Постановление № 14АП-10136/2021 от 09.12.2021 Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда

Резолютивная часть постановления объявлена декабря 2021 года .

В полном объёме постановление изготовлено декабря 2021 года .

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Селивановой Ю.В., судей Докшиной А.Ю. и     Мурахиной Н.В., при ведении протокола секретарем судебного заседания Михайловой Р.А.,

при участии от акционерного общества «Металлообрабатывающий завод» ФИО1 по доверенности от 30.03.2021, от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Псковской области                       ФИО2 по доверенности от 05.05.2021,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу акционерного общества «Металлообрабатывающий завод» на решение Арбитражного суда Псковской области от 05 октября 2021 года по делу                                 № А52-1466/2021,

у с т а н о в и л:

акционерное общество «Металлообрабатывающий завод»                 (ОГРН <***>, ИНН <***>; адрес: 182670, <...>; далее – АО «МОЗ» общество)  обратилось в Арбитражный суд Псковской области к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Псковской области                   (ОГРН <***>, ИНН <***>; адрес: 182620, <...>; далее – Инспекция) о признании частично недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Псковской области от 18.12.2020 № 607.

Решением Арбитражного суда Псковской области от 05 октября                    2021 года по делу № А52-1466/2021 признано недействительным решение Инспекции от 18.12.2020 № 607 в части доначисления налога на прибыль, налога на добавленную стоимость (далее – НДС) по эпизоду неправомерного  включения в состав налоговых вычетов сумм налога на добавленную стоимость по контрагентам ОАО «Балтстрой», ООО «Профмонтаж» (пункт 2.1.2 решения), неправомерного включения в состав расходов, уменьшающих сумму полученных доходов для целей налогообложения за 2016, 2018 годы затрат по выполнению строительных работ (пункт 2.2.2 решения), а также пеней и налоговых санкций в соответствующих суммах. В удовлетворении остальной части требований отказано.

Общество не согласилось с решением суда в части отказа в признании недействительным решения Инспекции от 18.12.2020 № 607 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения  в части начисления недоимки по  НДС в сумме 1 178 459 руб., налогу на прибыль в федеральный бюджет в сумме 130 940 руб., бюджет субъекта в сумме   1 178 459 руб., начислении пени и налоговых санкций в соответствующих суммах и обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит его отменить и принять по делу новый судебный акт в виду неправильного применения судом первой инстанции норм материального права,  несоответствием выводов суда фактически обстоятельствам дела. Указало на ошибочность выводов суда о безвозмездности передачи дисков. Полагает, что затраты по приобретению дисков являются неотъемлемой частью расходов, связанных с производственной деятельностью общества и формируют стоимость работ по изготовлению литых заготовок с дисками, налоговый орган на основании представленных документов мог провести анализ себестоимости, либо назначить экспертизу для проверки определения цены. Считает, что спорные расходы по приобретению дисков отвечают  требованиям статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации  (далее – НК РФ) как экономически обоснованные и документально подтвержденные.

Инспекция в отзыве на апелляционную жалобу и ее представитель в судебном заседании просят решение суда в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверены  судом апелляционной инстанции в порядке части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее  – АПК РФ).

Как следует из материалов дела, на основании выездной налоговой проверки  на предмет правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2016 по 31.12.2018, в отношении                                              АО «МОЗ» налоговая инспекция вынесла решение от 18.12.2020 № 607, согласно которому общество привлечено к налоговой ответственности в виде исчисления недоимки,  пени и штрафа.

Данное решение обжаловано заявителем в Управление Федеральной налоговой службы по Псковской области. Решением Управления от  25.02.2021 решение Инспекции отменено в части привлечения общества к налоговой ответственности за неправомерное не перечисление (не своевременное перечисление) в установленный срок сумм НДФЛ, предусмотренной статьей 123 НК РФ, в сумме 126 848 руб., в остальной части решение № 607 от 18.12.2020 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения оставлено без изменения, жалоба АО «МОЗ» - без удовлетворения.

Не согласившись с решением Инспекции от 18.12.2020 №607 в части,  заявитель обратился в суд с заявлением о признании его недействительным.

Суд первой инстанции требования удовлетворены частично.

Проверив правильность применения судом норм материального и процессуального права, а также соответствие выводов суда обстоятельствам дела и представленным доказательствам, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы и отмены судебного акта в силу следующего.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка АО «МОЗ» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2016 по 31.12.2018, по результатам которой  составлен акт № 749 от 28.08.2020.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки, письменных возражений налогоплательщика, инспекция вынесла решение                  № 607 от 18.12.2020 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым доначислила АО «МОЗ» налог на добавленную стоимость в сумме 1 310 368,0 руб., налог на прибыль организаций в сумме 1 477 090,0 руб., транспортный налог в сумме 2 833,0 руб., пени по состоянию на 18.12.2020 в сумме 1 250 637,10 руб. и привлекла к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде взыскания штрафа в сумме 33 055,0 руб., статьей 123 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 126 848 руб., а также пунктом 1 статьи 126.1 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 2 500 руб.

Согласно решению в оспариваемой части налоговый орган установил неправомерное не исчисление НДС со стоимости дисков, использованных при производстве заготовок в рамках договора от 25.03.2008 № 03/05/003  изготовления продукции из давальческого сырья, и неправомерное включение в расходы затрат на приобретение этих дисков по налогу на прибыль.

Инспекция пришла к выводу, что в 2016 году АО «МОЗ» не включило в налогооблагаемую базу для исчисления НДС стоимость как безвозмездно переданного товара (дисков) АО «МОЗ» в адрес закрытого акционерного общества «Нева металл посуда» (далее – ЗАО «НМП»), поскольку обязанность по обеспечению сырьем в соответствии с договором № 03/05/003, заключенным ЗАО «МОЗ» с ЗАО «НМП», возникала у ЗАО «НМП».

Пунктом 1 статьи 39 НК РФ предусмотрено, что реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается, соответственно, передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг) для целей исчисления и уплаты НДС.

 В силу пункта 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

В соответствии с пунктом 16 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы  не учитываются расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей, если иное не предусмотрено настоящей главой.

Из материалов проверки следует, что между АО «МОЗ» и ЗАО «НМП» 25.03.2008 заключен договор № 03/05/003 с учетом дополнительных соглашений  от 01.11.2011 № 7 и  от 01.12.2015 № 15 (л.д. 113-121,                         т. 6, л.д.15-72, т. 3) (далее – договор).

Согласно пункту 1.2. предметом договора является выполнение               АО «МОЗ» в соответствии с заданиями ЗАО «НМП» услуг, связанных:

- с изготовлением литых заготовок посуды из металла, предоставляемого                  ЗАО «НМП» в качестве давальческого материала АО «МОЗ»;

- с нанесением различных видов покрытий на основу, принадлежащую ЗАО «НМП» и предоставляемую АО «МОЗ» в качестве давальческого материала; со сборкой и упаковкой изменённой) материала;

- с ремонтом и техническим обслуживанием оборудования, передаваемого ЗАО «НМП» в рамках содействия АО «МОЗ» в выполнении работ по договору.

Услуга выполняется из давальческого сырья.

В соответствии с договором ЗАО «НМП» предоставляет АО «МОЗ» в виде давальческого сырья материалы, комплектующие, сырьё для выполнения работ; в печатном, электронном, устном виде передает технологии, техническую документацию, маркетинговые наработки, смысловые значения образа товара.

В силу пункта 2.1.4. договора ЗАО «НМП» обязуется предоставлять в виде давальческого сырья материалы, фторопластовые и иные покрытия, комплектующие и т.п. согласно Приложению № 1 к настоящему договору.

Приложение № 1 содержит перечень товарно-материальных ценностей, передаваемых в виде давальческого сырья по договору, который менялся по результатам подписания  дополнительных соглашений.

Согласно пункту 2.3.11. договора АО «МОЗ» обязуется приобретать для технического обслуживания и ремонта оборудования, в случае, если стоимость необходимых материалов, запасных частей и т.п. для технического обслуживания и ремонта переданного в порядке содействия заказчика оборудования не превышает 300 000 (Триста тысяч) рублей с учетом НДС.

Таким образом, для исполнения условий вышеуказанного договора                  ЗАО «НМП» обязано было обеспечивать АО «МОЗ» необходимыми материалами для  оказания услуг и технического обслуживания и ремонта переданного в порядке содействия заказчика оборудования, указанных в пункте 1.2 договора.

В ходе проверки Инспекцией установлено и материалами дела подтверждается, что АО «МОЗ» в 2016 году самостоятельно приобретало диски различного диаметра для использования в изготовлении заготовок посуды, предназначенной для индукционных плит у ООО «ПромСервис» по договору поставки  от 02.12.2015 № 2, у ООО «Металлист» по договору поставки  от 25.02.2016 № 3.

Диски приобретались в соответствии с требованиями, установленными чертежами (конструкторской документацией) ЗАО «НМП».

Впоследствии диски в период с января по ноябрь (включительно) 2016 года списывались АО «МОЗ» в производство по мере оказания услуг для               ЗАО «НМП» по изготовлению заготовок посуды для индукционных плит.

НДС по приобретенным дискам обществом отнесен на вычет, затраты на приобретение дисков по мере их использования в производстве  - на расходы по налогу на прибыль.

Суд первой  инстанции, проанализировав условия договора, пришел к обоснованному выводу, чтоприобретение АО «МОЗ» за свой счет материалов  договором не предусмотрено,  за исключением пункта 2.3.11, согласно которому АО «МОЗ» обязуется приобретать для технического обслуживания и ремонта оборудования, в случае, если стоимость необходимых материалов, запасных частей и т.п. для технического обслуживания и ремонта переданного в порядке содействия заказчика оборудования не превышает 300 000 (триста тысяч) рублей с учетом НДС. Данный пункт договора предусматривает обязанность налогоплательщика приобретать только определенные товары.

Пунктом 2.1.4. договора установлено, что в обязанности ЗАО «НМП» входит предоставление в виде давальческого сырья материалов, фторопластовых и иных покрытий, комплектующих и т.п. согласно Приложению №1 к настоящему договору. Несоответствие перечня товарно-материальных ценностей (Приложение №1) предмету договора при отсутствии обязанности АО «МОЗ» приобретать диски свидетельствует о том, что диски приобретались АО «МОЗ» в интересах ЗАО «НМП».

В силу части 1 статьи 704 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ) если иное не предусмотрено договором подряда, работа выполняется иждивением подрядчика - из его материалов, его силами и средствами.

В данном случае иное предусмотрено договором. Соответственно  передача дисков в составе выполнения работ является безвозмездной передачей для целей налогобложения.

Доводы общества о том, что затраты по приобретению дисков являются неотъемлемой частью расходов, связанных с производственной деятельностью общества и формируют стоимость работ по изготовлению литых заготовок с дисками, цены на которые выше относительно других заготовок судом апелляционной инстанции отклоняются.

Обществом документально не подтверждено включение стоимости дисков в формирование окончательной цены оказанной услуги по изготовлению заготовок для ЗАО «НМП».

В рассматриваемом случае договором от 25.03.2008 № 03/05/003цена услуг не определена.

Затраты по изготовлению различных заготовок (как при изготовлении заготовок с диском, так и заготовок без дисков) собирались на общем бухгалтерском счете № 20 «Производство», без деления на конкретную заготовку, то есть затраты общества по разным наименованиям заготовок были различны.

Представленные АО «МОЗ» в ходе проверки протоколы согласования цен по договору от 25.03.2008 № 03/05/003 на оказание услуг по изготовлению литых заготовок, содержат только наименование номенклатуры изделия, цену услуги и цену услуги с НДС без расшифровки составляющих цены услуги.

Из технологических карт по производственному процессу также невозможно установить составляющие цену услуги по изготовлению заготовки.

В ходе проведения проверки у АО «МОЗ», ЗАО «НМП» Инспекцией истребованы калькуляции по определению цены и иные документы, подтверждающие формирование цены на оказание услуг по изготовлению заготовок. АО «МОЗ» представлены пояснения о том, что калькуляции по определению цены на услуги по изготовлению заготовок на предприятии не составляются.

В ходе проведения проверки допрошены: ФИО3 - генеральный директор ООО «Группа НМЛ» (протокол допроса              от 21.07.2020 № 49), ФИО4 - заместителя директора по экономике и финансам - главный бухгалтер АО «МОЗ» (протокол допроса              от 15.07.2020 № 47), которые пояснили, что калькуляции на услуги по изготовлению заготовок, на услуги по нанесению, покрытию, сборке, упаковке уАО «МОЗ» нет.

Перечень материалов по дополнительному соглашению от 01.01.2016                  № 14 и по дополнительному соглашению от 01.12.2016 № 15 к договору не содержит разделения по видам деятельности (по видам услуг: на заготовки и окончательное изготовление сковороды). Из данного перечня следует, что в качестве давальческого сырья поставляется как заготовка с диском, так и без диска.

При рассмотрении жалобы  также установлено, что цена изготовления заготовки с диском, отраженная в протоколах согласования цен, не соответствует сведениям, приведенным АО «МОЗ» в жалобе. Цена приобретения дисков АО «МОЗ» с диаметрами 170 мм и 198 мм (отраженная в счетах-фактурах и товарных накладных, выставленных ООО «Промсервис» и ООО «Металлист» в адрес АО «МОЗ») в проверяемом периоде с 01.01.2016 по 30.11.2016 не соответствует сведениям, приведенным налогоплательщиком в таблице.

Компенсация издержек и вознаграждение налогоплательщиком не подтверждены.

Таким образом,  стоимость услуги по изготовлению определенного наименования заготовки с диском или без диска определить невозможно в виду отсутствия раздельного учета затрат по изготовлению различных заготовок и отсутствия калькуляции определения цены.

Довод общества  о том, что налоговый орган, располагая сведениями о заработной плате работников, технологическими картами, мог сформировать стоимость услуги самостоятельно, является несостоятельным, поскольку в обязанности проверяющего органа не входит расчет и обоснование  себестоимости услуги за налогоплательщика.

Отсутствие оформленных документов у общества на безвозмездную передачу дисков не является основанием для неисчисления НДС.

Таким образом, в соответствии с пунктом 1 статьи 39 НК РФ передача дисков в составе оказанных услуг по изготовлению заготовок, правомерно  расценена налоговым органом как безвозмездная передача их ЗАО «НМП».

В соответствии с пунктом 2 статьи 153 НК РФ при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

В соответствии с пунктом 2 статьи 154 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) по товарообменным (бартерным) операциям, реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе, передаче права собственности на предмет залога залогодержателю при неисполнении обеспеченного залогом обязательства, передаче товаров (результатов выполненных работ, оказании услуг) при оплате труда в натуральной форме налоговая база определяется как стоимость указанных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 105.3 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

В соответствии с пунктом 1 статьи 167 НК РФ в целях исчисления НДС моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7 - 11, 13 - 15 настоящей статьи, является наиболее ранняя из следующих дат:

1)      день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2)      день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Налоговая база по налогу на добавленную стоимость по товарам (дискам) формируется по фактически произведенным затратам. Приобретенные диски списывались в производство по цене, указанной в требованиях-накладных, указанная цена принята для определения налоговой базы (карточка бухгалтерского счета 20).

Оказанная услуга по изготовлению заготовок посуды, предназначенной для индукционных плит, считается исполненной в момент поступления указанных заготовок на склад покупателя (ЗАО «НМП»), что подтверждается оформлением АО «МОЗ» счетов-фактур и накладных (ТОРГ-12) на последнее число каждого месяца на объемы оказанных услуг в соответствующем месяце.

Следовательно, момент списания дисков в производство с последующей передачей заготовок посуды с диском на склад покупателя ЗАО «НМП» является датой безвозмездной передачи диска АО «МОЗ» в адрес ЗАО «НМП» и моментом определения налоговой базы в целях исчисления НДС.

Стоимость приобретенных в 2016 году  у  ООО «ПромСервис» и                    ООО «Металлист» дисков и списанных в 2016 году согласно карточке бухгалтерского учета по счету 20 составила 6 546 992,78 руб.

Возражений относительно формирования цены обществом не заявлено.

Налоговый орган пришел к правильному выводу, что в нарушение подпункта 1 пункта 1 статьи 146, пункта 2 статьи 153, пункта 2 статьи 1                        54, пункта 3 статьи 164, пунктов 1,2,4 статьи 166, пункта 1 статьи 167, пунктов 1,4 статьи 168 НК РФ, АО «МОЗ» не включило в налогооблагаемую базу для исчисления НДС стоимость переданного товара (дисков) в адрес ЗАО «НМП».

В результате чего АО «МОЗ» неправомерно не исчислило со стоимости безвозмездно переданного товара (дисков) НДС в размере  1 178 459 руб.

А также в нарушение пункта 16 статьи 270 НК РФ, включив в расходы затраты по приобретению дисков, переданных ЗАО «НМП» для изготовления заготовок, АО «МОЗ» занизило налоговую базу по налогу на прибыль организаций за 2016 год в сумме 6 546 992,78 руб.

В связи с чем Инспекция правомерно доначислила  налог на прибыль в размере 1 309 399 руб., пени и налоговые санкции в соответствующих суммах.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно отказал в удовлетворении заявленных требований  о признании недействительным решения в оспариваемой части.

Нарушений судом первой инстанции норм процессуального права, влекущих отмену судебного акта по безусловным основаниям, апелляционной коллегией не установлено.

Доводы, изложенные в апелляционной жалобе, не содержат фактов, которые были бы не проверены и не учтены судом при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, повлияли бы на их обоснованность и законность либо опровергли выводы суда, в связи, с чем признаются судом апелляционной инстанции несостоятельными.

Несогласие заявителя с выводами суда, иная оценка ими фактических обстоятельств дела и иное толкование положений закона, не означают допущенной судом при рассмотрении дела ошибки и не подтверждают существенных нарушений судом норм права, в связи с чем нет оснований для отмены судебного акта.

Основания для удовлетворения апелляционной жалобы отсутствуют.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

п о с т а н о в и л :

решение Арбитражного суда Псковской области от 05 октября 2021 года по делу № А52-1466/2021 оставить без изменения, апелляционную жалобу акционерного общества «Металлообрабатывающий завод» – без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд                 Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.