Постановление № 14АП-8437/2022 от 20.10.2022 Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда

Резолютивная часть постановления объявлена октября 2022 года .

В полном объёме постановление изготовлено октября 2022 года .

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Алимовой Е.А., судей Докшиной А.Ю. и Мурахиной Н.В.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Зеленцовой Ю.А.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью «КБ РЭДЛАЙН» ФИО1 по доверенности от 20.06.2020, от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 9 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу ФИО2 по доверенности                              от 16.12.2021 № 2.4-13/17928,

рассмотрев в открытом судебном заседании с использованием системы веб-конференции апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «КБ РЭДЛАЙН» на решение Арбитражного суда Архангельской области от 09 августа 2022 года по делу № А05-3395/2022 ,

у с т а н о в и л:

общество с ограниченной ответственностью «КБ РЭДЛАЙН»                     (ОГРН <***>, ИНН <***>; адрес: 164500, <...>; далее – общество) обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 9 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу                                      (ОГРН <***>, ИНН <***>; адрес: 164520, <...>; далее – инспекция) о признании незаконным и отмене решения от 30.09.2021 № 2.12-05/15 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Архангельской области от 09 августа         2022 года по делу № А05-3395/2022 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Общество с решением суда не согласилось и обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить. В обоснование жалобы ссылается на то, что суд пришел к неверным выводам о наличии трудовых отношений. Считает, что суд необоснованно не учел довод общества по вопросу определения частой прибыли и возможности выплаты дивидендов за счет нераспределенной прибыли, накопленной прибыли прошлых лет, не оценил иные доводы общества.

В судебном заседании представитель общества жалобу поддержал.

Инспекция в отзыве на жалобу и ее представитель в судебном заседании с изложенными в ней доводами не согласились, просили решение суда в обжалуемой части оставить без изменения, а апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Заслушав объяснения представителей общества и инспекции, исследовав доказательства по делу, проверив законность и обоснованность оспариваемого решения, изучив доводы жалобы, суд апелляционной инстанции не находит оснований для ее удовлетворения.

Как следует из материалов дела, инспекцией в отношении общества проведена выездная налоговая проверка по всем налогам, сборам, страховым взносам за период с 01.01.2018 по 31.12.2020, составлен акт налоговой проверки от 10.08.2021 № 2.12-05/07.

Общество применяло упрощенную систему налогообложения (далее – УСН) с объектом налогообложения «доходы».

ФИО3 и ФИО4 являлись участниками общества с долей участия по 50 %.

Инспекция установила, что обществом занижена налоговая база за        2018-2020 годы для исчисления страховых взносов на сумму 11 903 600 руб., в том числе за 2018 год на 4 256 000 руб.,          за 2019 год – 5 290 000 руб.,                              за 2020 год – 2 357 600 руб.

По мнению инспекции, руководителю общества ФИО4  главному инженеру ФИО3 в целях снижения налоговой нагрузки в части уплаты страховых взносов ежемесячные выплаты за исполнение трудовых обязанностей производились под видом дивидендов по решению общего собрания участников.

Полученные ФИО4 и ФИО3 выплаты не учитывались в составе налоговой базы для исчисления страховых взносов.

В результате указанного нарушения не исчислены и не уплачены страховые взносы на обязательное страхование в общей сумме                                             2 486 305,46 руб., в том числе

-        на обязательное пенсионное страхование в сумме 1 752 490,4 руб. (из них: за 2018 год – 670 640 руб.; за 2019 год – 805 000 руб.; за 2020 год –                 276 850,4 руб.);

-        на обязательное медицинское страхование в сумме 627 148,42 руб. (из них: за 2018 год – 217 056 руб.; за 2019 год- 291 870 руб.; за 2020 год –                  118 222,42 руб.);

-        на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством в сумме 106 666,64 руб. (из них: за 2018 год – 47 270 руб.; за 2019 год – 50 170 руб.; за 2020 год – 9226,64 руб.). Инспекцией 30.09.2021 вынесено решение № 2.12-05/15 о привлечении общества к ответственности в виде штрафа в сумме 124 315 руб. 27 коп. по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее –          НК РФ) (с учетом смягчающих ответственность обстоятельств штрафы снижены в 4 раза). Указанным решением доначислено 2 486 305 руб. 46 коп. страховых взносов, 781 485 руб. 23 коп. пеней.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу от 29.12.2021 № 07-10/1/18072 апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения.

Ссылаясь письмо Минфина России от 15.10.2020 № 03-03-10/90152 о том, что на доходы в виде дивидендов, выплаченные акционерам (участникам) хозяйственных обществ по результатам работы указанных хозяйственных обществ за квартал, полугодие и девять месяцев отчетного года, в дальнейшем переквалификации для целей налогообложения не подлежат, что период, указанный в решениях о распределении прибыли, и назначение платежа в платежных документах не имеют значения, не согласившись с решением инспекции, общество обратилось с заявлением в суд.

Суд первой инстанции в удовлетворении заявленных требований отказал.

Апелляционная коллегия не находит оснований для отмены решения суда в силу следующего.

По смыслу статей 65, 198 и 200 АПК РФ обязанность доказывания наличия права и факта его нарушения оспариваемыми актами, решениями, действиями (бездействием) возложена на заявителя, обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта, решения, действий (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту, а также обстоятельств, послуживших основанием для их принятия (совершения), возлагается на орган или лицо, которые приняли данный акт, решение, совершили действия (допустили бездействие).

Исходя из части 2 статьи 201 АПК РФ обязательным условием для принятия решения об удовлетворении заявленных требований о признании ненормативного акта недействительным (решения, действий, бездействия незаконными) является установление судом совокупности юридических фактов: во-первых, несоответствия таких актов (решения, действий, бездействия) закону или иному нормативному правовому акту, во-вторых, нарушения ими прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В свою очередь, на основании статьи 65 названного Кодекса лицо, обратившееся в суд с заявлением, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований.

Согласно пункту 1 статьи 419 НК РФ плательщиками страховых взносов (далее – плательщики) признаются следующие лица, являющиеся страхователями в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования: лица, производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам организации; индивидуальные предприниматели; физические лица, не являющиеся индивидуальными предпринимателями.

 В соответствии с пунктом 1 статьи 420 упомянутого Кодекса объектом обложения страховыми взносами для плательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 419 настоящего Кодекса, если иное не предусмотрено настоящей статьей, признаются выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в подпункте 2 пункта 1 статьи 419 настоящего Кодекса), в рамках трудовых отношений и по гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг.

В силу пункта 1 статьи 422 НК РФ база для исчисления страховых взносов для плательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 419 настоящего Кодекса, определяется по истечении каждого календарного месяца как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 420 настоящего Кодекса, начисленных отдельно в отношении каждого физического лица с начала расчетного периода нарастающим итогом, за исключением сумм, указанных в                                       статье 422 настоящего Кодекса.

Статьей 423 НК РФ предусмотрено, что расчетным периодом признается календарный год. Отчетными периодами признаются первый квартал, полугодие, девять месяцев календарного года.

На основании статьи 424 вышеназванного Кодекса дата осуществления выплат и иных вознаграждений определяется как день начисления выплат и иных вознаграждений в пользу работника (физического лица, в пользу которого осуществляются выплаты и иные вознаграждения) – для выплат и иных вознаграждений, начисленных плательщиками, указанными в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 419 настоящего Кодекса.

В силу пункта 1 статьи 431 НК РФ в течение расчетного периода по итогам каждого календарного месяца плательщики производят исчисление и уплату страховых взносов исходя из базы для исчисления страховых взносов с начала расчетного периода до окончания соответствующего календарного месяца и тарифов страховых взносов за вычетом сумм страховых взносов, исчисленных с начала расчетного периода по предшествующий календарный месяц включительно.

В соответствии с пунктом 3 статьи 431 упомянутого Кодекса сумма страховых взносов, исчисленная для уплаты за календарный месяц, подлежит уплате в срок не позднее 15-го числа следующего календарного месяца.

Согласно пункту 1 статьи 43 НК РФ дивидендом признается любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения (в том числе в виде процентов по привилегированным акциям), по принадлежащим акционеру (участнику) акциям (долям) пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале этой организации.

Статьей 42 Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» (далее – Закон № 14-ФЗ) установлено, что источником выплаты дивидендов является прибыль общества после налогообложения (чистая прибыль общества). Чистая прибыль общества определяется по данным бухгалтерской отчетности общества.

В пункте 1 статьи 28 Закона № 14-ФЗ указано, что общество вправе ежеквартально, раз в полгода или раз в год принимать решение о распределении своей чистой прибыли между участниками общества. Решение об определении части прибыли общества, распределяемой между участниками общества, принимается общим собранием участников общества.

В соответствии с пунктом 3 статьи 28 Закона № 14-ФЗ срок и порядок выплаты части распределенной прибыли общества определяются уставом общества или решением общего собрания участников общества о распределении прибыли между ними. Срок выплаты части распределенной прибыли общества не должен превышать шестьдесят дней со дня принятия решения о распределении прибыли между участниками общества. В случае, если срок выплаты части распределенной прибыли общества уставом или решением общего собрания участников общества о распределении прибыли между ними не определен, указанный срок считается равным шестидесяти дням со дня принятия решения о распределении прибыли между участниками общества.

Пунктом 1 статьи 15 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее – Закон № 402-ФЗ) предусмотрено, что отчетным периодом для годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности (отчетным годом) является календарный год – с 1 января по 31 декабря включительно, за исключением случаев создания, реорганизации и ликвидации юридического лица.

Согласно статье 13 Закона № 402-ФЗ годовая бухгалтерская (финансовая) отчетность составляется за отчетный год.

Бухгалтерская отчетность содержит в себе информацию о показателях прибыльности (убыточности) предприятия после уплаты налоговых платежей в бюджет.

Как указал суд первой инстанции, решение о выплате дивидендов не может быть принято ранее формирования финансового результата того налогового (отчетного) периода, по итогам которого выплачиваются дивиденды.

Согласно пунктам 12.1, 12.2 устава общества решение о распределении чистой прибыли между участниками общества принимается ежеквартально; дата выплаты дивидендов, определяющая срок, в течение которого общество обязано исполнить обязательство по выплатам из чистой прибыли, устанавливаются решением общего собрания участников общества.

В рассматриваемом случае в представленных в ходе проверки и в материалы дела протоколах внеочередных общих собраний участников                за 1-4 квартал 2018-2020 годов срок выплаты дивидендов не определён, следовательно, в силу пункта 3 статьи 28 Закона № 14-ФЗ, он не может превышать 60 дней.

Как установила инспекция в ходе проверки, выплаты ФИО4 и ФИО3 производились один раз в месяц в одинаковой сумме на протяжении всех отчетных периодов: до окончания отчетного периода (квартала), ранее формирования финансового результата по итогам отчетного периода (квартала) на основании данных бухгалтерского учёта, ранее составления протоколов внеочередных общих собраний участников.

В таблице на странице 9 решения инспекции указаны даты протоколов общего собрания и даты, суммы спорных выплат в качестве дивидендов. Денежные средства выплачивались участникам общества в течение того налогового (отчетного) периода, на конец которого определялась сумма нераспределенной прибыли, т. е. ранее принятия решения об их выплате и ранее формирования финансового результата, что противоречит                 статье 28 Закона № 14-ФЗ и статье 43 НК РФ.

Кроме того, поскольку налоговый период по УСН составляет год, инспекция посчитала и суд с ней обоснованно согласился, что рассчитывать налог следует на основании данных по итогам года. По итогам отчетных периодов определяются суммы авансовых платежей. Чистая прибыль распределяется только по итогам налогообложения. Осуществление выплат ФИО4 и ФИО3 с иной периодичностью и в иные сроки не соответствует понятию дивидендов, указанному в пункте 1 статьи 43 и пункте 4            статьи 224 НК РФ.

Согласно пункту 15 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации № 3 (2018), утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 14.11.2018, если отношения сторон фактически складываются как трудовые, то независимо от их юридического оформления к таким отношениям применяются положения трудового законодательства и иных актов, содержащих нормы трудового права. Поэтому отсутствие письменного трудового договора не имеет правового значения.

Из совокупности собранных инспекцией доказательств: протоколов допроса свидетелей ФИО5, ФИО6, ФИО7, ФИО8, ФИО3, ФИО9; оформленных          ФИО4 и ФИО3 документов, такие обстоятельств, как отсутствие выплат заработной платы руководителю и главному инженеру; систематичность спорных выплат, условий их выплаты (помесячно, при отсутствии чистой прибыли, определенной на основании данных бухгалтерского учета по итогам отчетного периода, тогда как согласно уставу решение о распределении чистой прибыли принимается ежеквартально), следует, что фактически выплаты ФИО4 и ФИО3 являлись вознаграждением за труд, следовательно, подлежали обложению страховыми взносами.

В пункте 77 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 23.06.2015 № 25 «О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации» разъяснено, что при установлении в ходе налоговой проверки факта занижения налоговой базы вследствие неправильной юридической квалификации налогоплательщиком совершенных сделок и оценки налоговых последствий их исполнения налоговый орган, руководствуясь подпунктом 3 пункта 2              статьи 45 НК РФ, вправе самостоятельно осуществить изменение юридической квалификации сделок, статуса и характера деятельности налогоплательщика и обратиться в суд с требованием о взыскании доначисленных налогов.

При оценке довода общества о неправомерном использовании доказательств, полученных вне рамок проведения проверки, суд первой инстанции учел изложенные в пункте 27 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» разъяснения о том, что налоговый орган, руководствуясь нормой абзаца 2 пункта 4 статьи 101 НН РФ, при рассмотрении материалов налоговой проверки вправе исследовать также документы, полученные в установленном НК РФ порядке до момента начала соответствующей налоговой проверки.

Учитывая изложенное, суд пришел к верному выводу о том, что использование налоговым органом доказательств, полученных вне рамок выездной налоговой проверки (протокол допроса ФИО3 от 15.08.2017), не свидетельствует о недопустимости таких доказательств.

Как обоснованно посчитал суд первой инстанции, в рассматриваемой ситуации не налоговый орган должен был определить, какой объем денежных средств перечислялся в качестве вознаграждения за выполнение трудовых функций, а какой – в качестве дивидендов, а общество должно было в установленном порядке отражать выплаченную заработную плату (с перечислением соответствующих страховых взносов), а не учитывать все выплаты как дивиденды.

На основании изложенного суд признал, что заявленное требование не подлежит удовлетворению.

Ссылка апеллянта на осуществление обществом выплаты дивидендов за счет нераспределенной прибыли прошлых периодов коллегией судей не принимается с учетом следующего.

Согласно пункту 79 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденному приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н, бухгалтерская прибыль (убыток) представляет собой конечный финансовый результат (прибыль или убыток), выявленный за отчетный период на основании бухгалтерского учета всех хозяйственных операций организации и оценки статей бухгалтерского баланса по правилам, принятым нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету.

На основании пункта 83 Положения № 34н в бухгалтерском балансе финансовый результат отчетного периода отражается как нераспределенная прибыль (непокрытый убыток), т. е. конечный финансовый результат, выявленный за отчетный период, за минусом причитающихся за счет прибыли установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации налогов и иных аналогичных обязательных платежей, включая санкции за несоблюдение правил налогообложения.

Чистой прибылью называется прибыль после уплаты налогов.

В силу статьи 42 Закона № 208-ФЗ дивиденды выплачиваются из чистой прибыли общества.

При этом организации, применяющие УСН и выплачивающие доходы в виде дивидендов другим организациям, определяют чистую прибыль в соответствии с Планом счетов, бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденных Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2000 № 94н.

Для организаций, применяющих УСН, но выплачивающих дивиденды, ведение бухгалтерского учета является необходимым условием для осуществления соответствующих выплат.

На это указано Министерством финансов Российской Федерации в письме от 11.03.2004 № 04-02-05/3/19 «О порядке расчета чистой прибыли организациями, применяющими упрощенную систему налогообложения».

Общество может осуществлять выплаты дивидендов за счет нераспределенной прибыль прошлых лет в текущем году, однако из документов должно следовать, что выплаты осуществлены за счет такой прибыли.

Из материалов дела видно, что общество в материалы проверки не представило бухгалтерской отчетности для указанных целей.

В рассматриваемом случае в решениях о выплатах не указано на выплату дивидендов за счет чистой прибыли предыдущих периодов, которая может формироваться после уплаты налога на прибыль организаций, в данном случае – единого налога по УСН, по итогам налогового периода, то есть календарного года. Из материалов проверки, представленных решений, сводных таблиц                    (том 2, лист 25; страница 8 решения инспекции) следует, что общество при определении размера дивидендов учитывало доходы за минусом расходов, полученных в текущем квартале соответствующего года, и производило выплаты ежемесячно, до принятия решений (выплаты 16.01.2018, 16.02.2018, 30.03.2018, решение о выплате от 01.04.2018).

Таким образом, общество при осуществлении спорных выплат не основывалось на данных бухгалтерского учета по определению чистой прибыли по результатам налоговых периодов.

При таких обстоятельствах оснований для отмены решения суда первой инстанции коллегией судей не установлено. 

Выводы суда соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам. Нарушений норм материального и процессуального права не установлено.

Доводы апелляционной жалобы, аналогичные рассмотренным судом, не опровергают выводов суда, а лишь выражают несогласие с ними, поэтому не могут являться основанием для отмены обжалуемого судебного акта.

Таким образом, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что оснований для отмены (изменения) решения суда первой инстанции не имеется, апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит. 

В соответствии со статьей 110 АПК РФ в связи с отказом в удовлетворении апелляционной жалобы расходы по уплате государственной пошлины в сумме 1 500 руб. относятся на ее подателя.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

п о с т а н о в и л :

решение Арбитражного суда Архангельской области от 09 августа          2022 года по делу № А05-3395/2022 оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «КБ РЭДЛАЙН» – без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд                      Северо-Западного округа в срок, не превышающийдвух месяцевсо дня его принятия.