Гражданский кодекс часть 1

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер АП-2164/2015 ) ООО "Статойл Фьюзл энд Ритеэл Раша" на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 02.12.2014 по делу № А56-61078/2014 (судья Терешенков А.Г.), принятое

по иску (заявлению) ООО "Статойл Фьюзл энд Ритеэл Раша"

к Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Санкт-Петербурга

о признании недействительным решения

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Статойл Фьюэл энд Ритэйл Раша" (далее – заявитель, Общество) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением, в котором просит признать недействительным решение Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам №2 по Санкт-Петербургу от 30.06.2014 № 16/05837 в части:

- доначисления налога на доходы иностранной организации за 2012 год в сумме 24 720 681,60 руб.,

- привлечения Общества к ответственности за неперечисление налога на доходы иностранной организации за 2012 год в виде штрафа в размере 2 472 068 руб.,

- начисления пени за просрочку уплаты налога на доходы иностранной организации за 2012 год в сумме 3 711 811 руб.,

- отказа в возврате излишне уплаченного налога на доходы физических лиц в размере 5 330 245 руб. в силу не установленной проверяющими переплаты указанной суммы налога на доходы физических лиц.

Решением суда от 02.12.2014 в удовлетворении заявления отказано.

В апелляционной жалобе Общество, не согласившись с решением суда первой инстанции, ссылаясь на несоответствие выводов, изложенных в решении суда, фактическим обстоятельствам дела, а также неправильное применение судом норм материального права, просит отменить решение суда и принять по делу новый судебный акт.

В судебном заседании был объявлен перерыв до 30.03.2015 года до 15 часов 00 минут.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов: налога на прибыль, НДС, налога на имущество, транспортного налога, земельного налога и иных налогов за период с 01.01.2010 по 31.12.2012, НДФЛ - за период с 01.01.2010 по 31.12.2012, по результатам которой вынесено решение о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения № 16/05837 от 30.06.2014.

На указанное решение заявителем была подана апелляционная жалоба в Управление Федеральной налоговой службы по Санкт-Петербургу, однако УФНС России по Санкт-Петербургу данную апелляционную жалобу оставило без удовлетворения (письмо 16-13/37116® от 04.09.2014г.).

Общество, не согласившись с выводами, изложенными в обжалуемом решении, обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Суд первой инстанции, оценив представленные доказательства, отказал в удовлетворении заявленных требований.

Суд апелляционной инстанции считает принятый судебный акт не подлежащим отмене по следующим основаниям.

Согласно подпункту 6 пункта 1 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам.

Пунктом 1 статьи 271 НК РФ определено, что доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав.

В соответствии с пунктом 1 статьи 328 НК РФ сумма дохода в виде процентов по долговым обязательствам учитывается в аналитическом учете исходя из установленной по каждому виду долговых обязательств доходности и срока действия такого долгового обязательства в отчетном периоде на дату признания расходов, определяемую в соответствии с положениями статей 271 - 273 НК РФ.

В силу пункта 4 статьи 328 НК РФ налогоплательщик, определяющий доходы по методу начисления, определяет сумму дохода, полученного либо подлежащего получению в отчетном периоде в виде процентов в соответствии с условиями договора, исходя из установленных по каждому виду долговых обязательств доходности и срока действия такого долгового обязательства в отчетном периоде с учетом положений пункта 4 статьи 328 НК РФ. Налогоплательщик в аналитическом учете на основании справок ответственного лица, которому поручено ведение учета доходов по долговым обязательствам, обязан отразить в составе доходов сумму процентов, причитающуюся к получению на конец месяца.

Из этого следует, что налогоплательщик обязан отражать доходы в виде процентов по договорам займа в отчетном налоговом периоде в соответствии с условиями договора. При этом проценты по всем видам заимствования признаются в составе внереализационных доходов равномерно в течение всего срока действия договора займа вне зависимости от наступления срока фактической уплаты процентов на конец каждого месяца пользования заемными денежными средствами.

Указанный вывод согласуется с позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Президиума от 24.11.2009 N 11200/09, из которой следует, что налогоплательщик формирует налогооблагаемую базу конкретного налогового периода с учетом доходов и расходов, относящихся к данному периоду, а также исходя из того, когда такие расходы и доходы должны у него возникнуть в силу условий договора или иных особенностей, предусмотренных главой 25 "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, для определения правильности формирования налогооблагаемой базы необходимо установить период, когда у налогоплательщика возникли связанные с уплатой процентов по договорам займа доходы с учетом установленного договором срока их получения.

Согласно статье 809 Гражданского кодекса Российской Федерации займодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и порядке, предусмотренных договором.

Как следует из материалов дела между Обществом (заемщик) и ООО «Статойл Фьюэл энд Ритэйл Эсти АС (заимодавец, зарегистрирован по адресу 11316 Estonia, Tallinn, А.Н. Tammsaaretee 47) 30.04.2012 года заключен договор предоставления займа без номера на сумму 2 500 000 000 (два миллиарда пятьсот миллионов рублей). Цель кредита - новация текущих займов и выдача дополнительных средств на коммерческое развитие. Дата окончательного погашения кредита - 30.04.2015 год. Согласно условиям договора, период начисления процентов начинается с даты выплаты ссуды и длится до каждого календарного года (первый период заканчивается 31.12.2012).

В соответствии с условиями договора займа от 30.04.2012 проценты должны быть добавлены к основной сумме займа в конце каждого календарного года. Проценты, начисленные за 2012 год, присоединяются к основной сумме займа 31.12.2012 г. и добавляются к основной сумме займа в 2013 году. Проценты, начисленные за 2013 год, присоединяются к основной сумме займа в 2013 году. Проценты, начисленные за 2013 год, присоединяются к основной сумме займа 31.12.2013 г.

Факт капитализации процентов согласно условиям договора подтверждается бухгалтерской проводкой Д67.04 (начисленные проценты по займу), К67.03 (задолженность по договорам займа) - произошло увеличение основной суммы займа на 123 603 408 рублей. В итоге задолженность по займу на 31.12.2012 г. составила 2 195 965 362 рубля.

Из данных карточек счета 67.04, 67.03, налогового регистра за 2012 год следует, что Обществом были включены расходы по начисленным процентам в сумме 123 603 408 рублей, а также капитализация начисленных процентов произошла 31.12.2012 г., что соответствует условиям договора займа от 30.04.2012 г., указанным в разделе «выплата процентов» - «процентная ставка».

В результате Обществом по займу, полученному от иностранной организации, ежемесячно начислялись проценты, которые не перечислялись заимодавцу, а причислялись (капитализировались) к сумме основного долга и в следующем месяце участвовали при расчете процентов.

В частности, подпунктом 3 пункта 1 статьи 309 Налогового кодекса к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации, подлежащим обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов, относится процентный доход от долговых обязательств любого вида, под которыми частью 1 статьи 269 Налогового кодекса понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления.

Пунктом 4 статьи 286 Налогового кодекса установлено, что в случае, если налогоплательщиком является иностранная организация, получающая доходы от источников в Российской Федерации, не связанные с постоянным представительством в Российской Федерации, обязанность по определению суммы налога, удержанию этой суммы из доходов налогоплательщика и перечислению налога в бюджет возлагается на российскую организацию или иностранную организацию, осуществляющую деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство (налоговых агентов), выплачивающих указанный доход налогоплательщику. Налоговый агент определяет сумму налога по каждой выплате (перечислению) денежных средств или иному получению дохода.

На основании пункта 2 статьи 287 и пункта 1 статьи 310 Кодекса российская организация или иностранная организация, осуществляющая деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство (налоговые агенты), выплачивающая доход иностранной организации, удерживает сумму налога из доходов этой иностранной организации при каждой выплате (перечислении) ей денежных средств или ином получении иностранной организацией доходов, если иное не предусмотрено Кодексом.

Согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 284 Налогового кодекса налоговая ставка на доходы иностранных организаций, не связанные с деятельностью в Российской Федерации через постоянное представительство, устанавливаются в размере 20 процентов со всех доходов, за исключением указанных в подпункте 2 пункта 1 и пунктах 3 и 4 названной статьи с учетом положений статьи 310 Кодекса.

Пунктом 2 статьи 310 Налогового кодекса установлено, что исчисление и удержание суммы налога с доходов, выплачиваемых иностранным организациям, производятся налоговым агентом по всем видам доходов, указанных в пункте 1 статьи 309 Кодекса, во всех случаях выплаты таких доходов, за исключением случаев, перечисленных в подпунктах 1 - 8 пункта 2 статьи 310 Кодекса.

В том числе, налог не удерживается налоговым агентом при выплате доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) не облагаются налогом в Российской Федерации, при условии предъявления иностранной организацией налоговому агенту подтверждения, предусмотренного пунктом 1 статьи 312 Кодекса.

В связи с отсутствием двустороннего международного договора Российской Федерации Эстонии об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы в соответствии с пп.1 п.2 ст.284 НК РФ налоговые ставки на доходы иностранных организаций, не связанные с деятельностью в Российской Федерации через постоянное представительство, устанавливаются в размере 20 процентов со всех доходов, за исключением указанных в подпункте 2 настоящего пункта и пунктах 3 и 4 настоящей статьи с учетом положений статьи 310 настоящего Кодекса.

Согласно абз. 8 п.1 ст.310 НК РФ, если доход выплачивается иностранной организации в натуральной или иной неденежной форме, в том числе в форме осуществления взаимозачетов или в случае, если сумма налога, подлежащего удержанию, превосходит сумму дохода иностранной организации, получаемого в денежной форме, налоговый агент обязан перечислить налог в бюджет в исчисленной сумме, уменьшив соответствующим образом доход иностранной организации, получаемый в неденежной форме.

Таким образом, поскольку нормами статьи 287 Налогового кодекса под получением иностранной организацией дохода понимается нее только выплата (перечисление) денежных средств, но и иное получение дохода, каковым в рассматриваемом случае является капитализация процентов по договору займа.

Условиями договора займа от 30.04.2012 предусмотрено, что проценты заемщиком не выплачиваются, а происходит их ежемесячная капитализация и увеличение основной суммы займа за счет присоединения к ней суммы начисленных процентов.

В случае, когда проценты заемщиком не выплачиваются иностранному заимодавцу, а происходит их ежемесячное начисление и капитализация (увеличение основной суммы займа), датой получения дохода будет являться дата причисления процентов к сумме основного займа.

Факты капитализации процентов по долговым обязательствам свидетельствуют о получении дохода иностранной организацией. Данный вывод соответствует положениям п.3 ст.309 НК РФ: доходы, перечисленные в п.1 ст.309 НК РФ, являются объектом налогообложения по налогу независимо от формы, в которой получены такие доходы.

Поскольку налог должен быть удержан и уплачен в бюджет налоговым агентом из средств налогоплательщика - иностранной организации (заимодавца), налоговый агент должен перечислить налог в бюджет в исчисленной сумме, уменьшив доход иностранной организации (заимодавца), подлежащий в соответствии с условиями договора причислению к основной сумме займа. Идентичная позиция была изложена в Письме ФНС РФ от 01.06.2011 № ЕД-4-3/8688@.

Обществом в нарушение п.2 ст.287 НК РФ не был удержан и перечислен налог в сумме 24 720 683,60 руб. с доходов иностранной организации в виде процентов по займу.

Следовательно, судом первой инстанции сделан правомерный вывод об обязанности Обществом как налогового агента удержать и перечислить налог в бюджет в сумме 24 720 681,60 руб. с суммы начисленных процентов в размере 123 603 408 руб.

Положения статьи 24 НК РФ, определяющие характер обязанностей налогового агента, предусматривают, что налоговый агент перечисляет в бюджет сумму налога, обязанность по уплате которой лежит на налогоплательщике.

Вместе с тем положения Налогового кодекса Российской Федерации, регламентирующие порядок проведения выездной проверки налогоплательщиков и оформления ее результатов, не содержат специальных норм, определяющих механизм проверок и оформления их результатов в тех случаях, когда налогоплательщик выступает также налоговым агентом.

Поскольку общество не удержало и не перечислило в бюджет причитающуюся с иностранной организации сумму налога, инспекция вправе привлечь общество к ответственности, предусмотренной статьей 123 Кодекса, так как эта ответственность наступает за невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и перечислению налогов.

Упомянутая обязанность применительно к налогу на доходы иностранных организаций установлена статьями 309, 310, 312 Кодекса и в силу пункта 5 статьи 24 Кодекса влечет наступление ответственности, предусмотренной Кодексом, за ее неисполнение или ненадлежащее исполнение.

Также инспекция вправе начислить пени, поскольку пеня является способом обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов (статья 72 Кодекса). В силу пункта 1 статьи 75 Кодекса пеней признается денежная сумма, которую налоговый агент должен уплатить в бюджет в случае уплаты причитающихся сумм налогов в более поздние по сравнению с установленным законодательством о налогах и сборах сроки.

В пункте 2 Постановления N 57 разъяснено, что с учетом компенсационного характера пеней как платежа, направленного на компенсацию потерь государственной казны в результате неуплаты налога в срок, с налогового агента, не удержавшего налог из денежных средств налогоплательщика, могут быть взысканы пени за период с момента, когда налог должен был быть им удержан и перечислен в бюджет, до наступления срока, в который обязанность по уплате налога должна быть исполнена налогоплательщиком самостоятельно по итогам соответствующего налогового периода.

Кроме того, указанные рекомендации о невозможности взыскания с налогового агента не удержанной им суммы налога и об ограничении периода взыскания пеней, основанные на том, что обязанным лицом продолжает оставаться налогоплательщик (подпункт 5 пункта 3 статьи 45 НК РФ), к которому и должно быть предъявлено налоговым органом соответствующее требование об уплате налога, не применимы при выплате денежных средств иностранному лицу в связи с неучетом данного лица в российских налоговых органах и невозможностью его налогового администрирования. Следовательно, в случае неудержания налога при выплате денежных средств иностранному лицу с налогового агента могут быть взысканы как налог, так и пени, начисляемые до момента исполнения обязанности по уплате налога.

Таким образом, Инспекцией с учетом смягчающих обстоятельств, были правомерно начислены штраф за не перечисление налога на доходы иностранной организации за 2012 г. в размере 2 472 068 рублей, пени за просрочку уплаты налога на доходы иностранной организации за 2012 г. в сумме 3 711 811 рублей.

Судом первой инстанции отклонен довод Общества о том, что им произведена уплата сумм налога на прибыль со спорных операций по начислению и выплате процентов в октябре 2014 года в связи с уступкой займодавцем третьему лицу - компании Статойл АБ прав требования по спорному договору займа на основании договора цессии от 14.10.2014 , поскольку данное обстоятельство никаким образом не повлияло на наличие у него обязанности по удержанию и перечислению налога на прибыль с начисленных по итогам 2012 года процентов по договору займа от 30.04.2012.

При таких обстоятельствах в требовании заявителя по этому эпизоду правомерно отказано в удовлетворении.

В апелляционной жалобе Общество также просит признать недействительным Решение МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 2 по СПб в части отказа в возврате излишне уплаченного налога на доходы физических лиц в размере 5 330 245 руб. в силу не установленной проверяющими переплаты указанной суммы налога на доходы физических лиц.

В п.11 мотивировочной части оспариваемого решения корректировка Обществом суммы НДФЛ в размере 4 192 280 руб. за 2010-2012 признана Инспекцией необоснованной.

В части данных нарушений Обществу предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета (п.5 резолютивной части решения).

Вместе с тем резолютивная часть решения от 30.06.2014 № 16/05837 не содержит отказа в возврате излишне уплаченного налога в сумме 4 192 280 руб.

Следовательно, резолютивная часть решения от 30.06.2014 № 16/05837 не содержит отказа в возврате излишне уплаченного налога в сумме 5 330 245 руб.

Судом первой инстанции верно учтено следующее.

В соответствии с пунктом 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, обжалуемое решение не порождает никаких неблагоприятных последствий для заявителя в отношении вопроса о наличии либо отсутствии подлежащей возврату переплаты по этому налогу, что само по себе является основанием для отказа в удовлетворении соответствующего требования.

Обществом в Инспекцию 30.04.2013, 09.04.2013, 22.05.2013 поданы заявления о возврате переплаты в размере 1239978 руб., 1 600 980 руб. и 1239978 руб. (л.д.194-196).

В удовлетворении заявления о зачете 1239978 руб. и возврате налоговым органом было отказано решением от 31.05.2013 № 144 (л.д.197).

Судом сделан правильный вывод о том, что в данном случае заявитель в порядке статьи 78 НК РФ был вправе обжаловать данное решение в судебном порядке или обратиться в суд с имущественным требованием о возврате.

Именно решение № 144 от 31.05.2013 породило для общества такие последствия, как отказ в возврате излишне уплаченного НДФЛ, а не обжалуемое решение.

Фактически в отношении спорной переплаты обществом выбран не тот способ защиты нарушенного права.

Ссылка в решении от 31.05.2013 № 144 на возможность осуществления возврата (зачета) этой переплаты только по результатам выездной налоговой проверки в данном случае не является основанием для возврата этой суммы.

В результате проверки было установлено, что согласно регистров бухгалтерского учета, начисленные за 2008-2011 гг. суммы доплат стимулирующего характера подлежали Обществом корректировке в 2010-2012 гг. после фактического увольнения иностранных работников.

Таким образом, при удержании организацией у работника исчисленной суммы НДФЛ при отсутствии фактической выплаты дохода, у налогового агента возникает задолженность по НДФЛ перед работником.

Согласно п.1 ст.231 НК РФ (в редакции Федерального закона от 27.07.2010 №229-ФЗ) излишне удержанная налоговым агентом на основании письменного заявления налогоплательщика. Также, налоговый агент должен представить в налоговый орган выписку из регистра налогового учета за соответствующий налоговый период и документы, подтверждающие излишнее удержание и перечисление суммы налога в бюджетную систему Российской Федерации.

Обществом не соблюден порядок сообщения налогоплательщику о факте излишнего удержания налога, представления в налоговый орган соответствующего заявления и подтверждающих документов.

При таких обстоятельствах заявление по данному эпизоду судом первой инстанции правомерно не удовлетворено.

С учетом изложенного апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 02.12.2014 по делу № А56-61078/2014 оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

И.А. Дмитриева

Судьи

М.Л. Згурская

Н.О. Третьякова