Гражданский кодекс часть 1

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Виноградовой Т.В., судей Потеевой А.В., Пестеревой О.Ю. при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Смирновой А.Ю.,

рассмотрев в судебном заседании апелляционные жалобы межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 11 по Тверской области и открытого акционерного общества «Пятая генерирующая компания оптового рынка электроэнергии» на решение Арбитражного суда Тверской области от 24 ноября 2006 года (судья Голубева Л.Ю.) по заявлению открытого акционерного общества «Пятая генерирующая компания оптового рынка электроэнергии» к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 11 по Тверской области о признании недействительными решения от 20.07.2006 № 08-14/1-10457, требований об уплате налоговых санкций от 28.07.2006 № 1105 и № 1106, требований об уплате налога № 81710 и № 81711 по состоянию на 28.07.2006,

при участии от заявителя ФИО1 по доверенности от 11.07.2007, ФИО2 по доверенности от 23.11.2006 № 433, ФИО3 по доверенности от 11.05.2007, от ответчика ФИО4 по доверенности от 31.07.2007 № 03-05/10054, ФИО5 по доверенности от 23.08.2007, ФИО6 по доверенности от 20.07.2007 № 03-05/09545,

у с т а н о в и л:

открытое акционерное общество «Пятая генерирующая компания оптового рынка электроэнергии», являющееся правопреемником открытого акционерного общества «Конаковская ГРЭС» (далее – Общество), обратилось в арбитражный суд Тверской области с заявлением к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 11 по Тверской области (далее - Инспекция) о признании недействительными решения № 08-14/1-10457 от 20.07.2006 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения., требований об уплате налога № 81710 и № 81711 по состоянию на 28.07.2006г, требований об уплате налоговых санкций № 1105 и № 1106 от 28.07.2006.

Решением суда от 24 ноября 2006 года требования удовлетворены частично: оспариваемое решение Инспекции признано недействительным в части выводов о занижении налога на прибыль в сумме 79 596 014 руб. в связи с необоснованным отнесением на внереализационные расходы затрат по мобилизационной подготовке, предложения уплатить налог на прибыль в федеральный бюджет - 16 316 823 руб., в бюджет субъекта Российской Федерации - 43 880 325 руб., а также в части привлечения к налоговой ответственности по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) в виде штрафа в размере 12 039 430 руб. Признаны недействительными требования Инспекции об уплате налоговых санкций № 1105 и № 1106 от 28.07.2006г. и требования об уплате налога № 81710 и № 81711 по состоянию на 28.07.2006г.

В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

Инспекция с решением суда не согласилась в части признания недействительными решения и требований и обратилась с апелляционной жалобой. Общество также не согласилось с решением суда в части отказа в удовлетворении требований и также обратилось с апелляционной жалобой.

Постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 05 февраля 2007 года решение Арбитражного суда Тверской области от 24 ноября 2006 года по делу № А66-7761/2006 отменено в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 11 по Тверской области от 20.07.2006 № 08-14/1-10457 в части вывода о занижении налога на прибыль за 2003 год на 6 450 261 руб., за 2004 год – на 32 490 036 руб., за 2005 год – на 34 917 164 руб. Решение налогового органа в указанной части признано недействительным. В остальной части решение суда оставлено без изменения.

Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Западного круга от 07 июня 2007 года постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда отменено, дело направлено на новое рассмотрение в Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд.

Исследовав доказательства по делу, заслушав объяснения представителей сторон, суд апелляционной инстанции считает, что апелляционные жалобы подлежат частичному удовлетворению, а решение суда - частичной отмене в связи с неправильным применением судом норм материального права и неполным выяснением обстоятельств, имеющих значение для дела.

Как видно из материалов дела, Общество 28.03.2006 представило в Инспекцию уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль за 2003, 2004, 2005 годы, согласно которым уменьшен налог на прибыль на расходы по мобилизационной подготовке, произведенные за счет средств предприятия, а также в связи с исключением из состава доходов от реализации электрической энергии через Федеральный (общероссийский) оптовый рынок электрической энергии (мощности) (далее - ФОРЭМ) стоимостного небаланса ФОРЭМ.

По мнению Инспекции, уменьшение налога заявлено необоснованно, в связи с чем по результатам камеральной проверки на основе указанных налоговых деклараций принято решение от 20.07.2006 № 08-14/1-10457 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, которым заявителю предложено уплатить налог на прибыль в федеральный бюджет в сумме 16 316 823 руб., в бюджет субъекта Российской Федерации – 43 880 325 руб. Кроме того, Общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ), за неуплату налога на прибыль в виде штрафа в сумме 12 039 430 руб. (3 263 365 руб. в Федеральный бюджет, 8 776 065 руб. в бюджет субъекта Российской Федерации). На основании указанного решения выставлены требования № 81711 и № 81710 об уплате налога по состоянию на 28.07.2006 и требования об уплате налоговой санкции от 28.07.2006 № 1105 и № 1106.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций в целях главы НК РФ «Налог на прибыль организаций» признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ установлено, что расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы. Согласно пункту 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией.

В соответствии с подпунктом 17 статьи 265 НК РФ к таким расходам относятся, в частности, не подлежащие компенсации из бюджета расходы на проведение работ по мобилизационной подготовке, включая затраты на содержание мощностей и объектов, загруженных (используемых) частично, но необходимых для выполнения мобилизационного плана.

В силу статьи 6 Федерального закона от 26.02.1997 N 31-ФЗ "О мобилизационной подготовке и мобилизации в Российской Федерации" организация разработки мобилизационных планов экономики Российской Федерации отнесена к полномочиям Правительства Российской Федерации. В статье 14 этого Закона предусмотрено финансирование мобилизационной подготовки за счет средств федерального бюджета, средств бюджетов субъектов Российской Федерации, средств местных бюджетов и средств организаций.

Общество при исчислении налога на прибыль отнесло на внереализационные расходы затраты по оплате работ по мобилизационной подготовке. В подтверждение правомерности отнесения затрат на внереализационные расходы представлены перечни проведения работ по мобилизационной подготовке, выполняемых за счет собственных средств ОАО «Конаковская ГРЭС» на 2003, 2004, 2005 годы, согласованные с заместителем руководителя Федерального агентства по энергетике от 17.03.2006, сметы затрат на выполнение работ по мобилизационной подготовке на 2003, 2004, 2005 годы, утвержденные генеральным директором ОАО «Конаковская ГРЭС», акты выполненных работ по мобилизационной подготовке в 2003, 2004, 2005 годах, утвержденные генеральным директором ОАО «Конаковская ГРЭС», бухгалтерские справки-регистры учета расходов по внеоборотным активам мобилизационного назначения за 2003, 2004, 2005 годы, первичные бухгалтерские документы.

Инспекция на основании указанных документов сделала вывод о том, что затраты Общества связаны не с содержанием, а с реконструкцией существующих объектов, проектно-изыскательскими работами и созданием новых объектов основных средств, поэтому, ссылаясь на пункт 5 статьи 270 НК РФ, согласно которому расходы в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения объектов основных средств не учитываются в целях налогообложения, исключила затраты Общества из внереализационных расходов и доначислила налог на прибыль за 2003 год в сумме 8 296 675 руб., за 2004 год – 24 148 635 руб., за 2005 год – 47 150 704 руб.

Спорные затраты составляют стоимость работ по созданию, модернизации и реконструкции основных средств, что не оспаривается сторонами и подтверждается материалами дела, в частности, сметами и актами выполненных работ.

Налоговый орган не оспаривает, что спорные затраты произведены налогоплательщиком в соответствии с целями проведения мобилизационной подготовки согласно статье 9 Федерального закона от 26.02.1997 N 31-ФЗ "О мобилизационной подготовке и мобилизации в Российской Федерации". Подтверждение Обществом представленными доказательствами факта осуществления реальных расходов на проведение работ по мобилизационной подготовке, не подлежащих компенсации из бюджета, также не оспаривается налоговым органом.

Порядок документального подтверждения права на включение в состав внереализационных расходов затрат в виде не подлежащих компенсации из бюджета расходов на проведение работ по мобилизационной подготовке организации регламентирован Положением о порядке экономического стимулирования мобилизационной подготовки экономики, утвержденным Минэкономразвития Российской Федерации, Министерством финансов Российской Федерации.

Согласно пункту 3.4 названного Положения в обязательный перечень документов, предоставляемых налогоплательщиком, включены: план проведения работ по мобилизационной подготовке, выполняемых за счет собственных средств (форма N 4), смета затрат на проведение работ по мобилизационной подготовке, выполняемых за счет собственных средств организации (форма N 5).

Федеральным агентством по энергетике в 2006 году согласованы перечни работ по мобилизационной подготовке, выполненные за счет собственных средств ОАО «Конаковская ГРЭС», в 2003, 2004, 2005 годах, которые представлены в налоговый орган. Судом первой инстанции установлено наличие у Общества доведенного в 1998 году Мобилизационного задания на 1995 расчетный год, Мобилизационного плана на 1995 год.

Удовлетворяя требования Общества по данному эпизоду, суд первой инстанции сослался на то, что определение правильности начисления Обществом амортизации не входило в предмет камеральной проверки, в оспариваемом решении не указано, какое конкретно имущество было создано (приобретено) в целях проведения работ по мобилизационной подготовке и как это имущество используется в производственной деятельности. Кроме того, суд сослался на то, что нормы подпункта 17 пункта 1 статьи 265 НК РФ являются специальной нормой по отношению к иным положениям главы 25 НК РФ в связи с чем имеют приоритетное значение.

Данные выводы суда являются ошибочными, поскольку спорные затраты дополнительно отражены налогоплательщиком в уточненных налоговых декларациях, в связи с чем Общество должно подтвердить обоснованность корректировки налоговых обязательств. Вывод о приоритетности нормы подпункта 17 пункта 1 статьи 265 НК РФ перед общими нормами главы 25 НК РФ не основан на законе. Согласно пункту 5 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества. Указанная норма не может рассматриваться как общая норма по отношению к специальной – подпункту 17 пункта 1 статьи 265 НКРФ, поскольку они регулируют различные отношения, и последняя из этих норм не содержит указания на капитальный характер предусмотренных в ней расходов, а следовательно, не является изъятием из правила, установленного пунктом 5 статьи 270 НК РФ.

Общество признает, что основные средства, затраты по которым включены во внереализационные расходы на основании пункта 17 статьи 265 НК РФ, частично использовались в производственной деятельности, по ним начислялись амортизационные отчисления, которые учтены при исчислении налога на прибыль. Общество считает, что уменьшение расходов при исчислении налога на прибыль на сумму указанных амортизационных отчислений произведено ошибочно, в связи с чем заявитель не оспаривает решение Инспекции в части налога на прибыль, соответствующего сумме включенных в расходы амортизационных отчислений.

Из содержания пункта 17 статьи 265 НК РФ следует, что в отношении основных средств, частично используемых, но необходимых для выполнения мобилизационного плана, на внереализационные расходы относятся только затраты на содержание этих объектов, Расходы на создание и реконструкцию объектов и мощностей мобилизационного назначения, используемых в производственной деятельности предприятия, не могут единовременно включаться во внереализационные расходы.

При указанных обстоятельствах Общество неправомерно включило во внереализационные расходы затраты на оплату работ по созданию, модернизации и реконструкции объектов мобилизационного назначения, что повлекло занижение налога на прибыль. Следовательно, требования Общества о признании недействительным решения налогового органа в части вывода о занижении налога на прибыль в сумме 79 596 014 руб. удовлетворению не подлежат.

Решение суда первой инстанции подлежит отмене в части данного эпизода в связи с неполным выяснением обстоятельств, имеющих значение для дела и неправильным применением норм материального права.

В решении налогового органа указано, что налогоплательщик исключил из состава доходов от реализации электрической энергии через ФОРЭМ в целях налогообложения стоимостной небаланс ФОРЭМ за 2003 год в сумме 26 876 088 руб., за 2004 год – в сумме 135 375 148 руб., за 2005 год - в сумме 34 917 164 руб. Полагая исключение указанных сумм из доходов неправомерным, Инспекция доначислила налог на прибыль за 2003 год в сумме 6 450 261 руб., за 2004 год – 32 390 036 руб., за 2005 год – 34 917 164 руб.

Общество осуществляет производство и реализацию электроэнергии на федеральный оптовый рынок электроэнергии (мощности).

Согласно статье 249 НК РФ доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) и выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права. Внереализационными доходами признаются доходы, не указанные в статье 249 НК РФ (статья 250 НК РФ). Таким образом, налог на прибыль исчисляется в связи с поступлением налогоплательщику доходов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 271 НК РФ в целях главы НК РФ «Налог на прибыль организаций» доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

Пунктом 3 статьи 271 НК РФ установлено, что для доходов от реализации датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату. Дата получения внереализационных доходов определяется в соответствии с пунктом 4 статьи 271 НК РФ.

Возникновение стоимостного небаланса ФОРЭМ связано с особенностями функционирования оптового рынка электрической энергии (мощности).

Между поставщиками и покупателями электрической энергии (мощности) отсутствуют прямые линии электропередач. Каждый производитель и каждый покупатель присоединены к линиям электропередач Единой национальной (общероссийской) электрической сети (далее – ЕЭС). Все производители передают электроэнергию в сети ЕЭС, а все покупатели принимают из сетей ЕЭС. В связи с этим поставщики могут самостоятельно определить только количество переданной в сети ЕЭС электроэнергии, а покупатели – количество электроэнергии, принятой из сетей ЕЭС на основании данных приборов учета. Таким образом, поставщики не могут определить, каким покупателям, в каком объеме и на какую стоимость была передана поставленная ими в сети ЕЭС электроэнергия.

Для установления обязательств по оплате отпущенной и потребленной электроэнергии между конкретным поставщиком и конкретным покупателем функционирует организация – Оператор рынка, осуществляющий формирование схем платежей.

В соответствии со статьей 5 Федерального закона от 14.04.95 № 41-ФЗ «О государственном регулировании тарифов на электрическую и тепловую энергию» федеральный орган исполнительной власти в области регулирования тарифов осуществляет государственное регулирование цен на федеральном оптовом рынке электроэнергии (мощности). Расчеты на федеральном (общероссийском) оптовом рынке электроэнергии осуществляются на основании заключенных договоров исходя из установленных тарифов на электрическую энергию (мощность).

Расчеты между субъектами ФОРЭМ осуществляются на основании стоимостных балансов, формируемых оператором рынка.

В соответствии с пунктом 2 «Инструкции о порядке расчета стоимостного баланса Федерального (общероссийского) оптового рынка электрической энергии (мощности) (ФОРЭМ) при установлении тарифов на электрическую энергию (мощность), отпускаемую с ФОРЭМ», утвержденной Постановлением Федеральной энергетической комиссии РФ от 21.01.2000 № 4/6 (далее – Инструкция), стоимостным балансом федерального (общероссийского) оптового рынка электрической энергии (мощности) является соотношение суммарной стоимости поставок электрической энергии (мощности) на оптовый рынок всеми поставщиками – субъектами ФОРЭМ (стоимостный поток на оптовый рынок) и стоимости поставок электрической энергии (мощности) с ФОРЭМ всем оптовым покупателям – субъектам ФОРЭМ, включая потребителей, выведенных на ФОРЭМ, а также поставки электрической энергии (мощности) с ФОРЭМ на экспорт (стоимостный поток с оптового рынка).

Если в отдельные расчетные периоды стоимость поставки электроэнергии на ФОРЭМ превышает стоимость покупки с ФОРЭМ в силу более высокого суммарного тарифа, установленного для поставщиков электроэнергии, по сравнению с суммарным тарифом, установленным для покупателей электроэнергии, при составлении стоимостного баланса возникает тарифный небаланс (отрицательный стоимостный небаланс).

Если в отдельные расчетные периоды стоимость покупки электроэнергии с ФОРЭМ превышает стоимость поставки на ФОРЭМ при составлении стоимостного баланса также возникает тарифный небаланс (положительный стоимостный небаланс).

Пунктом 6 Инструкции предусмотрено, что при принятии решений о пересмотре тарифов на электрическую энергию (мощность), поставляемую на оптовый рынок ФЭК России производит перерасчет стоимостного баланса оптового рынка и принимает одно из следующих решений:

- в случае, если стоимостный баланс оптового рынка является дефицитным, - решение о порядке установления тарифов на оптовом рынке с учетом компенсации дефицита стоимостного баланса оптового рынка с целью обеспечения бездефицитности стоимостного баланса ФОРЭМ;

- в случае, если стоимостный баланс оптового рынка является избыточным, - решение о порядке установления тарифов на оптовом рынке с учетом использования избыточных поступлений от поставки электрической энергии (мощности) с оптового рынка.

Информация о стоимости фактически реализованной поставщиком электроэнергии содержится в счетах-извещениях оператора рынка. Счета-извещения направляются поставщику ежемесячно.

Размер стоимостного небаланса (отрицательного или положительного) указывается в счетах-извещениях отдельной строкой.

Общество в обоснование заявленных требований ссылается на то, что суммы отрицательного стоимостного небаланса ФОРЭМ за 2003, 2004 и 2005 годы учитывало как дебиторскую задолженность и в соответствии с методом начисления при исчислении налога на прибыль по первоначальным налоговым декларациям включало в налоговую базу.

Апелляционная инстанция считает, что такое исчисление налога на прибыль является ошибочным, поскольку изначально известно, что расчеты по конкретным указанным в счетах-извещениях суммам отрицательного стоимостного небаланса ФОРЭМ произведены не будут, так как соответствующая обязанность ни на кого не возложена и в соответствии с законодательством не могла быть на кого-либо возложена.

Такая же позиция изложена в письме Минфина России от 10.11.2006 № 03-03-02/273, в котором указано, что конкретные покупатели – участники регулируемого сектора ФОРЭМ не несут обязательств по возмещению поставщикам электроэнергии (мощности) возникающего стоимостного небаланса, в связи с чем выручка от продажи электроэнергии (мощности) организациями-поставщиками на ФОРЭМ должна признаваться для целей налогообложения в размере суммы, подлежащей оплате конкретным покупателем электроэнергии с ФОРЭМ.

По итогам налогового периода 2003 года у Общества образовался положительный стоимостный небаланс в сумме 60 708 095 руб. (без НДС), по итогам 2004 года – отрицательный стоимостный небаланс в сумме 32 911 998 руб. (без НДС), по итогам 2005 года – отрицательный стоимостный небаланс в сумме 70 908 856 руб. (без НДС). Данное обстоятельство подтверждено материалами дела и признано Обществом в судебном заседании апелляционной инстанции.

В уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2003 год Общество по строке 010 «Доходы от реализации» отразило сумму 3 401 394 073 руб. (том 7 лист дела 83). В ранее представленной налоговой декларации по строке 010 «Доходы от реализации» отражена сумма 3 428 270 161 руб. (том 7 лист дела 45). Таким образом, Общество уменьшило доходы от реализации на сумму 26 876 088 руб.

Из материалов дела и пояснений представителей Общества в суде апелляционной инстанции следует, что сумма 26 876 088 руб. является отрицательным стоимостным небалансом, возникшим по результатам реализации электроэнергии за предыдущие налоговые периоды. Таким образом, указанная сумма не является стоимостным небалансом за 2003 год, как ошибочно указано в оспариваемом решении налогового органа.

При исчислении налога на прибыль за 2003 год в доходы от реализации данная сумма не была включена, поэтому основания для уменьшения ранее заявленного в налоговой декларации дохода на данную сумму отсутствуют. Уменьшив ранее заявленный доход за 2003 год в сумме 3 428 270 161 руб., определенный на основании регистров бухгалтерского учета, на 26 876 088 руб., Общество тем самым исключило из имевших место в действительности доходов 2003 года сумму 26 876 088 руб., что повлекло занижение налоговой базы по налогу на прибыль на сумму 26 876 088 руб. и занижение налога на прибыль на сумму 6 450 261 руб.

В уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2004 год Общество по строке 010 «Доходы от реализации» отразило сумму 3 846 142 465 руб. (том 7 лист дела 100). В ранее представленной налоговой декларации по строке 010 «Доходы от реализации» отражена сумма 3 981 517 613 руб. (том 7 лист дела 55). Таким образом, Общество уменьшило доходы от реализации на сумму 135 375 148 руб.

Из материалов дела и пояснений представителей Общества в суде апелляционной инстанции следует, что сумма 135 375 148 руб. является отрицательным стоимостным небалансом, возникшим по результатам реализации электроэнергии за налоговый период 2004 года – 32 911 998 руб. и предыдущие налоговые периоды – 102 463 150 руб. (135 375 148 руб. - 32 911 998 руб.).

Из пояснений Общества следует, что заявитель учитывал поступление оплаты за электроэнергию нарастающим итогом за все налоговые периоды. По состоянию на 01.01.2003, по данным Общества, имелся «накопленный» отрицательный небаланс в сумме 301 884 334,4 руб. В счет погашения указанного небаланса, а также небаланса, возникавшего в последующие месяцы, Общество для целей собственного учета засчитывало суммы положительного небаланса, имевшего место в отдельные следующие месяцы и по итогам 2003 года. На дату окончания налогового периода 2005 года сумм положительного небаланса оказалось недостаточно для погашения «накопленного» отрицательного небаланса. Положительный небаланс за 2003 год не учтен Обществом при исчислении налога на прибыль за 2003 год.

Таким образом, сумма 135 375 148 руб. не является стоимостным небалансом за 2004 год, как ошибочно указано в оспариваемом решении налогового органа. Сумма отрицательного стоимостного небаланса 102 463 150 руб., возникшего в предыдущие налоговые периоды, неправомерно исключена из доходов за 2004 год, поскольку соответствующая стоимость электроэнергии не была включена в доходы 2004 года по первоначальной налоговой декларации. Данная сумма могла бы быть исключена Обществом из дохода 2004 года только в случае ошибочного включения этой суммы в доход 2004 года.

Уменьшив ранее заявленный доход за 2004 год в сумме 3 981 517 613 руб., определенный на основании регистров бухгалтерского учета, на 102 463 150 руб., Общество тем самым исключило из имевших место в действительности доходов за 2004 год сумму 102 463 150 руб., что повлекло занижение налоговой базы по налогу на прибыль на сумму 102 463 150 руб. и занижение налога на прибыль на сумму 24 591 156 руб. (102 463 150 руб. х 24%).

В уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2005 год Общество по строке 010 «Доходы от реализации» отразило сумму 5 449 499 887 руб. (том 7 лист дела 115). В ранее представленной налоговой декларации по строке 010 «Доходы от реализации» отражена сумма 5 594 988 069 руб. (том 7 лист дела 70). Таким образом, Общество уменьшило доходы от реализации на сумму 145 488 182 руб.

Из материалов дела и пояснений представителей Общества в суде апелляционной инстанции следует, что сумма 145 488 182 руб. является отрицательным стоимостным небалансом, возникшим по результатам реализации электроэнергии за налоговый период 2005 года – 70 908 856 руб. и предыдущие налоговые периоды – 74 579 326 руб. (145 488 182 руб. - 70 908 856 руб.).

Таким образом, сумма 145 488 182 руб. не является стоимостным небалансом за 2005 год, как ошибочно указано в оспариваемом решении налогового органа.

Сумма отрицательного стоимостного небаланса 74 579 326 руб., возникшего в предыдущие налоговые периоды, неправомерно исключена из доходов за 2005 год, поскольку соответствующая стоимость электроэнергии не была включена в доходы за 2005 год по первоначальной налоговой декларации. Данная сумма могла бы быть исключена Обществом из дохода 2005 года только в случае ошибочного включения этой суммы в доход 2005 года.

Уменьшив ранее заявленный доход за 2005 год в сумме 5 594 988 069 руб., определенный на основании регистров бухгалтерского учета, на 74 579 326 руб., Общество тем самым исключило из имевших место в действительности доходов 2005 года сумму 74 579 326 руб., что повлекло занижение налоговой базы по налогу на прибыль на сумму 74 579 326 руб. и занижение налога на прибыль на сумму 17 899 038 руб. (74 579 326 руб. х 24%).

Таким образом, вывод Инспекции о занижении налога на прибыль за 2003 год на 6 450 261 руб., за 2004 год на 24 591 156 руб. и за 2005 год – на 17 899 038 руб. является правильным.

В части занижения налога на прибыль организаций за 2004 год на 7 898 880 руб. (32 490 036 руб. - 24 591 156 руб.) и за 2005 год на 17 018 126 руб. (34 917 164 руб. – 17 899 038 руб.) вывод Инспекции не основан на законе.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении требований по данному эпизоду, сослался на пункт 6.4 договоров на поставку, получение и оплату электроэнергии и мощности и оказания услуг в регулируемом секторе оптового рынка, в котором указано, что при общей стоимостной несбалансированности регулируемого сектора оптового рынка оператор рынка обязан производить распределение платежей с учетом существующего небаланса регулируемого сектора оптового рынка с возмещением выпадающих доходов в последующих периодах, и сделал вывод о том, что суммы отрицательного стоимостного небаланса ФОРЭМ компенсируются в последующие периоды.

Однако, как указано выше, законодательством в области ценообразования на электроэнергию предусмотрен порядок возмещения выпадающих доходов посредством установления тарифов на последующие периоды с учетом выпадающих доходов. Иной порядок возмещения выпадающих доходов законодательством не предусмотрен.

Таким образом, поступление выручки в суммах отрицательного стоимостного небаланса ФОРЭМ, указанных в счетах-извещениях, не предусмотрено законодательством и не имеет место в действительности.

Следовательно, данный вывод суда первой инстанции является ошибочным.

Представление уточненных налоговых деклараций, в которых налог на прибыль организаций неправомерно заявлен к уменьшению, не повлекло неуплату налога, поскольку заявленные к уменьшению суммы налога Обществу не возвращены. Следовательно, суд первой инстанции правомерно признал оспариваемые решение и требования Инспекции об уплате налога и налоговых санкций недействительными.

Кроме того, в соответствии с пунктом 2 статьи 50 НК РФ на правопреемника (правопреемников) реорганизованного юридического лица возлагается обязанность по уплате причитающихся сумм штрафов, наложенных на юридическое лицо за совершение налоговых правонарушений до завершения его реорганизации. Из приведенной нормы следует, что неправомерно привлечение к налоговой ответственности правопреемника за совершение реорганизуемым предприятием налогового правонарушения, поскольку отсутствует вина правопреемника вследствие совершения правонарушения иным юридическим лицом.

В данном случае уточненные налоговые декларации представлены ОАО «Конаковская ГРЭС» 28.03.2006, реорганизованного 01.04.2006 путем присоединения к ОАО «Пятая генерирующая компания оптового рынка электроэнергии», что подтверждено выпиской из Единого государственного реестра юридических лиц (том 7, лист 123). Следовательно, привлечение Общества к ответственности за неуплату налога в результате его неправильного исчисления ОАО «Конаковская ГРЭС» было бы неправомерно.

При указанных обстоятельствах решение Инспекции по эпизоду, связанному с исключением из состава доходов от реализации электроэнергии через ФОРЭМ стоимостного небаланса ФОРЭМ, подлежит признанию недействительным в части вывода о занижении налога на прибыль организаций за 2004 год на 7 898 880 руб. и за 2005 год на 17 018 126 руб., а решение суда первой инстанции в указанной части - отмене в связи с неправильным применением судом норм материального права и неполным выяснением обстоятельств, имеющих значение для дела.

В связи с частичным удовлетворением апелляционных жалоб, а также, учитывая, что налоговый орган при подаче апелляционной жалобы госпошлину не уплатил, в соответствии со статьей 110 АПК РФ следует взыскать с Инспекции в федеральный бюджет госпошлину в сумме 4300 руб., с Общества в федеральный бюджет - госпошлину в сумме 700 руб., с Инспекции в пользу Общества – госполшину в сумме 500 руб.

Руководствуясь статьями 110, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

п о с т а н о в и л :

апелляционные жалобы межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 11 по Тверской области и открытого акционерного общества «Пятая генерирующая компания оптового рынка электроэнергии» удовлетворить частично.

Решение Арбитражного суда Тверской области от 24 ноября 2006 года по делу № А66-7761/2006 отменить в части признания недействительным решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 11 по Тверской области от 20.07.2006 № 08-14/1-10457 в части вывода о занижении налога на прибыль в сумме 79 596 014 руб. в связи с отнесением на внереализационные расходы затрат по мобилизационной подготовке. В удовлетворении требований в указанной части отказать.

Решение Арбитражного суда Тверской области от 24 ноября 2006 года по делу № А66-7761/2006 отменить в части отказа в удовлетворении требований о признания недействительным решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 11 по Тверской области от 20.07.2006 № 08-14/1-10457 в части вывода о занижении налога на прибыль организаций за 2004 год на 7 898 880 руб. и за 2005 год на 17 018 126 руб. Решение межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 11 по Тверской области от 20.07.2006 № 08-14/1-10457 в указанной части признать недействительным.

В остальной части решение суда оставить без изменения.

Взыскать с межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 11 по Тверской области в федеральный бюджет госпошлину в сумме 4300 руб.

Взыскать с межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 11 по Тверской области в пользу открытого акционерного общества «Пятая генерирующая компания оптового рынка электроэнергии» госпошлину в сумме 500 руб.

Взыскать с открытого акционерного общества «Пятая генерирующая компания оптового рынка электроэнергии» в федеральный бюджет госпошлину в сумме 700 руб.

Председательствующий Т.В. Виноградова

Судьи А.В. Потеева

О.Ю. Пестерева