Гражданский кодекс часть 1

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Богатыревой В.А., судей Мурахиной Н.В., Осокиной Н.Н. при ведении протокола секретарем судебного заседания Калашян С.Р.,

при участии от ОАО «ЭСТА» ФИО1 по доверенности от 25.10.2007 № 33, от инспекции ФИО2 по доверенности от 31.10.2007 № 01/11433, ФИО3, по доверенности от 07.11.2007 № 01/11602,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу инспекции Федеральной налоговой службы по г. Северодвинску на решение Арбитражного суда Архангельской области от 31 августа 2007 года (судья Ипаев С.Г.),

у с т а н о в и л:

открытое акционерное общество «ЭСТА» (далее – ОАО «ЭСТА», общество) обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением к инспекции Федеральной налоговой службы по г. Северодвинску (далее – инспекция ФНС) о признании частично недействительным решения от 09.06.2007 № 21-05/05572.

Решением Арбитражного суда Архангельской области по делу от 31.08.20007 требования общества удовлетворены частично.Признано недействительным решение инспекции ФНС от 09.06.2007 № 21-05/05572 в части привлечения к ответственности по статье 123 НК РФ за неправомерное неудержание и неперечисление налога на доходы физических лиц; начисления пеней на сумму неудержанного и неперечисленного налога на доходы физических лиц; в части предложения по удержанию и перечислению налога на доходы физических лиц по эпизоду, связанному с определением дохода в виде материальной выгоды по приобретению физическими лицами акций, как не соответствующее законодательству о налогах и сборах.

В остальной части заявленных требований отказано.

Суд обязал инспекцию ФНС устранить допущенные нарушения прав и законных интересов ОАО «ЭСТА».

С инспекции ФНС по г. Северодвинску взыскано в пользу ОАО «ЭСТА» 1500 руб. уплаченной государственной пошлины

Инспекция ФНС с судебным решением не согласилась и обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит суд апелляционной инстанции решение отменить в части удовлетворенных требований по эпизоду, связанному с определением дохода в виде материальной выгоды по приобретению физическими лицами акций, и принять новый судебный акт. Мотивируя апелляционную жалобу, ссылается на то, что суд неправильно применил нормы материального права. Полагает, что к акциям ОАО «Гостиница «Никольский посад», ЗАО «ТВС», не имеющим рыночной котировки и не допущенным к свободному обращению, нельзя применить положения пункта 4 статьи 212 Налогового Кодека Российской Федерации (далее – НК РФ). По мнению налогового органа, в данном случае подлежат применению общие принципы определения цены товаров, работ или услуг для целей налогообложения, предусмотренные положениями статьи 40 НК РФ. Считает, что имеющиеся в материалах дела документы свидетельствуют о занижении ОАО «ЭСТА» цены сделки по отчуждению акций ОАО «Гостиница «Никольский посад», ЗАО «ТВС».

ОАО «ЭСТА» в отзыве на апелляционную жалобу и его представитель в судебном заседании просят проверить законность и обоснованность принятого судебного акта полностью, а в оспариваемой инспекцией ФНС части – оставить без изменения.

Представители инспекции ФНС в судебном заседании поддержали доводы апелляционной жалобы налогового органа.

Заслушав представителей лиц, участвующих в деле, исследовав материалы дела, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы.

Как видно из материалов дела и установлено судом, инспекцией ФНС по г. Северодвинску проведена выездная налоговая проверка ОАО «ЭСТА» по соблюдению законодательства о налогах и сборах, в том числе по налогу на доходы физических лиц за период с 01.01.2005 по 31.12.2005, по результатам которой составлен акт от 03.05.2007 № 21-05/13 (т.1, л. 22-45).

Заместитель начальника инспекции ФНС по г. Северодвинску, рассмотрев указанный акт и возражения по нему, представленные обществом, вынес решение от 09.06.2007 № 21-05/05572 (т.1, л. 80-105). Этим решением ОАО «ЭСТА» привлечено к налоговой ответственности в виде штрафных санкций в сумме 224 528 руб., в том числе по статье 123 НК РФ за неправомерное неудержание и неперечисление налога на доходы физических лиц в виде штрафа в сумме 223 829 руб.

Обществу предложено уплатить в срок, указанный в требовании, налоговые санкции, произвести удержание и перечисление сумм налога на доходы физических лиц в сумме 1 119 144 руб., пени за несвоевременную уплату указанного налога в сумме 338 712 руб.

Общество не согласилось с решением налогового органа и обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его частично недействительным.

Признавая недействительным оспариваемое решение инспекции ФНС о доначислении обществу налога на доходы физических лиц, начислении пеней по налогу, налоговых санкций по эпизоду, связанному с материальной выгодой по приобретению акций, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

В акте выездной налоговой проверки, пункте 1.4 решения отражено, что обществом в нарушение статей 24, 40, 208, 212, 224, 226 НК РФ не исчислен и не удержан налог на доходы физических лиц в сумме 1 007 344 руб. с доходов, полученных в виде материальной выгоды от приобретения ценных бумаг.

Как усматривается из материалов дела, согласно договору купли-продажи имущества с аукциона от 28.01.2005 № 07-05/4-21 общество приобрело объект приватизации – обыкновенные бездокументарные акции ОАО «Гостиница «Никольский Посад», номер и дата регистрации выпуска ценных бумаг: 24-1-П318 от 17.08.94, в количестве 2800 акций. Имущество являлось муниципальной собственностью. Размер уставного капитала составил 14 623 руб., общее количество выпущенных акций – 14 623 акции, из них: обыкновенных именных бездокументарных акций номинальной стоимостью 1 рубль – 12 431 акция, привилегированных именных бездокументарных акций (типа «А») номинальной стоимостью 1 рубль – 2192 акции. Стоимость имущества (акций) согласно отчету от 06.12.2004 № 04-09 по оценке рыночной стоимости имущества, выполненного оценщиком ФИО1, составила 5 629 313 руб.

Далее ОАО «ЭСТА» продает ценные бумаги членам совета директоров общества: ФИО4, ФИО5, ФИО6, ФИО7, ФИО8 по цене 1 рубль за 1 акцию. По договору от 31.03.2005 № 14 ценные бумаги в количестве 1284 акции реализованы ФИО5, по договору от 31.03.2005 № 15 ценные бумаги в количестве 1284 акции – ФИО8, по договору от 31.03.2005 № 16 ценные бумаги в количестве 1539 акции – ФИО6, по договору от 31.03.2005 № 17 ценные бумаги в количестве 1795 акции – ФИО7, по договору от 31.03.2005 № 18 ценные бумаги в количестве 5882 акции – ФИО4

Согласно акту проверки основание для доначисления налога на доходы физических лиц послужило то обстоятельство, что общество выкупило на аукционе акции ОАО «Гостиница «Никольский Посад» по цене 404 руб. 21 коп. за одну акцию (5 910 778 руб.: 14 623 акции), а продает физическим лицам – членам совета директоров по номинальной стоимости 1 рубль за одну акцию.

Кроме того, в соответствии с договором подписки акций от 28.12.2001 № 68 общество приобрело обыкновенные бездокументарные акции ЗАО «ТВС», номер и дата регистрации выпуска ценных бумаг от 24.12.2001 1-02-11087-J в количестве 20 акций на сумму 2 307 680 руб.; согласно договору подписки акций от 08.02.2002 № 7 общество приобрело обыкновенные бездокументарные акции ЗАО «ТВС» в количестве 6 акций на сумму 692 304 руб.

Далее ОАО «ЭСТА» продает ценные бумаги членам совета директоров общества: ФИО4, ФИО5 ФИО7, ФИО8, по цене 100 руб. – за 1 акцию. По договору от 31.03.2005 № 19 ценные бумаги в количестве 17 акций реализованы ФИО5; по договору от 31.03.2005 № 21 ценные бумаги в количестве 6 акций – ФИО8; по договору от 31.03.2005 № 20 ценные бумаги в количестве 9 акций – ФИО7; по договору от 31.03.2005 № 22 ценные бумаги в количестве 4 акций – ФИО4

По мнению налогового органа, разница между ценой приобретения акций и ценой их реализации физическим лицам, является материальной выгодой этих лиц и подлежит налогообложению налогом на доходы физических лиц. При этом налоговый орган при определении материальной выгоды применил положения статьи 40 НК РФ.

Согласно статье 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов. Налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги. За неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Как указано в статье 226 Кодекса, российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, приведенные в пункте 2 этой статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить налог, исчисленный в соответствии со статьей 224 Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей.

Эти действия производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 214.1, 227 и 228 Кодекса с зачетом ранее удержанных сумм налога.

Налогоплательщиками налога на доходы физических лиц в силу статьи 207 НК РФ признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами. При этом согласно статье 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и натуральной форме, а также доходы в виде материальной выгоды.

Одним из видов доходов, полученных в виде материальной выгоды, согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 212 НК РФ является материальная выгода, полученная от приобретения ценных бумаг.

Названной нормой определен порядок определения налоговой базы при получении материальной выгоды, полученной от приобретения ценных бумаг.

В силу пункта 4 статьи 212 НК налоговая база в этом случае определяется как превышение рыночной стоимости ценных бумаг, определяемой с учетом предельной границы колебаний рыночной цены ценных бумаг, над суммой фактических расходов налогоплательщика на их приобретение.

Порядок определения рыночной цены ценных бумаг и предельной границы колебаний их рыночной цены должен быть установлен федеральным органом, осуществляющим регулирование рынка ценных бумаг.

Это означает, что для определения рыночной цены ценных бумаг установлено специальное правило, отличающееся от правил определения рыночной цены, установленных статьей 40 НК РФ.

Таким образом, как правильно указал суд первой инстанции, при наличии специальной нормы определения рыночной цены ценных бумаг, установленной статьей 212 НК РФ, правила определения рыночной цены по статье 40 данного Кодекса применяться не должны. Следовательно, вывод суда первой инстанции о том, что для определения рыночной цены ценных бумаг налоговый орган не мог использовать информацию полученную как от независимого эксперта, так и полученную самостоятельно, является обоснованным.

Кроме того, порядок определения рыночной цены ценных бумаг и предельной границы колебаний рыночной цены ценных бумаг должен быть установлен федеральным органом, осуществляющим регулирование рынка ценных бумаг. Рыночная стоимость ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, рассчитывается в соответствии с постановлением Федеральной комиссии по рынку ценных бумаг от 24.12.2003 N 03-52/пс «Об утверждении порядка расчета рыночной цены эмиссионных ценных бумаг и инвестиционных паев инвестиционных фондов, допущенных к обращению через организаторов торговли, и установлении предельной границы колебаний рыночной цены». Указанное постановление распространяется на определение рыночной цены ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, но не цены ценных бумаг, не имеющих рыночной котировки.

Следовательно, рассчитать рыночную стоимость акций общества, не имеющих рыночной котировки и не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, в соответствии с вышеназванным постановлением Федеральной комиссии по рынку ценных бумаг невозможно.

Таким образом, доход в виде материальной выгоды, полученной от приобретения ценных бумаг, на основании статьи 212 НК РФ налоговым органом определен быть не мог, в связи с чем суд пришел к обоснованному выводу об отсутствии у общества обязанности по удержанию и перечислению в бюджет налога на доходы физических лиц, а следовательно, у налогового органа отсутствовали основания для взыскания налоговых санкций, доначисления налога на доходы физических лиц в сумме 1 007 344 руб. и начисление пеней по статье 75 НК РФ.

При проверке налоговых карточек и первичных документов, подтверждающих получение доходов, при проверке правильности определения налоговой базы для исчисления и взимания налогов установлено, что обществом в нарушение статей 24, 208, 224, 226 НК РФ не исчислен и не удержан налог на доходы физических лиц в сумме 111 800 руб. с доходов, полученных в виде вознаграждения выплаченных за счет средств предприятия членам совета директоров ОАО «ЭСТА» ФИО4, ФИО5, ФИО7, ФИО6, что отражено в акте выездной налоговой проверки, пункте 1.4 решения.

Как усматривается из материалов дела, согласно протоколу годового собрания акционеров ОАО «ЭСТА» от 24.05.2005 определен размер и принято решение о выплате вознаграждения членам совета директоров акционерного общества – ФИО5 и ФИО7: на лицевой счет ФИО5 перечислено вознаграждение в сумме 189 000 руб. по платежному поручению от 10.06.2005 № 586. Согласно расходно-кассовому ордеру от 14.06.2005 № 4687 из кассы предприятия выплачено вознаграждение ФИО7 в сумме 189000 руб.

Согласно протоколу внеочередного собрания акционеров ОАО «ЭСТА» от 28.05.2005 определен размер и принято решение о выплате вознаграждения членам совета директоров ОАО «ЭСТА»: на лицевой счет ФИО5 перечислено вознаграждение в сумме 129 000 руб. по платежному поручению от 05.08.2005 № 845. Согласно расходно-кассовому ордеру № 631 от 05.08.2005 из кассы предприятия выплачено вознаграждение ФИО7 в сумме 129 000 руб.

Согласно протоколу внеочередного собрания акционеров ОАО «ЭСТА» от 15.03.2005 определен размер и принято решение о выплате вознаграждения членам совета директоров ОАО «ЭСТА»: на лицевой счет ФИО5 перечислено вознаграждение в сумме 56 000 руб. по платежному поручению № 287 от 04.04.2005; на лицевой счет ФИО6 перечислено вознаграждение в сумме 56 000 руб. по платежному поручению № 288 от 04.04.2005; на лицевой счет ФИО4 перечислено вознаграждение в сумме 56 000 руб. по платежному поручению № 286 от 04.04.2005; по расходно-кассовому ордеру № 282 от 04.04.2005 из кассы предприятия выплачено вознаграждение ФИО7 в сумме 56 000 руб.

Всего выплачено вознаграждение членам совета директоров общества в период 2005 года в размере 860 000 руб.

При проверке налоговый орган пришел к выводу о том, что, не смотря на то, что указанные выше члены совета директоров общества и зарегистрированы в качестве индивидуальных предпринимателей, выплаченные вознаграждения нельзя признать доходами, полученными от предпринимательской деятельности, поскольку в соответствии со статьей 66Федерального закона «Об акционерных обществах» членами совета директоров могут быть только физические лица. Следовательно, общество обязано было исчислить, удержать и перечислить в бюджет налог на доходы физических лиц с сумм выплаченных вознаграждений, относящихся на основании пункта 2 статьи 226 НК РФ к доходам, подлежащим налогообложению налогом на доходы физических лиц.

Общество в отзыве на апелляционную жалобу, оспаривая решение суда по указанному эпизоду, считает, что с сумм вознаграждений, выплаченных членам совета директоров, одновременно зарегистрированными в качестве индивидуальных предпринимателей, не обязано исчислять, удерживать и перечислять налог на доходы физических лиц.

Согласно части 1 статьи 23 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ) гражданин вправе заниматься предпринимательской деятельностью без образования юридического лица с момента государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя. Понятие предпринимательской деятельности, которую могут осуществлять граждане, содержится в части 1 статьи 2 ГК РФ. Индивидуальная предпринимательская деятельность ведется гражданином от своего имени (от своего имени он совершает сделки и другие юридически значимые действия, необходимые для осуществления этой деятельности) и на свой риск, деятельность направлена на получение дохода.

Между тем пунктом 2 статьи 64 Федерального закона «Об акционерных обществах» от 26.12.95 № 208-ФЗ право на выплату вознаграждение членам совета директоров предоставлено собранию акционеров. В компетенцию совета директоров (наблюдательного совета) общества входит решение вопросов общего руководства деятельностью общества, за исключением вопросов, отнесенных к компетенции общего собрания акционеров (пункт 1 статьи 65 Закона).

Таким образом, вывод суда первой инстанции о том, что решение вопросов членами совета директоров общего руководства деятельностью общества, нельзя признать предпринимательской деятельностью, а вознаграждения членам совета директоров, выплачиваемых по решению собрания акционеров, – квалифицировать как доход, полученный от предпринимательской деятельности, является обоснованным.

Как усматривается из материалов дела: деклараций и книг учета доходов и расходов, члены совета директоров ОАО «ЭСТА» ФИО4, ФИО5, ФИО6, ФИО7 применяют упрощенную систему налогообложения.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.11 НК РФ упрощенная система налогообложения организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Согласно пункту 1 статьи 346.14 НК РФ объектом налогообложения признаются: доходы; доходы, уменьшенные на величину расходов.

Таким образом, плательщиками единого налога по упрощенной системе налогообложения являются лица, зарегистрированные в качестве индивидуальных предпринимателей, осуществляющие предпринимательскую деятельность и получающие доходы от этого вида деятельности.

В рассматриваемом случае доходы, полученные в виде вознаграждений членами совета директоров акционерного общества, не относятся к доходам, полученными от осуществления предпринимательской деятельности.

Пунктом 3 статьи 346.11 НК РФ установлено, что применение упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности). Следовательно, члены совета директоров как предприниматели не уплачивали налог на доходы физических лиц с сумм полученных вознаграждений.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно не принял во внимание доводы общества о том, что суммы полученных вознаграждений задекларированы членами совета директоров как доходы, полученные от предпринимательской деятельности, и с них уплачены налоги.

Следовательно, общество как налоговый агент на основании статьи 226 НК РФ обязано было исчислить, удержать и перечислить налог на доходы физических лиц с доходов, выплаченных членам совета директоров.

В силу статьи 123 НК РФ неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей перечислению.

Согласно статье 75 НК РФ пенями признается установленная этой статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

В силу главы 11 Кодекса пени являются способом обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов.

Поскольку статьей 226 НК РФ обязанность по уплате в бюджет налога на доходы физических лиц возложена на налоговых агентов, то пени служат способом обеспечения исполнения обязанностей по уплате данного налога именно налоговым агентом.

Пени – правовосстановительная мера государственного принуждения, носящая компенсационный характер за несвоевременную уплату налога в бюджет, и должна применяться к тому субъекту налоговых правоотношений, на которого возложена такая обязанность. При этом следует иметь в виду, что обязанность по уплате в бюджет налога на доходы физических лиц налоговым агентом возникает по общему правилу ранее, чем аналогичная обязанность возникает у налогоплательщика. Следовательно, взыскание пеней не с налогового агента, а с налогоплательщика (в случае неудержания с него налога налоговым агентом) не обеспечивало бы в полной мере возмещение ущерба государству от несвоевременной и неполной уплаты налога.

При указанных обстоятельствах решение суда первой инстанции соответствует действующему законодательству и оснований для его отмены не имеется.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

п о с т а н о в и л:

решение Арбитражного суда Архангельской области от 31 августа 2007 года по делу № А05-7340/2007 оставить без изменения, апелляционную жалобу инспекции Федеральной налоговой службы по г. Северодвинску – без удовлетворения.

Взыскать с инспекции Федеральной налоговой службы по г. Северодвинску в федеральный бюджет госпошлину по апелляционной жалобе в сумме 1000 руб.

Председательствующий В.А. Богатырева

Судьи Н.В. Мурахина

Н.Н. Осокина