт непредставления доказательств дальнейшего использования приобретенного транспортного средства в деятельности, облагаемой налогом на добавленную стоимость, сам по себе не свидетельствует о направленности действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды и об отсутствии у него намерений от использования приобретенного основного средства в хозяйственной деятельности общества.

Оспариваемое решение инспекции не содержит доказательств нереальности операций между обществом и его контрагентом - АО «Мерседес - Бенц РУС», и квалификации полученной налоговой выгоды как необоснованной.

При изложенных обстоятельствах суд первой инстанции пришел к выводу, что обществом правомерно заявлен вычет по НДС в 4 квартале 2015 года в размере 743 571, 04 руб. и в 1 квартале 2016 года в размере 646 218, 78 руб. в связи с приобретением транспортных средств Mercedes-BenzGLE 350 D 4 MATIC (ПТС - 77 УК № 105475 выдан 07.12.2015) и Mercedes-BenzGLE 350 D 4 MATIC (ПТС - 77 № 827009 выдан 29.09.2015).

В части пунктов 2.1.3.6 и 2.3.2.4 оспариваемого решения инспекции о начислении НДС в размере 4 547 024 руб. и налога на прибыль в сумме 1 577 871 руб. судом первой инстанции установлено следующее.

Основанием начисления обществу НДС в размере 4 547 024 руб., в т.ч. за 1 квартал 2015 года - 1 014 164 руб., за 4 квартал 2015 года - 2 523 161 руб., за 1 квартал 2016 года - 690 184 руб., 4 квартал 2016 года - 319 515 руб., послужили выводы налогового органа о завышении вычета по НДС без подтверждающих документов, в т.ч. без счетов-фактур контрагентов ООО «Арика», ООО «Атрия», ООО «Дарт», а также по счетам-фактурам ООО «Строительные Технологии».

Общество не согласилось с начислением НДС в размере 4 245 477 руб., соответствующих сумм пени и штрафа, поскольку, по его мнению, приведенные в оспариваемом решении основания начисления налога, не соответствуют налоговому законодательству и нарушают права и законные интересы общества в сфере экономической деятельности, незаконно возлагая на общество обязанность по уплате указанного НДС, соответствующих пени и налоговых санкций.

Как следует из решения инспекции, реальность взаимоотношений между обществом и ООО «Арика», ООО «Атрия», ООО «Дарт» не оспаривается, в т.ч. заключение договоров, финансово-хозяйственные связи между ними, поставка товара, выполнение работ.

Основанием отказа в налоговом вычете послужил вывод инспекции об отсутствии у общества выставленных ему счетов-фактур указанными контрагентами, отсутствие подтверждения использование автомобиля, приобретенного у ООО «Дарт», а также приобретенного у ООО «Арика» станка для осуществления операций, облагаемых НДС.

Иные основания отказа в предоставлении обществу налоговых вычетов в решении инспекции не отражены.

Как установлено налоговым органом, общество в 1 квартале 2015 года приобрело у ООО «Арика» отрезные станки DIAMSP - 200/0.8 стоимостью 4 784 900 руб., в т.ч. НДС -729 900 руб. и 1 квартале 2016 года автомобиль Mercedes-BenzGLE 350 D 4 MATIC у ООО «Дарт» стоимостью 4 524 540 руб., в т.ч. НДС - 690 184 руб.

ООО «Арика» выставило счет-фактуру в адрес общества № 11003 от 11.03.2015 на сумму 4 784 900 руб. в т.ч. НДС - 729 900 руб., ООО «Дарт» выставило счет-фактуру № 3 от 25.02.2016 на сумму 4 524 540 руб., в т.ч. НДС - 690 184 руб.

Общество произвело оплату за приобретенный товар путем перечисления денежных средств ООО «Арика» 4 784 900 руб. в т.ч. НДС - 729 900 руб., что подтверждается платежными поручением № 44 от 11.03.2015, и ООО «Дарт» 4 524 540 руб., в т.ч. НДС - 690 184 руб., что подтверждается платежным поручением № 32 от 17.02.2016.

В ходе проверки налоговый орган направлял в адрес общества требования о представлении документов по взаимоотношениям с ООО «Арика» и ООО «Дарт». Общество пояснило, что договорные отношения с ООО «Арика», ООО «Дарт» сложились в период, когда руководителем общества была ФИО6 (с 20.07.2012 - по 21.06.2016), при смене директора (с 22.06.2016 - ФИО7) первичные бухгалтерские документы ФИО6 новому директору переданы не были.

Указанное обстоятельство, по мнению инспекции, свидетельствуют о получении обществом необоснованной налоговой выгоды в связи с применением вычета по НДС.

Между тем налоговым органом не принято во внимание, что в соответствии с пунктом 2 статьи 171, пунктом 1 статьи 172 НК РФ документами, на основании которых налогоплательщик вправе заявить налоговые вычеты, с учетом положений статей 169, 171 НК РФ являются счета-фактуры, а также платежные документы, подтверждающие оплату поставщику стоимости поставленного товара и НДС.

С учетом сложившейся судебной практики, позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 02.10.2003 № 384-О, и позиции, приведенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.05.2008 № 17718/07, налогоплательщик при отсутствии счета-фактуры вправе применить налоговый вычет при наличии иных документов, подтверждающих сумму НДС, предъявленную ему поставщиком к оплате при расчетах за поставленные товары (работы, услуги).

Таким образом, основанием для вычетов может быть как счет-фактура, так и платежные документы, подтверждающие фактическую уплату сумм данного налога, также для применения вычета по НДС необходимо, чтобы сделка носила реальный характер. Не предоставление налогоплательщиком счета- фактуры в соответствии со ст. 171- 173 НК РФ не является безусловным основанием для отказа в применении налоговых вычетов.

В рассматриваемой ситуации оплата по счету-фактуре ООО «Арика» № 11003 от 11.03.2015 на сумму 4 784 900 руб., в т.ч. НДС - 729 900 руб., и счету-фактуре ООО «Дарт» № 3 от 25.02.2016 на сумму 4 524 540 руб., в т.ч. НДС - 690 184 руб., подтверждается платежными поручениями № 44 от 11.03.2015, № 32 от 17.02.2016.

Федеральным законом от 18.07.2017 № 163-ФЗ «О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации», вступившим в законную силу 19.08.2017, НК РФ дополнен статьей 54.1, которая устанавливает пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) сумм налога, сбора, страховых взносов.

ФНС России в связи со вступлением в силу статьи 54.1 НК РФ письмом от 31.10.2017 № ЕД-4-9/22123@ налоговым органам даны рекомендации по применению положений указанной статьи.

В данном письме ФНС разъясняет, что с появлением новой статьи сохраняет силу принцип презумпции добросовестности налогоплательщика, то есть он считается невиновным, пока не доказано обратное. Таким образом, при выявлении фактов несоблюдения условий, установленных ст. 54.1 НК РФ, именно налоговому органу следует доказывать, что сделка не исполнена заявленным контрагентом.

В данной ситуации налоговый орган не оспаривает реальность хозяйственных операций по взаимоотношениям общества с ООО «Арика», ООО «Дарт». Из решения инспекции следует, что ООО «Арика», ООО «Дарт» не относятся ни к фирмам- «однодневкам», ни к недобросовестным поставщикам, они не относятся к аффилированным лицам.

Более того, источник вычета НДС в бюджете сформирован, поскольку ООО «Арика», ООО «Дарт» исчислили в бюджет НДС путем включения выставленных в адрес общества счетов-фактур № 11003 от 11.03.2015 на сумму 4 784 900 руб., НДС - 729 900 руб., № 3 от 25.02.2016 на сумму 4 524 540 руб., НДС - 690 184 руб., в книги продаж.

Ссылка инспекции на то, что приобретенный у ООО «Арика» станок отрезной DIAMSP - 200/0.8 и приобретенный автомобиль у ООО «Дарт» автомобиль Mercedes-BenzGLE 350 D 4 MATIC не использовались обществом для операций, облагаемых НДС, несостоятельна, поскольку не основана на нормах налогового законодательства. При предъявлении обществом к вычету НДС в 1 квартале 2015 года в размере 729 900 руб. по контрагенту ООО «Арика» и в 1 квартале 2016 года в размере 690 184 руб. по контрагенту ООО «Дарт» соблюдены условия, предусмотренные налоговым законодательством.

То, что приобретенное у ООО «Арика» оборудование не могло использоваться при строительстве, проверяющим органом не доказано, поскольку приобретенный станок непосредственно связан со строительством, производством, а законодательство не предусматривает, что счета-фактуры могут быть составлены только до или одновременно с поставкой (отгрузкой) оказанием услуг (осуществлением работ), поскольку НК РФ не связывает право на вычет НДС, предъявленного налогоплательщику и уплаченного им при приобретении товаров (работ, услуг), с моментом использования этих товаров для производства и реализации продукции (пункт 1 статьи 172 НК РФ).

Оспариваемое решение не содержит доказательств нереальности совершенных операций между обществом и его контрагентами - ООО «Арика», ООО «Дарт».

Таким образом, по мнению суда первой инстанции, обществом обоснованно заявлен вычет по НДС в 1 квартале 2015 года в размере 729 900 руб. по контрагенту ООО «Арика» и в 1 квартале 2016 года в размере 690 184 руб. по контрагенту ООО «Дарт».

По контрагенту ООО «Атрия» (НДС - 2 842 675, 92 руб. руб.; 4 квартал 2015 года - 2 523 160, 67 руб., 4 квартал 2016 года - 319 515, 25 руб.) общество не согласилось с начислением НДС в размере 2 541 128, 67 руб., в т.ч. за 4 квартал 2015 года - 2 523 160, 67 руб., за 4 квартал 2016 года -17 968 руб.

В данном случае, из материалов следует, что в проверяемом периоде ООО «Атрия» являлось поставщиком общества строительных материалов. Согласно акту сверки за период 01.01.2015 - 31.12.2016 у общества сложились финансово-хозяйственные отношения с ООО «Атрия» в период с 19.05.2015 по 31.10.2016.

Общество за период взаимоотношений произвело оплату в адрес ООО «Атрия» в размере 88 913 570 руб., в т.ч. НДС - 13 563 086 руб., задолженность у общества перед ООО «Атрия» отсутствует. Со стоимости приобретенных строительных материалов обществом заявлены вычеты по НДС в соответствующих налоговых периодах.

В 4 квартале 2015 года обществом произведена оплата товара в адрес ООО «Атрия» на сумму 19 339 340 руб. в т.ч. НДС 2 950 068, 80 руб.

Как следует из решения инспекции, налоговый орган исключил вычеты по НДС, связанные с контрагентом ООО «Атрия» в 4 квартале 2015 года - 2 523 160, 07 руб., поскольку обществом не представлены счета-фактуры от поставщика ООО «Атрия» по перечисленным обществом авансовым платежам.

Отсутствие счетов-фактур по контрагенту ООО «Атрия» общество объяснило тем, что договорные отношения с организациями ООО «Атрия» сложились в период, когда руководителем организации была ФИО6 (с 20.07.2012 - по 21.06.2016), при смене директора (с 22.06.2016 - ФИО7), первичные бухгалтерские документы ФИО6 не были переданы новому директору.

Согласно акту сверки спорная сумма НДС - 2 523 160, 07 руб. - уплачивалась обществом поставщику ООО «Атрия» авансовыми платежами в период с 01.10.15 по 25.12.15.

В соответствии статьями 171, 172 НК РФ документами, на основании которых налогоплательщик вправе заявить налоговые вычеты, с учетом положений статей 169, 171 НК РФ являются счета-фактуры, а также платежные документы, подтверждающие оплату поставщику стоимости поставленного товара и НДС.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 02.10.2003 № 384-О, и правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, приведенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.05.2008 № 17718/07, налогоплательщик при отсутствии счета-фактуры вправе применить налоговый вычет при наличии иных документов, подтверждающих сумму НДС, предъявленную ему поставщиком к оплате при расчетах за поставленные товары (работы, услуги).

В рассматриваемой ситуации оплата по спорным счетам-фактурам подтверждается платежными поручениями, что не опровергается инспекцией.

Согласно акту сверки на сумму произведенных обществом в 4 квартале 2015 года авансовых платежей на сумму 19 339 340 руб., в т.ч. НДС - 2 950 068, 80 руб., поставщик ООО «Атрия» в 4 квартале 2015 года выставил обществу счета-фактуры на общую сумму 20 341 820 руб., в т.ч. НДС в размере 3 102 837 руб., в том числе: № 105 от 31.10.2015 на сумму 4 105 790 руб.; № 103 от 31.10.2015 на сумму 1 004 090 руб.; № 173 от 30.11.2015 на сумму 4 695 740 руб.; № 256 от 31.12.2015 на сумму 4 795 200 руб.; № 257 от 31.12.2015 на сумму 3 920 000 руб.; № 253 от 31.12.2015 на сумму 1 820 000 руб.

Таким образом, если поставщик ООО «Атрия» не выставлял обществу спорные счета-фактуры по каждому произведенному авансовому платежу, но при этом в этом же периоде выставил вышеуказанные счета-фактуры при отгрузке товара, то общество ошибочно отразило в книге покупок за 4 квартал 2015 года счета-фактуры по каждому авансовому платежу, тогда как следовало отразить вышеуказанные счета-фактуры, выставленные обществу поставщиком ООО «Атрия» при отгрузке товара.

Вычет по счетам-фактурам правомерен и в том случае, если они не отражены в книге покупок, так как закрытый перечень условий для применения вычетов установлен статьями 169, 171 и 172 НК РФ, а неотражение счета-фактуры в книге покупок отнесено к нарушению правил ее ведения, но не является основанием для отказа в вычетах.

Налогоплательщики обязаны вести книгу покупок и книгу продаж в соответствии с п. 3 ст. 169 НК РФ.

Как следует из п. 1 Правил № 1137, книга покупок предназначена для регистрации счетов-фактур (в том числе корректировочных, исправленных), выставленных продавцами, в целях определения суммы налога на добавленную стоимость, предъявляемой к вычету (возмещению).

Следовательно, книги покупок и продаж являются журналами регистрации первичных документов, неполнота отражения в них сведений при наличии первичных документов свидетельствует о неправильном их ведении, а не о неверном исчислении налога.

С учетом изложенного судом первой инстанции сделан вывод о том, что общество правомерно и обоснованно заявлен вычет по НДС в 4 квартале 2015 года в размере 2 523 169 руб. по контрагенту ООО «Атрия».

Налоговым органом исключен вычет по НДС в 4 квартале 2016 года по контрагенту ООО «Атрия» в размере 319 515, 25 руб., поскольку обществом не представлена счет-фактура № 503 от 31.10.2016.

Общество по данному эпизоду не согласилось с начислением НДС в размере 17 968 руб., поскольку поставщик ООО «Атрия» выставил обществу счет-фактуру № 503 от 31.10.2016 на сумму 117 790 руб., в т.ч. НДС - 17 968 руб.

Общество ошибочно указало в книге покупок за 4 квартал 2016 года сумму НДС в размере 319 515, 25 руб. по счету-фактуре № 503 от 31.10.2016 вместо 17 968 руб.

Между тем ошибки при заполнении книги покупок не являются основанием для отказа в применении вычета.

В пункте 3 статьи 169 НК РФ, устанавливающем обязанность налогоплательщика вести книгу покупок, не предусмотрено, что неверное ведение этой книги является основанием отказа в принятии к вычету НДС, предъявленного поставщиком.

Налоговым органом также исключен вычет по НДС в 1 квартале 2015 года по счетам -фактурам общества в размере 284 264 руб. В то же время, по каким основаниям указанный вычет по НДС признан налоговой инспекцией неправомерным, в оспариваемом решении инспекция не указала.

Основанием начисления обществу налога на прибыль в размере 1 577 871 руб., в т.ч. за 2015 год в размере 811 000 руб., за 2016 год - 766 871 руб., послужили выводы налогового органа о завышении обществом расходов в размере 7 889 356 руб., связанных с приобретением автомобиля у ООО «Дарт» стоимостью 3 834 356 руб. без НДС и отрезных станков DIAMSP - 200/0.8 у ООО «Арика» стоимостью 4 055 000 руб., без НДС, так как отсутствуют доказательства их использования обществом в деятельности.

Общество не согласилось с начислением налога на прибыль в размере 811 000 руб. за 2015 года, соответствующих сумм пени и штрафа.

Суд первой инстанции посчитал позицию общества обоснованной ввиду следующего.

В соответствии со статьей 252 НК РФ в целях главы 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.

Согласно статье 252 НК РФ расходы - обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком; обоснованные расходы -экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме; документально подтвержденные расходы - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Исходя из пункта 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.

Таким образом, при решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов для целей налогообложения необходимо исходить из того, что расходы подтверждаются представленными налогоплательщиком документами. Условием для включения понесенных затрат в состав расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически осуществлены. При этом должны приниматься во внимание доказательства, представленные налогоплательщиком в подтверждение факта и размера этих затрат, которые подлежат правовой оценке в совокупности. В то же время документы, на которые ссылается налогоплательщик в подтверждение произведенных расходов, должны достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство о налогах и сборах связывает налоговые последствия.

Основным видом деятельности общества является - строительство жилых и не жилых домов (ОКВЭД 41.20), дополнительная деятельность связана со строительными, подрядными работами.

Как указано выше, общество в проверяемом периоде приобрело у ООО «Арика» отрезные станки DIAMSP - 200/0.8, предназначенный для резки облицовочной плитки, то есть для выполнения строительных работ. Соответственно, затраты, связанные с приобретением станков, являются материальными расходами и напрямую связаны с осуществлением обществом основного вида деятельности (строительство домов), и должны быть включены в состав расходов. Названные затраты являются необходимым условием для выполнения обществом строительного процесса и получения дохода обществом, в связи с этим должны были быть учтены в составе затрат.

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 04.06.2007 № 320-О-П указал, что налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.

В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 24.02.2004 № 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

При указанных обстоятельствах судом первой инстанции сделан вывод о том, что обществом правомерно отнесены затраты по налогу на прибыль в размере 4 055 000 руб., связанные с приобретением отрезных станков у ООО «Арика».

В части пункта 2.1.3.7 решения инспекции о начислении НДС в размере 1 174 264 руб. и пункта 2.3.2.5 о начислении налога на прибыль в сумме 1 304 737 руб. суд первой инстанции пришел к следующим выводам.

Основанием начисления обществу НДС за 3 квартал 2015 года в размере 1 174 264 руб. послужило то обстоятельство, что номер (№ 979) представленного в ходе проверки обществом счета-фактуры отличен от номера (№ 950) счета-фактуры, указанного в книге покупок.

Между тем ошибки в счете-фактуре, связанные с нумерацией, в силу абз. 2 п. 2 ст. 169 НК РФ, не являются основанием для отказа в налоговом вычете.

Из материалов дела следует, что между обществом (покупатель) и ООО «Эльдо» (продавец) заключен договор на поставку строительного оборудования № 19/15 от 23.08.2015. По данному договору общество приобрело у ООО «Эльдо» строительное оборудование на сумму 7 697 950 руб., в т.ч. НДС - 1 174 263, 56 руб., что подтверждается представленными обществом на проверку документами: договором № 19/15 от 23.08.2015, товарной накладной № 979 от 30.09.2015, счетом - фактурой № 979 от 30.09.2015.

В качестве доказательств оплаты строительного оборудования обществом представлены платежные поручения № 163 от 03.09.2015 на сумму 3 710 900 руб., в т.ч. НДС -566 069, 49 руб., № 167 от 08.09.2015 на сумму 3 987 050 руб., в т.ч. НДС - 608 194, 07 руб. При реализации строительного оборудования поставщиком ООО «Эльдо» обществу выставлен счет-фактура № 979 от 30.09.2015 на сумму 7 697 950 руб., в т.ч. НДС - 1 174 263, 56 руб. Со стоимости приобретенного строительного оборудования обществом заявлены вычеты по НДС за 3 квартал 2015 года в размере 1 174 263, 56 руб.

Реальность поставленного оборудования налоговым органом не оспаривается, также как и финансовые операции между сторонами. Факт представления налогоплательщиком полного пакета документов в подтверждение наличия у него права на получение налоговой выгоды путем применения налоговых вычетов по НДС инспекцией также не оспаривается.

Само по себе установленное налоговым органом обстоятельства, что в книге покупок общества указан счет-фактура № 950 от 30.09.2015 на сумму 7 697 950 руб., в т.ч. НДС - 1 174 263, 56 руб., а на проверку представлен счет-фактура № 979 от 30.09.2015, не подтверждает направленность действий общества на получение необоснованной налоговой выгоды. Ошибки при заполнении книги покупок не являются основанием для отказа в применении вычета.

Кроме того, если у поставщика ООО «Эльдо» иная нумерация счета-фактуры, это не препятствует налоговому органу при проведении налоговой проверки идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг), их стоимость, а также налоговую ставку и сумму налога, предъявленную покупателю, и не является основанием для отказа в принятии к вычету суммы НДС, как это предусмотрено абзацем вторым пункта 2 статьи 169 НК РФ.

Данное нарушение не привело к неверному исчислению суммы НДС, следовательно, не повлекло получение необоснованной налоговой выгоды.

С учетом изложенного судом первой инстанции сделан вывод о правомерном заявлении обществом вычета по НДС в 3 квартале 2015 года в размере 1 174 263, 56 руб. по контрагенту ООО «Эльдо».

Основанием для начисления инспекцией обществу налога на прибыль за 2015 год в размере 1 304 737 руб. послужило завышение обществом расходов в размере 6 523 685 руб., связанных с приобретением строительного оборудования у ООО «Эльдо», так как отсутствуют доказательства его использования обществом в деятельности.

Как установлено проверкой, обществом приобретено у ООО «Эльдо» следующее оборудование: сваебойная установка ORTECOBTP 1000 HD; прицепной растворонасос EBDC 450; бурильно-крановая машина БМ-205Д; пистолет для вязки арматуры Wacker; аппарат контактной сварки RedHotDot; двухроторная затирочная машина CRT; бетоносместитель ZitrekZBR 700/380V, предназначенное для выполнения строительных работ.

Соответственно, затраты связанные с приобретением указанного оборудования являются материальными расходами и напрямую связаны с осуществлением обществом основного вида деятельности (строительство домов), следовательно, должны быть включены в состав расходов. Названные затраты являются необходимым условием для выполнения обществом строительного процесса и получения дохода обществом, в связи с этим должны были быть учтены в составе затрат.

Как указал Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 04.06.2007 №320-О-П, налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.

При указанных обстоятельствах суд первой инстанции посчитал, что общество правомерно отнесло затраты по налогу на прибыль в размере 6 523 685, 45 руб., связанные с приобретением строительного оборудования у ООО «Эльдо».

В части пункта 2.3.2.2 решения инспекции о начислении налога на прибыль в сумме 391 560 руб. установлено, что общество осуществляло строительство мостов и путепроводов на объектах генподрядчика ОАО «Ханты-Мансийскдорстрой» по договору № 23/408-ПР-СП-2016 от 07.06.2016. Оплата строительных работ произведена семью векселями на общую сумму (номиналом) 35 000 000 руб. со сроком платежа - по предъявлении, но не ранее 02.08.2017, и одним векселем на сумму (номиналом) 10 000 000 руб. со сроком платежа - по предъявлении, но не ранее 06.09.2017.

Получение обществом указанных векселей подтверждено актами приема-передачи векселей б/н от 03.05.2017 - 35 000 000 руб., б/н от 20.06.2017 - 10 000 000 руб.

Общество заключило договоры купли-продажи от 24.05.2017, от 20.06.2017 указанных векселей с ООО УК «Академическая» по цене ниже номинальной. Всего реализовано векселей на сумму 43 042 199, 59 руб. с дисконтом в размере 1 957 800, 48 руб. Полученный убыток в сумме 1 957 800, 48 руб. от реализации векселей был включен обществом в состав внереализационных расходов от основной деятельности.

По мнению налогового органа, положения статьи 280 НК РФ, устанавливающие особенности определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами, не позволяют налогоплательщикам уменьшать прибыль, полученную от основной деятельности на сумму убытка при совершении операций с ценными бумагами, в связи с чем обществу начислен налог на прибыль в сумме 391 560 руб., соответствующие пени и штраф.

Суд первой инстанции пришел к выводу об ошибочности выводов налогового органа, исходя из следующего.

Согласно статье 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса. К доходам в целях указанной главы относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы (пункт 1 статьи 248 НК РФ).

Пунктом 3 статьи 249 НК РФ предусмотрено, что особенности определения доходов от реализации для отдельных категорий налогоплательщиков либо доходов от реализации, полученных в связи с особыми обстоятельствами, устанавливаются положениями главы 25 Кодекса.

Согласно пункту 8 статьи 280 НК РФ налоговая база по операциям с ценными бумагами определяется налогоплательщиком отдельно, за исключением налоговой базы по операциям с ценными бумагами, определяемой профессиональными участниками рынка ценных бумаг. При этом налогоплательщики (за исключением профессиональных участников рынка ценных бумаг, осуществляющих дилерскую деятельность) определяют налоговую базу по операциям с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, отдельно от налоговой базы по операциям с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг.

Налогоплательщики, понесшие убыток (убытки) от операций с ценными бумагами в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу, полученную по операциям с ценными бумагами в отчетном (налоговом) периоде, (перенести указанные убытки на будущее) в порядке и на условиях, которые установлены статьей 283 НК РФ.

В течение налогового периода перенос на будущее убытков, понесенных в соответствующем отчетном периоде от операций с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, а также от операций с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, осуществляется раздельно по указанным категориям ценных бумаг соответственно в пределах прибыли, полученной от операций с ними.

Доходы, полученные от операций с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, не могут быть уменьшены на расходы либо убытки от операций с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг. Доходы, полученные от операций с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, не могут быть уменьшены на расходы либо убытки от операций с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг (пункт 10 статьи 280 НК РФ).

Таким образом, НК РФ установлено ограничение относительно учета в целях налогообложения полученного налогоплательщиком убытка от операций по реализации ценных бумаг, как обращающихся, так и не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг. Подобного ограничения в отношении возможности уменьшения полученного дохода от операций с ценными бумагами на сумму убытка от основного вида деятельности Кодекс не содержит.

Данный вывод суд первой инстанции сделал, ссылаясь на содержание статьи 315 НК РФ, согласно которой в расчет налоговой базы для исчисления налога на прибыль включается выручка от реализации ценных бумаг и расходы, понесенные при их реализации. Для определения суммы прибыли, подлежащей налогообложению, из налоговой базы исключается только сумма убытка, в частности, от операций с ценными бумагами, подлежащего переносу в порядке, предусмотренном статьей 283 НК РФ.

Следовательно, по мнению суда первой инстанции, обществом правомерно произведено уменьшение прибыли, полученной от операций с ценными бумагами - векселями, на сумму убытка, понесенного в результате основной деятельности.

В целом, оценив доводы в отношении оспариваемого решения в рамках рассмотрения настоящего дела, суд первой инстанции отметил реальность всех проверенных налоговым органом хозяйственных операций общества и отсутствие доказательств умышленного уклонения общества от уплаты налогов. Выявленные при проверке недостатки и недочеты носят неумышленный характер и в основном совершены обществом по вине контрагентов общества. Собранные в ходе налоговой проверки доказательства позволяют установить действительный размер налоговой обязанности данного налогоплательщика по каждому проверяемому налогу, что согласно постановлению Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19.07.2011 № 1621/11 является одной из задач налогового контроля.

Определением Верховного Суда Российской Федерации от 14 мая 2020 года №307-ЭС19-27597 отмечено, что лишение права на вычет НДС налогоплательщика - покупателя, который не преследовал цель уклонения от налогообложения в результате согласованных с иными лицами действий, а при отсутствии такой цели - не знал и не должен был знать о допущенных этими лицами нарушениях, действуя в рамках поведения, ожидаемого от разумного участника хозяйственного оборота, по существу означало бы применение меры имущественной ответственности за неуплату налогов, допущенную иными лицами, в том числе, при искажении ими фактов своей хозяйственной деятельности, к налогоплательщику -покупателю, не имевшему возможности предотвратить эти нарушения и (или) избежать наступления их последствий.

Положения НК РФ не ограничивают само право налогоплательщиков проводить свои хозяйственные операции так, чтобы налоговые последствия были минимальными, однако в избранном налогоплательщиком варианте сделки (операции) не должно присутствовать признака искусственности, лишенной хозяйственного смысла.

В соответствии со статьей 200 АПК РФ при оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие). Между тем в данном случае налоговым органом в порядке статьи 65 АПК РФ не представлены доказательства признака искусственности и лишенной хозяйственного смысла хозяйственных операций налогоплательщика.

Судом первой инстанции также принято во внимание, что заявитель добросовестно признал правомерными изложенные в решении выводы налогового органа в значительной части: решением доначислены налоги более 27 млн.руб. (без учета санкций), тогда как налогоплательщик оспаривает решение лишь в части более 18 млн. руб. (без учета санкций).

Указанное обстоятельство, по мнению суда первой инстанции, свидетельствует об уважительном отношении общества к аргументам налогового органа и желании выявить объективный размер налоговых обязательств налогоплательщика перед бюджетом.

С учетом вышеизложенного суд первой инстанции удовлетворил заявленные требования о признании оспариваемого решения недействительным в части начисления НДС в размере 16 547 924 руб., налога на прибыль организаций в размере 2 614 076 руб., соответствующих сумм пени и штрафов. Решение налогового органа в той части, которая не оспаривается налогоплательщиком, поскольку не доказано иное, судом первой инстанции признано правильным и обоснованным.

Рассмотрев апелляционную жалобу и оценив доводы сторон и представленные ими в материалы дела доказательства, суд апелляционной инстанции полагает ошибочными и необоснованными выводы, сделанные судом первой инстанции, в следующей части.

По заявленным обществом налоговым вычетам по взаимоотношениям с контрагентами ООО «ДАРТ», ООО «Арика», ООО «Атрия» суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Как следует из оспариваемого решения инспекции, при истребовании в ходе налоговой проверки в порядке ст.93 НК РФ документов налогоплательщиком представлены карточки субконто по контрагентам ООО «ДАРТ», ООО «Арика», ООО «Атрия». При этом общество не представило счета-фактуры и иные первичные документы.

Налогоплательщик пояснил, что договорные отношения с данными организациями сложились в период, когда руководителем организации была ФИО6 (с 20.07.2012 - по 21.06.2016), при смене директора (с 22.06.2016 - ФИО7) первичные бухгалтерские документы ФИО6 не передала новому директору.

Между тем данные обстоятельства, указанные обществом, касаются вопросов внутренней организации деятельности юридического лица и не освобождают налогоплательщика от необходимости соблюдения предусмотренных НК РФ условий предоставления налоговых вычетов по НДС. Правомерность и обоснованность заявленных налоговых вычетов должен подтвердить именно налогоплательщик.

Из п. 1 и п.3 ст. 38, п. 1 ст. 39 НК РФ следует, что объектом налогообложения НДС является, в частности, реализация товаров (передача на возмездной основе права собственности на товары), имеющая стоимостную, количественную или физическую характеристики, с наличием которой законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога. Товаром для целей налогообложения признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС признаются совершаемые на территории Российской Федерации операции по реализации товаров.

Как видно из материалов дела, что ООО «Строительные Технологии» заявило вычеты НДС по перечисленным авансам в адрес контрагента ООО «Атрия» за 4 квартал 2015 года на сумму 2 523 160,67 руб.; за 4 квартал 2016 года на сумму 319 515,25 руб. Соответствующие счета-фактуры отражены в книгах покупок ООО «Строительные Технологии» за 4 квартал 2015 года и 4 квартал 2016 года с указанием кодов вида операций по предварительной оплате и восстановлению сумм НДС по суммам предварительной оплаты. Предъявление к вычету НДС с перечисленного в адрес поставщика аванса отражено также в карточке субконто по контрагенту ООО «Атрия» за период с января 2015 года по декабрь 2017 года.

Согласно п. 12 ст. 171 НК РФ вычетам у налогоплательщика, перечислившего суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, подлежат суммы налога, предъявленные продавцом этих товаров (работ, услуг), имущественных прав.

При этом п. 9 ст. 172 НК РФ установлено, что вычеты сумм налога, указанных в п. 12 ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, документов, подтверждающих фактическое перечисление сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, при наличии договора, предусматривающего перечисление указанных сумм.

Счета-фактуры от поставщика ООО «Атрия» по перечисленным авансам ООО «Строительные Технологии» не представило, что свидетельствует о несоблюдении налогоплательщиком условий для предъявления налога к вычету.

Налогоплательщиком при рассмотрении материалов проверки представлены копии документов по приобретению от ООО «Атрия» товаров: «строительные материалы» в штуках, в том числе счета-фактуры. Однако приобретение товаров «Строительные материалы» в штуках не отражено в бухгалтерском учете организации, а именно: в карточке субконто по контрагенту ООО «Атрия» за период с января 2015 года по декабрь 2017 года, представленной ООО «Строительные Технологии» в ходе налоговой проверки.

ООО «Строительные Технологии» в нарушение требований ст.169 171, 172 НК РФ предъявило к вычету суммы НДС по взаимоотношениям с контрагентами ООО «ДАРТ», ООО «Арика», ООО «Атрия», не представив налоговому органу подтверждающие документы (счета-фактуры и первичные документы).

Суд первой инстанции, удовлетворяя требования заявителя, поддержал позицию налогоплательщика о правомерности налоговых вычетов при отсутствии счетов-фактур и при наличии иных документов, в частности платежных документов, подтверждающих оплату поставщику стоимости поставленных товаров.

При этом некорректны ссылки суда первой инстанции на определение Конституционного Суда Российской Федерации от 02.10.2003 № 384-О и постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.05.2008 № 17718/07, поскольку указанные судебные акты приняты по иным фактическим обстоятельствам, не касающимся установленным по настоящему делу.

Конституционным Судом РФ в Определении от 02.10.2003 № 384-О рассмотрено дело о применении вычета налоговым агентом при аренде государственного или муниципального имущества, когда счет-фактура не выписывается. Постановлением Президиума ВАС РФ от 13.05.2008 № 17718/07 подтверждено право налогоплательщика, приобретающего товары (работы, услуги) за наличный расчет у предприятий розничной торговли, применить вычет без счета-фактуры на основании кассового чека.

Согласно правовой позиции, сформулированной в письме Минфина России от 22.01.2019 № 03-07-11/2863, принятие к вычету сумм налога на добавленную стоимость без наличия счета-фактуры, выставленного при реализации товаров (работ, услуг), НК РФ не предусмотрено.

Пунктом 8 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» разъяснено следующее. В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги. Применяя названную норму, судам необходимо учитывать, что при определении налоговым органом на ее основании сумм налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем должны быть определены не только доходы налогоплательщика, но и его расходы. При этом бремя доказывания того, что размер доходов и (или) расходов, определенный налоговым органом по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса, не соответствует фактическим условиям экономической деятельности налогоплательщика, возлагается на последнего, поскольку именно он несет риски, связанные с возникновением оснований для применения налоговым органом расчетного метода определения сумм налогов. Изложенным подходом необходимо руководствоваться как в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, так и при признании их ненадлежащими. В случае отсутствия или признания ненадлежащими документов по отдельным совершенным налогоплательщиком операциям доходы (расходы) по этим операциям определяются налоговым органом по правилам указанного подпункта с учетом данных об аналогичных операциях самого налогоплательщика. При толковании положений абзаца четвертого пункта 1 статьи 221 НК РФ судам необходимо исходить из того, что предоставление индивидуальному предпринимателю - плательщику налога на доходы физических лиц права при отсутствии подтверждающих документов применить профессиональный налоговый вычет в определенном этой нормой размере не лишает его возможности вместо реализации названного права доказывать фактический размер соответствующих расходов применительно к правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса. Следует принимать во внимание, что на основании подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налогоплательщику не могут быть предоставлены налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость, поскольку положениями пункта 1 статьи 169 и пункта 1 статьи 172 Кодекса установлены специальные правила приобретения налогоплательщиком права на указанные вычеты.

В данном случае обществом не были соблюдены условия для принятия НДС к вычету, поскольку из положений ст. 169, 171, 172 НК РФ следует, что налогоплательщик имеет право на принятие к вычету НДС при одновременном выполнении следующих условий: наличии счета-фактуры, оформленного в соответствии с требованиями ст. 169 НК РФ, и принятии товара (работ, услуг) к учету на основании первичных учетных документов. Поскольку обществом не представлен в налоговый орган надлежащим образом оформленный счет-фактура, подтверждающий уплату им сумм НДС при приобретении имущественных прав, у него отсутствовали основания для принятия к вычету НДС.

Ссылка суда первой инстанции на постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19.07.2011 № 1621/11 по делу № А55-5418/2010 также несостоятельна, так как в данном постановлении рассмотрены вопросы определения размера налоговых обязательств по налогу на прибыль ввиду отсутствия первичных бухгалтерских документов без учета расходов, лишь на основании сведений о размере дохода, отраженного в представленных декларациях. В этой связи заявление налогоплательщика о признании недействительным акта налогового органа в части доначисления налога на прибыль, пени, штрафа удовлетворено, так как налоговым органом при расчете налога на прибыль нарушены требования налогового законодательства. Дело в части доначисления НДС, пени, штрафа направлено на новое рассмотрение, поскольку установлено, что нижестоящий суд представленные налогоплательщиком документы не рассматривал. При новом рассмотрении решением Арбитражного суда Самарской области от 13.02.2012, оставленным без изменения постановлениями Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.05.2012 и Федерального Арбитражного суда Поволжского округа от 27.09.2012, в удовлетворении заявленных обществом требований в части доначисления НДС в связи с выявлением не соответствия данных о налоговых вычетах в книгах покупок данным о налоговых вычетах в налоговых декларациях по НДС отказано.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции полагает, что оспариваемое решение налогового органа в части в части начисления налога на добавленную стоимость в размере 4 245 477 руб. по взаимоотношениям с контрагентами ООО «Арика», ООО «Атрия», ООО «Дарт» соответствует законодательству, в связи с чем у суда первой инстанции отсутствовали основания для удовлетворения заявленных обществом требований в этой части.

По взаимоотношениям с ООО «Титан» судом первой инстанции отклонены доводы налогового органа об отсутствии осуществления обществом оплаты в адрес ООО «Титан» за оказанные услуги, исходя из того, что в мировом соглашении по делу А65-43144/2017 сторонами определена стоимость услуг по договору подряда № 07 от 21.07.2016 в размере 720 000 руб., в т.ч. НДС.

Между тем в рамках дела № А65-43144/2017 Арбитражный суд Республики Татарстан рассмотрел иск ООО «Титан» (истец) к ООО «Строительные Технологии» (ответчик) о взыскании суммы задолженности в размере 920 000 руб. по договору подряда № 07 от 21.07.2016, неустойки в соответствии с п. 6.2.2 договора подряда № 07 от 21.07.2016 в размере 165 600 руб.

В процессе судебного разбирательства по делу № А65-43144/2017 сторонами было подписано мировое соглашение от 21.02.2018, которое утверждено определением Арбитражного суда Республики Татарстан от 15.03.2018, согласно которому:

- стороны признают, что ответчик имеет задолженность перед истцом, в том числе в размере 720 000 руб. по договору подряда № 07 от 21.07.2016 (пункт 1);

- ответчик перечисляет денежные средства в уплату задолженности на расчетный счет истца (пункт 2);

- счет-фактуру истец выставляет ответчику в течение пяти дней после получения платежа на расчетный счет (пункт 4).

Согласно ч. 1 ст. 139 АПК РФ мировое соглашение может быть заключено сторонами на любой стадии арбитражного процесса и при исполнении судебного акта.

Мировое соглашение утверждается судом посредством вынесения судебного акта в форме определения, то есть вступает в законную силу и приобретает свойство общеобязательности (ч. 5 ст. 141 и ст. 16 АПК РФ).

По своей юридической силе определение об утверждении мирового соглашения не уступает решению суда и в случае необходимости также подлежит принудительному исполнению (пункт 15 постановления Пленума Верховного Суда РФ от 24.06.2008 № 11 «О подготовке гражданских дел к судебному разбирательству»).

Статья 171 НК РФ предусматривает право налогоплательщика уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты, которые по общему правилу производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Статья 172 НК РФ, определяющая порядок применения налоговых вычетов, не исключает возможности применения вычета сумм НДС за пределами налогового периода, в котором товары (работы, услуги) получены, после принятия их на учет и при наличии соответствующих первичных документов, в том числе счетов-фактур.

При несоблюдении вышеуказанных положений главы 21 НК РФ налогоплательщик не может реализовать право на применение вычетов по НДС.

В данном случае ООО «Строительные Технологии», выступающее в качестве заказчика работ, вправе заявить к вычету суммы НДС на основании предъявленных подрядчиком ООО «Титан» акта и счета-фактуры. При этом работы подлежат принятию на учет заказчика по дате вступления в законную силу определения Арбитражного суда РТ от 15.03.2018 по делу № А65-43144/2017, утвердившего мировое соглашение, счет-фактура выдается подрядчиком ООО «Титан» заказчику ООО «Строительные Технологии» после получения платежей на расчетный счет подрядчика.

Кроме того, из условий мирового соглашения следует, что истцом подлежит выставлению ответчику счет-фактура на сумму признанной сторонами задолженности ответчика перед истцом в размере 720 000 руб. Однако налогоплательщиком при рассмотрении материалов налоговой проверки и возражений по акту налоговой проверки представлена копия счета-фактуры № 57 от 28.02.2017 (продавец - ООО «Титан» покупатель - ООО «Строительные Технологии», наименование товара (работ, услуг) - «Испытание грунтов стратегическими вдавливающими нагрузками на штамп») на сумму 920 000 руб., в т.ч. НДС 140 338.98 руб.

Суд первой инстанции, удовлетворяя доводы заявителя по данному эпизоду, также указал на факт проведения налогоплательщиком оплаты на расчетный счет контрагента ООО «Титан» за оказанные услуги.

Однако данные платежи осуществлены ООО «Строительные Технологии» в качестве ответчика во исполнение условий пункта 2 мирового соглашения по делу № А65-43144/2017 платежными поручениями № 64 от 13.01.2018, № 20 от 21.02.2018, № 589 от 23.04.2018 в размере 652 400 руб., что не соответствует сумме признанной ответчиком задолженности в размере 720 000 руб.

Соответственно, во исполнение условий пункта 4 мирового соглашения по делу №А65-43144/2017 счет-фактура на сумму признанной ответчиком задолженности в размере 720 000 руб. подлежит выставлению ООО «Титан» в качестве истца в течение пяти дней после получения платежа на расчетный счет.

При этом необходимые действия налогоплательщика по перечислению признанной задолженности и действия контрагента по выставлению соответствующего счета-фактуры осуществлены (подлежали осуществлению) в 2018 году, не входящему в проверяемый период, что свидетельствует о несоответствии выводов суда, изложенных в обжалуемом решении, обстоятельствам дела.

Следовательно, следует признать, что решение инспекции по взаимоотношениям заявителя с контрагентом ООО «Титан» в части начисления налога на добавленную стоимость в размере 109 830 руб. является законным.

По взаимоотношениям с ООО УК «Академическая» суд первой инстанции посчитал, что доходы, полученные от операций с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, не могут быть уменьшены на расходы либо убытки от операций с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, сославшись на пункты 8 и 10 статьи 280 НК РФ. Подобного ограничения в отношении возможности уменьшения полученного дохода от операций с ценными бумагами на сумму убытка от основного вида деятельности Кодекс не содержит.

Суд первой инстанции, удовлетворяя требования заявителя при оспаривании доначисления налога на прибыль организаций за 2017 год по данному эпизоду, неправомерно применил нормы права, содержащиеся в пунктах 8 и 10 ст. 280 НК РФ в редакции, не действовавшей за проверяемый период.

Между тем с 01.01.2015 вступили в действие изменения, внесенные Федеральным законом от 28.12.2013 № 420-ФЗ «О внесении изменений в статью 27.5-3 Федерального закона «О рынке ценных бумаг» и части первую и вторую НК РФ, согласно п. 24 ст. 3 которого статья 280 НК РФ, устанавливающая особенности определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами, изложена в новой редакции.

Порядок учета убытка от операций с ценными бумагами установлен пунктами 24 и 25 ст. 280 НК РФ. В силу пункта 24 статьи 280 НК РФ убытки, определенные в соответствии со статьей 274 НК РФ с учетом всех доходов (расходов), формирующих общую налоговую базу, могут быть направлены на уменьшение налоговой базы (прибыли) по операциям с необращающимися ценными бумагами и необращающимися производными финансовыми инструментами.

Согласно пункту 1 статьи 280 НК РФ (в редакции, действовавшей на момент спорных операций) порядок отнесения объектов гражданских прав к ценным бумагам, а также порядок отнесения ценных бумаг к эмиссионным ценным бумагам устанавливается гражданским законодательством Российской Федерации и применимым законодательством иностранных государств.

В силу пункта 22 статьи 280 НК РФ (в редакции, действовавшей на момент спорных операций) налоговая база по операциям с необращающимися ценными бумагами определяется отдельно от общей налоговой базы.

В соответствии с пунктом 24 статьи 280 НК РФ (в редакции, действовавшей на момент спорных операций) убытки от операций с необращающимися ценными бумагами могут быть направлены на уменьшение налоговой базы (прибыли) именно по операциям с необращающимися ценными бумагами, а не по иным операциям от основного вида деятельности.

Таким образом, убытки, полученные по операциям с необращающимися ценными бумагами и необращающимися финансовыми инструментами срочных сделок, как правило, могут быть направлены на уменьшение налоговой базы (прибыли) именно по операциям с необращающимися ценными бумагами, а не по иным операциям от основного вида деятельности, то есть не уменьшают общую налоговую базу, если иное не закреплено в ст. ст. 280 и 304 НК РФ.

В постановлении от 25.10.2018 по делу №А65-1440/2018 Арбитражный суд Поволжского округа суд, руководствуясь пунктом 24 статьи 280 НК РФ, указал, что убыток от погашения векселя можно уменьшить только налогооблагаемую базу от операций с необращающимися ценными бумагами.

Исключение составляют налогоплательщики, перечисленные в п. 26 ст. 280 НК РФ, (профессиональные участники рынка ценных бумаг, организаторы торговли, биржи, а также управляющие компании и клиринговые организации, осуществляющие функции центрального контрагента).

При таких обстоятельствах вывод суда первой инстанции со ссылкой на положения статьи 280 НК РФ в недействующей редакции об отсутствии в НК РФ ограничения в отношении возможности уменьшения полученного дохода от операций с ценными бумагами на сумму убытка от основного вида деятельности, является ошибочным.

Поскольку налогоплательщик был не вправе убыток в сумме 1 957 800, 48 руб., полученный от реализации векселей, включить в состав внереализационных расходов от основной деятельности, налоговый орган правомерно начислил заявителю налог на прибыль в сумме 391 560 руб. (пункт 2.3.2.2 решения инспекции). Соответственно у суда первой инстанции отсутствовали основания для удовлетворения заявленных требований в указанной части.

По взаимоотношениям с ООО «Эстель», ОАО «Ханты-Мансийскдорстрой»судом первой инстанции сделан вывод о том, что налоговый орган должен был самостоятельно уменьшить начисленную сумму НДС на соответствующую сумму налоговых вычетов, поскольку задачей налогового контроля является объективное установление размера налогового обязательства проверяемого налогоплательщика.

Между тем судом первой инстанции по данным эпизодам необоснованно не было принято во внимание следующее.

В соответствии с п. 1 ст. 52 НК РФ налогоплательщик должен самостоятельно исчислить налог, подлежащий уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот, если иное не предусмотрено НК РФ.

На основании п. 1 ст. 173 НК РФ сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со ст. 166 НК РФ и увеличенная на суммы восстановленного налога.

Согласно п. 1 ст. 80 НК РФ налоговая декларация представляет собой письменное заявление или заявление налогоплательщика, составленное в электронной форме, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, о налоговых льготах и исчисленной сумме налога и (или) других данных, связанных с исчислением и уплатой налога. Налоговая декларация представляется каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

В письме ФНС России от 31.01.2008 № 03-2-03/157 разъяснено, что обязанность налогоплательщика заявлять налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, равно как обязанность налогового органа уменьшить сумму налога, исчисленную с заниженной налоговой базы, на указанные налоговые вычеты, не заявленные налогоплательщиком, не предусмотрена НК РФ.

В постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 26.04.2011 № 23/11 по делу № А09-6331/2009 суд указал, что применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях и может быть реализовано только при соблюдении установленных в главе 21 НК РФ условий.

Само по себе наличие у налогоплательщика документов, подтверждающих, по его мнению, право на применение налоговых вычетов, без отражения (указания, заявления) суммы налоговых вычетов в налоговой декларации не является основанием для уменьшения подлежащего уплате в бюджет по итогам налогового периода налога на добавленную стоимость. Наличие документов, обуславливающих применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, не заменяет их декларирования.

Таким образом, применение налоговых вычетов по НДС является правом налогоплательщика, имеет заявительный характер и реализуется посредством декларирования, если соблюдены установленные в гл. 21 НК РФ условия.

Однако в данном случае налогоплательщик вычеты по НДС не декларировал, то есть не заявил инспекции о предоставлении ему налоговых вычетов, в связи с чем у налогового органа отсутствовали основания для предоставления налоговых вычетов по НДС по своей инициативе.

При изложенных обстоятельствах у налогового органа отсутствовала обязанность уменьшать сумму доначисленного НДС на налоговые вычеты, не заявленные налогоплательщиком в налоговой декларации самостоятельно.

ООО «Строительные Технологии» уже после вынесения решения налогового органа представило 31.03.2020 уточненные налоговые декларации по НДС. Налогоплательщик дополнительно отразил восстановленную сумму НДС в размере 2 209 942 руб., ранее принятую к вычету с перечисленного аванса в адрес ООО «Эстель», данное нарушение отражено в решении налогового органа, также налогоплательщик дополнительно включил в книгу продаж счета-фактуры. Кроме того, обществом дополнительно заявлены налоговые вычеты по спорному контрагенту.

Обязанность по представлению уточненных налоговых деклараций с отражением доначисленных налоговым органом по результатам налогового контроля сумм налогов налоговым законодательством не предусмотрена.

ООО «Строительные Технологии», представив уточненные налоговые декларации по НДС за 4 квартал 2016 года и 1 квартал 2017 года, фактически признало правомерность проведенных налоговым органом доначислений. При этом налогоплательщик, представив указанные уточненные налоговые декларации, воспользовался правом заявить соответствующие налоговые вычеты по НДС, правомерность которых подлежит налоговому контролю в рамках камеральной либо повторной выездной налоговой проверки.

Следует учесть, что НК РФ не содержит норм, предусматривающих возможность пересмотра результатов выездной налоговой проверки вследствие подачи уточненных налоговых деклараций. Представление уточненной декларации после вынесения решения налогового органа по результатам рассмотрения материалов соответствующей проверки может явиться основанием для проведения повторной выездной налоговой проверки, итоги которой могут отличаться.

Как указано определении Верховного Суда Российской Федерации от 23.04.2020 № 308-ЭС20-3418, подача уточненной декларации, которая привела к образованию переплаты по налогу за проверенный налоговым органом в ходе выездной или камеральной проверки налоговый (отчетный) период, не может изменять результаты, отраженные в решении по налоговой проверке.

Суд первой инстанции удовлетворил требования заявителя в части эпизода по взаимоотношениям с ОАО «Ханты-Мансийскдорстрой», ссылаясь на постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19.07.2011 № 1621/11 и постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 06.07.2010 № 17152/09, статьи 32, 89, пункт 7 статьи 166 НК РФ, указав, что задачей налогового контроля является объективное установление размера налогового обязательства проверяемого налогоплательщика, что подтверждает правомерность доводов о том, что налоговый орган должен был самостоятельно уменьшить начисленную сумму НДС на соответствующую сумму налоговых вычетов.

Между тем суд первой инстанции не учёл следующее.

На основании положений п. 1 ст. 52, п. 1 ст. 173, п. 1 ст. 80 НК РФ, а также с учетом правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 26.04.2011 № 23/11 по делу № А09-6331/2009, разъяснений ФНС России, изложенных в письме от 31.01.2008 № 03-2-03/157, у налогового органа отсутствует обязанность уменьшать сумму доначисленного НДС на налоговые вычеты, не заявленные налогоплательщиком в налоговой декларации самостоятельно.

ООО «Строительные Технологии» в ходе налоговой проверки не представило налоговому органу уточненную налоговую декларацию по НДС и документы, подтверждающие вычеты, а также книгу покупок с отражением соответствующего счета-фактуры по спорному вычету, налогоплательщиком не были заявлены возражения, основанные на указанных документах.

Ссылка суда первой инстанции на постановление Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 06.07.2010 № 17152/09 по делу № А29-5718/2008 также несостоятельна. В данном постановлении указано на необходимость определения в ходе выездной налоговой проверки действительного размера налоговой обязанности при переквалификации налоговым органом совершенных налогоплательщиком хозяйственных операций, поскольку они были подтверждены соответствующими первичными документами и отражены в бухгалтерском учете. Налоговый орган, доначислив единый социальный налог, обязан был в силу положений пп. 1 п. 1 ст. 264, пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль организаций на сумму доначисленного ЕСН. Данное постановление принято по обстоятельствам, не тождественным установленным по настоящему делу.

Согласно правовой позиции, выраженной в определении Верховного Суда Российской Федерации от 30.11.2016 № 305-КГ16-10138 по делу № А40-126568/2015, по смыслу ст. 89 НК РФ, налоговый орган, доначислив по результатам выездной проверки прямые налоги, обязан уменьшить базу по налогу на прибыль на сумму доначисленного налога при условии, что налог на прибыль организаций входит в предмет выездной налоговой проверки (пункт 32 Обзора судебной практики ВС РФ № 1 (2017)).

При этом не соответствует фактическим обстоятельствам вывод суда первой инстанции о том, что «вычет по НДС в размере 8 602 399, 02 руб. … в ходе проверки был налоговым органом проверен на достоверность и правомерность его заявления».

ООО «Строительные Технологии» после вынесения оспариваемого решения представило уточненную налоговую декларацию за 4 квартал 2017 год от 21.07.2020, в которой заявлено право на возмещение НДС из бюджета на сумму 8 602 399 руб. по контрагенту ОАО «Ханты-Мансийскдорстрой». После представления налогоплательщиком налоговой декларации налоговый орган проверяет обоснованность суммы налога, заявленной к возмещению, при проведении камеральной налоговой проверки в порядке, установленном статьей 88 НК РФ. Срок проверки - два месяца со дня подачи декларации, он может быть продлён до трех месяцев, если проверяющие найдут признаки нарушений (п. 2 ст. 88 НК РФ), т.е срок окончания проверки 21.09.2020.

При принятии оспариваемого решения Арбитражного суда Республики Татарстан суд не обладал сведениями о мероприятиях налогового контроля и их результатах, следовательно, вывод о том, что сумма НДС, заявленная к возмещению, налоговым органом подтверждена, является необоснованным.

Даже если исходить из факта доначисления суммы НДС за соответствующие налоговые периоды без учета налоговых вычетов НДС, которые не были заявлены налогоплательщиком в декларациях, проверенных в рамках выездной налоговой проверки, после представления уточненных деклараций по итогам указанных налоговых периодов у налогоплательщика возникла обязанность по уплате в бюджет соответствующих сумм налога, не уплаченных в установленные законодательством о налогах и сборах сроки:

- уточненная налоговая декларацию по НДС за 4 квартал 2016 года корректировка № 2 от 31.03.2020, в которой дополнительно заявлено к уплате 2 209 942 руб.

- уточненная налоговая декларацию по НДС за 4 квартал 2017 года корректировка № 2 от 26.03.2020, в которой дополнительно заявлено к уплате 10 771 руб.

Суммы налога, заявленные к уплате в бюджет в уточненных декларациях, ООО «Строительные Технологии» по настоящее время в бюджет не уплачены. Следовательно, в действиях налогоплательщика не усматриваются признаки деятельного раскаяния в совершенным налоговом правонарушении, поскольку уточненные декларации представлены после наступления сроков уплаты налога и после установления налоговым органом факта занижения суммы налога, подлежащего уплате в бюджет.

С учетом вышеизложенного суд апелляционной инстанции полагает, что у суда первой инстанции не имелось оснований для признания недействительным оспариваемого решения инспекции по следующим эпизодам: по взаимоотношениям с ООО «Арика», ООО «Атрия», ООО «Дарт» в части начисления налога на добавленную стоимость в размере 4 245 477 руб.; по взаимоотношениям с ООО «Титан» в части начисления налога на добавленную стоимость в размере 109 830 руб.; по взаимоотношениям с ООО «Эстель» в части начисления налога на добавленную стоимость в размере 930 036 руб.; по взаимоотношениям с ООО «Ханты-Мансийскдорстрой» в части начисления налога на добавленную стоимость в размере 8 602 399,02 руб.; по взаимоотношениям с ООО «УК Академическая» в части занижения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 2017 год на сумму прибыли в размере 1 957 800 руб. и начисления налога на прибыль в размере 391 560 руб., а также начисления соответствующих сумм пеней и штрафов. Соответственно в указанной части в удовлетворении заявленных требований следует отказать.

Оснований для удовлетворения апелляционной жалобы в остальной части суд апелляционной инстанции не усматривает, полагая решение суда первой инстанции в этой части законным и обоснованным.

Доводы апелляционной жалобы о том, что основанием для отказа налогоплательщику в праве на вычет сумм НДС при приобретении спорных товаров послужило отсутствие их направленности для использования в облагаемой НДС деятельности или для перепродажи, судом апелляционной инстанции отклоняются. Суд первой инстанции обоснованно исходил из того, что НК РФ не ставит применение налоговых вычетов по приобретенным (ввезенным) основным средствам, нематериальным активам в зависимость от их использования для осуществления операций, признаваемых объектами обложения налогом на добавленную стоимость. Затраты, связанные с приобретением у ООО «Эльдо» оборудования, предназначенного для выполнения строительных работ, напрямую связаны с осуществлением обществом основного вида деятельности (строительство домов), поэтому должны быть включены в состав расходов. Названные затраты являются необходимым условием для выполнения обществом строительного процесса и получения дохода обществом, в связи с этим должны были быть учтены в составе затрат.

При этом суд первой инстанции правомерно руководствовался правовой позицией, изложенной Конституционным Судом Российской Федерации в определении от 04.06.2007 №320-О-П, согласно которой налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

При указанных обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно сделал вывод о правомерном отнесении обществом затрат по налогу на прибыль в размере 6 523 685, 45 руб., связанных с приобретением строительного оборудования у ООО «Эльдо».

Доводы апелляционной жалобы о том, что автомобили не использовалась обществом для операций, облагаемых НДС, ошибочны, поскольку при предъявлении обществом к вычету НДС в 4 квартале 2015 года в размере 743 571, 04 руб. и в 1 квартале 2016 года в размере 646 218, 78 руб. были соблюдены условия, предусмотренные названными нормами налогового законодательства. Факт приобретения и оприходования обществом транспортных средств установлен и документально подтвержден, не опровергнут налоговым органом в оспариваемом решении. При этом инспекция не оспаривает, что АО «Мерседес - Бенц РУС» отразило реализацию указанных транспортных средств в книгах продаж за 4 квартал 2015 года и 1 квартал 2015 года и уплатило в бюджет соответствующий НДС.

На основании п.3 ч.1, п.1 ч.2 ст.270 АПК РФ решение суда от 30 июля 2020 года следует отменить в части удовлетворения заявленных требований о признании недействительным решения инспекции № 2.18-09/9-р от 19.09.2019 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по следующим эпизодам: по взаимоотношениям с ООО «Арика», ООО «Атрия», ООО «Дарт» в части начисления налога на добавленную стоимость в размере 4 245 477 руб.; по взаимоотношениям с ООО «Титан» в части начисления налога на добавленную стоимость в размере 109 830 руб.; по взаимоотношениям с ООО «Эстель» в части начисления налога на добавленную стоимость в размере 930 036 руб.; по взаимоотношениям с ООО «Ханты-Мансийскдорстрой» в части начисления налога на добавленную стоимость в размере 8 602 399,02 руб.; по взаимоотношениям с ООО «УК Академическая» в части занижения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 2017 год на сумму прибыли в размере 1 957 800 руб. и начисления налога на прибыль в размере 391 560 руб., а также начисления соответствующих сумм пеней и штрафов. В указанной части в удовлетворении заявленных требований отказать.

В остальной части решение суда от 30 июля 2020 года по делу № А65-5952/2020 оставить без изменения, апелляционную жалобу налоговых органов - без удовлетворения.

Поскольку в соответствии с пунктом 1 статьи 333.37 НК РФ государственные органы, выступающие по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, в качестве истцов или ответчиков освобождаются от уплаты государственной пошлины, госпошлина налоговым органом в федеральный бюджет не уплачивается.

На основании ст.110 АПК РФ в связи с частичным признанием оспариваемого решения инспекции недействительным судебные расходы заявителя по уплате госпошлины за подачу заявления подлежат отнесению на налоговый орган.

Руководствуясь статьями 269-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд

П О С Т А Н О В И Л:

Решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 30 июля 2020 года по делу № А65-5952/2020 отменить в части удовлетворения заявленных требований о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №14 по Республике Татарстан № 2.18-09/9-р от 19.09.2019 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по следующим эпизодам: по взаимоотношениям с ООО «Арика», ООО «Атрия», ООО «Дарт» в части начисления налога на добавленную стоимость в размере 4 245 477 руб.; по взаимоотношениям с ООО «Титан» в части начисления налога на добавленную стоимость в размере 109 830 руб.; по взаимоотношениям с ООО «Эстель» в части начисления налога на добавленную стоимость в размере 930 036 руб.; по взаимоотношениям с ООО «Ханты-Мансийскдорстрой» в части начисления налога на добавленную стоимость в размере 8 602 399,02 руб.; по взаимоотношениям с ООО «УК Академическая» в части занижения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 2017 год на сумму прибыли в размере 1 957 800 руб. и начисления налога на прибыль в размере 391 560 руб., а также начисления соответствующих сумм пеней и штрафов. В указанной части в удовлетворении заявленных требований отказать.

В остальной части решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 30 июля 2020 года по делу № А65-5952/2020 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Арбитражный суд Поволжского округа.

Председательствующий Е.Г. Филиппова

Судьи А.Б. Корнилов

С.Ю. Николаева