Гражданский кодекс часть 1

о признании недействительным решения от 22.06.2016 № 19-32/77 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части; о снижении размера штрафных санкций в два раза,

принятое в составе судьи Погорелова И.А.

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью «Торговая компания "Русские масла"» (далее также налогоплательщик, общество) обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по г. Краснодару (далее также инспекция) о признании недействительным решения от 22.06.2016 № 19-32/77 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части; о снижении размера штрафных санкций в два раза.

Решением от 13.03.2017 суд признал недействительным решение от 22.06.2016 № 19-32/77 Инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по г. Краснодару о привлечении к ответственности общества с ограниченной ответственностью «Торговая компания "Русские масла"» за совершение налогового правонарушения в части штрафа по пункту 1 статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации, снизив размер штрафа до 2 858 851 рубля. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказал. Взыскано с Инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по г. Краснодару в пользу ООО «Торговая компания «Русские масла», г. Краснодар (ИНН 7730583118, ОГРН 1087746631202) 3 000 рублей расходов по уплате государственной пошлины.

Общество обжаловало решение суда первой инстанции в порядке, предусмотренном гл. 34 АПК РФ, и просило отменить судебный акт в части отказа в удовлетворении заявленных требований, принять новый.

В судебном заседании суд огласил, что представитель ООО «Торговая компания «Русские масла» не явился, направил ходатайство, в котором просит рассмотреть апелляционную жалобу в его отсутствие.

Представитель налоговой инспекции считает возможным рассмотреть апелляционную жалобу в отсутствии заявителя, извещенного надлежащим образом о времени и месте судебного заседания.

Суд, совещаясь на месте, вынес протокольное определение: ходатайство удовлетворить.

Суд апелляционной инстанции, руководствуясь положениями ч. 3 ст. 156 АПК РФ, счел возможным рассмотреть апелляционную жалобу без участия не явившихся представителей лиц, участвующих в деле, уведомленных надлежащим образом о времени и месте судебного разбирательства.

Представитель Инспекции Федеральной налоговой службы России № 2 по г. Краснодару заявил ходатайство о приобщении отзыва на апелляционную жалобу к материалам дела.

Суд, совещаясь на месте, вынес протокольное определение: приобщить отзыв на апелляционную жалобу, к материалам дела.

Представитель Инспекции Федеральной налоговой службы России № 2 по г. Краснодару поддержал доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, просил решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, выслушав представителя участвующего в деле лица, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, налоговая инспекция на основании решения от 26.12.2014 № 19-33/20 провела выездную налоговую проверку общества по всем налогам за период с 01.01.2012 по 31.12.2013.

По результатам проверки составлен акт от 18.02.2016 № 19-32/16, на которые поступили возражения общества от 25.03.2016 и от 25.05.2016.

Рассмотрев акт налоговой проверки, иные материалы налоговой проверки, письменные возражения общества и дополнения к ним, а также материалы дополнительных мероприятий налогового контроля, инспекция вынесла решение от 22.06.2016 № 19-32/77. Названным решением налоговый орган привлек общество к ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 5 717 702 рубля, доначислил 28 588 509 рублей недоимки т 8 824 558 рублей пени по налогу на прибыль за 2013 год. Обществу предложено уменьшить убытки, исчисленные по налогу на прибыль организаций за 2012 год в сумме 88 887 999 рублей, откорректировать налогооблагаемую базу по налогу на прибыль за 2013 год в сумме 17 690 768, а также представить уточненную декларацию по налогу на прибыль организаций за 2014 год с корректировкой налогооблагаемой базы на сумму убытков в размере 106 578 767 рублей и доплатой налога на прибыль организаций в размере 21 315 753 рубля.

Не согласившись с указанным решением, общество направило апелляционную жалобу в управление.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю от 09.02.2017 № 22-12-159 апелляционная жалоба ООО «Торговая компания «Русские масла» на решение ИФНС России № 2 по г. Краснодару от 22.06.2016 № 19-32/77 о привлечении к ответственности за совершение правонарушения оставлена без удовлетворения.

Считая решение налогового органа от 22.06.2016 № 19-32/77 незаконным, общество обжаловало его в арбитражный суд.

Поскольку из текста апелляционной жалобы следует, что заявителем обжалуется решение суда только в части отказа в удовлетворении заявленных требований, законность и обоснованность обжалуемого судебного акта в остальной части судом апелляционной инстанции не проверяются на основании ч. 5 ст. 268 АПК РФ.

Из материалов дела следует, что основанием для вынесения решения инспекции в обжалуемой части стало неправомерное, по мнению налогового органа, применение обществом правил о контролируемой задолженности, предусмотренных статьей 269 Налогового кодекса Российской Федерации, а также неперечисление обществом, выступающим налоговым агентом, в бюджет налога на прибыль в нарушение пункта 1 статьи 310 Кодекса.

В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик - российская организация при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль вправе уменьшить полученные ею доходы на сумму произведенных расходов.

При согласно главе 25 Налогового кодекса Российской Федерации расходами, учитываемыми для целей исчисления налоговой базы по налогу на прибыль, признаются затраты, соответствующие требованиям пункта 1 статьи 252 Кодекса.

Расходы, не соответствующие критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ, не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Согласно пункту 2 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Согласно пункту 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся в том числе расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 Налогового кодекса Российской Федерации (подпункт 2 пункта 1 статьи 265 названного Кодекса).

В пункте 1 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации законодателем сформулированы общие, а в пунктах 2, 3 и 4 данной статьи - специальные правила отнесения процентов по долговым обязательствам к расходам по налогу на прибыль. Для разграничения правоотношений, подпадающих под регулирование общей и специальных норм, федеральный законодатель ввел понятие «контролируемая задолженность перед иностранной организацией» и установил критерии для признания задолженности российской организации-налогоплательщика контролируемой.

Так, если налогоплательщик-российская организация имеет непогашенную задолженность по долговому обязательству перед иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей более чем 20 процентами уставного (складочного) капитала (фонда) этой российской организации, либо по долговому обязательству перед российской организацией, признаваемой в соответствии с законодательством Российской Федерации аффилированным лицом указанной иностранной организации, а также по долговому обязательству, в отношении которого такое аффилированное лицо и (или) непосредственно эта иностранная организация выступают поручителем, гарантом или иным образом обязуются обеспечить исполнение долгового обязательства российской организации, то такая задолженность в целях обложения налогом на прибыль признается контролируемой задолженностью перед иностранной организацией (пункт 2 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации).

Из буквального толкования названной нормы следует, что определяющим условием для признания контролируемой задолженности по долговому обязательству, которая обеспечена поручительством, является выдача обеспечения иностранной организацией, владеющей более 20 процентов уставного капитала заемщика -российской организации либо признаваемой аффилированным лицом по отношению к российской организации, вне зависимости от того, перед кем такая задолженность имеется.

В ходе налоговой проверки установлено, что общество в 2012 и 2013 годах включило в состав внереализационных расходов проценты по долговым обязательствам, возникшим перед иностранными компаниями, а также проценты по договору с иностранной организацией, в котором аффилированные лица общества выступили гарантами (поручителями).

Так, в 2009 году общество заключило договор от 24.03.2009 № GES-PAR-822 займа с иностранной организацией GESLY ENTERPRISES LIMITED (Кипр), предметом которого стало предоставление денежных средств в размере 584 063 000 рублей под 13% годовых.

На основании договора уступки от 01.10.2010 указанная задолженность передана компании MICROSEM CO LIMITED (Кипр), которая в дальнейшем передала ее компании KINEKOR HOLDINGS LIMITED по договору уступки от 30.06.2011, а то компании RESTOMON LIMITED (Британские Виргинские острова) по договору уступки от 12.08.2011.

Аналогичным образом, общество заключило договор займа от 17.09.2009 № KIN/TCRM) с компанией KINEKOR HOLDINGS LIMITED (Кипр), по условиям которого налогоплательщику были предоставлены денежные средства в размере 470 000 000 рублей.

По договору уступки от 12.08.2011 указанная задолженность была передана компании RESTOMON LIMITED (Британские Виргинские острова), которая передала ее компании LANEN S.A (Панама) по договору уступки от 19.02.2013.

Обязательства по договорам прекращены по соглашениям о прощении долга от 30.12.2013 на сумму оставшихся процентов за пользование заемными средствами в размере 75 581 312 рублей (договор № GES-PAR-822) и на сумму основного долга в размере 137 366 080 рублей и на сумму оставшихся процентов за пользование заемными средствами в размере 223 978 915 рублей (договор № KIN/TCRM).

В 2012 и в2013 годах общество начислило по названным договорам займа проценты в общей сумме 98 526 675 рублей, из которых 80 479 218 рублей 70 копеек включило в состав внереализационных расходов.

Помимо указанных договоров, общество в 2012 году заключило соглашение от 12.10.2012 с иностранной организацией VTB CAPITAL PLC (Соединенное Королевство Великобритании) об открытии кредитной линии в размере 1 700 000 000 рублей под 12% годовых. Гарантами по данному соглашению выступили иностранные компании KERNEL HOLDING S.A. (Люксембург), RESTOMON LIMITED (Британские Виргинские острова) и LANEN S.A (Панама).

В 2012 году общество включило во внереализационные расходы 28 966 667 рублей процентов, начисленных и уплаченных по упомянутому соглашению.

Считая правомерным включение в состав расходов начисленных процентов по перечисленным сделкам, общество ссылается на пункт 2 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации, в силу которого задолженность признается контролируемой только в случае, если она возникла перед иностранной организацией, которая владеет прямо или косвенно более 20 уставного капитала российской организации.

Из материалов дела следует, и сторонами не отрицается, что 100% долей в уставном капитале общества, являющегося российской организацией, принадлежит люксембургской холдинговой компании KERNEL HOLDING S.A., которая выступает «материнской» компанией по отношению к налогоплательщику.

Кроме того, иностранной компании KERNEL HOLDING S.A. принадлежит 100% долей в уставном капитале ETRECOM INVESTMENTS LIMITED (Кипр), которая, в свою очередь, владеет 100% долей в уставных капиталах RESTOMON LIMITED (Британские Виргинские острова) и LANEN S.A (Панама).

Таким образом, компания KERNEL HOLDING S.A. (Люксембург) является конечным собственником и имеет косвенную долю 100% в уставных капиталах RESTOMON LIMITED (Британские Виргинские острова) и LANEN S.A (Панама) и прямую долю 100% в обществе.

Поскольку иностранные компании RESTOMON LIMITED (Британские Виргинские острова) и LANEN S.A (Панама) не владеют долями в уставном капитале прямо или косвенно, общество полагает исключение из расходов начисленных процентов произведено инспекцией незаконно.

Однако, вопреки доводам заявителя, применение пункта 2 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации допустимо не только при прямой, но и при косвенной аффилированности между российским налогоплательщиком - получателем займа и иностранной компанией, которая или через которую ему предоставляются денежные средства. Такой подход при толковании пункта 2 статьи 269 Кодекса отражен в Определениях Верховного Суда Российской Федерации от 17.07.2015 № 305-КГ15-8766 и от 14.12.2015 № 305-КГ15-15653. Кроме того, указанный вывод подтвержден позицией, изложенной в Определении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 21.06.2012 № ВАС-7104/12, где указывается, что зависимость участников заемных отношений (прямое и косвенное владение частью уставного капитала, превышающей 20 процентов) позволяет признать задолженность российской организации по долговым обязательствам перед иностранной компанией контролируемой, в связи с чем, у российской организации возникает обязанность рассчитывать предельную величину процентов, включаемых в состав внереализационных расходов в соответствии с положениями пункта 2 статьи 269 Кодекса.

Кроме того, судом обоснованно принято во внимание положения статьи 105.1 Налогового кодекса Российской Федерации, в котором указывается, что, если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности предоставляемых ими лиц, названные лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения..

Для признания взаимной зависимости лиц учитывается влияние, которое может оказываться в силу участия одного лица в капитале других лиц, в соответствии с заключенным между ними соглашением либо при наличии иной возможности одного лица определять решения, принимаемые другими лицами. При этом такое влияние учитывается независимо от того, может ли оно оказываться одним лицом непосредственно и самостоятельно или совместно с его взаимозависимыми лицами, признаваемыми таковыми в соответствии со ст. 105.1 НК РФ.

Таким образом, в силу вышеизложенного положение материнской компания KERNEL HOLDING S.A. может оказывать влияние на условия и результаты сделок, совершаемых зависимыми компаниями RESTOMON LIMITED и LANEN S.A. и обществом.

При этом косвенная зависимость российского налогоплательщика (в рассматриваемом случае - общество) от иностранной компании, выдавшей заем (компании RESTOMON LIMITED и LANEN S.A.), может выражаться в подконтрольности обоих компаний единому центру - материнской компании (KERNEL HOLDING S.A.), даже если между самими организациями заимодавца и заемщика отсутствует непосредственно отношение подчиненности или подконтрольности (владение акциями или долей в уставном капитале).

Суд первой инстанции рассматривая фактические отношения, сложившиеся в группе аффилированных организаций правомерно признал необоснованным включение налогоплательщиком в состав внереализационных расходов сумм начисленных процентов по долговым обязательствам перед иностранной организацией без учета особенностей, предусмотренных п. 2 ст. 269 НК РФ.

Довод подателя жалобы о том, что для признания задолженности контролируемой прямо или косвенно владеть более чем 20% уставного капитала общества должна именно организация-заимодавец, тогда как в данном случае организация-заимодавец не является участником общества и ни прямо, ни косвенно не владеет его уставным капиталом, что данная организация является дочерней организацией иностранной организации, которая через другие дочерние организации косвенно владеет долей в уставном капитале общества, отклоняется, поскольку в рассматриваемом случае фактически источником финансирования займа явилась иностранная организация KERNEL HOLDING S.A. (Люксембург), владеющая косвенно долей уставного капитала заемщиков LANEN S.A. и RESTOMON LIMITED в размере более 20%, используемых как промежуточное звено в цепочке сделок по предоставлению займов Обществу, с тем чтобы формально не соответствовать критериям тонкой капитализации, закрепленным в п. п. 2 - 4 ст. 269 НК РФ.

Как было указано выше, в соответствии с п. 2 ст. 269 НК РФ, если налогоплательщик - российская организация имеет непогашенную задолженность по долговому обязательству перед иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей более чем 20 процентами уставного (складочного) капитала (фонда) этой российской организации, либо по долговому обязательству перед российской организацией, признаваемой в соответствии с законодательством Российской Федерации аффилированным лицом указанной иностранной организации, а также по долговому обязательству, в отношении которого такое аффилированное лицо и (или) непосредственно эта иностранная организация выступают поручителем, гарантом или иным образом обязуются обеспечить исполнение долгового обязательства российской организации (далее - контролируемая задолженность перед иностранной организацией), и если размер контролируемой задолженности перед иностранной организацией более чем в 3 раза (для банков, а также для организаций, занимающихся исключительно лизинговой деятельностью, - более чем в 12,5 раза) превышает разницу между суммой активов и величиной обязательств налогоплательщика - российской организации (далее - собственный капитал) на последнее число отчетного (налогового) периода, при определении предельного размера процентов, подлежащих включению в состав расходов, с учетом положений п. 1 ст. 269 НК РФ применяются правила, установленные ст. 269 НК РФ.

Применение правил тонкой (недостаточной) капитализации направлено на борьбу с налоговыми злоупотреблениями при скрытом распределении дивидендов под видом выплаты процентов. При этом косвенная зависимость российского налогоплательщика от иностранной компании - кредитора может выражаться в самом факте подконтрольности обоих лиц единому центру - материнской компании, даже если между самими заимодавцем и заемщиком отсутствует непосредственное отношение подчиненности и подконтрольности (владение акциями или долями в уставном капитале).

Таким образом, с учетом вышеизложенного довод заявителя о том, что у Инспекции отсутствовали основания для признания спорной задолженности контролируемой в соответствии с п. 2 ст. 269 НК РФ и применения в связи с этим особого порядка отнесения процентов по долговым обязательствам в состав расходов по налогу на прибыль, является несостоятельным.

Суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что отсутствие участия иностранных компаний-заимодавцев RESTOMON LIMITED и LANEN S.A. в уставном капитале Общества ни прямо, ни через последовательность участия в иных организациях не исключает косвенную зависимость заявителя, которая заключается в подконтрольности всех лиц конечному собственнику KERNEL HOLDING S.A., имеющему косвенную долю 100% в акционерном капитале LANEN S.A. и RESTOMON LIMITED и являющемуся прямым и единственным участником Обществом.

Учитывая совокупность установленных по делу обстоятельств, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что на взаимоотношения по сделкам, в которых конечными займодавцами выступали аффилированные с обществом через общую управляющую компанию иностранные организации RESTOMON LIMITED и LANEN S.A., а также по сделке с VTB CAPITAL PLC, в которой гарантами выступили аффилированные с обществом иностранные компании KERNEL HOLDING S.A. (Люксембург), RESTOMON LIMITED (Британские Виргинские острова) и LANEN S.A (Панама), распространяются требования пункта 2 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации.

При указанных обстоятельствах, вывод суда первой инстанции о правомерно решения налогового органа является правильным, в виду чего отсутствуют основания для удовлетворения требования заявителя.

Доводы, приведенные в апелляционной жалобе, фактически повторяют позицию общества при рассмотрении дела в суде первой инстанции, которая получила надлежащую оценку.

Согласно ч. 1, 6 ст. 268 АПК РФ при рассмотрении дела в порядке апелляционного производства арбитражный суд по имеющимся в деле и дополнительно представленным доказательствам повторно рассматривает дело, вне зависимости от доводов, содержащихся в апелляционной жалобе, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет, не нарушены ли судом первой инстанции нормы процессуального права, являющиеся в соответствии с частью 4 статьи 270 АПК РФ основанием для отмены решения арбитражного суда первой инстанции.

Суд первой инстанции выполнил требования статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, полно, всесторонне исследовал и оценил представленные в деле доказательства и принял законный и обоснованный судебный акт.

Оснований для переоценки выводов и доказательств, которые при рассмотрении дела были исследованы и оценены судом первой инстанции с соблюдением требований статьи 71 АПК РФ, не имеется.

При указанных обстоятельствах основания для отмены или изменения обжалуемого судебного акта отсутствуют.

Нарушений процессуальных норм, влекущих отмену оспариваемого акта (ч. 4 ст. 270 АПК РФ), судом апелляционной инстанции не установлено. С учетом изложенного, основания для удовлетворения апелляционной жалобы отсутствуют.

В соответствии с ч. 5 ст. 268 АПК РФ в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 13.03.2017 по делу
№ А32-970/2017 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в двухмесячный срок в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа.

Председательствующий Д.В. Николаев

Судьи Д.В. Емельянов

Н.В. Шимбарева