Гражданский кодекс часть 1

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер АП-17612/2015 ) ООО "Интернэшнл Вайнил Компани-Восток" на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 08.06.2015 по делу № А56-10090/2015 (судья Захарова В.В.), принятое

по иску ООО "Интернэшнл Вайнил Компани-Восток"

к ИФНС по Всеволожскому району Ленинградской области

о признании недействительным решения от 15.10.2014 № 14-26/69

установил:

Общество с ограниченной ответственностью «Интернэшнл Вайнил Компани-Восток» (далее - Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции ФНС России по Всеволожскому району Ленинградской области (далее - Инспекция, налоговый орган) № 14-26/69 от 15.10.2015 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль в сумме 236 633 руб., начисления соответствующих сумм пеней; доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 1 300 181 руб., привлечения к ответственности по ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в сумме 126 313 руб., а также начисления соответствующих сумм пеней; доначисления налога на имущество в сумме 39 003 руб., привлечения к ответственности по ст. 122 НК РФ в сумме 3 900 руб., а также начисления соответствующих сумм пеней; привлечения к ответственности по ст. 122 НК РФ в сумме 102 633 руб. в связи с неуплатой налога и пеней до момента подачи уточненных деклараций по НДС.

Решением суда первой инстанции от 08.06.2015 в удовлетворении требований отказано.

В апелляционной жалобе, Общество, ссылаясь на неправильное применение судом первой инстанции норм материального права и несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела, просит решение суда отменить и удовлетворить заявленные требования.

В связи с нахождением судьи Будылевой М.В. в очередном отпуске в соответствии со ст. 18 АПК РФ произведена замена состава суда. Судья Будылева М.В. заменена на судью Згурскую М.Л.

Рассмотрение жалобы начато с начала.

В судебном заседании представитель Общества требования по жалобе поддержал, настаивал на ее удовлетворении.

Представитель инспекции с доводами жалобы не согласился, просил решение суда оставить без изменения.

Законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверены в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам соблюдения налогового законодательства при исчислении и уплате (удержании, перечислении) налогов и сборов за период с 01.01.2010 по 31.12.2012.

Результат проверки изложен в акте от 01.09.2014 № 14-09/61.

На акт проверки налогоплательщиком представлены возражения.

По итогам рассмотрения материалов проверки, возражений налогоплательщика, инспекцией 15.10.2014 принято решение № 14-26/69 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения предусмотренной п. 1 ст.122 НК РФ за неполную уплату НДС в виде штрафа в сумме 126 313 рублей и в сумме 102 633 рубля, за неполную уплату налога на имущество в сумме 3 900 рублей.

Указанным решение Обществу доначислены налог на прибыль в сумме 358 855,51 рубль, пени в сумме 82 876 рублей, НДС в сумме 1 310 463 рубля, пени в сумме 176 224 рубля, налог на имущество в сумме 39 003 рубля, пени в сумме 3629 рублей.

Апелляционная жалоба налогоплательщика решением Управления ФНС России по Ленинградской области от 25.12.2014 № 16.21-03/15973 частично удовлетворена. Решение инспекции отменено в части доначисления налогоплательщику налога на прибыль в сумме 52 827 рублей, НДС в сумме 10 282 рубля, соответствующих пени и налоговых санкций. В остальной части решение инспекции оставлено без изменения.

Считая решение инспекции не соответствующим требованиям налогового законодательства и нарушающим права и законные интересы хозяйствующего субъекта, Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением об оспаривании ненормативного акта налогового органа в части.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении требований налогоплательщика указал на отсутствие правовых оснований для признания недействительным ненормативного акта инспекции в обжалуемой налогоплательщиком части.

Апелляционный суд, исследовав материалы дела, проанализировав доводы апелляционной жалобы, считает решение суда первой инстанции подлежащим частичной отмене.

1. Доначисление НДС в сумме 1 300 181 рубль, соответствующих пени и налоговых санкций.

Основанием для принятия оспариваемого решения по данному эпизоду послужили выводы инспекции о неправомерном принятии к вычету налога на добавленную стоимость в сумме 1 300 181 руб., уплаченного обществом при ввозе на территорию Российской Федерации образцов продукции, которые передавались налогоплательщиком покупателям товара в рекламных целях. Поскольку передача товаров в рекламных целях не признается реализацией в целях применения НДС, и в силу пп. 25 п. 3 ст. 149 НК РФ не облагается НДС, НДС, уплаченный при ввозе образцов на территорию РФ, не может быть принят к вычету (а должен быть учтен в стоимости расходов, учитываемых при налогообложении прибыли).

Как следует из материалов дела Общество является плательщиком НДС.

В проверяемом периоде поставщиком товара IVC Luxemburg S.F. (Бельгия) на безвозмездной основе переданы Обществу образцы напольных покрытий. На основании ГТД Обществом осуществлен ввоз образцов на территорию Российской Федерации. При ввозе образцов исчислен и уплачен НДС.

По налоговым декларациям за 2, 3, 4 кварталы 2011 года, 1, 2, 3, 4 кварталы 2012 года налогоплательщик предъявил к вычету НДС, уплаченный на таможне при ввозе образцов.

Образцы товара передавались покупателям продукции безвозмездно в рекламных целях.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) объектом обложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг), а также передача имущественных прав на территории Российской Федерации.

Перечень операций, не признаваемых реализацией товаров (работ, услуг), предусмотрен пунктом 3 статьи 39 НК РФ.

Операции, не признаваемые объектом обложения налогом на добавленную стоимость, предусмотрены в соответствии с пунктом 2 статьи 146 НК РФ.

В соответствии с подпунктом 4 пункта 2 статьи 170 НК РФ суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав, для производства и (или) реализации (передачи) товаров (работ, услуг), операции по реализации (передаче) которых не признаются реализацией товаров (работ, услуг) в соответствии с пунктом 2 статьи 146 настоящего Кодекса, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов.

В случае если операции по распространению рекламных материалов, являющемуся частью деятельности налогоплательщика по продвижению на рынке производимых и (или) реализуемых им товаров (работ, услуг) в целях увеличения объема продаж, не формируют самостоятельный объект налогообложения, суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные покупателю при приобретении указанных рекламных материалов налогоплательщик вправе учесть в стоимости таких товаров (работ, услуг) на основании подпункта 4 пункта 2 статьи 170 НК РФ.

Пунктом 12 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30 мая 2014 г. N 33 разъяснено, что в качестве операции, формирующей самостоятельный объект налогообложения, не может рассматриваться распространение рекламных материалов, являющееся частью деятельности налогоплательщика по продвижению на рынке производимых и (или) реализуемых им товаров (работ, услуг) в целях увеличения объема продаж, если эти рекламные материалы не отвечают признакам товара, то есть имущества, предназначенного для реализации в собственном качестве.

Таким образом, передача образцов товара бесплатно раздаваемых потенциальным покупателям, объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость не является независимо от величины расходов на приобретение (создание) этих образцов.

При этом следует иметь в виду, что согласно пункту 2 статьи 171 Кодекса суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), подлежат вычетам в случае использования этих товаров (работ, услуг) для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость. В этой связи оснований для принятия налогоплательщиком к вычету сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных при ввозе образцов на таможенную территорию, передаваемых поставщиком безвозмездно, оснований не имеется.

Таким образом, судом первой инстанции сделан правильный вывод о том, что Общество в нарушении положений п. 2 ст. 171 НК РФ неправомерно предъявил к вычету НДС, уплаченный при ввозе товаров на территорию РФ, так как операции по передаче образцов продукции в рассматриваемой ситуации не являются объектами налогообложения НДС.

Доводы апелляционной жалобы о неправомерном применении к рассматриваемым правоотношениям пункта 12 Постановления Пленума ВАС РФ от 30 мая 2014 г. N 33 основаны на ошибочном толковании норм материального права.

Следует также отметить, что при распространении рекламных материалов, стоимость которых подлежит учету в составе расходов при налогообложении прибыли, отсутствуют основания для применения пп. 25 п. 3 ст. 149 НК РФ (освобождает от налогообложения передачу в рекламных целях товаров (работ, услуг), расходы на приобретение (создание) единицы которых не превышают 100 рублей) и абзаца 9 п. 4 ст. 170 НК РФ, который допускает предъявление к вычету НДС в тех случаях, когда в конкретном налоговом периоде доля совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав.

В рассматриваемой ситуации образцы товара, переданные иностранным поставщиком безвозмездно, не отвечают признакам товара, работы, услуги, определенным ст. 38 НК РФ, а операция по ввозу образцов не соответствует определению «реализации товаров (работ, услуг)» установленному ст. 39 НК РФ. В связи с указанными обстоятельствами при ввозе образцов товара на территорию РФ у налогоплательщика отсутствовала обязанности по уплате НДС на таможне.

Доводы апелляционной жалобы о том, что НДС, уплаченный с выручки от реализации напольных покрытий, превышает принятый к вычету НДС, уплаченный на таможне при ввозе образцов, подлежат отклонению.

Материалами дела установлено, что в цену напольного покрытия, реализуемого покупателям, НДС, уплаченный на таможне при ввозе образцов не включен.

В рассматриваемой ситуации налогоплательщиком осуществляются операции подлежащие налогообложению НДС (реализация напольного покрытия) и операции не подлежащие налогообложению НДС (передача рекламных материалов – образцов продукции).

Таким образом, исчисление и уплата в бюджет НДС с операций, подлежащих налогообложению данным налогом не находится в правовой зависимости от совершения операций, не подлежащих налогообложению НДС. В связи с указанными обстоятельствами превышение сумм НДС, исчисленных к уплате с операций по реализации напольного покрытия не имеет правового значения для рассмотрения спора о правомерности предъявления к вычету НДС по операциям, не подлежащим налогообложения налогом.

Доводы налогоплательщика о том, что при вынесении решения не учтены те обстоятельства, что распространение рекламных образцов направлено на продвижение на рынке товаров и увеличение продаж, что признается объектами обложения НДС, правомерно отклонены судом первой инстанции, поскольку из анализа положений пп. 1 п. 1 ст. 146, ст. 149, п. 2 ст. 171 НК РФ следует, что объектом налогообложения является или не является именно отдельная хозяйственная операция, а не совокупность операций, как полагает налогоплательщик.

На основании изложенного правовые основания для отмены или изменения решения суда первой инстанции по данному эпизоду отсутствуют.

2. Доначисление налога на прибыль в сумме 236 633 рубля, соответствующих пени.

Основанием доначисления налога на прибыль по данному эпизоду явился вывод инспекции о том, что налогоплательщик в нарушение ст. 256, 257 НК РФ в 2010 году единовременно отнес на затраты в целях налогообложения прибыли расходы капитального характера в результате осуществления работ в арендованном имуществе.

Материалами дела установлено, что Обществом (далее - Арендатор) заключен договор долгосрочной аренды (далее - Договор) от 11.06.2010 б/н с ООО «МЛП-КАД» (далее - Арендодатель) на срок с 15.06.2010 по 31.05.2013.

По условиям договора Арендодатель передает Арендатору во временное владение помещения для использования в качестве складских помещений с вспомогательными офисами в течение срока действия договора, а Арендатор принимает помещения.

Согласно п. 6.17 договора Арендатор обязан не производить каких-либо неотделимых изменений и (или) улучшения помещений (не считая установки стеллажного оборудования, съемных перегородок, полок и других складских приспособлений) без предварительного письменного согласования с Арендодателем. В силу положений п. 3.1-3.5 Арендатор обязан вернуть помещения Арендодателю по окончании срока действия Договора в состоянии, указанном в акте приемки с учетом естественного износа.

Пунктом 3.8 договора установлено, что Арендатор не вправе требовать компенсации от Арендодателя за какие-либо неотделимые изменения или улучшения, произведенные Арендатором в помещениях.

Для использования помещения, передаваемого в аренду в качестве офисных помещений, необходимо было произвести комплекс работ.

Арендодатель предоставил Обществу разрешение на проведение строительно-монтажных работ.

В целях проведения работ 21.07.2010 Обществом (Заказчик) заключен с ООО «СиФ» (Подрядчик) договор подряда № 25, по условиям которого Заказчик поручает, а Подрядчик обязуется выполнить своими и привлеченными силами и средствами работы по строительству офисных помещений класса А «под ключ». Техническим заданием к договору № 25 от 21.07.2010 предусмотрено, что Подрядчик выполняет строительство офисных складских помещений класса А, ремонт проезда и ворот № 51 по адресу: Ленинградская область, Всеволожский район, д. Новосаратовка, промзона «Уткина Заводь», участок № 1. На проведение работ сторонами согласована смета.

Фактически подрядчиком выполнены работы по монтажу металлоконструкций, устройство стенок из сэндвич-панелей, устройство подвесного потолка «Грильято», устройство системы пожарной сигнализации, устройство подоконника, устройство фасонных элементов, устройство облицовки стен гипсокартонном, устройство полов из линолиума, прокладка электрического кабеля, монтаж и установка щита, установка раковины со смесителем, унитаза, установка и подключение розеток, светильников и т. д.

Факт выполнения работ подтвержден представленными актами по форме КС-2, справками по форме КС-3 на общую сумму 1 156 186 рублей.

Общество полагая, что расходы на ремонт основных средств в соответствии со ст. 260 НК РФ, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, учел в 2010 году произведенные затраты.

В ходе проверки инспекцией сделан вывод, что указанные затраты следует учитывать как капитальные вложения с погашением их стоимости путем начисления амортизации, в связи с их долгосрочным характером и несоответствие критериям текущего и капитального ремонта.

В соответствии с п.п. 1 и 2 ст. 616 Гражданского кодекса Российской Федерации арендатор обязан поддерживать имущество в исправном состоянии, производить за свой счет текущий ремонт и нести расходы на содержание имущества, если иное не установлено законом или договором аренды.

Согласно п. 2 ст. 623 Гражданского кодекса Российской Федерации в случае, когда арендатор произвел за счет собственных средств и с согласия арендодателя улучшения арендованного имущества, не отделимые без вреда для имущества, арендатор имеет право после прекращения договора на возмещение стоимости этих улучшений, если иное не предусмотрено договором аренды.

Соглашением сторон возмещение арендатору арендодателем стоимости произведенных работ не предусмотрено.

Согласно статье 252 НК РФ налогоплательщик вправе при определении налоговой базы по налогу на прибыль уменьшить доходы на сумму произведенных расходов. При этом расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, которые произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

К числу расходов, связанных с производством и реализацией, в силу подпункта 2 пункта 1 статьи 253 НК РФ относятся расходы на содержание, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии.

В силу п. 2 ст. 257 Кодекса первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.

К работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.

Для квалификации работ, выполненных на объектах основных средств, в качестве работ по их достройке (дооборудованию), не требуется установления совокупности критериев, как это требуется, например, при квалификации таких работ в качестве реконструкции, под которой в целях главы 25 НК РФ понимается переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

Для отнесения работ к достройке (дооборудованию) объекта основных средств может быть установлена как совокупность перечисленных в ней обстоятельств, так и связь (направленность) выполненных работ с любым из перечисленных в норме критериев, то есть: либо с изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств; либо с повышенными нагрузками; либо с другими новыми качествами.

Налоговым органом в ходе проведения проверки установлена как направленность, так и связь выполненных на арендованном объекте строительно-монтажных работ по строительству офисного помещения «под ключ» достройке (дооборудованию) с появлением других новых качеств объекта основных средств (офисных помещений в складских помещениях).

На основании представленных налогоплательщиком в ходе проверки документов, в том числе утвержденных смет, актов сдачи приемки проектных работ, актов сдачи-приемки СМР, проектной (исполнительной) документации, Инспекция установила, что работы по достройке (дооборудованию) арендованного имущества осуществлены в связи с необходимостью (с целью) улучшения качественных и количественных параметров и характеристик объекта, создание (строительство) на территории арендованного объекта офисных помещений, оборудование пожарной сигнализации.

Таким образом, довод Общества, что итогом проведения работ явилось исключительно восстановление стабильности и работоспособности арендованного объекта, является несостоятельным.

Дополнительным основанием для квалификации выполненных работ в качестве работ по достройке (дооборудованию) послужил также тот факт, что для проведения работ Обществом разработана проектная документация. Факт приемки-передачи проектной документации подтвержден актом от 06.10.2010.

Таким образом, с учетом положений абзаца 2 пункта 2 статьи 257 НК РФ и судебно-арбитражной практики; установленных налоговым органом в оспариваемом Решении обстоятельств о том, что выполнение спорных работ вызвано необходимостью достройки (дооборудования) арендованного объекта с целью улучшения качественных и количественных параметров и характеристик объекта, в результате проведения на основании проектной документации СМР произошло изменение (улучшение) первоначальных количественных и качественных характеристик объекта, в том числе строительство офисных помещений. Следовательно, произведенные налогоплательщиком расходы по достройке (дооборудованию) увеличивают стоимость объекта основных средств в целом и списываются посредством амортизации.

Капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя, признаются амортизируемым имуществом (абз. 4 п. 1 ст. 256 Кодекса). В случае если их стоимость не возмещается арендодателем, они амортизируются арендатором (абз. 6 п. 1 ст. 258 Кодекса).

Суд первой инстанции обоснованно принял во внимание, что все неотделимые улучшения, произведенные обществом, создаются исключительно в его интересах как арендатора помещений, и на этом основании расходы на данные улучшения не компенсируются арендодателем. Согласно положениям заключенных договоров аренды, содержание которых было исследовано судом первой инстанции, налогоплательщик обязан вернуть помещения арендодателю в первоначальном состоянии с учетом нормального износа.

Соответственно, решение Инспекции в части вывода о неправомерном занижении Обществом налоговой базы по налогу на прибыль за 2010 год на стоимость строительно-монтажных работ по строительству офисного помещения «под ключ» в размере 1 156 186 руб., что привело к неуплате (неполной уплате) Обществом налога на прибыль за 2010 года является законным и обоснованным.

Капитальные вложения в форме неотделимых улучшений в арендованные объекты основных средств, сделанные с согласия арендодателя, признаются амортизируемым имуществом (п. 1 ст. 256 Налогового кодекса РФ).

Согласно п. 1 ст. 258 НК РФ, если арендодатель не возмещает стоимость капитальных вложений, арендатор амортизирует их в течение срока действия договора аренды исходя из срока полезного использования, установленного в соответствии с Классификацией основных средств для:

или арендуемого объекта;

или капитальных вложений.

При этом, если Классификацией основных средств для конкретных капитальных вложений срок полезного использования не установлен, арендатор вправе самостоятельно установить срок полезного использования, отличающийся от срока полезного использования, установленного для арендованного объекта, но установленный Классификацией основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации.

При этом в случае, если Классификацией основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации, для конкретных капитальных вложений срок полезного использования не установлен, следует учитывать положение п. 6 ст. 258 НК РФ, согласно которому для тех видов основных средств, которые не указаны в амортизационных группах, срок полезного использования устанавливается налогоплательщиком в соответствии с техническими условиями или рекомендациями изготовителей.

Материалами дела установлено, что налоговый орган в ходе проверки, установив, что произведенные Обществом капитальные вложения подлежат амортизации, при исчислении налога на прибыль включил в состав расходов за 2010, 2011, 2012 года амортизацию в сумме 88 025 рублей.

В соответствии с Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1 «О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы» арендованное Обществом имущество относится к 10 амортизационной группе со сроком полезного использования 360 месяцев.

Поскольку Классификацией основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации, для рассматриваемых капитальных вложений срок полезного использования не установлен, инспекцией определен срок полезного использования капитальных вложений исходя из срока полезного использования, установленного в соответствии с Классификацией основных средств арендуемого объекта.

Произведенный инспекцией расчет амортизации линейным методом проверен судом и признан соответствующим требованиям НК РФ.

Доводы Общества о том, что срок полезного использования капитальных вложений подлежит определению исходя из срока аренды (3 года), апелляционным судом признаются необоснованными.

Пунктом 6 статьи 258 НК РФ установлено, что для тех видов основных средств, которые не указаны в амортизационных группах, срок полезного использования устанавливается налогоплательщиком в соответствии с техническими условиями или рекомендациями изготовителей.

При этом, действующим законодательством не предусмотрено право налогоплательщика устанавливать срок полезного использования исходя из срока действия договора аренды.

Налогоплательщиком в материалы дела не предоставлены доказательства установления срока полезного использования капитальных вложений 3 года на основании техническими условиями или рекомендациями изготовителей.

Статьей 259 НК РФ установлено, что срок полезного использования, а также метод начисления амортизации устанавливается налогоплательщиком самостоятельно применительно ко всем объектам амортизируемого имущества (за исключением объектов, амортизация по которым начисляется линейным методом в соответствии с п. 3 ст. 259 Кодекса) и отражается в учетной политике для целей налогообложения.

Вместе с тем в учетной политике Общества не закреплен ни метод амортизации, ни срок полезного использования капитальных вложений.

При таких обстоятельствах правовые основания для расчета амортизации исходя из срока полезного использования капитальных вложений в 3 года отсутствуют.

Решение суда первой инстанции по данному эпизоду основано на правильном применении норм материального права и соответствует Фактическим обстоятельствам, в связи с чем отмене или изменению не подлежит.

3. Доначисление налога на имущество в сумме 39 003 рубля, пени в сумме 3629 рублей, привлечение к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 3900 рублей.

Основанием для доначисления налога на имущество явился вывод налогового органа о неправомерном невключении налогоплательщиком в расчет налоговой базы по налогу на имущество работ капитального ходатактера по строительству офиса в сумме 1 274 186 рублей.

В соответствии с пунктом 1 статьи 373 НК РФ плательщиками налога на имущество признаются организации, имеющие имущество, признаваемое объектом налогообложения в соответствии со статьей 374 НК РФ.

В силу пункта 1 статьи 374 НК РФ объектами налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета.

Согласно пункту 1 статьи 375 НК РФ в редакции, действовавшей в 2009 и 2010 годах, налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.

В соответствии с пунктом 4 статьи 376 НК РФ среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за налоговый период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового периода и последнее число налогового периода, на число месяцев в налоговом периоде, увеличенное на единицу.

Поскольку неотделимые улучшения арендованного имущества, признаются амортизируемым имуществом, его среднегодовая стоимость признается объектом налогообложения по налогу на имущество.

Налоговым органом на основании вышеуказанных норм налогового законодательства правомерно произведено доначисление налога на имущества исходя из среднегодовой стоимости имущества, уменьшенной на амортизационные отчисления.

Правовые основания для отмены или изменения решения суда первой инстанции по данному эпизоду отсутствуют.

4. Привлечение к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в связи с представлением уточненной налоговой декларации по НДС.

Как следует из материалов дела, общество 20.10.2011 Обществом представлена первичная декларация по НДС за 3 квартал 2011 года, согласно которой к начислению исчислен НДС в сумме 4610 рублей.

10.05.2012 Обществом в налоговый орган представлена уточненная налоговая декларация за 3 квартал 2011 года, в соответствии с которой исчислен к уплате в бюджет НДС в сумме 84 440 рублей.

Уплата налога, исчисленного по уточненной декларации в сумме 79 830 рублей, произведена налогоплательщиком 10.05.2012, что подтверждается платежным поручением № 923. Вместе с тем, на момент представления уточненной декларации пени по НДС уплачены Обществом не были.

20.07.2012 Обществом произведено перечисление в бюджет НДС в сумме 729 066 рублей, что подтверждается платежным поручением № 1837.

01.08.2012 Обществом в налоговый орган представлена уточненная налоговая декларация № 2 за 3 квартал 2011 года, в соответствии с которой исчислен к уплате в бюджет НДС в сумме 143 246 рублей.

Уплата налога, исчисленного по уточненной декларации №2 в сумме 58 806 рублей и пени, до момента представления налоговой декларации Обществом не осуществлена.

11.10.2012 Обществом в налоговый орган представлена уточненная налоговая декларация № 3 за 3 квартал 2011 года, в соответствии с которой исчислен к уплате в бюджет НДС в сумме 1 269 695 рублей.

Уплата налога, исчисленного по уточненной декларации № 3 в сумме 400 383 рубля (1 269 695 – 143 246 – 729 066) и пени, до момента представления налоговой декларации Обществом не осуществлена.

Первичная налоговая декларация по НДС за 4 квартал 2011 года представлена в инспекцию 20.01.2012. Согласно декларации к уплате в бюджет исчислен НДС в сумме 8 197 391 рубль.

05.05.2012 Обществом в налоговый орган представлена уточненная декларация по НДС за 4 квартал 2011, согласно которой к уплате в бюджет исчислен НДС в сумме 8 684 693.

Уплата налога, исчисленного по уточненной декларации в сумме 487 303 рубля, произведена налогоплательщиком 10.05.2012, что подтверждается платежным поручением № 921. Таким образом, на момент представления уточненной декларации налог и пени по НДС не были уплачены Обществом.

Поскольку Обществом не выполнены установленные пунктом 4 статьи 81 НК РФ условия освобождения от ответственности на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ при подаче уточненных деклараций по НДС за 3 и 4 кварталы 2011 года, налоговый орган при проведении выездной налоговой проверке привлек налогоплательщика к налоговой ответственности в виде штрафа в сумме 102 633 рубля.

Суд первой инстанции, отказывая Обществу в признании недействительным решения инспекции по данному эпизоду указал, что поскольку у Общества на момент подачи уточненных деклараций по НДС отсутствовала переплата по НДС, а налог и пени по уточненным декларациям до момента их представления в бюджет не уплачен, основания для освобождения от ответственности, определенной ст. 122 НК РФ отсутствуют.

Апелляционный суд считает, что при принятии решения по данному эпизоду судом первой инстанции неправильно применены нормы материального права, поскольку не учтены следующие обстоятельства.

Статьей 81 НК РФ определено, что налогоплательщики обязаны вносить изменения в налоговую декларацию (расчет) в случае обнаружения ими факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате.

Пунктом 4 статьи 81 НК РФ предусмотрены условия освобождения от налоговой ответственности, в числе которых представление уточненной налоговой декларации до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период; уплата недостающей суммы налога и пеней до указанного момента.

Материалами дела установлено, что по сравнению с первоначально представленными декларациями в уточненных налоговых декларациях сумма налога к уплате в бюджет увеличена на 593 019 руб. (за 3 квартал 2011 года), на 487 303 руб. (за 4 квартал 2011 года).

На дату составления акта выездной налоговой проверки (01.09.2014) и принятия оспариваемого решения (15.10.2014) недоимка по НДС по уточненным декларациям за 3 и 4 кварталы 2011 года и пени отсутствовала.

Неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьей 129.3 НК РФ, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора) (пункт 1 статьи 122 НК РФ в редакции, действовавшей в спорный период).

Исполнение налогоплательщиком обязанности, установленной пунктом 1 статьи 81 НК РФ, само по себе не образует состав правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, если налоговым органом в ходе проверки не установлены и не подтверждены документально все признаки состава данного правонарушения.

Наличие обстоятельства, указанного в подпункте 1 пункта 4 статьи 81 НК РФ (если до представления уточненной налоговой декларации налогоплательщик не уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени), не является основанием для привлечения налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения без установления соответствующего состава налогового правонарушения.

В силу статьи 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действия или бездействие) налогоплательщика, за которое названным Кодексом установлена ответственность. Следовательно, если отсутствует хотя бы один из признаков, образующих состав правонарушения, привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности недопустимо.

Объективная сторона налогового правонарушения, указанного в статье 122 НК РФ, состоит в неправомерном деянии (действии или бездействии), результатом которого является неуплата или неполная уплата сумм налога или сбора. Для привлечения налогоплательщика к ответственности за неуплату или неполную уплату сумм налога необходимо установить:

неправомерное деяние - занижение налоговой базы, иное неправильное исчисление налога (сбора) или неправомерное действие (бездействие);

негативный результат - неуплату или неполную уплату сумм налога (сбора);

причинную связь между этими деянием и негативными последствиями.

Субъективная сторона налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена статьей 122 НК РФ, может выражаться как в форме неосторожности (пункт 1 статьи 122 НК РФ), так и в форме умысла (пункт 3 статьи 122 НК РФ). Умысел является в данном случае квалифицирующим признаком деяния.

Согласно пункту 3 статьи 101 НК РФ в решении о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения, как они установлены проведенной проверкой, документы и иные сведения, которые подтверждают указанные обстоятельства.

Пунктом 6 статьи 108 НК РФ предусмотрено, что лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.

Таким образом, для привлечения к ответственности по статье 122 НК РФ необходимо наличие установленных в ходе налоговой проверки обстоятельств, свидетельствующих о совершении налогоплательщиком неправомерных (с нарушением положений налогового законодательства) деяний (операций), повлекших незаконное занижение налоговой базы по налогу за определенный налоговый период, которое в свою очередь повлекло неуплату этого налога. При этом все элементы налогового правонарушения должны быть выявлены налоговым органом в ходе проверки и отражены в акте проверки и в решении о привлечении к ответственности; неустановление какого-либо из названных элементов исключает возможность привлечения налогоплательщика к ответственности.

Иными словами, обоснованным привлечение налоговым органом налогоплательщика к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, может быть признано тогда, когда в действиях налогоплательщика установлено наличие состава налогового правонарушения и отсутствуют основания для освобождения от налоговой ответственности, приведенные в пункте 4 статьи 81 НК РФ.

Наличие обстоятельств, указанных в подпункте 1 пункта 4 статьи 81 НК РФ, само по себе не является основанием для привлечения налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения без установления соответствующего состава налогового правонарушения.

Несвоевременное представление уточненных налоговых деклараций не образует состава налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ.

При этом положения подпункта 1 пункта 4 статьи 81 НК РФ применяются при наличии установленного и доказанного налогового правонарушения и предписывают условия для освобождения от ответственности, не образуя при этом самостоятельный состав налогового правонарушения.

В данном случае, как установлено материалами дела и подтверждается содержанием акта проверки и решения Инспекции, единственным обстоятельством, послужившим основанием для привлечения Общества к ответственности, явилась подача уточненных налоговых деклараций, в которых сумма налога к уплате указана в большей сумме, чем в предыдущих декларациях.

В пункте 19 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" определено, что при применении положений статьи 122 НК РФ судам следует исходить из того, что бездействие налогоплательщика, выразившееся исключительно в неперечислении в бюджет указанной в налоговой декларации суммы налога, не образует состав правонарушения, установленного статьей 122 НК РФ. В этом случае с него подлежат взысканию пени.

Поскольку в рассматриваемом случае инспекция привлекла общество к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ только на основании сравнительного анализа сведений, отраженных в первоначальной и уточненной налоговых декларациях, без установления состава правонарушения, предусмотренного указанной статьей Кодекса, следует признать выводы суда первой инстанции о законности оспариваемого решения по данному эпизоду ошибочными.

Данный вывод соответствует правовой позиции, изложенной в постановлениях Арбитражного суда Северо-Западного округа от 19.12.2014 по делу А56-67947/2013, от 11.09.2015 по делу А56-66327/2014.

Доводы налогового органа о наличии в действиях Общества состава вменяемого правонарушения, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, подлежат отклонению, поскольку в акте выездной налоговой проверки и оспариваемом решении отсутствуют установленные в ходе налоговой проверки обстоятельства, свидетельствующие о совершении налогоплательщиком неправомерных (с нарушением положений налогового законодательства) деяний (операций), повлекших незаконное занижение налоговой базы по налогу за определенный налоговый период, которое в свою очередь повлекло неуплату этого налога. Элементы налогового правонарушения не выявлялись инспекцией в ходе проверки, и не отражались ни в акте, ни в решении.

При таких обстоятельствах, решение суда первой инстанции подлежит отмене в части отказа в признании недействительным решения налогового органа в части привлечения Общества к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 102 633 рубля, а требования налогоплательщика в указанной части – удовлетворению.

Расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение дела в судах первой и апелляционной инстанциях подлежат отнесению на налоговый орган в соответствии с требованиями ст. 110 АПК РФ.

Руководствуясь статьями 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 08.06.2015 по делу N А56-10090/2015 отменить в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения Инспекции ФНС России по Всеволожскому району Ленинградской области № 14-26/69 от 15.10.2014 в части привлечения к ответственности по ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 102633 рубля.

Признать недействительным решение Инспекции ФНС России по Всеволожскому району Ленинградской области № 14-26/69 от 15.10.2014 в части привлечения к ответственности по ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 102633 рубля.

Взыскать с Инспекции ФНС России по Всеволожскому району Ленинградской области в пользу ООО «Интернэшнл Вайнил Компани-Восток» расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение дела в судах первой и апелляционной инстанциях в сумме 4500 рублей.

В остальной части решение суда оставить без изменения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

О.В. Горбачева

Судьи

Л.П. Загараева

М.Л. Згурская