Гражданский кодекс часть 1

от Инспекции Федеральной налоговой службы России по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону: представитель ФИО1 по доверенности от 28.08.2017 г, ФИО2 по доверенности от 01.12.2017 г., ФИО3 по доверенности от 16.01.2018 г.,

от закрытого акционерного общества «ВЕПОЗ»: представитель
ФИО4 по доверенности от 15.06.2017 г., ФИО5 по доверенности от 15.06.2017 г.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону, закрытого акционерного общества «ВЕПОЗ» на решение Арбитражного суда Ростовской области от 09.02.2018 по делу № А53-17053/2017 по заявлению закрытого акционерного общества «ВЕПОЗ» (ОГРН <***>, ИНН <***>) к Инспекции Федеральной налоговой службы России по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону о признании недействительным решения № 11/7 от 15.02.2017 в части,

принятое в составе судьи Парамоновой А.В.

УСТАНОВИЛ:

закрытое акционерное общество «ВЕПОЗ» обратилось в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением к ИФНС России по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону о признании недействительным решения №11/7 от 15.02.2017 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части: неуплаты налога на прибыль в общей суме 8190099 рублей, соответствующей суммы пени на 15.02.2017 года в размере 2203935,56 рублей; неуплаты НДС в размере 1211005 рублей и соответствующей суммы пени на 15.02.2017 года в размере 305967,28 рублей, а также штрафа в сумме 652971 рубля, с учетом уточнения заявленных требований в порядке статьи 49 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации от 17.01.2018 года, принятых судом.

Решением Арбитражного суда Ростовской области от 09.02.2018 по делу № А53-17053/2017 признано недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону №11/7 от 15.02.2017 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль за 2013 год в размере 1937507,84 рублей, соответствующих сумме налога пени, а также в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 193750,79 рублей как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации.

В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

Отменены обеспечительные меры, принятые по делу определением Арбитражного суда Ростовской области от 07.07.2017 года в части приостановления решения ИФНС России по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения №11/7 от 15.02.2017 в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 1211005 рублей, соответствующих сумм пени по НДС, доначисления налога на прибыль в размере 6252591,16 рублей соответствующих сумме пени и налоговых санкций, а также в части пени по НДФЛ в размере 625 рублей.

Взыскано с ИФНС России по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону в пользу закрытого акционерного общества «ВЕПОЗ» 3000 рублей расходов по уплате государственной пошлины.

Не согласившись с решением Арбитражного суда Ростовской области от 09.02.2018 по делу № А53-17053/2017, инспекция Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону и закрытое акционерное общество «ВЕПОЗ» обратились в Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционными жалобами.

Апелляционная жалоба закрытого акционерного общества «ВЕПОЗ мотивирована тем, что выводы суда не соответствуют обстоятельствам дела и представленным в материалы дела доказательствам, судом нарушены нормы материального права. Обжалуемое решение не содержит правой позиции налогоплательщика. Податель жалобы указывает, что бухгалтерский учет свидетельствует о фактическом объеме выпущенной ЗАО «Вепоз» продукции в 2012-2014года, и соответственно, фактическом расходе сырья для ее выпуска. Все сырье было фактически списано в производство для изготовления продукции. Апеллянт указывает, что в соответствии с заключением специалиста, перерасход сырья фактически отсутствует, потрачено столько мясосырья, сколько было необходимо для выпуска колбасных изделий. Податель жалобы указывает, что инспекцией в материалы дела не представлены доказательства того, что применяемые налогоплательщиком формы учета расхода сырья, сформированные с использованием сертифицированной программы С1 Бухгалтерия, не могли быть использованы либо оформлены с нарушением императивных предписаний действующего законодательства РФ. Апеллянт указывает, что при производстве продукции ЗАО «Вепоз» использует от 2-х и более рецептур на каждое наименование изделия и в зависимости от рецептуры, могут отличаться как процентное соотношение между основными компонентами, так и присутствовать либо нет какие-то из компонентов. Налоговым органом представлены расчеты без учета указанной особенности. Кроме того, налогоплательщик указывает, что выводы инспекции в области технологического процесса выпуска продукции не подтверждены показаниями и фактическими данными в сфере профессиональной ответственности главного технолога ЗАО «Вепоз».

Требование общества о признании незаконным решения в части неуплаты и доначисления НДС, считает подлежащим удовлетворению в полном объеме. Апеллянт указывает, что общество проявило достаточную осмотрительность при формировании отношений с ООО «СтройМонтажКомплекс», оценив наличие материальной базы и истребовав копии документов, подтверждающих ее наличие. Реальность хозяйственных операций ЗАО «Вепоз» с ООО «СтройМонтажКомплекс» помимо договоров, подтверждается сметами, актами выполненных работ, справками о стоимости выполненных работ, показаниями директоров, счетами-фактурами, оприходованием работ в бухгалтерском учете.

Апелляционная жалоба Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону мотивирована тем, что выводы суда противоречат мотивировочной части решения вследствие неверного расчета. Податель жалобы указывает, что налоговый орган не имеет права корректировать сумму по говядине 1 сорта в сторону увеличения налоговых обязательств и стоимость должна остаться такой же, как и в решении о привлечении к ответственности. После исправления ошибок, налогоплательщиком в 2013 году по позициям говядина и свинина была получена экономия. Суд, сложив, все позиции, указанные в таблице уменьшил без обоснованного и документального подтверждения перерасход по конине, грудинке, мяса куриного, языкам на экономию по говядине. Апеллянт указывает, что судом первой инстанции неверно исчислен налог на прибыль за 2013 год.

В отзыве на апелляционную жалобу Инспекция Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону просит решение оставить без изменения, апелляционную жалобу ЗАО «Вепоз» - без удовлетворения.

В порядке статьи 18 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации определением от 29.05.2018 в составе апелляционного суда произведена замена судьи Герасименко А.Н. на судью Емельянова Д.В. После замены судьи рассмотрение жалобы начато сначала.

В судебном заседании представитель закрытого акционерного общества «ВЕПОЗ» заявил ходатайство о назначении по делу комплексной бухгалтерско-технологической экспертизы с правом эксперта привлечь специалиста технолога.

Проведение экспертизы просит поручить ООО «Оценочная Ростовская Компания» (344007, <...>, тел. <***>.

На разрешение эксперта поставить следующий вопрос:

Является ли фактический расход мясосырья ЗАО «Вепоз»за 202-2014 года необходимым и реальным для изготовления готовой продукции за 2012-2014 года с учетом вариативности рецептур, предусмотренных всеми возможными действующими на территории РФ ТУ (ТИ) и возможного замещения в рамках всех существующих вышеуказанных и применяющихся рецептур, подтвержденного ежедневными отчетами по выпуску продукции и расходу материалов за 2012 – 2014 года.

Закрытое акционерное общество «ВЕПОЗ» в материалы дела представило платежное поручение от 12.04.2018 № 357 о перечислении на депозитный счет апелляционного суда за проведение экспертизы 20 000 руб.

Согласно письму ООО «Оценочная Ростовская Компания» исх. № 16/04 от 16.04.2018 проведение экспертизы может быть поручено эксперту ФИО6 (образование высшее, диплом КА № 37123, выданный ГАК 28.06.2013, присуждена квалификации экономист по специальности «финансы и кредит», имеет дополнительную к образованию квалификацию Диплом ППК № 030566 от 11.10.2013 НОУ ВПО «Институт финансового контроля и аудита» - аудитор государственного и муниципального управления, общий стаж работы в экономической сфере 6 лет, в экспертной деятельности 2 года), стоимость производства судебной комплексной бухгалтерско-технологической экспертизы составит 40 000 руб., срок проведения судебного исследования составит 30 календарных дней с момента поступления документов для исследования.

Рассмотрев заявленное ходатайство о назначении по делу судебной экспертизы, суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что оно не подлежит удовлетворению, принимая во внимание нижеследующее.

В соответствии с частью 1 статьи 82 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для разъяснения возникающих при рассмотрении дела вопросов, требующих специальных знаний, арбитражный суд назначает экспертизу по ходатайству лица, участвующего в деле, или с согласия лиц, участвующих в деле. В случае, если назначение экспертизы предписано законом или предусмотрено договором либо необходимо для проверки заявления о фальсификации представленного доказательства либо, если необходимо проведение дополнительной или повторной экспертизы, арбитражный суд может назначить экспертизу по своей инициативе.

На основании части 2 статьи 64, части 3 статьи 86 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации заключение экспертов является одним из доказательств по делу и оценивается наряду с другими доказательствами.

В силу статьи 82 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации назначение экспертизы является правом, а не обязанностью суда. Признав, что основания для назначения экспертизы отсутствуют либо проведение ее нецелесообразно, суд с учетом совокупности имеющихся в деле доказательств вправе отказать в удовлетворении ходатайства о назначении экспертизы по делу.

Оснований для проведения по делу судебной экспертизы суд апелляционной инстанции не усмотрел, установив, что имеющиеся в деле доказательства позволяют суду рассмотреть спор по существу, необходимость и основания для проведения судебной экспертизы отсутствуют.

В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали правовые позиции по спору.

Законность и обоснованность решения Арбитражного суда Ростовской области от 09.02.2018 по делу № А53-17053/2017проверяется Пятнадцатым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционных жалоб, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что обжалуемое решение подлежит отмене в части отказа в удовлетворения заявления по налогу на прибыль по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, ИФНС России по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону проведена выездная налоговая проверка ЗАО «Вепоз» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов: налога на добавленную стоимость, налога на прибыль организаций, транспортного налога с организаций, налога на имущество организаций, земельный налог с 01.01.2012 по 31.12.2014 год, налога на доходы физических лиц с доходов, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 227, 227 и 228 Налогового кодекса Российской Федерации с 01.03.2013 по 30.11.2015 года.

По результатам проверки налоговым органом составлен акт проверки №11/69 от 17.10.2016 года.

Акт выездной налоговой проверки №11/69 от 17.10.2016 (с приложениями копий материалов проверки на 312 листах) и извещение №11/85 от 24.10.2016 о дате рассмотрения материалов проверки и представленных возражений (дата рассмотрения 01.12.2016 г.) 24.10.2016 года вручены представителю Общества по доверенности от 17.10.2016 ФИО7.

Налогоплательщик воспользовался правом, предусмотренным п.п. 7 п. 1 ст. 21, п. 6 ст. 100 НК РФ, и 29.11.2016г. представил возражения по акту поверки (исх.№188 от 24.11.2016, вх. № 064097 от 29.11.2016г.).

Ввиду предоставления Обществом возражений с приложением расчетов, Инспекцией 01.12.2016 года вынесено решение №11/81/1 о продлении срока рассмотрения материалов проверки до 19.12.2016 года. Решение вручено 01.12.2016 директору Общества.

Извещением №11/102 от 01.12.2016 года, врученным 01.12.2016 года директору общества налогоплательщик должным образом уведомлен о дате, месте и времени рассмотрения материалов проверки и предоставленных возражений (дата рассмотрения 19.12.2016 года).

Возражения налогоплательщика на акт выездной налоговой проверки и представленные дополнительные документы, материалы проверки рассмотрены налоговым органом 19.12.2016 года в присутствии директора общества и представителей общества ФИО7 (по доверенности от 01.03.2016 года), ФИО8 (по доверенности от 29.11.2016 года), что подтверждено протоколом №709 от 19.12.2016 года.

По итогам рассмотрения материалов проверки и предоставленных возражений Инспекцией принято решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля №11/35 от 19.12.2016 года, которое 27.12.2016 года вручено директору общества ФИО9

По итогам проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля составлена справка о проведенных дополнительных мероприятиях налогового контроля от 18.01.2017 года, которая с копиями документов на 49 листах и извещением №11/5 от 17.01.2017 (дата рассмотрения 07.02.2017) вручена 18.01.2017 года представителю общества по доверенности от 29.11.2016 А.В. Дороженко.

07.02.2017 возражения налогоплательщика на акт выездной налоговой проверки, материалы проверки, материалы, полученные в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля, рассмотрены налоговым органом в присутствии представителей Общества ФИО7, (по доверенности от 17.10.2016 года) и ФИО10 (по доверенности от 06.02.2017 года), что подтверждено протоколом №69 от 07.02.2017 года.

По итогам рассмотрения материалов налоговой проверки, письменных возражений налогоплательщика, результатов дополнительных мероприятий налогового контроля 15.02.2017 вынесено решение №11/7 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которыми налогоплательщику предложено уплатить: НДС в размере 1211005 рублей, пени по НДС в размере 305967,28 рублей, налог на прибыль в размере 8190099 рублей, пени по налогу на прибыль в размере 2203935,56 рублей, налоговые санкции по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль в размере 652971 рубль, а также начислены пени по НДФЛ в размере 625 рублей.

Указанное решение с приложениями на 259 листах 22.02.2017 вручено представителю Общества по доверенности от 01.03.2016 ФИО7.

ЗАО «Вепоз» в порядке и сроки, предусмотренные статьей 139.1 Налогового Кодекса Российской Федерации обжаловало решение №11/7 от 15.02.2017 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения путем подачи 20.03.2017 апелляционной жалобы.

Решением УФНС России по Ростовской области от 24.05.2017 № 15-15/2024 апелляционная жалоба ЗАО «Вепоз» оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с вынесенным решением в части сумм НДС и налога на прибыль, общество обжаловало его в порядке главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в арбитражный суд.

Оценив представленные доказательства в совокупности, суд первой инстанции исходил из следующего.

Из оспариваемого решения следует, что в проверяемом периоде обществом заявлен к вычету налог на добавленную стоимость по счетам-фактурам ООО «СтройМонтажКомплекс» ИНН <***>, что привело к занижению НДС, подлежащего уплате, в размере 1 211 005 руб., в том числе: 4 квартал 2012г. -555 150 руб., 1 квартал 2013г. -289 296 руб., 2 квартал 2013г. - 366 559 рублей.

В книгах покупок за 4 квартал 2012г., за 1,2 квартал 2013г. ЗАО «Вепоз» зарегистрированы счета-фактуры ООО «СтройМонтажКомплекс»: № 1169 от 30.11.2012г. на сумму 3 639 314 руб., в т.ч. НДС - 555 150 руб., №331 от 25.02.2013г. на сумму 1 896 500 руб., в т.ч. НДС - 289 296 руб., №730 от 20.06.2013г. на сумму 2 403 000 руб. в т.ч. НДС - 366 559,30 рублей.

Согласно договора подряда от 10.09.2012г. № 3/012 Подрядчик (ООО «СтройМонтажКомплекс») принимает на себя обязательство по изготовлению из материалов Подрядчика с использованием оборудования Подрядчика на основании сметной документации Заказчика (ЗАО «Вепоз») текущий ремонт производственных помещений предприятия по адресу: <...>. На основании ст. 3 договора работы должны быть окончены не позднее 30.11.2012г. Датой окончания работ является дата подписания Заказчиком акта сдачи-приемки выполненных работ. В соответствии со статьей 4 договора оплата за выполненные работы производится в течение 90 дней с момента подписания актов КС-2, КС-3. На основании акта о приемке выполненных ремонтных работ №1 от 30.11.2012 осуществлялся ремонт потолков, стен, пола, сантехники, электрики.

Согласно договора подряда №1/07 от 01.02.2013 Подрядчик (ООО «СтройМонтажКомплекс») принимает на себя обязательство по изготовлению из материалов Подрядчика с использованием оборудования Подрядчика на основании сметной документации Заказчика (ЗАО «Вепоз») текущий ремонт производственных помещений предприятия по адресу: <...>. На основании статьи 3 договора работы должны быть окончены не позднее 28.02.2012г. Датой окончания работ является дата подписания Заказчиком акта сдачи-приемки выполненных работ. В соответствии со статьей 4 договора оплата за выполненные работы производится в течение 90 дней с момента подписания актов КС-2, КС-3. На основании акта о приемке выполненных ремонтных работ от 25.02.2013г. № 1 осуществлялась укладка гранитной плитки.

Согласно договора подряда от 30.05.2013г. № 11/07 Подрядчик (ООО «СтройМонтажКомплекс») принимает на себя обязательство по изготовлению из материалов Подрядчика с использованием оборудования Подрядчика на основании сметной документации Заказчика (ЗАО «Вепоз») текущий ремонт кровли производственных помещений предприятия по адресу: <...>. На основании статьи 3 договора работы должны быть окончены не позднее 20.06.2013г. Датой окончания работ является дата подписания Заказчиком Акта сдачи-приемки выполненных работ. В соответствии со статьей 4 договора оплата за выполненные работы производится в течение 90 дней с момента подписания актов КС -2, КС-3. На основании акта о приемке выполненных ремонтных работ №1 от 20.06.2013 осуществлялся ремонт кровли производственных помещений.

Согласно договора подряда №3/013 от 17.09.2012, представленному к счету-фактуре №987 от 30.10.2012 на сумму 1 439 983 руб., в том числе НДС 219 658 рублей. Подрядчик (ООО «СтройМонтажКомплекс») принимает на себя обязательство по осуществлению из материалов Подрядчика с использованием оборудования Подрядчика на основании сметной документации Заказчика (ЗАО «Вепоз») текущего ремонта производственных помещений предприятия по адресу: <...>. На основании статьи 3 договора работы должны быть окончены не позднее 30.11.2012г. Датой окончания работ является дата подписания Заказчиком Акта сдачи-приемки выполненных работ. В соответствии со статьи договора 4 оплата за выполненные работы производится в течение 90 дней с момента подписания актов КС-2, КС-3. На основании акта о приемке выполненных ремонтных работ от 30.11.2012г. № 2 осуществлялась штукатурка стен, откосов, разборка асфальтового покрытия и укладка тротуарной плитки. Спорный счет-фактура по техническим причинам не был включен в отказ в применении налоговых вычетов по акту проверки.

Таким образом, отказ в применении налоговых вычетов по итогам проверки составил 1 211 005 рублей по счетам-фактурам № 1169 от 30.11.2012г. на сумму 3 639 314 руб., в т.ч. НДС - 555 150 руб., №331 от 25.02.2013г. на сумму 1 896 500 руб., в т.ч. НДС -289 296 руб., №730 от 20.06.2013г. на сумму 2 403 000 руб. в т.ч. НДС - 366 559,30 рублей.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении: товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно пункту 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

При этом документы, обосновывающие вычеты, должны быть взаимно непротиворечивыми и составлять единый комплект доказательств.

В силу пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации условие для учета налоговых вычетов является фактическая уплата сумм налога на добавленную стоимость на основании счетов-фактур, соответствующих статье 169 Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, законодатель придал счетам-фактурам значение доказательств, подтверждающих право на налоговые вычеты.

Обязательность наличия достоверного счета-фактуры для подтверждения права на налоговые вычеты следует также из правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 15.02.2005 № 93-О.

Размер и обоснованность налоговых вычетов подлежат проверке по признаку достоверности.

В силу пункта 3 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации доказательство признается судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности.

Сведения, которые должны быть указаны в счете-фактуре, приведены в пункте 5 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, а порядок заверения данных счетов-фактур предусмотрен в пункте 6 той же статьи.

В соответствии с пунктом 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Правовые последствия несоблюдения требований пунктов 5 и 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации установлены в пункте 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации: счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного указанными пунктами, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Отказывая в праве на применение налоговых вычетов по НДС по контрагенту ООО «СтройМонтажКомплекс», налоговый орган сослался на материалы проверки контрагента общества, отсутствие реальности хозяйственных операций.

В отношении ООО «СтройМонтажКомплекс» проверкой установлено следующее.

ООО «СтройМонтажКомплекс» ИНН <***> зарегистрировано 31.01.2012г. Межрайонной ИФНС России №4 по Белгородской области. 05.04.2016 прекратило деятельность в форме присоединения к ООО «КонтинентальСтрой» ИНН <***>, которое является правопреемником 20 организаций, из разных регионов РФ.

Имущество и транспортные средства у организации отсутствуют. Численность составляет 1 человек. Основной вид деятельности ООО «СтройМонтажКомплекс»: «торговля оптовая прочими строительными материалами и изделиями». В двадцати двух дополнительных видов деятельности установлены такие как: производство штукатурных работ, работы по устройству покрытий полов и облицовке стен, производство малярных и стекольных работ. Иных видов деятельности по производству строительных работ не предусмотрено.

Межрайонной ИФНС России № 4 по Белгородской области в ответ на поручение об истребовании документов представлены договоры и первичные документы (вх.№042305 от 15.08.2016). Запрашиваемые книги покупок, книги продаж и регистры бухгалтерского учета не представлены, в связи, с чем не представляется возможным установить исполнителя работ. Руководитель и учредитель - ФИО11 ИНН <***>, ДД.ММ.ГГГГ года рождения является массовым (в 8 организациях). Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы РФ № 25 представлен оригинал допроса свидетеля ФИО11 с образцами подписей (исх. № 12¬12/21634 от 15.08.2016).

Налоговый орган в ходе проверки располагал объяснениями ФИО11, полученного из Управления ЭБ и ПК УМВД России по Ростовской области от 09.09.2016г. ФИО11 по существу обстоятельств пояснил: являлся руководителем и учредителем ООО «СтройМонтажКомплекс», видом деятельности являлась оптовая торговля строительными материалами. ООО «СтройМонтажКомплекс» создано в начале 2013 года. ФИО11 являлся единственным сотрудником организации. Обстоятельств сделки, сотрудников ЗАО «Вепоз» не помнит. Если ООО «СтройМонтажКомплекс» выполняло строительно-монтажные работ, то для этого нанимались субподрядные организации, какие не помнит.

При допросе ФИО9 в отношении ООО «СтройМонтажКомплекс» пояснила, что руководителем являлся Андрей Владимирович. Из сотрудников ООО «СтройМонтажКомплекс» общалась с Юрием. Строительные работы выполняло пять человек. Факт привлечения субподрядных организаций не известен.

При допросе ФИО12 (руководитель ЗАО «Вепоз», подписавший договоры № 3/013 от 17.09.2012, №3/012 от 10.09.2012) указал, что по всей вероятности ООО «СтройМонтажКомплекс» выполняло ремонтные работы, подробностей заключения сделки не помнит, с руководителем ООО «СтройМонтажКомплекс» ФИО11 не знаком. Полученные сведения указывают на противоречивость обстоятельств по производству работ, объем которых отражен в представленных первичных документах.

При сравнении подписей, выполненных от имени руководителя ООО «СтройМонтажКомплекс» на представленных документах установлено, что подписи различаются. Почерковедческой экспертизой (заключение эксперта ООО «Северокавказский центр экспертиз и исследований» № 2016/362 от 16.01.2017г.) установлено, что подписи от имени ФИО11 (подписи группы № 1) на договорах подряда № 3/013 от 17.09.2012г. № 3/012 от 10.09.2012г., заключенных от имени ЗАО «Вепоз» в лице генерального директора ФИО13, от имени ООО «СтройМонтажКомплекс» в лице директора ФИО11, № 1/07 от 01.02.2013г., заключенном от имени ЗАО «Вепоз» в лице генерального директора ФИО9, от имени ООО «СтройМонтажКомплекс» в лице директора ФИО11 на четвертых листах в разделе «Статья 11 Юридические адреса сторон и банковские реквизиты» в подразделе «Подрядчик» «ООО «СтройМонтажКомплекс» на линовке в строке «Директор», левее печатной расшифровки ФИО подписанта: «ФИО11», сметах на выполнение ремонтных работ, являющихся приложением к выше назнанным договорам в верхней правой части, в графе «Согласовано», на линовке в строке «Подрядчик», левее печатной расшифровки ФИО подписанта «ФИО11», счетах-фактурах № 987 от 30.10.2012г., № 1169 от 30.11.2012г., № 331 от 25.02.2013г. в строках «Руководитель организации или иное уполномоченное лицо» и «Главный бухгалтер или иное уполномоченное лицо» выполнены не ФИО11 Подписи от имени ФИО11 (подписи группы № 2) на договоре подряда № 11/07 от 30.05.2013г., заключенного от имени ЗАО «Вепоз» в лице генерального директора ФИО9, и от имени ООО «СтройМонтажКомплекс» в лице директора ФИО11 на четвертых листах в разделе «Статья 11 Юридические адреса сторон и банковские реквизиты» в подразделе «Подрядчик» «ООО «СтройМонтажКомплекс» на линовке в строке «Директор», левее печатной расшифровки ФИО подписанта: «ФИО11», смете на выполнение ремонтных работ, являющихся приложением к выше назнанному договору в верхней правой части, в графе «Согласовано», на линовке в строке «Подрядчик», левее печатной расшифровки ФИО подписанта «ФИО11», счете-фактурах № 730 от 20.06.2012г., № 1169 от 30.11.2012г., № 331 от 25.02.2013г. в строках «Руководитель организации или иное уполномоченное лицо» и «Главный бухгалтер или иное уполномоченное лицо» выполнены не ФИО11 Подписи на документах группы № 1 и документах группы № 2 выполнены разными лицами.

Анализ движения денежных средств по расчетным счетам показал, что перечисление денежных средств в счет выполненных работ производилось частично. Согласно оборотно-сальдовой ведомости по 60 балансовому счету за проверяемый период оплата за выполненные работы ООО «СтройМонтажКомплекс» производилась частично в размере 1 439 983 руб. На конец проверяемого периода числилась кредиторская задолженность в сумме 7 938 814 рублей.

При проведении допросов должностных лиц Общества (директора ФИО9, главного бухгалтера ФИО7) установлено, что последующая оплата выполненных работ не производилась в адрес ООО «СтройМонтажКомплекс», т.к. были установлены ряд недоделок, а именно качество выполненных работ не соответствовало предъявленным требованиям. По устной договоренности ООО «СтройМонтажКомплекс» должен был исправить недоделки. При этом до настоящего времени недоделки не исправлены. Оплата в полном объеме с 01.01.2015 по настоящее время не произведена.

Анализ расчетного счета ООО «СтройМонтажКомплекс» показал, что полученные от ЗАО «Вепоз» денежные средства были перечислены в адрес ООО «Дубрава» ИНН <***> (филиал банка «Траст» в г. Владимире) и ООО «Венера» (Белгородское отделение № 8592 ПАО Сбербанк). Денежные средства в общей сумме 989 500 рублей, полученные от ООО «СтройМонтажКомплекс», выданы наличными, что свидетельствует об отсутствии возможности исполнения работ как ООО «СтройМонтажКомплекс» так и последующими контрагентами по цепочке (ООО «Венера» и ООО «Дубрава»).

Изучив материалы налоговой проверки, представленные документы и доводы сторон, суд пришел к выводу о правомерности оспариваемого решения налогового органа в части доначисления сумм НДС по контрагенту общества - ООО «СтройМонтажКомплекс».

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Обязанность по доказыванию правомерности предъявления налога на добавленную стоимость к вычету (возмещению) законодателем возложена на налогоплательщика. При этом данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции и представляемых налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию налогоплательщиком указанного права.

Согласно пункту 1 Постановления Пленума ВАС РФ № 53 наличие недостоверных сведений в представленных налогоплательщиком документах является основанием для признания судом налоговой выгоды налогоплательщика, под которой понимается также и уменьшение налогооблагаемой базы, необоснованной независимо от вида налога, по которому выгода получена.

Согласно правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 13.12.2005 № 10053/05, при решении вопроса о применении налоговых вычетов учитываются результаты встречных проверок, проведенных налоговым органом, достоверности, комплектности и непротиворечивости представленных документов, проверки предприятий-поставщиков с целью установления факта выполнения безусловной обязанности поставщиков уплатить налог на добавленную стоимость в бюджет в денежной форме.

Определением Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 № 138-0 разъяснено, что по смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков.

Налогоплательщики обязаны в полном объеме исполнять свои обязанности по правильному исчислению, удержанию, полному и своевременному перечислению в бюджет законно установленных налогов и сборов, а также по соблюдению необходимых условий предоставления налоговых льгот. Недобросовестные лица, стремящиеся уклониться от выполнения своих налоговых обязанностей, возложенных на них законом, не могут пользоваться теми же правовыми режимами, что и законопослушные налогоплательщики. Нарушение этими лицами требований закона предполагает возложение на них неблагоприятных последствий такого неправомерного поведения.

Согласно Постановлению Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

При недоказанности факта реального выполнения хозяйственных операций в применении налогового вычета по налогу на добавленную стоимость может быть отказано при условии, если налоговым органом будет доказано, что общество действовало без должной осмотрительности и, исходя из условий и обстоятельств совершения и исполнения соответствующей сделки, знало или должно было знать об указании контрагентом недостоверных сведений или о подложности представленных документов ввиду их подписания лицом, не являющимся руководителем контрагента, или о том, что контрагентом по договору является лицо, не осуществляющее реальной предпринимательской деятельности и не декларирующее свои налоговые обязанности по сделкам, оформляемым от его имени.

Общество в опровержение таких утверждений вправе приводить доводы в обоснование выбора контрагента, имея в виду, что по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта. Кроме того, общество вправе приводить доказательства, свидетельствующие о том, что, исходя из условий заключения и исполнения договора, оно не могло знать о заключении сделки от имени организации, не осуществляющей реальной предпринимательской деятельности и не исполняющей ввиду этого налоговых обязанностей по сделкам, оформляемым от ее имени.

Суд исходил из того, что общество при рассмотрении дела, указывая на недоказанность инспекцией согласованности действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, и на проявление должной осмотрительности при выборе контрагентов по сделкам, не привело разумных и достоверных доводов в обоснование выбора.

Формальная регистрация юридического лица без получения сведений о хозяйственной деятельности этой организации не может свидетельствовать о добросовестности такой организации, ее способности выполнить услуги, с учетом нахождения организации и фактически всех ее работников в другом субъекте РФ, и не является доказательством должной осмотрительности при выборе контрагентов.

Информация о регистрации контрагентов в качестве юридических лиц и постановке их на учет в налоговом органе носит справочный характер и не характеризует контрагентов как добросовестных, надежных и стабильных участников хозяйственных взаимоотношений.

Общество не привело доводов в обоснование выбора контрагента, а также то, что по условиям делового оборота при заключении договоров субъектами предпринимательской деятельности оценивалась деловая репутация, платежеспособность контрагента, риск неисполнения обязательств, предоставление обеспечения исполнения обязательств.

В соответствии со статьей 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Налогоплательщиком не представлено доказательств реальности хозяйственных операций по выполненным обществом работам.

Учитывая фактические обстоятельства, установленные по делу, оценивая их в совокупности, суд посчитал, что общество не проявило должную осмотрительность при выборе контрагента, общество не обосновало выбор лица, с учетом его территориальной удаленности (Белгородская область), отсутствия основных средств и имущества, необходимых для выполнения работ, отсутствия персонала для выполнения работ по месту нахождения заявителя. Согласно представленного расчетного счета, контрагент общества не несет расходов связанных с его деятельностью в частности вне места осуществления им хозяйственной деятельности, филиалов на территории Ростовской области ООО «СтройМонтажКомплекс» не имело, работники помимо директора отсутствовали, денежные средства в полном объеме по договору не перечислены, перечисленные денежные средства были обналичены.

Первичные документы, представленные обществом для подтверждения права на налоговую выгоду, которые оценены судом во взаимной связи с материалами проверки, свидетельствуют о том, что они содержат недостоверные факты и не отражают реальные хозяйственные операции, ввиду чего инспекция пришла к правомерному и обоснованному выводу об отсутствии у общества права на применение налогового вычета по НДС.

Оценив представленные доказательства в их совокупности и взаимной связи, руководствуясь положениями статей 169, 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации, Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», суд пришел к правильному выводу о том, что обществом не доказан факт совершения реальных хозяйственных операций с ООО «СтройМонтажКомплекс».

Довод общества о том, что им была проявлена осмотрительность и контрагент является реальным исполнителем работ, следовательно, установленные налоговым органом обстоятельства не является основанием для признания неправомерным вычета, суд правомерно отклонил, поскольку совокупность установленных выездной налоговой проверкой обстоятельств, свидетельствует о недостоверности сведений, внесенных в первичные документы, с наличием которых законодатель связывает право на уменьшение налоговых обязательств налогоплательщика посредством применения налоговых вычетов по НДС о нереальности заключения сделок контрагентом ООО «СтройМонтажКомплекс» и соответственно, может свидетельствовать о недобросовестности самого налогоплательщика как участника хозяйственных операций, претендующего на получение налоговой выгоды, в данном случае - необоснованной.

Судом также учтено, что руководитель ООО «СтройМонтажКомплекс», от имени которого подписаны представленные документы, не смог вспомнить факт и обстоятельства хозяйственных взаимоотношений с заявителем.

На основании изложенного выше, по взаимоотношениям с ООО «СтройМонтажКомплекс» заявленные обществом суммы входного НДС не могут быть приняты налоговым органом в составе налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, поскольку произведены не для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, а направлены на получение необоснованной налоговой выгоды за счет совершения операций, не обусловленных разумными экономическими причинами и учета результатов этих операций в целях налогообложения. О данном характере заявленных вычетов также свидетельствует отсутствие оплаты и обналичивание перечисленных денежных средств от заявителя.

Довод общества о том, что правопреемник ООО «СтройМонтажКомплекс» в ходе встречной проверки представил документы, судом правомерно отклонен, поскольку представленные документы, не опровергают факты, установленные налоговым органом в части отсутствия фактической возможности выполнить работы. Представленные документы идентичны документам представленным заявителем (договора, счета-фактуры и формы КС-2 и КС3) и как установлено в ходе проверки (почерковедческая экспертиза) не подписаны директором общества, что также свидетельствует о нарушении статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации и формальности представленных документов.

Учитывая изложенное суд пришел к обоснованному выводу, что требование заявителя в части признания незаконным решения ИФНС России по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону № 11/7 от 15.02.2017 г. по доначислению НДС в размере 1211005 рублей и суммы пени по НДС в размере 305967,28 рублей удовлетворению не подлежит.

Доводы, приведенные обществом в апелляционной жалобе, свидетельствуют о его несогласии с установленными по делу фактическими обстоятельствами и оценкой судом первой инстанции доказательств, но не опровергают выводы суда.

Апелляционная жалоба в указанной части не содержит доводов, которые бы могли повлиять на правовую оценку спорных правоотношений и которые не были бы учтены судом. Оснований для отмены или изменения судебного акта в указанной части по доводам, приведенным в апелляционной жалобе, у судебной коллегии не имеется.

Судом также установлено, что в проверяемом периоде ЗАО «Вепоз» отказано в применении расходов по налогу на прибыль организаций в размере 40 950 498,8 рублей, что привело к установлению факта неуплаты налога в размер 8 190 099,76 рублей, в том числе: за 2012 - 1 660 396,21 руб., за 2013 - 2 641 097,05руб., за 2014 - 3 888 606,49 рублей в виду отсутствия документального подтверждения и обоснованности понесенных затрат.

Признавая частично незаконным произведенное налоговым органом доначисление по налогу на прибыль суд первой инстанции исходил из следующего.

Налоговый орган в ходе проведенной проверки установил, что в нарушение статей 252, 254 Налогового Кодекса РФ, статьи 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 № 402-ФЗ, пункта 98 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утв. Приказом Минфина РФ от 28.12.2001г. № 119н обществом неправомерно включена в состав расходов, связанных с производством и реализацией, стоимость материалов, сверх установленных ЗАО «Вепоз» норм расхода данных материалов и неправомерном списании в отсутствие подтверждающих документов.

В ответ на требование о предоставлении подтверждающими документами материалов, переданных в производство и использованных в производстве, ЗАО «Вепоз» представлены спецификации (нормы расхода сырья и материалов на выпуск) на весь ассортимент, выпускаемых в проверяемый период ЗАО «Вепоз» колбасных и мясных изделий.

В представленных спецификациях указано наименование выпускаемой продукции, получаемая масса продукций в килограммах, перечень и количество необходимых ингредиентов для изготовления. При сравнении представленных спецификаций на идентичную продукцию установлены несоответствия в указанном выходе продукции.

Так при равном количестве ингредиентов в сосисках Ганноверских в/с мге, 5 кг, сосисках Ганноверских в/с, сосисках Ганноверских в/с (в/у) 500г, сосисках Ганноверских в/с (в/у) мге, 1 кг, сосисках Ганноверских в/с мге, 2 кг в спецификации к сосискам Ганноверским в/с (в/у) 500г выход продукции указан 62 кг, в то время как во всех остальных 124,2 кг.

В спецификации к сосискам Ганноверским в/с (в/у) 500г пакет трехшовный 250*210 и этикетка "Сосиски Ганноверские" указано количество 253 шт. В случае, если выход продукции составлял бы 62 кг, то на изготовление одного пакета упакованных сосисок Ганноверских массой 500г, необходимо было бы - 2,037 шт. этикеток «Сосиски Ганноверские - 500г» и пакета трехшовного размером 250*210, что не соответствует действительности. При выпуске сосисок Ганноверских в/с (в/у) 500г из указанных ингредиентов массой 124,2 кг на изготовление одного пакета упакованных сосисок Ганноверских массой 500г, необходимо - 1,019 шт. этикеток «Сосиски Ганноверские -500г» и 1,019 шт. пакета трехшовного размером 250*210, что соответствует действительности.

В спецификации к сосискам Ганноверским 600 г. выход продукции указан 207 кг при равном количестве ингредиентов указанных в спецификациях к сосискам Ганноверским в/с мге, 5 кг, сосискам Ганноверским в/с, сосискам Ганноверским в/с (в/у) 500г, сосискам Ганноверским в/с (в/у) мге, 1 кг, сосискам Ганноверским в/с мге, 2 кг в спецификации к сосискам Ганноверским в/с (в/у) 500г по спецификациям к которым выход указан 124,2 кг.

В спецификации к сосискам Ганноверским 600 г пакет трехшов. 230*350 и этикетка "Сосиски Ганноверские" указано количество 209 шт. В случае, если выход продукции составлял бы 207 кг, то на изготовление одного пакета упакованных сосисок Ганноверских массой 600г, необходимо было бы - 0,6 шт. этикетки «Сосиски Ганноверские» и 0,6 пакета трехшовного размером 230*350, что не соответствует действительности. При выпуске сосисок Ганноверских в/с (в/у) 600г из указанных ингредиентов массой 124,2 кг на изготовление одного пакета упакованных сосисок Ганноверских массой 600 г, необходимо - 1,019 шт. этикеток «Сосиски Ганноверские» и 1,01 шт. пакета трехшовного размером 230*350, что соответствует действительности. Такие же несоответствия выявлены в спецификациях к сосискам «Родионовским» (в/у) 450г., к сосискам «Сливочным» (в/у) 450 г., сосискам «Куриным филейным» сорт экстра 480г.( приложение №1).

Для определения необходимого количества материала для выпущенной ЗАО «Вепоз» продукции данные из спецификаций по нормам расходов материала, были пересчитаны на 1 кг каждого наименования продукции. Расчет расхода материала на продукцию, выпускаемую в штуках (имеющую массу менее одного килограмма) произведен на одну штуку. В последствии нормы расхода материала на единицу продукции пересчитаны на количество выпущенной продукции за каждый месяц проверяемого периода.

При сравнении количества материала, установленного нормами ЗАО «Вепоз» и отраженного по кредиту оборотно-сальдовых ведомостей по 10.1 и 21 балансовому счету, а так же сводных материальных отчетах за каждый месяц проверяемого периода установлено значительное превышение количества каждого вида мяса (говядина, конина, свинина, мяса птицы и субпродуктов).

Для выявления причин отклонений были запрошены акты на разморозку продукции, акты взаимозаменяемости продуктов, нормы естественной убыли, акты расхода материалов. Данные документы налогоплательщиком не представлены с пояснением, что запрашиваемые документы не предусмотрены учетной политикой Общества. Анализом бухгалтерского учета 20, 21, 94, 10 балансовых счетов отражение отклонений возникших из-за заморозки, разморозки продукции, списание расходов в пределах норм естественной убыли и по иным причинам не установлено. В нарушение Инструкции по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово -хозяйственной деятельности организации, утв. Приказом Министерства финансов РФ от 31.10.2000г. № 94н мясная продукция, подлежащая обвалке, приходуется на 21 балансовый счет, полуфабрикаты, полученные после обвалки приходуются на 10 балансовый счет.

На 20 балансовом счете не предусмотрен раздельный учет для изготовления колбасных изделий и обвалки мясной продукции.

На балансовых счетах 10.1, 20, 21 по видам мясной продукции имеется значительный объем остатков, превышающий расходуемое в месяц количество материалов в 6-7 раз (приложение №2 и №3 расчет отклонений с учетом остатков незавершенного производства и остатков готовой продукции).

Обществом в подтверждение правильности, полноты и обоснованности понесенных затрат на производство выпускаемой продукции предоставлены отчеты по выпуску продукции и расходу материалов за период 2012-2014гг. за каждый рабочий день. Указанные документы представляют собой перечень выпущенной продукции за день порядка 70 наименований с указанием количества продукции, ценой за единицу и суммой по учетным ценам, затем указывается перечень сырья и материалов порядка 230 шт. с указанием количества, ценой за единицу и суммой по учетным ценам.

Суд пришел к выводу о том, что соотнести выпущенную продукцию с расходом сырья и материалов на нее не представляется возможным, какие-либо указания на замену одного сырья на другое отсутствуют (дополнительно налогоплательщиком не предоставлены в рамках проверки и в суде).

Налогоплательщиком представлен расчет всех видов сырья исходя из которого, установлено, что по следующим видам сырья получены: экономия - желудок свиной, печень, свинина жирная, полужирная, нежирная, грудинка, куриное мясо, языки, шпик, обрезь, шкура, жир свиной, баки, суповой набор, ребра, мясо головное, котлетное мясо; перерасход - почки свиные, уши свиные, сердце, говядина бескостная высший сорт, говядина бескостная 1 сорт, говядина бескостная 2 сорт, конина, жир говяжий сб., конский жир.

Пояснений и документального подтверждения: когда и какое сырье, в каком количестве, в какой выпускаемой продукции было заменено, налогоплательщиком не представлено (требование №11/9132 от 26.12.2016 года по пункту 1.02 (предоставить требование на замену одного вида мяса на другой при изготовлении колбасных изделий) обществом не исполнено).

Также обществом предоставлены технологические инструкции, технические условия по производству колбас, продуктов из свинины и говядины (ТИ по производству изделий колбасных вареных ТИ 53511462-027-08, введены в действия 16.06.2008), при анализе которых установлено, что допускается заменить:

говядину одного сорта взамен другого сорта - в расчете налогового органа перерасход одного вида говядины заменен экономией другого вида говядины, однако в целом, по сырью говядина установлен перерасход.

свинину одного сорта взамен другого сорта - в расчете налогового органа перерасход одного вида говядины заменен экономией другого вида говядины, однако в целом, по сырью говядина установлен перерасход.

обрезков шпика взамен свининой жилованной жирной, обрезки шпика рецептурой предусмотрены не были

жилованную конину взамен говядины - в расчете налогового органа в 2013гг. установлен перерасход конины и говядины, в 2012 и 2014гг. перерасхода ни конины, ни говядины не выявлено.

говядину и свинину взамен мяса птицы механической обвалки, в 2012-2014г. установлен перерасход мяса птицы.

Нарушений при разжиловке мяса не установлено, таким образом, отчет выхода сырья при разжиловке мяса и накладная на передачу разжилованного сырья, т. е выпуск полуфабрикатов и их оприходование не имеют отношения к включению в состав расходов, связанных с производством и реализацией готовой продукции по итогам проверки.

Суд указал, что технологическими инструкциями и техническими условиями, предоставленными обществом установлено, что замена сырья

производится только в определенном количестве, в определенном ассортименте выпускаемой продукции, указанная номенклатура сырья может заменяться лишь на определенную номенклатуру иного сырья.

Суд пришел к выводу о том, что представленный налогоплательщиком контррасчёт, противоречит представленным техническим условиям и техническим инструкциям.

В частности при анализе представленных инструкций и условий установлено, что замена свинины на говядину не предусмотрена.

Суд, сославшись на положения статьи 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 № 402-ФЗ, пункта 98 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утв. Приказом Минфина РФ от 28.12.2001г. № 119н, пункты 100 и 260 Методических указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утв. приказом Министерства финансов РФ от 28.12.2001г. № 119н, Постановление Госкомстата России от 30.10.97г. № 71а «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, работ в капитальном строительстве», пункты 87, 94 Основных положений по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на промышленных предприятиях, пришел к выводу о том, что представленные обществом документы (отчеты по выпуску продукции и расходу материалов) не могут являться первичными учетными документами, подтверждающими фактически израсходованные материалы, а так же замену материалов.

Учитывая вышеизложенное, в решении налогового органа нашли отражение только те виды продукции, по которым установлен перерасход без учета экономии по другим видам сырья, так как обществом не предоставлено первичных документов и технического обоснования для замены одного вида сырья другим при изготовлении продукции (Докторская Вепоз вареная 500г, Любительская Вепоз вареная 500 г, сосиски Гановерские в/с (в/у) 500г).

Вместе с тем, оспаривая решение налогового органа, налогоплательщик ссылается на возможность взаимозаменяемости сырья, предусмотренные Техническими инструкциями по производству всех видов продукции, утвержденными Северо-Кавказским филиалом ГНУ ВНИИМП им. В.М. Горбатова Россельхозакадемии.

Однако, в ходе проведения проверки Инспекцией проанализированы указанные инструкции и установлены значительные ограничения по взаимозаменяемости продукции, которая указаны на странице 18 Решения о привлечении к налоговой ответственности.

Суд указанные данные проанализировал и не установил конкретные пункты инструкции, свидетельствующие о возможности замены продуктов именно таким способом каким она по сведениям налогоплательщика произведена.

Суд пришел к выводу, что данные обстоятельства свидетельствуют о том, что замена сырья произведена и сформирована фактическая себестоимость продукции, без подтверждения возможности замены, что противоречит Положению по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации.

Судом также установлено, что заявляя о возможности использования различных вариаций изготовления колбасных изделий налогоплательщиком не были представлены иные рецептуры по которым выпускалась продукция. В ответ на требование налогового органа были представлены только одни варианты изготовления продукции (спецификации на колбасные изделия) ( т. 8 л.д. 26-147). Кроме того, из представленных документов по номенклатуре продукции не следует выпуск одной и той же продукции по различным рецептурам.

Общество, заявляя о производственной необходимости замещения мясного сырья, а также самостоятельного права общества определять необходимое замещение мясного сырья не привело конкретных доводов и доказательств необходимости такого замещение, его достоверности и документального подтверждения.

В ходе рассмотрения дела судом было установлено, что фактически мясная продукция, подлежащая обвалке, приходуется на 21 балансовый счет, полуфабрикаты, полученные после обвалки, приходуются на 10 балансовый счет. На 20 балансовом счете не предусмотрен раздельный учет для изготовления колбасных изделий и обвалки мясной продукции. На балансовых счетах 10.1, 20, 21 по видам мясной продукции имеется значительный объем остатков, превышающий расходуемое в месяц количество материалов в несколько раз.

Налоговым органом проведен анализ объемов остатков мясной продукции, приведенный в Таблице, приобщённой к материалам дела в судебном заседании 05.10.2017 г., в результате которого установлено, что согласно балансовым счетам (№№ 10, 20, 21) у проверяемого лица объём остатков составляет от 250 тонн до 430 тонн (по месяцам). При этом объём выпуска продукции ЗАО «Вепоз» составляет от 50 тонн по 100 тонн, примерно столько же списывается мясного сырья на ее изготовление. Таким образом, запасов мясного сырья ЗАО «Вепоз» хватило бы минимум на 4 месяца производства продукции, что свидетельствует о том, что взаимозаменяемость сырья в целях экономии, как утверждает налогоплательщик, не отвечает целесообразности и документально не подтверждена.

При этом, производство сырокопченой продукции с производственным циклом более месяца не оказывает влияния на количество остатков мясного сырья, поскольку как видно из представленных документов и сводной таблицы налогового органа на балансе организации числятся остатки мясных запасов, которые не используются для производства сырокопченой продукции: печень, почки, языки, куриный фарш, фарш мяса птицы, ребра, филе цыпленка-бройлера и другие.

Представленные обществом отчеты по выпуску продукции и расходу материалов за период с 2012 -2014 года за каждый рабочий день судом проанализированы и не установлено возможности соотнести выпущенную продукцию, расходов сырья и материалов на нее, поскольку, какие либо указания на замену одного сырья на другое отсутствует. Кроме того, общество помимо анализируемой продукции выпускает и иную продукцию, что не позволяет отнести сырье к выпущенной продукции, сопоставив количество переданного мясного сырья с спецификациями на продукцию (рецептурами).

Суд указал, что представленные обществом требование-накладные и карточки учета материалов не опровергают доводов налогового органа и не подтверждают правомерности учтенных расходов при отсутствии указанного мясного сырья в спецификациях на выпущенную продукцию и отсутствие документов, подтверждающих как саму замену сырья, так и ее необходимость.

Довод общества об отсутствии у налогового органа полномочий по анализу состава и рецептуры выпускаемой налогоплательщиком продукции, суд отклонил со ссылкой на то, что мероприятиями налогового контроля в числе остальных являлись анализ бухгалтерской и налоговой отчетности, в результате которого было установлено нарушение законодательства, регламентирующего порядок ведения учета материально-производственных запасов. Несоответствие рецептуре при производстве колбасных изделий, возможность которого исключена в связи с наличием технической документации Общества, приводит к необоснованному списанию расходов и, как следствие, искажению облагаемой базы по налогу на прибыль.

Суд пришел к выводу о том, что фактически в ходе проверки общество не подтвердило относимость произведенных материальных расходов отраженных в учете налогоплательщика к выпуску продукции сверх установленных спецификациями норм.

Суд указал, что методологически расчет налогового органа, отраженный в приложениях к оспариваемому решению № 1,2,3, соответствует положению об учетной политики налогоплательщика в которой установлено, что учет затрат на производство для формирования фактической производственной себестоимости выпускаемой продукции ведется в обществе по видам продукции, согласно утвержденным нормам с учетом норм расхода сырья и материалов на выпуск продукции согласно ГОСТ, ТИ и ТУ. Такую же позицию налогоплательщик высказал в возражениях к акту выездной налоговой проверки.

Налоговым органом были проанализированы ГОСТ, ТУ, ТИ, представленные ЗАО «Вепоз» в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля.

В представленных технологических инструкциях предусмотрено изменение рецептов по следующим видам продукции, выпускаемой в проверяемом периоде:

Колбаса Телячья Вепоз в случае применения рецепта 1 уменьшается расход свинины, увеличивается расход языков;

Колбаса Докторская Вепоз в случае применения рецепта 1 увеличивается расход свинины;

Сосиски Молочные Вепоз, в случае применения рецепта 1 уменьшается расход свинины;

шпикачки «Шпаерские» в случае применения рецепта 1 уменьшается конина жилованная, мясо куриное, увеличивается свинина жилованная полужирная.

В 2012 году установлено превышение расхода желудка, печени, свинины, грудинки, куриного мяса и языков. В 2013 году установлено превышение расхода конины, грудинки, мяса куриного, языков. В 2014 году установлено превышение расхода свинины, грудинки, куриного мяса, языков, щек.

Таким образом, изменения рецептуры по указанным видам продукции не объясняет превышение таких видов сырья, как желудок, щек, грудинки, конины, печени, мяса куриного; не объясняет превышение количества списанных в расходы языков и свинины; не подтверждены документально; не отражалось на протяжении трех лет в номенклатуре выпущенной продукции (оборотно-сальдовая ведомость по 43 балансовому счету), которая полностью соответствует номенклатуре, указанной в спецификациях; не происходило, что подтверждается расчетами налогоплательщика, представленными к возражениям на акт выездной налоговой проверки.

Доводы общества о том, что фактически налоговый орган делает выводы, которые свидетельствуют о том, что колбасная продукция производилась «из ничего», суд посчитал необоснованными и подлежащими отклонению, поскольку налогоплательщиком в соответствии с законом доказательства замещения тем мясным сырьем, которое отражено в расчетах налогового органа не подтверждено, и поскольку общество само предполагает возможность не соблюдения рецептуры, следовательно, факт изготовления мясной продукции, именно с применением замещаемого сырья не доказан и, следовательно, не обоснован.

Судом проанализировано исследование (расчет) № 9/фин от 15.12.2017 года выполненный Автономной некоммерческой организацией «Лаборатория судебной экспертизы и оценки» по договору заключенному с ЗАО «Вепоз» на оказание услуг № 14/11 от 14.11.2017 года и установлено, что представленный расчет подтверждает доводы налогового органа об отсутствии достоверных документальных доказательств отражения материального сырья использованного при производстве продукции.

Так, например рулет «Пикатный к/в мгс (стр. 9 исследования) должен быть изготовлен при добавлении 404,37 кг мяса куриного на объем выпущенной продукции, тогда как фактически использовалось 464,41 кг мяса куриного, и еще иных продуктов мясного сырья в количестве 488,82 кг., то есть фактически перерасход мясного сырья составил 548,86 кг.

Аналогичная ситуация отражена и на странице 10 исследования в отношении продукции филе «куриное», Балык в/к в/с (вакуум) и балык с/к «Королевский» из говядины.

При этом суд, отметил, что выпуск ряда иной продукции, например ветчина в н.о. вакуум (стр. 10 исследования) при замещении продукции иным сырьем сопровождается фактическим израсходованием на 10 тонн сырья меньше, при выходе продукции на 9 тонн израсходованного сырья больше, что ставит под сомнения, выпуск объема указанной продукции, либо используемое при производстве сырье.

При изготовлении колбасы докторской «Вепоз» вареная (стр. 14 исследования) при расходе по норме мясного сырья 20067,79 кг., фактически израсходовано замещенного сырья 67108,70 , что на 47040,91 кг больше.

Представленное исследование специалиста от 11.01.2018 года № 1/фин также не опровергает выводы налогового органа, при этом исследования специалистом проводились по всей продукции, тогда как налоговым органом были взята часть выпускаемой продукции при расчете.

Доводы о неправомерности расчета только в отношении определенной продукции суд отклонил, поскольку документального подтверждения передачи мясного сырья в ином порядке, в отличии от утвержденных рецептур налоговому органу и суду не представлено. Вывод специалиста о наличии большего количества рецептур ничем не подтвержден и документально не обоснован. Рецептуры иные не представлены.

Итоговая таблица отклонений исследования между нормативным и фактическим расходом мясо-сырья за период с 01.01.2012 по 31.12.2014 года отражает общий расход материалов в единице измерения - килограммы в отрыве от данных бухгалтерского учета и спецификаций, а также в отрыве от реальной закупки товара и его срока годности.

Представленный налогоплательщиком допрос ФИО14 не принят судом в качестве допустимого доказательства по делу, поскольку не подтверждает обстоятельства подлежащие доказыванию, а именно наличие документального подтверждения, заявленных расходов.

ЗАО «Вепоз» в ходе рассмотрения спора представлен расчет за май и сентябрь 2013г., Согласно расчету налогового органа за май 2013 г. и октябрь 2013 г., представленного в пояснениях к судебному заседанию, назначенному на 11.01.2018г. ЗАО «Вепоз» в мае 2013 г. для выпуска 70 тонн колбасных изделий необходимо было согласно рецептуре 63 тонны мясного сырья. В октябре 2013 г. для выпуска 85 тонн продукции согласно спецификациям необходимо было 73,4 тонны мясного сырья.

Проведенный анализ показал следующее: - в мае 2013 года

Для выпуска 70 тонн продукции необходимо, согласно спецификациям, 63 тонны мясного сырья (итог графы 2 Приложения 3);

В бухгалтерском учете в мае 2013 г. было списано в затраты с учетом увеличения остатков в незавершенном производстве на 34 тонны (итог графы 18 - итог графы 17 Приложения 3) всего 29 тонн (итог графы 12 Приложения 3-34 тонны); 42,4 тонны сырья, предусмотренного спецификациями (отрицательные числа графы 19 Приложения 3) организация полностью заменяет лишь 8,5 тоннами иного сырья (положительные числа графы 19 Приложения 3);

Анализ замены по видам мясного сырья показал, что 38 тонны свинины (10,6т+10,2т+22т-4,3 тонны грудинки) и 2,5 тонны жира говяжьего сб на 3,9 тонны конины и 3,6 тонны куриного мяса;

Аким образом ЗАО «Вепоз» экономит 50%, необходимых для выпуска 70 тонн продукции затрат на мясное сырье или 4,9 млн. руб. (итог графы 20 Приложения 3).

В октябре 2013 года

Для выпуска 85 тонн продукции необходимо, согласно спецификациям, 73,4 тонны мясного сырья (итог графы 2 Приложения 3);

В бухгалтерском учете было списано в затраты с учетом увеличения остатков в незавершенном производстве на 6,9 тонн (итог графы 18 Приложения 3 - итог графы 17 Приложения 3) всего 61,6 тонн (итог графы 12 Приложения 3 - 6,9 тонн);

23.8 тонны сырья, предусмотренного спецификациями (отрицательные числа графы 19 Приложения 3) организация полностью заменяет лишь 11 тоннами иного сырья (положительные числа графы 19 Приложения 3);

Анализ замены по видам мясного сырья показал, что 13,7 тонн свинины (-6,9 тонн свинины -11,9 тонн свинины -0,8 тонн свинины + 1,1 тонны грудинки + 4,8 тонны шпика), 3,2 жира говяжьего и 5,7 тонн конины заменили 6,9 тоннами говядины, 3,2 тоннами мяса куриного и 0,8 тонн шкуры.

При сравнении показателей мая и октября 2013 г. установлено, что при приблизительно одинаковом ассортименте продукции и увеличении выпуска на 15 тонн расход мясного сырья по нормам увеличен на 10 тонн, а расход мясного сырья по бухгалтерскому учету увеличился на 32,6 тонны. При анализе расчетов налогоплательщика за май и октябрь 2013г. установлено, что возникает такая же невозможная «замена» одного сырья на другое.

Бухгалтерский учет ЗАО «Вепоз» с наличием такого количества остатков, не может отражать реальные хозяйственные операции при списании мясного сырья, а организован таким образом, чтобы давать возможность организации необоснованно увеличивать расходы, связанные с производством и реализацией без взаимосвязи с выпуском продукции и, как следствие, с доходами организации.

Кроме того, ЗАО «Вепоз» не представлены первичные документы и нормативная база, не позволяющая заменять в продуктах питания 42 тонн одного сырья на 8,5 тонны иного сырья.

Утверждение налогоплательщика о том, что «незавершенка» - это только сырокопченые колбасы из-за длительного периода изготовления и это не оспаривается налоговым органом неверно по отношению к бухгалтерскому учету ЗАО «Вепоз». При анализе стоимости выпуска продукции и стоимости незавершенного производства установлено, что остатки в незавершенном производстве значительно больше, чем стоимость всей продукции ЗАО «Вепоз» выпускаемой за месяц, и не могут относится только к сырокопченым колбасам.

Учитывая изложенные, суд пришел к выводу, что действия налогового органа являются законными и обоснованными.

Вместе с тем, при проверке произведенного расчета налогового органа, с учетом доводов налогоплательщика судом установлены ошибки, приведшие к излишнему доначислению сумм налога на прибыль.

Заявитель указал, что за 2012 год в категории субпродукты в позиции желудок свиной в графе количество Приложения № 2 Расчет отклонений включенного в расходы количества материалов от установленных норм с учетом возражений налогоплательщика в августе (904,10 кг), сентябре (539,15 кг), ноябре (250,71 кг) и декабре (953,40 кг) неверно указано наименование сырья в качестве желудка, т.к. приведенные цифры относятся к позиции рубец.

Исследовав указанный довод, суд пришел к выводу, что фактически указание рубца, в качестве желудка не противоречит действительным данным, поскольку не имеется задвоенности, в указанный период вместо рубца налоговый орган отразил данные по желудку, при это желудок отдельно в указанные периоды по счету 21 не отражался. Рубец - это часть желудка, состоящая из гладких мышц. Согласно словарю СИ. ФИО15, рубец - у жвачных животных начальный отдел желудка. В связи с данным обстоятельством налоговым органом рубец в августе, сентябре, ноябре и декабре правомерно отражен в позиции желудок.

Налогоплательщик указал, что в 2013 году установлены следующие ошибки налогового органа.

1. В таблице Приложения № 2 Расчет отклонений включенного в расходы количества материалов от установленных норм с учетом возражений налогоплательщика в сентябре произошел сбой формулы по строке Итого говядина высший сорт (две последние колонки), что привело к неверному отражению итогового количества говядины высший сорт в Расчете отклонений списанного материалов от установленных норм с учетом остатков в незавершенном производстве с учетом возражений налогоплательщика: Инспекцией указано количество -10 040,23 кг. Правильным следовало указать - 32 888, 48 кг., которому соответствует сумма -7 802 403,40 рублей, вместо указанной Инспекцией суммы - 2 772 363,74 рублей.

2. В таблице Расчете отклонений списанного материалов от установленных норм с учетом остатков в незавершенном производстве с учетом возражений налогоплательщика по позиции ФИО16 неправильно применена формула расчета последней колонки суммы: Инспекцией указано 2 507 340, 00 рублей, правильно следовало указать 279 920, 79 рублей.

3. В таблице Расчете отклонений списанного материалов от установленных норм с учетом остатков в незавершенном производстве с учетом возражений налогоплательщика по позиции ФИО17 бескостная полужирная при переносе данных итоговой суммы из таблицы Расчет отклонений включенного в расходы количества материалов от установленных норм с учетом возражений налогоплательщика, отрицательную сумму - 2 106 284,17 рублей, Инспекция перенесла со знаком плюс: 2 106 284, 17 рублей

Заявитель указал, что фактически ошибки 1 -3 в общей сложности привели к завышению итоговой суммы необоснованных материальных расходов с учетом НЗП и остатков готовой продукции до 13 205 485.25 рублей за 2013 год, вместо расчетных по данным ЗАО «Вепоз» в суммы 1 828 547, 95 рублей (полученных путем проверки расчетов Инспекции без корректировки на взаимозамещенное сырье).

Суд пришел к выводу о том, что указанные обществом ошибки нашли подтверждение в рамках проверки.

Налоговый орган в своих пояснениях указал, что фактически ошибки привели к неправомерному доначислению суммы налога на прибыль в размере 982697,05 рублей.

Судом проведен перерасчет и установлено, что фактически расходы неправомерно заявлены, не в сумме 8350455,69 рублей, как указано налоговым органом в расчете исправленном приложение № 3, а в размере 3553480,81 рублей, с учетом пропорции к реализованной продукции сумма составила 3517946,01 рублей, в связи с чем, сумма налога на прибыль за 2013 год подлежит доначислению в размере 703589,21 рублей. В связи с чем, неправомерно доначислен налог на прибыль за 2013 год в размере 1937507,84 рублей.

Расчет судом произведен следующим образом.

Судом не приняты доводы налогового органа о том, что фактически в расчете следовало указать иную стоимость говядины, а именно вместо 1836866,45 рублей, отразив 3424258,17 рублей. Данные цифры не приняты, поскольку оспариваемое решение в приложении № 2 имеет иные цифры, установленные налоговым органом, фактически налоговый орган указывает, что формально, в связи с установлением иных сумм, превышающих указанные в акте проверки налоговый орган не стал изменять отраженные данные. Однако в данном случае суд посчитал невозможным изменение установленных налоговым органом ошибок в сторону увеличения, поскольку в представленном расчете отражены другие суммы. Налоговый оран не был лишен права при вынесении решения произвести правильный расчет доначислив суммы по акту. Таким образом, поскольку предметом оспаривания является решение налогового органа, а расчет доначисленых сумм произведен в приложении, суд посчитал, что действия налогового органа по увеличению части цифр являются необоснованными и неправомерными и не могут быть приняты судом.

Исходя из установленных данных судом приняты цифры по говядине бескостной 1 сорта в сумме 1836 866,45 рублей и с учетом измененных данных по ошибкам расчет произведен следующим образом 1836866,45 - (-)1234251,43 (говядина бескостная в/с) -(-)3280038,10 (говядина бескостная 2 сорт), итого по говядине (-) 2677423,08 рублей.

По свинине (-) 1839631,01.

Итого 3689599,40 руб (грудинка) +3967144,30 (итого разное) +413791,20 ( итого языки) - 2677423,08 (экономия по говядине) и - 1839631,01 руб. (экономия по свинине) = 3553480,81 рублей, что в процентном соотношении составляет 3517946,01 (0,99). Следовательно, налог на прибыль за 2013 год составил 703589,21 руб. ( 3517946,01 х 20%).

В расчете 2014 года налога на прибыль заявитель указал следующее:

1.В таблице Расчет отклонений включенного в расходы количества материалов от установленных норм с учетом возражений налогоплательщика в позиции ФИО17 бескостная полужирная в мае неверно перенесли в графу стоимость по 21 балансовому счету из обортно-сальдовой ведомости по 21 счету налогоплательщика вместо 528 056,91 рублей Инспекция неверно указала 5 280 563, 92 рублей.

Что привело к искажению списанного материала по позиции ФИО17 бескостная полужирная за 2014 год: Инспекцией указано 4 364 385,38 рублей, вместо 4 219 073 рублей.

В итоговой сумме необоснованных материальных расходов с учетом НЗП и остатков готовой продукции по позиции ФИО17 бескостная полужирная в таблице Расчете отклонений списанного материалов от установленных норм с учетом возражений налогоплательщика в августе произошел сбой расчетов в колонке расчетов отклонений по количеству от рецептуры с нарастающим итогом (формула сбилась) и в результате в итоговой таблице Расчет отклонений списанного материалов от установленных норм с учетом остатков в незавершенном производстве с учетом возражений налогоплательщика вместо 33 077, 22 кг указанных Инспекцией, должно было быть 25 393, 14 кг.

2. В таблице Расчет отклонений включенного в расходы количества материалов от установленных норм с учетом возражений налогоплательщика в позиции Щеки свиные произошел сбой формулы расчета количества и суммы с нарастающим итогом за весь год, что привело к искажению данных в итоговой таблице Расчет отклонений списанного материалов от установленных норм с учетом остатков в незавершенном производстве с учетом возражений налогоплательщика вместо указанных Инспекцией 13 817, 2 кг (814 343, 58 рублей) должно было быть 767, 99 кг, которым соответствует -36 655 рублей. Что нашло отражение в сравнительных таблицах налогоплательщика за 2014 год.

3. В таблице Расчет отклонений включенного в расходы количества материалов от установленных норм с учетом возражений налогоплательщика в позиции Языки свиные в колонке «сумма» Инспекция указала фактически кг, в колонке «кг» Инспекция указала сумму, что привело к искажению данных в итоговой таблице Расчет отклонений списанных материалов от установленных норм с учетом остатков в незавершенном производстве с учетом возражений налогоплательщика вместо указанных Инспекцией 19 534,38 кг должно было быть 1 362,57 кг.

При проверке расчета за 2014 год судом приняты доводы налогового органа, а также произведенный перерасчет с учетом корректировке отраженных данных. Фактически судом установлено, что сумма расходов непринятых налоговым органом с учетом исправлений, составляет с учетом процентного соотношения с реализованной продукцией составляет 19772166,84 рублей и сумма налога на прибыль составит, 3944433,37 рублей, тогда как по результатам проверки было доначислено в размере 3888606,49 рублей.

Таким образом, доводы налогоплательщика в данной части к уменьшению налоговой базы в 2014 году не приводят. В целях соблюдения прав и законных интересов налогоплательщика, при установлении в ходе вынесения Решения факта ухудшения положения ЗАО «Вепоз», сумма необоснованных расходов за 2014 год была принята налоговым органом в размере 19 443 032,49 руб. (согласно первоначальной, отраженной в Акте ВНП).

Учитывая изложенное, нарушений в расчете приведших к необоснованному доначислению налога на прибыль за 2014 год и нарушению прав налогоплательщика судом не установлено.

Таким образом, суд пришел к выводу о недействительности решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону №11/7 от 15.02.2017 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль за 2013 год в размере 1937507,84 рублей, соответствующих сумме налога пени, а также в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 193750,79 рублей, с учетом применения налоговым органом смягчающих ответственность обстоятельств и отказу в остальной части требования по налогу на прибыль.

Вывод суда об обоснованности остальной части доначислений по налогу на прибыль апелляционный суд признает ошибочным по следующим основаниям.

Согласно статье 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 Кодекса.

Пунктом 1 статьи 252 Кодекса установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, в силу пункта 1 статьи 252 и статей 171,172 Кодекса налогоплательщику необходимо подтвердить соответствующими документами факт произведенных затрат. Представленные налогоплательщиком документы должны быть надлежащим образом оформлены и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает определенные правовые последствия.

В соответствии с требованиями Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

В соответствии с п. 3 ст. 9 Федерального закона № 402-ФЗ от 06.12.2011 «О бухгалтерском учете» первичный учетный документ должен быть составлен при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным -непосредственно после его окончания.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц. Документы, которыми оформляются хозяйственные операции с денежными средствами, подписываются руководителем организации и главным бухгалтером или уполномоченными ими на то лицами.

Таким образом, данные первичных документов, составляемых, при совершении хозяйственной операции должны соответствовать фактическим обстоятельствам и должны отражать конкретные факты хозяйственной деятельности, подтверждаемые такими документами.

Пунктом 7 статьи 274 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что при определении налоговой базы прибыль, подлежащая налогообложению и определяемая в соответствии со статьей 247 настоящего Кодекса, определяется нарастающим итогом с начала налогового периода.

В соответствии со статьей 285 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым периодом по налогу признается календарный год. Отчетными периодами по налогу признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

В статье 315 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что расчет налоговой базы за отчетный (налоговый) период составляется налогоплательщиком самостоятельно в соответствии с нормами, установленными настоящей главой, исходя из данных налогового учета нарастающим итогом с начала года.

Из указанных норм права следует, что прибыль как объект налогообложения, исчисляется не по отдельным хозяйственным операциям, а в целом за налоговый период, исходя из всех операций, совершенных налогоплательщиком, как формирующих доходы, так и повлекших расходы.

Исходя из изложенного, согласно существа спора в предмет исследования входит анализ соотношения расходов сырья к выпуску продукции применительно к каждому проверяемому периоду по налогу на прибыль.

Обществом в материалы дела приобщена Учетная политика ЗАО «Вепоз» за проверяемый период 2012-2014 года. В качестве приложений к учетной политике приложены формы документов бухгалтерского учета, применяемые обществом, в том числе и в части документального подтверждения расходы сырья (отчет по выпуску продукции). Форма утвержденного обществом к применению в бухгалтерском учете Отчета формируется автоматически сертифицированной в ФНС России программой 1С Бухгалтерия. Соответственно, спорная форма отчета по выпуску продукции общества формируется ежедневно, содержит информацию о

выпуске продукции с указанием наименования, количества и цены, а также соответствующий данному выпуску продукции расход сырья с указанием количества и цены.

Порядок учета сырья и его списания детально изложен в Учетной политике общества. Согласно Учетной политике учет движения МПЗ для производства ведется согласно отчета «Сводный материальный отчет» (приложение у четной политике). Учет расхода материала на выпуск единицы номенклатуры продукции отражается в отчете «Выпуск продукции и расход материалов» (приложение к учетной политике).

Инспекция в материалы дела не представила доказательств того, что применяемые обществом формы учета расхода сырья, сформированные с использованием сертифицированной программы 1С Бухгалтерия не могли быть использованы, либо оформлены с нарушением закона.

Бухгалтерский учет общества свидетельствует о фактическом объеме выпущенной обществом продукции в 2012-2014 годах и, соответственно, фактическом расходе сырья для ее выпуска.

Из представленных обществом в материалы дела первичных документов и регистров учета следует, что в проверяемые налоговые периоды при производстве колбасной продукции обществом было израсходовано столько мясосырья, сколько было необходимо для выпуска колбасных изделий.

Так, в спорные налоговые периоды имело место следующее движение материальных запасов.



		(кг.)
2012
	Закуплено сырья	Передано в производство
	Закуплено сырья	Передано в производство
Остаток мясосырья на складе на 31.12.2011	188 940,02
	ДТ 10 КТ 60	ДТ 20 КТ 10
Поступило мясосырья для производства продукции	799 034,400	897 139,140
	Произведено продукции	Передано на склад
	ДТ 43 КТ 20	ДТ 41 КТ 43
Выход продукции	1 165 534,182	1 165 533,918
2013
	Закуплено сырья	Передано в производство
	Закуплено сырья	Передано в производство
	ДТ 10 КТ 60	ДТ 20 КТ 10
Поступило мясосырья для производства продукции
	Произведено продукции	Передано на склад
	ДТ 43 КТ 20	ДТ 41 КТ 43
Выход продукции	1 247 560,485	1 247 426,808
2014
	Закуплено сырья	Передано в производство
	Закуплено сырья	Передано в производство
	ДТ 10 КТ 60	ДТ 20 КТ 10
Поступило мясосырья для производства продукции	753 308,540	786 906,390
	Произведено продукции	Передано на склад
	ДТ 43 КТ 20	ДТ 41 КТ 43
Выход продукции	1 203 702,643	1 188 955,297

Поступление сырья от поставщика. Из материалов дела усматривается, что в бухгалтерском учете общества сырье приходуется на Дт счета 10.01 «Сырье и материалы» и Кт 60 счета «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». В соответствии с учетной политикой общества материалы принимались к учету по фактической себестоимости их приобретения.

Передача мясосырья в производство. Производство отражается на 20 счете «Основное производство».

Поступившее мясосырье Дт 10.01 счета «Сырье и материалы» в производство 20 счет «Основное производство» хранится в холодильных камерах. Списание сырья в производство происходит по средней себестоимости.

Мясосырье представляет собой:

Сырьё готовое к использованию в производстве без дополнительных трудозатрат, как правило это мясо высших сортов. Счет учета 10.01 «Сырье и материалы»

Сырье требующее жиловки с присвоением первого, второго сортов. Счет учета 21 «Полуфабрикаты». Оформляется накладными на передачу жилованного сырья в места хранения.

Производство колбасы. В бухгалтерском учете производство колбасы оформляется внутренним документом «Накладная на передачу готовой продукции» (форма МХ-11), где указан конкретный продукт Дт 43 счета «Готовая продукция» в количественном и стоимостном выражении с расходом сырья переданного в производство Кт 20 счета «Основное производство» согласно спецификации. Готовая продукция учитывается по плановым ценам.

Производство представляет собой взаимосвязанную структуру производственных процессов состоящих из технологические операций:

1. Потребности в товаре оформляются внутренним документом «Задание от покупателя». На основании задания технолог определяет:

1) Количество и из какого мясосырья следует подготовить задание.

2) Требуется ли дефростация (оттаивание) сырья для жиловки, если требуется жиловка оформляется внутренний документ «Отчет выхода сырья при разделке мяса».

2. На основании «Задания покупателя» и требования-накладной (форма М-11) о списании сырья и материалов, технолог передает задание на участок «Фаршесоставления» для приготовления фарша.

3. Готовый фарш передают на участок «Формовка» где происходит формирование готовой продукции по видам и сортам.

4. Полученный продукт варят если это варенные колбасы, термообработка и копчение если сырокопченные.

5. В процессе «Созревание» на участке «Сушка» участвуют только сырокопченые колбасы и этот период составляет не менее трех недель.

6. На этапе «Охлаждение» участвуют все виды продукции кроме сырокопченых колбас.

7. После операции «Упаковка»/Маркировка/Декорирование» продукцию можно считать готовой.

Выпуск готовой продукции и расход сырья, материалов на производство оформляется внутренним документом «Отчет по расходу материалов на выпуск готовой продукции», который утвержден в качестве Приложения к Учетной политике предприятия.

Передана на склад Дт 41 счета «Товары» готовая продукция Кт 43 счета «Готовая продукция».

Из указанной выше таблицы: «Движение материальных запасов ЗАО «Вепоз» в 2012, 2013, 2014 гг. видно, что остаток мясосырья (в данном документе говорится только о мясосырье, как спорном компоненте обжалуемого решения) на 31.12.2011 г. составлял 188 940,02 кг.

В 2012 году закуплено для производства 799 034,40 кг мясосырья, передано в производство 897 139,14 кг. Соответственно разница превышения (от закупки) переданного в производство мясосырья в размере 98 104,74 кг образовалась за счет остатка закупленного мясосырья в 2011 г. Из общего количества мясосырья, переданного в производство произведено 1 165 534,18 кг готовой продукции.

В 2013 году закуплено для производства 773 362,31 кг мясосырья, передано в производство 730 483,07 кг. Объем переработанного мясосырья соответствует объему закупленного сырья. Из общего количества мясосырья, переданного в производство произведено 1 247 560,49 кг готовой продукции.

В 2014 году закуплено для производства 753 308,54 кг мясосырья, передано в производство 786 906,39 кг. Соответственно разница превышения (от закупки) переданного в производство мясосырья в размере 33 597,8 кг образовалась за счет остатка закупленного мясосырья в 2013 г. Из общего количества мясосырья, переданного в производство произведено 1 203 702,64 кг готовой продукции.

Т.о., представленная таблица движения материальных запасов ЗАО «Вепоз» за 2012 – 2014 года показывает, что с учетом разнообразия рецептур, а потому динамичного коэффициента использования сырья для производства мясной продукции ЗАО «Вепоз» передало в производство в проверяемый период мясосырья в пределах ТУ, соответственно от 0,59% до 0,77% по отношению к объему выпущенной продукции.

Данный вывод подтверждается исследованием специалиста АНО «Лаборатория судебной экспертизы и оценки» ФИО18 9/фин от 15.12.2017 года, которая проанализировала общее количество расхода мясосырья для производства колбасной продукции за период 2012 – 2014 г.г., в т.ч. и с целью установления факта перерасхода, если таковой имел место быть.

Результат исследования: перерасход мясосырья не выявлен, за исключением незначительного отклонения в размере 0,0073%. Инспекцией не представлено в материалы дела доказательств, опровергающих данный расчет.

Причем указанное исследование проводилось специалистом АНО «Лаборатория судебной экспертизы и оценки» ФИО18 в соответствии с нормами расхода, примененными инспекцией в своих расчетах. Основное отличие заключалось в том, что специалист анализировал общий объем мясосырья по отношению к объему готовой продукции, а инспекция делала свои расчеты выборочно, что привело к искажению расчета применительно к методологии расчета налога на прибыль как налога рассчитываемого нарастающим итогом по году.

ЗАО «Вепоз» как крупный производитель колбасной продукции неоднократно проверялся соответствующими государственными органами, по контролю за качеством и соответствию выпускаемой продукции действующим ТУ и ГОСТам, что подтверждается документами, представленными в материалы дела.

Так, ФГБУ «Ростовский референтный центр федеральной службы по ветеринарному и фитосанитарному надзору» как орган по сертификации продукции при проведении 14.12.2012 планового надзора составил акт инспекционного контроля о том, что сертифицированная продукция ЗАО «Вепоз» и условия ее производства установленным требования нормативных документов соответствует.

ФБУЗ «Центр гигиены и эпидемиологии в РО» протоколом лабораторных испытаний от 22.11.2013 г. пришел к заключению, что показатели пищевой ценности (массовая доля белка, массовая доля жира, калорийность) соответствует информации о пищевой ценности 100гр. продукта на этикетке, что подтверждает, что ЗАО «Вепоз» при производстве продукции не нарушался технологический регламент и рецептура. Замещение одного вида мясосырья на другое не влияло на пищевую ценность произведенной продукции, которая соответствовала установленным стандартам качества. Возможность замещения одного вида мясосырья другим регламентировано ТУ.

Общество указывает, что количество ТУ на одно наименование продукции может быть несколько, в т.ч. с различными вариантами рецептур в которых соотношение видов мясосырья между собой в рамках изделия может существенно отличаться. Кроме этого, ТУ предусматривают возможность замены одного вида мясосырья, другим.

Например, ТИ 53511462-019-06 от 20.12.06 г. к ТУ 9213-019-53511462-06 по производству изделий колбасных вареных на стр. 6 – 8 содержит три варианта рецептур. Специалист ФИО18 в исследовании от 11.01.18 г. подтвердила, что фактическое списание сырья в производство происходит по каждому наименованию готовой продукции по нескольким рецептурам, которые применяются налогоплательщиком по собственному усмотрению (в исследованном периоде по каждому наименованию товара применялось несколько рецептур, от чего зависело и процентное соотношение компонентов сырья между собой) в рамках установленных рецептур ТУ.

Общество указывает, что главный технолог производства, как специалист, может формировать вариативность рецептур, в зависимости от чего и определяется ежедневно норма расхода тех или иных компонентов сырья. Так, стр. 8-9 ТИ 53511462-019-06 от 20.12.06 к ТУ 9213-019-53511462-06 по производству изделий колбасных вареных согласно п.4.2 допускает применять мясо птицы кусковое, свинину жилованную односортную взамен говядины жилованной первого и второго сорта в любом соотношении, кроме сосисок и сарделек «Говяжьих» и т.д.

ФБУЗ «Центр гигиены и эпидемиологии в РО» протоколом лабораторных испытаний от 21.05.2012 г. на основании заявления Роспотребнадзора РО установлено, что по исследованным физико-химическим показателям (массовая доля белка, массовая доля жира, калорийность) соответствует требованиям ГОСТ.

Проверкой Управления Роспотребнадзора РО на основании акта от 21.08.2012 года зафиксировано, что продукция ЗАО «Вепоз» вырабатывается по нормативно-технической документации, соответствующей требованиям действующего законодательства РФ.

В ходе проверок нарушений в технологии производства не выявлено.

По совокупности изложенных обстоятельств, апелляционный суд пришел к выводу о том, что налоговым органом не доказано, что по итогам налоговых периодов 2012-2014 по налогу на прибыль общество включило в состав расходов, связанных с производством и реализацией, стоимость материалов сверх установленных ЗАО "Вепоз" норм расхода данных материалов и неправомерное списание затрат в отсутствие подтверждающих документов.

ЗАО «Вепоз» как производитель брендовых колбасных изделий производил свою продукцию в соответствии с утвержденными рецептурами. Налоговый орган как фискальный орган, наделенный компетенцией и полномочиями проверки правильности начисления и уплаты налогов и сборов не вправе вмешиваться в технологический процесс производства и ограничивать деятельность производителя использованием одной рецептуры, а равно оспаривать возможность взаимозамещения мясосырья.

Поскольку при принятии решения Арбитражного суда Ростовской области от 09.02.2018 по делу № А53-17053/2017 суд первой инстанции неверно применил нормы Налогового кодекса Российской Федерации, обжалованный судебный акт подлежит отмене в части отказа в удовлетворения заявления по налогу на прибыль, с принятием нового судебного акта о признании решения ИФНС России по Октябрьскому району г. Ростова н/Д от 15.02.17 №11/7 в части доначисления налога на прибыль в размере 6 252 591 руб. 16 коп., соответствующей суммы пени и штрафных санкций, недействительным.

В остальной части обжалуемый судебный акт является законным и обоснованным, поскольку принят с учетом фактических обстоятельств, материалов дела и действующего законодательства.

Судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, подлежат распределению в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

ЗАО «ВЕПОЗ» на депозит суда апелляционной инстанции были перечислены денежные средства в размере 20 000 руб. за проведение экспертизы, что подтверждается платежным поручением от 12.04.18 № 357.

Поскольку в удовлетворении ходатайства о назначении экспертизы апелляционным судом отказано, постольку перечисленные ЗАО «ВЕПОЗ» на депозитный счет Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда денежные средства в размере 20 000 руб., применительно к положениям статьи 109 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, подлежат возврату путем перечисления на расчетный счет последнего.

Суд апелляционной инстанции разъясняет ЗАО «ВЕПОЗ», что для перечисления денежных средств с депозитного счета Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда надлежит представить в адрес суда подлинник заявления о возврате денежных средств, в котором необходимо указать полные реквизиты банковского счета, на который подлежат зачислению денежные средства, возвращаемые с депозитного счета арбитражного суда.

Руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

В удовлетворении ходатайства ЗАО «ВЕПОЗ» о назначении по делу судебной экспертизы отказать.

решение Арбитражного суда Ростовской области от 09.02.2018 по делу
№ А53-17053/2017 отменить в части отказа в удовлетворения заявления по налогу на прибыль.

Решение ИФНС России по Октябрьскому району г. Ростова н/Д от 15.02.17 №11/7 в части доначисления налога на прибыль в размере 6 252 591 руб. 16 коп., соответствующей суммы пени и штрафных санкций ввиду несоответствия НК РФ признать недействительным.

В остальной части решение Арбитражного суда Ростовской области от 09.02.2018 оставить без изменения, апелляционные жалобы – без удовлетворения.

Взыскать с ИФНС России по Октябрьскому району г. Ростова н/Д в пользу ЗАО «ВЕПОЗ» 1 500 руб. расходов по уплате государственной пошлины.

Возвратить ЗАО «ВЕПОЗ» из федерального бюджета 1 500 руб. государственной пошлины.

Возвратить ЗАО «ВЕПОЗ» с депозитного счета Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда денежные средства в сумме 20 000 руб., перечисленных по платежному поручению от 12.04.18 № 357., после предоставления заявления с указанием реквизитов банковского счета, открытого в банке на территории Российской Федерации.

Постановление может быть обжаловано в двухмесячный срок в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа.

Председательствующий А.Н. Стрекачёв

Судьи Д.В. Емельянов

Д.В. Николаев