Гражданский кодекс часть 1

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 6 по Ставропольскому краю на решение Арбитражного суда Ставропольского края от 14.10.2014 по делу № А63-7604/2014,

по заявлению общества с ограниченной ответственностью «ЛУКОЙЛ-Ставропольэнерго», г. Буденновск, ОГРН <***>,

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 6 по Ставропольскому краю, г. Буденновск, ОГРН<***>,

об оспаривании решений налогового органа, (судья Д.Ю. Костюков)

при участии в судебном заседании:

от общества с ограниченной ответственностью «ЛУКОЙЛ-Ставропольэнерго» – ФИО1 по доверенности от 01.01.2015 № 8. ФИО2 по доверенности от 01.01.2015 № 9 и ФИО3 по доверенности от 03.12.2014 № 95;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 6 по Ставропольскому краю – ФИО4 по доверенности от 07.10.2013 № 40.

УСТАНВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью «Лукойл-Ставропольэнерго», г. Буденновск, обратилось в Арбитражный суд Ставропольского края с заявлением, в котором просит суд признать недействительными решения Межрайонной ИФНС России № 6 по Ставропольскому краю от 28.03.2014 № 2502 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения; № 72 от 28.03.2014 об отказе в возмещении частично суммы НДС, заявленной к возмещению.

Решением Арбитражного суда Ставропольского края от 14.10.2014 требования удовлетворены, признаны несоответствующими Налоговому кодексу Российской Федерации и недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 6 по Ставропольскому краю от 28.03.2014 № 2502 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и № 72 об отказе в возмещении частично суммы НДС, заявленной к возмещению в размере 44 151 676 рублей. Суд обязал Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы № 6 по Ставропольскому краю устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества.

Налоговая инспекция подала апелляционную жалобу, в которой просит отменить решение суда, поскольку оно принято с нарушением норм права, выводы суда не соответствуют обстоятельствам и материалам дела. Считает, что суд пришел к неверному выводу о том, что ООО «Лукойл-Ставропольэнерго» является застройщиком; по мнению налоговой инспекции для целей бухгалтерского учета застройщиком, который обязан вести учет затрат, связанных со строительством, до ввода объектов в действие или полного производства соответствующих затрат является ООО «Лукойл-Энергоинжиниринг», отражение операций в учете общества произведено с нарушениями; деятельность ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг»носит посреднический характер; счета-фактуры не соответствуют требованиям НК РФ; вознаграждение, выплаченное ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» является авансом, а условия применения вычета по авансам обществом не соблюдены.

Представитель инспекции доводы жалобы поддержал.

Общество представило отзыв, в котором просит решение суда оставить без изменения.

Представители общества доводы поддержали.

Выслушав представителей лиц, участвующих в деле, изучив материалы дела, оценив доводы жалобы и проверив законность судебного акта в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд пришел к выводу, что решение суда подлежит оставлению без изменения.

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена камеральная налоговая проверка декларации по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2013 года, представленной обществом с ограниченной ответственностью «ЛУКОЙЛ-Ставропольэнерго» с суммой налога, заявленной к возмещению из бюджета, в размере 48 013 207 рублей.

По результатам камеральной налоговой проверки составлен акт от 04.02.2014 № 28159, в котором отражено, что в ходе проверки установлено завышение НДС, заявленного к возмещению из бюджета за 3 квартал 2013 года в сумме 44 151 676 рублей.

Рассмотрев материалы проверки, результаты дополнительных мероприятий, возражения налогоплательщика, руководитель начальника Межрайонной ИФНС России № 6 по Ставропольскому краю вынес решения № 25002 от 28.03.2014 «Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» и решение № 72 от 28.03.2014 «Об отказе в возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению».

Решением инспекции № 2502 уменьшена сумма налога, заявленная к возмещению в размере 44 151 676 рублей, решением № 72 обществу отказано в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 44 151 676 рублей.

Не согласившись с указанными решениями, налогоплательщик обратился с апелляционной жалобой в порядке, установленном пунктом 2 статьи 101.2 Налогового кодекса РФ, в Управление Федеральной налоговой службы по Ставропольскому краю.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы вышестоящим налоговым органом принято решение № 07-20/009530, согласно которому апелляционная жалоба ООО «ЛУКОЙЛ-Ставропольэнерго» оставлена без удовлетворения, оспариваемы решения Межрайонной ИФНС России № 6 по Ставропольскому краю оставлены без изменений, утверждены и признаны вступившим в законную силу.

Полагая, что оспариваемые ненормативные правовые акты налогового органа не соответствуют закону и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, налогоплательщик обратился с настоящим заявлением в арбитражный суд на основании части 1 статьи 198 АПК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с пунктом 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Оценив в порядке статьи 71 АПК РФ имеющиеся доказательства, суд первой инстанции правильно установил, что обществом в течение 3 квартала 2013 года осуществлялось инвестирование строящихся и реконструируемых объектов на территории Ставропольского края, в частности, «Строительство ТЭС при ООО «Ставролен».

В соответствии с условиями Федерального закона от 25 февраля 1999 года № 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений» обществом заключен договор от 30 декабря 2011 года № ЛЭИ-25/12, в соответствии с которым заявитель (Инвестор) поручает, а ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» (Заказчик) принимает на себя обязательства по реализации утвержденного инвестиционного проекта «Строительство ТЭС при ООО «Ставролен».

Строительство ТЭС при ООО «Ставролен» осуществлялось на земельном участке, принадлежащем обществу на праве аренды по договору № 5/11 от 16 ноября 2011 года, заключенному с Администрацией г. Буденновска, и на основании разрешения на строительство № RU 26506114-65 от 24 декабря 2012 года, выданного обществу администрацией г. Буденновска.

ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» после получения счетов-фактур и первичных документов от подрядчиков, перевыставляло их обществу с целью обеспечения реализации им права на применение налоговых вычетов в отношении сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных подрядчикам за приобретенные для проведения капитального строительства товары (работы, услуги).

Так, в 3 квартал 2013 года ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» в рамках договора от 30 декабря 2011 года № ЛЭИ-25/12 перевыставило обществу следующие суммы НДС, уплаченные им подрядчикам: по счету-фактуре № 0724/1-9 от 24.07.2013 - 4 018 044,24 рубля; - по счету-фактуре № 0823/1-13 от 23.08.2013 - 5 870 226,96 рублей; по счету-фактуре № 0924/1-1 от 24.09.2013 - 30 417 211,26 рублей. Всего обществу перевыставлен НДС на сумму 40 305 482,46 рубля.

Кроме того, за оказанные по договору от 30 декабря 2011 года № ЛЭИ-25/12 услуги по реализации инвестиционного проекта общество ежемесячно выплачивало вознаграждение по счетам-фактурам ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг», в том числе НДС: по счету-фактуре № 0731/1-58 от 31.07.2013 - 1 282 064,43 рубля за июль 2013 года; по счету-фактуре №0830/1-54 от 30.08.2013 - 1 282 064,43 рубля за август 2013 года; по счету-фактуре № 0930/1-101 от 30.09.2013 - 1 282 064,43 рубля за сентябрь 2013 года, всего на сумму 3 846 193,29 рубля.

В предоставлении налогового вычета и возмещении НДС по перевыставленным счетам-фактурам и счетам-фактурам на выплату вознаграждения оспариваемыми решениями налоговой инспекции отказано.

I. По эпизоду, связанному с применением налоговым вычетов по счетам-фактурам ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг», в которых Обществу были перевыставлены суммы НДС в размере 40 305 482,46 рублей, предъявленные ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» поставщиками и подрядчиками.

В соответствии с пунктом 1 статьи 173 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 Кодекса (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 Кодекса и увеличенная на суммы налога, восстановленного в соответствии с главой 21 Кодекса.

В силу пункта 2 названной статьи если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом 3 статьи 170 Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 Кодекса, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьями 176 и 176.1 Кодекса, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные данной статьей налоговые вычеты.

На основании пункта 2 указанной статьи вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории РФ либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу РФ без таможенного оформления, в отношении: 1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения; 2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В соответствии с пунктом 6 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (застройщиками или техническими заказчиками) при проведении ими капитального строительства (ликвидации основных средств), сборке (разборке), монтаже (демонтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства.

Порядок применения налоговых вычетов установлен статьей 172 НК РФ, пункт 5 которой устанавливает, что вычеты сумм налога, указанных в абзацах первом и втором пункта 6 статьи 171 Кодекса, производятся в порядке, установленном абзацами первым и вторым пункта 1 статьи 172.

В силу пункта 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами.

Вычетам подлежат, если иное не установлено названной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории РФ, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Таким образом, в отношении порядка применения налоговых вычетов по товарам (работам, услугам), приобретенным для капитального строительства и выполнения строительно-монтажных работ, законодательство о налогах и сборах в редакции, действовавшей в спорный налоговый период, предусматривало общий порядок применения налоговых вычетов, предполагающий соблюдение налогоплательщиком следующих четырех условий: объект, для создания которого налогоплательщик приобретает товары (работы, услуги), предполагается использовать в деятельности, облагаемой налогом на добавленную стоимость; налогоплательщик должен располагать счетом-фактурой, выставленным в соответствии с правилами статьи 169 НК РФ; налогоплательщик должен располагать первичными документами, подтверждающими приобретение товаров (работ, услуг); приобретенные товары (работы, услуги) должны быть поставлены у налогоплательщика на учет.

Судом первой инстанции правильно установлено, что товары, работы, услуги, приобретенные Обществом на основании спорных счетов-фактур использованы в целях строительства ТЭС при ООО «Ставролен» в рамках Договора от 30 декабря 2011 года № ЛЭИ-25/12, для целей деятельности, облагаемой налогом на добавленную стоимость. Указанное обстоятельство налоговым органом в обжалуемом решении и при рассмотрении дела в суде под сомнение не поставлено.

Суд первой инстанции правильно установил наличие счетов-фактур, являющихся основанием для применения налогового вычета.

Обществу ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» выставлены в порядке перевыставления счетов-фактур от подрядчиков счета-фактуры № № 0724/1-9 от 24.07.2013 (сумма НДС - 4 018 044,24 рубля), № 0823/1-13 от 23.08.2013 (сумма НДС - 5 870 226,96 рублей), № 0924/1-1 от 24.09.2013 (сумма НДС - 30 417 211,26 рублей).

В соответствии с пунктом 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету.

Пункт 5 названной статьи предусматривает перечень реквизитов, подлежащих отражению в счете-фактуре.

В силу пункта 6 статьи 169 НК РФ счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Указанные выше счета-фактуры соответствуют всем требованиям, предусмотренным пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ.

Апелляционный суд отклоняет довод апелляционной жалобы о несоответствии счетов-фактур № 0724/1-9 от 24.07.2013, № 0823/1-13 от 23.08.2013, № 0924/1-1 от 24.09.2013 требованиям статьи 169 Налогового кодекса РФ, так как условиями Договора от 30 декабря 2011 года № ЛЭИ-25/12 предусмотрено, что Инвестор (Общество) поручает Заказчику за вознаграждение совершать юридические и иные действия от своего имени и за счет Инвестора, либо от имени и за счет Инвестора, связанные с выполнением Заказчиком обязательств по реализации инвестиционного проекта «Строительство ТЭС при ООО «Ставролен». Указанное, по мнению налогового органа, свидетельствует о посредническом характере деятельности ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» по Договору с Обществом от 30 декабря 2011 года № ЛЭИ-25/12. Согласно пп. «в»-«д» п. 1 разд. II Приложения № 1 к Постановлению Правительства РФ № 1137 посредники, приобретающие товары (работы, услуги), имущественные права от своего имени, должны указывать в счете-фактуре, который они выставляют покупателю, полное или сокращенное наименование продавца, его местоположение, ИНН и КПП. В спорных счетах-фактурах в качестве продавца указано ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг», а не фактические продавцы товаров (работ, услуг), в силу чего счета-фактуры не могут быть признаны соответствующими требованиям статьи 169 НК РФ. Указанный вывод, по мнению Инспекции, подтверждается пунктом 22 Постановления Пленума ВАС РФ № 33 от 30 мая 2014 года «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость» (далее - Постановление Пленума ВАС РФ № 33 от 30 мая 2014 года), в котором указано, что в целях применения положений главы 21 Кодекса во взаимоотношениях с инвестором застройщика (технического заказчика), не выполняющего одновременно функции подрядчика, надлежит квалифицировать в качестве посредника и применять к нему правила пункта 1 статьи 156 НК РФ.

Судом первой инстанции правильно установлено и не оспаривается налоговой инспекцией, что заключенный Обществом с ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» Договор от 30 декабря 2011 года № ЛЭИ-25/12 носит инвестиционный характер, заключен в соответствии с нормами Федерального закона от 25 февраля 1999 года № 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в РФ, осуществляемой в форме капитальных вложений», на что прямо указано в пункте 2.7. Договора.

Порядок выставления счетов-фактур заказчиком инвестору в рамках инвестиционных соглашений отличается от общего порядка выставления счетов-фактур, предусмотренного для посредников.

Как разъяснено в письме Минфина России от 18 октября 2011 года № 03-07-10/15, для применения инвесторами налоговых вычетов, предусмотренных вышеуказанным п. 6 ст. 171 Кодекса по части объекта, которая после окончания строительства будет принадлежать соответствующим инвесторам, осуществляющим финансирование строительства путем перечисления денежных средств на расчетный счет застройщика, застройщику следует выставлять счета-фактуры в адрес каждого инвестора по передаваемой ему части объекта в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 168 Кодекса. Указанный счет-фактура составляется в двух экземплярах на основании счетов-фактур, ранее полученных застройщиком от подрядных организаций по выполненным строительно-монтажным работам и поставщиков товаров (работ, услуг). При этом в данном счете-фактуре строительно-монтажные работы и товары (работы, услуги) целесообразно выделить в самостоятельные позиции. Сумму налога на добавленную стоимость, указанную в таком счете-фактуре, следует определять расчетным методом, исходя из сумм налога, предъявленных застройщику подрядными организациями и поставщиками товаров (работ, услуг), и доли данного инвестора в сумме инвестиций на строительство объекта. К первому экземпляру счета-фактуры, передаваемому застройщиком инвестору, прилагаются копии счетов-фактур, полученных застройщиком от подрядной организации, а также копии соответствующих первичных документов. Второй экземпляр счета-фактуры хранится у застройщика в журнале учета выставленных счетов-фактур без регистрации в книге продаж.

Таким образом, вычет сумм НДС, предъявленных заказчику поставщиками товаров (работ, услуг) при реализации инвестиционного проекта, инвестор осуществляет на основании сводного счета-фактуры заказчика, перевыставленного им инвестору на основании счетов-фактур, ранее им полученных от поставщиков товаров (работ, услуг) и приложением к сводным счетам-фактурам копий счетов-фактур поставщиков товаров (работ, услуг).

Правомерность указанного порядка выставления счетов-фактур при реализации инвестиционных проектов по строительству (реконструкции) недвижимости была прямо подтверждена Постановлением Президиума ВАС РФ от 26 июня 2012 года № 1784/12 со ссылкой на указанное выше письмо Минфина России.

В соответствии с указанным порядком:

- в счете-фактуре ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» № 0724/1-9 от 24.07.2013 в качестве продавца указано ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг». К счету-фактуре приложены копии счета-фактуры ООО «СИНЕРДЖЕТИК ПРОДЖЕКТС» № 64-07-13 от 24.07.2013, справки № 11 от 24.07.2013 о стоимости выполненных работ и затрат по форме КС-3, актов о приемке выполненных работ по форме КС-2 от 24.07.2013 №№ 55, 56, 57, 58, 59, 60, 61, 62, 63, 64, 65, 66, 67, 68, 69;

- в счете-фактуре ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» № 0823/1-13 от 23.08.2013, в качестве продавца указано ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг». К счету-фактуре приложены копии счета-фактуры ООО «СИНЕРДЖЕТИК ПРОДЖЕКТС» № 85-08-13 от 23.08.2013, справки № 12 от 23.08.2013 о стоимости выполненных работ и затрат по форме КС-3, актов о приемке выполненных работ по форме КС-2 от 23.08.2013 №№ 70, 80, 81, 82, 83, 84, 85, 86, 87, 88, 89, 90, счета-фактуры ООО «СИНЕРДЖЕТИК ПРОДЖЕКТС» № 85-05-13 от 03.06.2013, товарной накладной по форме ТОРГ-12 № 36-13 от 03.06.2013, акта о приеме-передаче оборудования в монтаж № 2 от 03.06.2013;

- в счете-фактуре ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» № 0924/1-1 от 24.09.2013 в качестве продавца указано ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг». К счету-фактуре приложены копии счета-фактуры ООО «СИНЕРДЖЕТИК ПРОДЖЕКТС» № 92-09-13 от 24.09.2013, справки № 13 от 24.09.2013 о стоимости выполненных работ и затрат по форме КС-3, актов о приемке выполненных работ по форме КС-2 от 24.09.2013 №№ 91, 92, 93, 94, 95, 96, 97, 98, 99, 100, 101, 102, 103, 104, 105, 106, 107, 108, 109, ПО, 111, 112, 113, 114, 115, счета-фактуры РУП Белнипиэнергопром» № 19 от 20.09.2013, акта № 72 от 20.09.2013 сдачи-приемки выполненных работ с РУП «Белнипиэнергопром, счета-фактуры РУП Белнипиэнергопром» № 20 от 20.09.2013, акта № 73 от 20.09.2013 сдачи-приемки выполненных работ с РУП «Белнипиэнергопром.

Довод Инспекции о несоответствии спорных счетов-фактур требованиям статьи 169 НК РФ в части указания в них наименования продавца не соответствует нормам материального права, судебной и иной правоприменительной практики не подтвердился.

Ссылка Инспекции на пункт 22 Постановления Пленума ВАС РФ № 33 от 30 мая 2014 года, неприемлема.

В соответствии с пунктом 1 статьи 156 НК РФ налогоплательщики при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров определяют налоговую базу как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждений (любых иных доходов) при исполнении любого из указанных договоров.

В названном пункте Постановления Пленума ВАС РФ № 33 от 30 мая 2014 года дано указание лишь в отношении порядка определения налоговой базы во взаимоотношениях застройщика (технического заказчика) с инвестором. А именно -налоговую базу по услугам застройщика (технического заказчика) формирует исключительно вознаграждения полученное за выполнение функций застройщика (технического заказчика). Суммы, направляемые инвестором в возмещение расходов, понесенных на реализацию инвестиционного проекта в налоговой базе застройщика (технического заказчика) не учитываются. Между тем, ни пункт 1 статьи 156 НК РФ, ни пункт 22 Постановления Пленума ВАС РФ № 33 от 30 мая 2014 года не регулируют порядок выставления счетов-фактур застройщиками (техническими заказчиками) на возмещение расходов, понесенных на реализацию инвестиционного проекта.

Согласно пункту 2 статьи 169 НК РФ счета-фактуры являются основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету при выполнении требований, установленных пунктами 5, 5.1 и 6 названной статьи. Ошибки в счетах-фактурах и корректировочных счетах-фактурах, не препятствующие налоговым органам при проведении налоговой проверки идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг), имущественных прав, наименование товаров (работ, услуг), имущественных прав, их стоимость, а также налоговую ставку и сумму налога, предъявленную покупателю, не являются основанием для отказа в принятии к вычету сумм налога.

В данном случае ко всем спорным счетам-фактурам ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» были приложены соответствующие счета-фактуры ООО «СИНЕРДЖЕТИК ПРОДЖЕКТС». С учетом этого, при проведении налоговой проверки у налогового органа отсутствовали препятствия в идентификации продавцов товаров (работ, услуг).

Суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что в данном случае Обществом все названные условия применения налоговых вычетов соблюдены.

Суд отклоняет довод апелляционной жалобы о том, что ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» не является техническим заказчиком, что лишает Общество права на применение налоговых вычетов на основании счетов-фактур, выставленных названной организацией, поскольку в соответствии с пунктом 6 статьи 171 НК РФ вычету подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (застройщиками или техническими заказчиками). В обоснование налоговая инспекция указывает, что согласно пункту 22 статьи 1 Градостроительного кодекса РФ технический заказчик - физическое лицо, действующее на профессиональной основе, или юридическое лицо, которые уполномочены застройщиком и от имени застройщика заключают договоры о выполнении инженерных изысканий, о подготовке проектной документации, о строительстве, реконструкции, капитальном ремонте объектов капитального строительства, подготавливают задания на выполнение указанных видов работ, предоставляют лицам, выполняющим инженерные изыскания и (или) осуществляющим подготовку проектной документации, строительство, реконструкцию, капитальный ремонт объектов капитального строительства, материалы и документы, необходимые для выполнения указанных видов работ, утверждают проектную документацию, подписывают документы, необходимые для получения разрешения на ввод объекта капитального строительства в эксплуатацию, осуществляют иные функции, предусмотренные Кодексом. Поскольку в данном случае ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг», заключая договоры с поставщиками и подрядчиками, действовало от собственного имени, то оно не является техническим заказчиком по смыслу приведенной нормы. Следовательно, поскольку ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» не является также ни подрядчиком, ни застройщиком, то счета-фактуры, выставленные им, не могут являться основанием для применения налоговых вычетов.

Апелляционный суд отмечает, что такое основание отказа в применении налоговых вычетов не было отражено в обжалуемых Обществом решениях.

Позиция налогового органа и на стадии вынесения обжалованных Обществом решений, и в суде исходит из того, что ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» является застройщиком при реализации инвестиционных проектов (страница 9 обжалованного Обществом Решения № 2502 от 28 марта 2014 года, страницы 2-3 апелляционной жалобы по настоящему делу).

На основании пункта 6 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (застройщиками или техническими заказчиками) при проведении ими капитального строительства (ликвидации основных средств), сборке (разборке), монтаже (демонтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства.

В пункте 22 Постановления Пленума ВАС РФ № 33 от 30 мая 2014 года разъяснено следующее: «На основании абзаца первого пункта 6 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат, в частности, суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (застройщиками или техническими заказчиками) при проведении ими капитального строительства основных средств.

При толковании этой нормы судам следует учитывать, что исходя из ее содержания возникновение у налогоплательщика, являющегося инвестором, права на налоговый вычет не зависит от того, в каком порядке осуществляются расчеты за выполнение подрядных работ и, соответственно, кто предъявил ему к уплате упомянутые суммы - непосредственно подрядная организация или застройщик (технический заказчик)».

Поскольку ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» является застройщиком, то в силу прямого указания пункта 6 статьи 171 НК РФ, а также указанных разъяснений, данных Пленумом ВАС РФ, Общество имеет право на применение налоговых вычетов на основании счетов-фактур ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг».

Договор Общества с ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» носит инвестиционный характер и заключен в соответствии с нормами Федерального закона от 25 февраля 1999 года № 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в РФ, осуществляемой в форме капитальных вложений», поэтому применению в первую очередь подлежат нормы специального закона; терминология, использованная в Договоре, а также статус участников инвестиционной деятельности подлежат определению в соответствии с названным Федеральным законом, а не в соответствии с Градостроительным кодексом РФ.

В соответствии с пунктом 3 статьи 4 Федерального закона от 25 февраля 1999 года № 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в РФ, осуществляемой в форме капитальных вложений» заказчики - уполномоченные на то инвесторами физические и юридические лица, которые осуществляют реализацию инвестиционных проектов. Заказчик, не являющийся инвестором, наделяется правами владения, пользования и распоряжения капитальными вложениями на период и в пределах полномочий, которые установлены договором и (или) государственным контрактом в соответствии с законодательством РФ.

Понятие «заказчика», приведенное в Договоре от 30 декабря 2011 года № ЛЭИ-25/12, соответствует приведенному законодательно установленному понятию заказчика.

Заключенные Обществом с ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» соглашения допускают действия ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» не только от собственного имени, но и от имени Общества. И в этом смысле статус ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» по договорам соответствует понятию технического заказчика, предусмотренному пунктом 22 статьи 1 Градостроительного кодекса РФ, на который ссылается Инспекция.

При этом следует отметить, что понятие технического заказчика, установленное пунктом 22 статьи 1 Градостроительного кодекса РФ связывается не столько с правовой формой отношений инвестора и технического заказчика, сколько с экономическим содержанием деятельности технического заказчика.

Согласно названному пункту технический заказчик заключают договоры о выполнении инженерных изысканий, о подготовке проектной документации, о строительстве, реконструкции, капитальном ремонте объектов капитального строительства, подготавливают задания на выполнение указанных видов работ, предоставляют лицам, выполняющим инженерные изыскания и (или) осуществляющим подготовку проектной документации, строительство, реконструкцию, капитальный ремонт объектов капитального строительства, материалы и документы, необходимые для выполнения указанных видов работ, утверждают проектную документацию, подписывают документы, необходимые для получения разрешения на ввод объекта капитального строительства в эксплуатацию, осуществляют иные функции, предусмотренные Кодексом.

Суд первой инстанции, исходя из содержания заключенного Обществом с ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» Договора от 30 декабря 2011 года № ЛЭИ-25/12 в части обязанностей ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг», перечисленных в статье 4 на страницах 7-11 Договора, ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» пришел к правильному выводу о том, статус ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» полностью подпадает под понятие технического заказчика по смыслу Градостроительного кодекса РФ.

Как разъяснено в пункте 7 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 №53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» суды при разрешении налоговых споров должны определять объем прав и обязанностей налогоплательщика исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

Подлинное экономическое содержание деятельности ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» по заключенным им с Обществом договорам состоит в выполнении функций технического заказчика при реализации инвестиционных проектов Общества.

В пункте 11 Постановления Пленума ВАС РФ № 33 от 30 мая 2014 года указано:

«По смыслу взаимосвязанных положений пункта 1 статьи 38, пункта 1 статьи 54 и подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объект налогообложения формирует совокупность совершенных в течение налогового периода финансово-хозяйственных операций по реализации товаров (работ, услуг).

В связи с этим невыполнение налогоплательщиком при осуществлении хозяйственной деятельности тех или иных предписаний, установленных как публично-правовыми, так и гражданско-правовыми нормами (например, неполучение в необходимых случаях лицензии, иных разрешений или согласований; неосуществление регистрации договора и т.п.) влечет неблагоприятные для него налоговые последствия (например, невозможность использовать освобождение от налогообложения конкретных операций, применять налоговые вычеты, заявлять налог к возмещению из бюджета и др.) лишь в том случае, если это прямо предусмотрено положениями части второй Кодекса».

Статьями 171, 172 НК РФ, иными нормами законодательства о налогах и сборах соответствующие оговорки о необходимости соблюдения требований пункта 22 статьи 1 Градостроительного кодекса РФ не установлены.

Поверяя соблюдение условий применения налогового вычета, суд первой инстанции правильно установил, что Общество располагает первичными документами по приемке предъявленных ему к оплате на основании названных счетов-фактур работ - актами о приемке выполненных работ по форме КС-2 и справками о стоимости выполненных работ и затрат по форме КС-3. Указанные документы составлены по формам и в полном соответствии с требованиями указаний по их применению, утвержденными Постановлением Госкомстата России от 11 ноября 1999 года № 100:

- к счету-фактуре ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» № 0724/1-9 от 24.07.2013: справка № 11 от 24.07.2013 о стоимости выполненных работ и затрат по форме КС-3, акты о приемке выполненных работ по форме КС-2 от 24.07.2013 №№ 55, 56, 57, 58, 59, 60, 61, 62, 63, 64, 65, 66, 67, 68, 69;

- к счету-фактуре ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» № 0823/1-13 от 23.08.2013: справка № 12 от 23.08.2013 о стоимости выполненных работ и затрат по форме КС-3, акты о приемке выполненных работ по форме КС-2 от 23.08.2013 №№ 70, 80, 81, 82, 83, 84, 85, 86, 87, 88, 89, 90;

- к счету-фактуре ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» № 0924/1-1 от 24.09.2013: справка № 13 от 24.09.2013 о стоимости выполненных работ и затрат по форме КС-3, акты о приемке выполненных работ по форме КС-2 от 24.09.2013 №№ 91, 92, 93, 94, 95, 96, 97, 98, 99, 100, 101, 102, 103, 104, 105, 106, 107, 108, 109, 110, 111, 112, ИЗ, 114, 115, акт № 25/12-13/9-2 от 20.09.2013 от 20.09.2013 сдачи-приемки выполненных работ.

В соответствии с Указаниями по применению и заполнению форм по учету работ в капитальном строительстве, утвержденными Постановлением Госкомстата России от 11 ноября 1999 года № 100 акт по форме КС-2 применяется для приемки выполненных подрядных строительно-монтажных работ производственного, жилищного, гражданского и других назначений.

Договором от 30 декабря 2011 года № ЛЭИ-25/12 предусмотрена поэтапная (помесячная) сдача-приемка фактически выполненных работ на основании актов по форме КС-2.

Поэтапная (помесячная) приемка работ предусмотрена также и пунктом 67.3 Договора генерального подряда № ЛЭИ-297/12 от 15 июня 2012 года, заключенного между ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» и ООО «СИНЕРДЖЕТИК ПРОДЖЕКТС».

Факты поэтапного (помесячного) выполнения работ подтверждены первичными документами.

В силу норм главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации вычеты по НДС при осуществлении капитального строительства производятся после принятия на учет результатов выполненных работ на основании акта формы № КС-2 и справки формы № КС-3 при наличии выставленного подрядчиком счета-фактуры. Поэтому, по общему правилу, подписание сторонами актов о приемке выполненных работ (форма № КС-2) и справок о стоимости выполненных работ и затрат (Форма № КС-3) свидетельствует о согласовании сторонами договора объемов и стоимости фактически выполненных работ и оказанных услуг, как налоговой базы по НДС.

Арбитражный суд первой инстанции правомерно не признал допустимыми ссылки налогового органа в обжалованном Обществом решении на нормы гражданского законодательства, регулирующего вопросы исполнения обязательств должника перед кредитором, в том числе на порядок сдачи работ подрядчиком заказчику и связанные с этим вопросы перехода рисков случайной гибели и повреждения результата работ.

Так, по мнению налогового органа, положения пункта 6 статьи 171, пунктов 1 и 5 статьи 172 НК РФ не позволяют применить налоговые вычеты по объектам капитального строительства до момента приемки результата работ в объеме, определенном договором;по мнению Инспекции, результатом работ может быть только завершенный инвестиционный проект в целом, подтверждением чему является подписанный Обществом акт по форме КС-11.

Приведенная аргументация налогового органа обоснованно признана неправомерной арбитражным судом первой инстанции по следующим основаниям.

В соответствии с пунктом 3 статьи 2 ГК РФ к имущественным отношениям, основанным на административном или ином властном подчинении одной стороны другой, в том числе к налоговым и другим финансовым и административным отношениям, гражданское законодательство не применяется, если иное не предусмотрено законодательством.

Из приведенной нормы следует, что нормы гражданского законодательства могут определять условия налогообложения хозяйственных операций только в том случае, если на соблюдение таких норм прямо указано в законодательстве о налогах и сборах.

В пункте 7 Постановления Пленума ВАС РФ от 10 апреля 2008 года № 22 «О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с применением статьи 169 Гражданского кодекса РФ» разъяснено: «Оценка налоговых последствий финансово-хозяйственных операций, совершенных во исполнение сделок, должна производиться налоговыми органами в порядке, предусмотренном налоговым законодательством».

Согласно правовой позиции Президиума ВАС РФ отраслевое нормативное регулирование само по себе не влечет каких-либо налоговых последствий, за исключением случаев, когда налоговое законодательство прямо устанавливает необходимость соблюдения соответствующих положений отраслевого законодательства (Постановления Президиума ВАС РФ от 18 сентября 2007 года № 5600/07, от 19 апреля 2005 года№ 13591/04).

Как предусмотрено пунктом 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

С учетом отмеченного в пункте 9 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17 ноября 2011 года № 148 «Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 30 НК РФ» разъясняется, что по смыслу статьи 54 НК РФ налоговые последствия влекут не сами гражданско-правовые сделки, а совершаемые в их исполнение финансово-хозяйственные операции, отражаемые в бухгалтерском учете. При этом налогообложению подвергается финансовый результат, формируемый по итогам налогового (отчетного) периода на основе данных регистров бухгалтерского учета, в том числе совокупности совершенных в этом периоде названных операций.

При этом следует отметить, что законодательством о налогах и сборах для целей налогообложения введено собственное понятие «работ», отличное от соответствующего понятия, используемого в гражданском законодательстве, и не связанное со степенью завершенности подрядчиком всех работ, предусмотренных договором с заказчиком, и переходом рисков случайной гибели результата работ к заказчику.

Согласно пункту 1 статьи 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства РФ, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Кодексом.

В силу пункта 4 статьи 38 НК РФ работой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц.

В пунктах 9 и 11 Постановления Пленума ВАС РФ № 33 от 30 мая 2014 года указано, что в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения налогом признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. При применении указанного положения судам надлежит учитывать определения понятий «товары», «работы», «услуги», «реализация товаров (работ, услуг)», данные в пунктах 3, 4, 5 статьи 38 и в пункте 1 статьи 39 Кодекса, если иное содержание этих понятий не предусмотрено положениями главы 21 НКРФ.

В частности, необходимо принимать во внимание, что статья 148 Кодекса исходит из более широкого понятия услуг, включая в них аренду, передачу и предоставление патентов, лицензий, торговых марок, авторских прав и ряд других гражданско-правовых обязательств.

По смыслу взаимосвязанных положений пункта 1 статьи 38, пункта 1 статьи 54 и подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объект налогообложения формирует совокупность совершенных в течение налогового периода финансово-хозяйственных операций по реализации товаров (работ, услуг).

Нормы статей 171, 172 НК РФ, регулирующие порядок применения налоговых вычетов в отношении товаров (работ, услуг), приобретенных для капитального строительства и выполнения строительно-монтажных работ, не связывают право на применение таких вычетов с видом договора, по которому приобретены товары (работы, услуги), этапностью работ, предусмотренной договором, переходом рисков на результат работ, окончанием строительства, степенью готовности объекта, сдачей подрядчиком строящегося объекта по его полной готовности и т.п.

В данном случае соответствующие хозяйственные операции сторонами (Обществом и ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг») совершены в порядке, предусмотренном Договором от 30 декабря 2011 года № ЛЭИ-25/12, устанавливающим ежемесячную (поэтапную) приемку фактически выполненных работ; сторонами с составлением соответствующих первичных документов (актов по форме КС-2 и справок по форме КС-3) оформлена сдача-приемка фактически выполненных в соответствующем месяце работ, что нашло отражение в регистрах бухгалтерского учета Общества (по счету 08).

Во всех актах приемки выполненных работ по форме КС-2, приложенных к спорным счетам-фактурам приведен перечень выполненных подрядчиками и принятых Заказчиком, а потом и Инвестором (Обществом) работ. Все указанные работы имеют то или иное материальное выражение, и все они могут быть реализованы по отдельности (например, выполнены по отдельному договору, предусматривающему в качестве предмета только конкретные виды работ). Таким образом, по смыслу пункта 4 статьи 38 НК РФ они являются «работами» для целей налогообложения, а передача их результата по акту приемки выполненных работ по форме КС-2 признается реализацией работ по смыслу пункта 1 статьи 39 НК РФ.

В данном случае, как было правильно установлено арбитражным судом первой инстанции, затраты, понесенные Обществом на основании подписанных сторонами актов по форме КС-2, учтены Обществом на счете 08 бухгалтерского учета «Вложения во внеоборотные активы». Суд пришел к правильному выводу о соблюдении требований об учете операций.

При этом суд правильно отклонил довод Инспекции, о том, что до момента окончания строительства и приемки его результатов Инвестором по акту приемки законченного строительством объекта по форме КС-11, затраты в капитальные вложения подлежат учету на счетах бухгалтерского учета застройщика (т.е. в данном случае - ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг»), и не могут быть переданы Инвестору (Обществу). По мнению Инспекции, операции, отраженные сторонами в актах по форме КС-2 до завершения строительства подлежат отражению у Общества на счете 76 бухгалтерского учета.

Суд пришел к правильному выводу о том, что для применения налоговых вычетов по НДС важен сам факт отражения соответствующих операций на счетах бухгалтерского учета, а не вид счета бухгалтерского учета, на котором отражены соответствующие операции (определение ВАС РФ от 17.02.2014 № ВАС-1346/14 по делу № А40-17596/13, определение ВАС РФ от 07.11.2013 № ВАС-15354/13 по делу № А72-13061/2012)

Доводы налогового органа о том, что до момента окончания строительства и приемки его результатов Инвестором (Обществом) по акту приемки законченного строительством объекта по форме КС-11, затраты в капитальные вложения подлежат учету на счетах бухгалтерского учета застройщика (т.е. в данном случае - ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг»), и не могут быть переданы Инвестору (Обществу), не соответствуют нормам права.

Положение по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного Письмом Минфина России от 30 декабря 1993 года № 160, иные законодательные акты по бухгалтерскому учету не предусмотрено, что затраты на капитальное строительство (или реконструкцию) не могут быть переданы инвестору до момента окончания строительства.

При этом судом правильно определено, что общество являлось застройщиком, с учетом того, что строительство осуществлялось на земельном участке, принадлежащем обществу на праве аренды;указание на Общество как застройщика содержится также в Положительном заключении государственной экспертизы от 10.12.2012 № 1158-12ЛТЭ-8317/02 Министерства регионального развития РФ и в Протоколе заседания координационного совета по развитию инвестиционной деятельности на территории Ставропольского края от 18.08.2011 № 9, что не оспаривается налоговым органом.

При этом Общество являлось и инвестором, под которым в соответствии с пунктом 2 статьи 4 Федерального закона от 25 февраля 1999 года № 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в РФ, осуществляемой в форме капитальных вложений» понимаются лица, осуществляющие капитальные вложения на территории РФ с использованием собственных и (или) привлеченных средств в соответствии с законодательством РФ. Совмещение функций двух и более субъектов инвестиционной деятельности допустимо на основании пункта 6 статьи 4 названного Федерального закона.

В силу пункта 3 статьи 4 данного Федерального закона заказчики - уполномоченные на то инвесторами физические и юридические лица, которые осуществляют реализацию инвестиционных проектов. Заказчик, не являющийся инвестором, наделяется правами владения, пользования и распоряжения капитальными вложениями на период и в пределах полномочий, которые установлены договором и (или) государственным контрактом в соответствии с законодательством РФ.

Таким образом, по смыслу приведенной нормы ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» является в данном случае не застройщиком, а заказчиком строительства.ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» осуществляет функции заказчика строительства не для себя, а для Общества и за его счет, что прямо следует из положений заключенных Обществом с ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» Договоров.

Поскольку в данном случае оплата по договорам строительного подряда и иным договорам осуществляется именно Обществом (ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» выступает лишь техническим заказчиком в отношениях с подрядчиками, действуя от имени Общества и за его счет), то указанные затраты являются затратами Общества, а не ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг».

Данное налоговым органом толкование пункта 1.4. Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций не может быть признано обоснованным. Тем более, что и сам указанный пункт позволяет признать Общество застройщиком, поскольку таковыми являются не только «предприятия, специализирующиеся на выполнении указанных застройщиков», но и «действующие предприятия, осуществляющие капитальное строительство». В данном случае таким предприятием, осуществляющим строительство, является Общество.

Иное толкование названного пункта входит в противоречие уже непосредственно с правилами бухгалтерского учета, установленными иными нормативными актами, регулирующими бухгалтерский учет.

Суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что обществом соблюдены все условия предоставления налогового вычета, решения налоговой инспекции об отказе в предоставлении налоговых вычетов по перевыставленным счетам-фактурам противоречит нормам НК РФ и нарушают права общества.

По эпизоду, связанному с отказом в принятии к вычету суммы НДС, предъявленной ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» в счетах-фактурах № 0731/1-58 от 31.07.2013. № 0830/1-54 от 30.08.2013. № 0930/1-101 от 30.09.2013 (вознаграждение Заказчика (ООО ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг») за оказанные услуги по реализации инвестиционных проектов» установлено следующее.

Денежные средства перечислялись в адрес ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» в рамках Договора № ЛЭИ-25/12 от 30 декабря 2011 года.

Согласно пункту 2.1 договора (предмет договора) по договору Инвестор (общество) поручает, а Заказчик (ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг») принимает на себя следующие обязательства: реализация утвержденного в Компании Инвестиционного проекта «Строительство ТЭС при ООО «Ставролен» проводится в соответствии с требованиями нормативно-технической документации, локальных нормативных актов Компании, Техническим заданием, в пределах утвержденной в Компании стоимости Инвестиционного проекта и в срок, установленный Календарным графиком выполнения работ.

Пункт 1.13 договора определяет Инвестора как юридическое или физическое лицо, осуществляющее вложения собственных, заемных или привлеченных имущественных, финансовых и других средств в форме инвестиций для достижения коммерческих, социальных или других целей.

Согласно пункту 1.10 договора, заказчик - физическое или юридическое лицо, действующее от имени Инвестора и осуществляющее реализацию инвестиционного проекта, контроль и надзор за ходом строительства объектов

Детально обязанности Заказчика раскрыты в пункте 4 Договора.

Действуя от имени Инвестора, в сферу обязанностей Заказчика входит широкий круг полномочий, относящихся к различным стадии реализации Инвестиционного проекта, например, проведение тендеров и заключение договоров на поставку товаров, выполнение работ и оказание услуг по результатам тендеров; выполнение внутриведомственной экспертизы разработанной Проектной документации; обеспечение содействия Генеральному подрядчику; осуществление контроля и надзора за ходом строительства; приемка от подрядчиков промежуточных и законченных работ в соответствии с условиями договора подряда; обеспечение поставки материалов и оборудования в соответствии с утвержденной годовой ИП-ДО; сопровождение реализации проекта в части учета, отчетности, аудита, пр.

В соответствии с пунктом 1 дополнительного соглашения № 4 от 20 июня 2012 года к договору пункт 2.1. изменен и изложен в следующей редакции: по договору Инвестор поручает Заказчику за вознаграждение совершить юридические и иные действия от своего имени и за счет Инвестора либо от имени и за счет Инвестора, связанные с выполнением Заказчиком следующих обязательств, пункт 2.1.1: реализация утвержденного в Компании Инвестиционного проекта «Строительство ТЭС при ООО «Ставролен» в соответствии с требованиями нормативно-технической документации, локальных нормативных актов Компании,

Техническим заданием, в пределах утвержденной в Компании стоимости Инвестиционного проекта и в срок, установленные календарным графиком выполнения работ.

В соответствии с пунктом 3.1 договора стоимость услуг Заказчика по реализации Инвестиционного проекта определяется в соответствии с Приложением № 3 к Договору как финансовый процент от инвестиций, переданных Заказчику на реализацию Инвестиционного проекта, который составляет 2 %.

Согласно пункту 3.2 договора размер вознаграждения Заказчика по Договору определен Сторонами на основании Приложения № 3 к Договору и в общей сумме составляет 176 497 536,08 рубля, включая НДС 18 % в размере 26 923 352,96 рубля.

В соответствии с пунктом 3.3 оплата оказанных Заказчиком услуг осуществляется Инвестором на основании Отчета об оказании услуг и Акта сдачи-приемки оказанных услуг в течение 30 (тридцати) календарных дней с даты их подписания при условии выставления Заказчиком счета и счета-фактуры.

Пунктом 3.4 договора предусмотрено, что денежные средства (инвестиции) направляются Инвестором Заказчику поэтапно (ежемесячно) за фактически выполненные в рамках реализации Инвестиционного проекта Работы в соответствии с Отчетом об оказании услуг (п. 8.1.1 Договора) за отчетный месяц в течение 30 (тридцати) банковских дней с момента подписания Сторонами Акта о приемке выполненных работ (форма КС-2) и Справки о стоимости выполненных работ и затрат (форма КС-3), товарных накладных ТОРГ-12 при условии представления Заказчиком соответствующего счета на оплату и счета-фактуры.

Таким образом, договор предусматривает перечисление Инвестором Заказчику денежных средств двух видов: инвестиций (непосредственные затраты за реализацию Инвестиционного проекта) и вознаграждения Заказчика (оплата услуг Заказчика по реализации Инвестиционного проекта).

При этом в части Инвестиций Заказчик не наделяется правом собственности на них, что следует из пункта 2.5 договора, в соответствии с которым инвестиции, предоставляемые Инвестором для реализации Инвестиционного проекта, рассматриваются сторонами как средства целевого финансирования, направляемые исключительно на выполнение Инвестиционного проекта.

Как предусмотрено пунктом 2.4 договора, Инвестиции, полученные от Инвестора в соответствии с пунктом 2.2, будут приниматься Заказчиком исключительно на погашение обоснованных и согласованных Сторонами расходов на создание результата инвестиционной деятельности, выполнение всех необходимых работ и иных действий, требуемых для реализации Инвестиционного проекта; пункты 3.1.-3.3 договора № ЛЭИ-25/12 от 30.12.2011 относятся к выплате вознаграждения Заказчика, пункт 3.4 договора регулирует порядок выплаты Инвестиций.

Отнесение пункта 3.4 договора к регулированию порядка выплат Инвестиций следует из буквального толкования указанного положения договора. Указанный пункт содержит прямую ссылку на перечисление не всех денежных средств по договору, а именно инвестиций.

Также, речь идет о перечислении денежных средств за фактически выполненные в рамках реализации Инвестиционного проекта Работы.

При этом в соответствии с пунктом 1.38 договора под работами понимаются все работы (в т.ч., предпроектная проработка Инвестиционного проекта, формирование Инвестиционной программы, обеспечение согласования Инвестиционного проекта в Компании и их утверждения в составе ИП-ДО, проектные и изыскательские, строительно-монтажные, пуско-наладочные работы, работы по сдаче объекта в эксплуатацию, поставка оборудования и материалов и пр.), которые выполняются в рамках подготовки и реализации Инвестиционного проекта в соответствии с условиями Договора и требованиями Регламента взаимодействия предприятий бизнес-сектора «Электроэнергетика» Группы «ЛУКОЙЛ» при формировании, согласовании и реализации инвестиционной программы, технического задания, проектной, рабочей и нормативной документации.

То есть, услуги самого Заказчика в понятие «Работ», как они понимаются исходя из условий Договора, не входят.

Таким образом, правило о перечислении денежных средств за фактически выполненные работы, предусмотренное пунктом 3.4 договора относятся только к порядку выплаты инвестиций.

Для оплаты услуг самого Заказчика (вознаграждения) предусмотрен иной порядок выплат, а именно: согласно пункту 3.1 договора стоимость услуг Заказчика по реализации Инвестиционного проекта определяется в соответствии с Приложением № 3 к Договору как финансовый процент от инвестиций, переданных Заказчику на реализацию Инвестиционного проекта, который составляет 2 %.

Таким образом, указанный пункт договора предусматривает не порядок выплаты вознаграждения Заказчика, а лишь устанавливает размер вознаграждения Заказчика в процентном отношении к общему объему инвестиций по договору.

В соответствии с пунктом 3.2 договора (в редакции дополнительного соглашения № 1 от 30.03.2012 года) размер вознаграждения Заказчика по договору определен Сторонами на основании Приложения № 3 к договору и в общей сумме составляет 176 497 536, 08 рублей. Размер ежемесячных платежей в счет оплаты вознаграждения Заказчика определен Сторонами на основании Приложения № 3.1 к договору.

Из указанного пункта следует, что в нем определен размер вознаграждения Заказчика в абсолютном выражении, при этом сумма в размере 176 497 536,08 рубля рассчитана как общая сумма вознаграждения, которая подлежит уплате Заказчику в рамках реализации Инвестиционного проекта именно за его услуги, что соответствует 2% от инвестиций (8 824 876 803,80 рублей / 100 х 2).

Кроме того, указанный пункт договора устанавливает порядок выплаты вознаграждения в виде ежемесячных платежей, размер которых установлен в Приложении № 3.1 к договору.

Данный пункт устанавливает конкретные суммы вознаграждения Заказчика на период 2012-2013 годы по объекту «Строительство ТЭС при ООО Ставролен», с указанием точной суммы вознаграждения, которое подлежит выплате в каждом конкретном месяце в указанный период, в том числе, за апрель в размере 8 404 644,58 рубля (с учетом НДС - 1 282 064,58), за май в размере 8 404 644,58 рубля(с учетом НДС - 1 282 064,58), за июнь в размере 8 404 644,58 рубля (с учетом НДС - 1 282 064,58).

Согласно пункту 3.3 договора № ЛЭИ-25/12 от 30.12.2011 оплата оказанных Заказчиком услуг осуществляется Инвестором на основании Отчета об оказании услуг и Акта сдачи-приемки оказанных услуг в течение 30 (тридцати) календарных дней с даты их подписания при условии выставления Заказчиком счета и счета-фактуры.

Из буквального толкования указанного пункта следует, что он, определяет документы, на основании которых производится оплата услуг Заказчика (отчеты, акты сдачи-приемки, счета-фактуры), а также устанавливает срок оплаты.

Таким образом, договор № ЛЭИ-25/12 от 30.12.2011 не предусматривает авансирования в части оплаты услуг Заказчика. В данном случае имеет место оплата за фактически оказанные в конкретном календарном месяце услуги на основании подписанных актов сдачи-приемки оказанных услуг и отчетов Заказчика, как не предусмотрена договором и зависимость размера ежемесячного вознаграждения Заказчика от объема перечисленных или подлежащих перечислению в данном месяце инвестиций.

Не противоречит указанному (об авансовом характере платежей) и довод налогового органа о том, что на 2014 год сторонами выплата вознаграждения не запланирована, в то время как работы по инвестиционному проекту в 2014 году продолжались, а предусмотренное договором вознаграждение выплачено к концу 2013 года в полном объеме.

25 февраля 2014 года между сторонами подписано дополнительное соглашение № 12 к договору от 30 декабря 2011 года № ЛЭИ-25/12, действие которого стороны распространили на свои отношения с 1 января 2014 года.

Так, сторонами изменены пункты 3.1, 3.2 договора, а также Приложение № 3 к нему, определяющее размер ежемесячного вознаграждения ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг».

В процентном отношении к размеру планируемых инвестиций вознаграждение составило 2,86 %; в абсолютном выражении - 233 137 536 рублей, в том числе НДС.

В приложении № 3 к договору стороны установили размер вознаграждения ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» на 2014 год в сумме 48 000 000 рублей - по 4 000 000 рублей ежемесячно.

При этом указанный выше порядок оплаты услуг Заказчика не только предусмотрен договором, но и фактически использовался сторонами, что соответствует нормам статьи 431 ГК РФ, согласно которой, при толковании условий договора во внимание должно приниматься и последующее поведение сторон.

25 февраля 2014 года между сторонами было подписано дополнительное соглашение № 12 к договору от 30 декабря 2011 года № ЛЭИ-25/12, действие которого стороны распространили на свои отношения с 1 января 2014 года.

В частности, сторонами были изменены пункты 3.1, 3.2 договора, а также Приложение № 3 к нему, определяющее размер ежемесячного вознаграждения ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг».

При этом следует отметить, что указанный выше порядок оплаты услуг Заказчика не только был предусмотрен договором, но и фактически использовался сторонами, при этом, в соответствии со статьей 431 Гражданского кодекса РФ при толковании условий договора во внимание должно принимается и последующее поведение сторон.

В июле 2013 года ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» был предъявлен счет-фактура № 0731/1-58 от 31.07.2013 на сумму 8 404 644, 58 рублей, в том числе НДС - 1 282 064,43 рублей. Указанная сумма соответствует сумме вознаграждения Заказчика, который согласован сторонами в Приложении № 3.1 к договору.

Кроме того, в графе счета-фактуры «наименование товара (описание выполненных работ, оказанных услуг), имущественного права» указано; «Вознаграждение за оказанные услуги по реализации инвестиционного проекта «Строительство ТЭС при ООО «Ставролен». Указанное еще раз подтверждает, что в данном случае пункт 3.4 договора не подлежит применению, так как перечисляемые средства не имеют отношения к инвестициям.

В указанном счете-фактуре имеется ссылка на договор № ЛЭИ-25/12 от 30.12.2011, в примечании имеется ссылка на Акт сдачи-приемки оказанных услуг № 25/12-13/7-1 от 31.07.2013.

Согласно Акту сдачи-приемки оказанных услуг № 25/12-13/7-1 от 31.07.2013 Заказчиком в полном объеме, в оговоренные сроки и с надлежащим качеством выполнены, а Инвестором приняты услуги по реализации инвестиционного проекта «Строительство ТЭС при ООО «Ставролен», оказанные в период с 01 по 31 июля 2013 года, в рамках договора от 30.12.2011 № ЛЭИ-25/12, также в Акте № 25/12-13/7-1 от 31.07.2013 указано, что описание оказанных услуг представлено в отчете ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» за июль 2013 года.

Согласно требованиям Договора № ЛЭИ-25/12 от 30.12.2011, ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» представлен отчет о проделанной работе за июль 2013 года по договору № ЛЭИ-25/12 от 30.12.2011 года возмездного оказания услуг по реализации инвестиционного проекта «Строительство ТЭС при ООО «Ставролен», в указанном отчете приводится анализ того, что сделано Заказчиком в июле 2013 года.

В августе 2013 года ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» предъявлен счет-фактура № 0830/1-54 от 30.08.2013 на сумму 8 404 644, 58 рублей, в том числе НДС - 1 282 064,43 рублей. Указанная сумма соответствует размеру вознаграждения Заказчика, который был согласован сторонами в Приложении № 3.1 к договору. В качестве наименования оказанных услуг указано: «Вознаграждение за оказанные услуги по реализации инвестиционного проекта «Строительство ТЭС при ООО «Ставролен» за август 2013 года».

В указанном счете-фактуре имеется ссылка на договор № ЛЭИ-25/12 от 30.12.2011, в примечании имеется ссылка на акт сдачи-приемки оказанных услуг Ха 25/12-13/8-1 от 30.08.2013.

Согласно акту сдачи-приемки оказанных услуг № 25/12-13/8-1 от 30.08.2013 Заказчиком в полном объеме, в оговоренные сроки и с надлежащим качеством выполнены, а Инвестором приняты услуги по реализации инвестиционного проекта (Строительство ТЭС при ООО «Ставролен»), оказанные в период с 01 по 30 августа 2013 года, в рамках договора от 30.12.2011 № ЛЭИ-25/12, также в Акте № 25/12-13/8-1 от 30.08.2013 указано, что описание оказанных услуг представлено в отчете ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» за август 2013 года.

ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» представлен отчет о проделанной работе за август 2013 года по договору возмездного оказания услуг по реализации инвестиционного проекта «Строительство ТЭС при ООО «Ставролен» № ЛЭИ-25/12 от 30.12.2011.

В сентябре 2013 года ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» предъявлен счет-фактура № 0930/1-101 от 30.09.2013 на сумму 8 404 644, 58 рублей, в том числе НДС 1 282 064,43 рублей. Указанная сумма соответствует размеру вознаграждения Заказчика, который согласован сторонами в Приложении №3.1 к договору. В графе наименование товара (описание выполненных работ, оказанных услуг), имущественного права указано: «Вознаграждение за оказание услуги по реализации инвестиционного проекта «Строительство ТЭС при ООО «Ставролен» за сентябрь 2013 года».

В указанном счете-фактуре имеется ссылка на договор № ЛЭИ-25/12 от 30.12.2011, в примечании имеется ссылка на акт сдачи-приемки оказанных услуг № 25/12-13/9-1 от 30.09.2013.

Согласно акту заказчиком в полном объеме, в оговоренные сроки и с надлежащим качеством выполнены, а Инвестором приняты услуги по реализации инвестиционного проекта «Строительство ТЭС при ООО «Ставролен» (код проекта О423Р0005С), оказанные в период с 01 по 30 сентября 2013 года, в рамках договора от 30.12.2011 № ЛЭИ-25/12, также в данном акте указано, что описание оказанных услуг представлено в отчете ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» за сентябрь 2013 года.

ООО «ЛУКОЙЛ-Энергоинжиниринг» представлен отчет о проделанной работе за сентябрь 2013 года по договору № ЛЭИ-25/12 от 30.12.2011 по реализации инвестиционного проекта «Строительство ТЭС при ООО «Ставролен».

Доводы налогового органа о несоответствии подписанных между сторонами актов сдачи-приемки оказанных услуг требованиям пункта 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», судом отклоняются.

При анализе названых выше актов сдачи-приемки оказанных услуг, установлено, что они содержат все реквизиты, перечисленные в пункте 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»: имеют наименование, даты составления и номера указания на наименование организаций, от имени которых акты составлены, в них раскрыто содержание хозяйственной операции.

При этом акты содержат отсылку на договор № ЛЭИ-25/12 от 30 декабря 2011 года, на отчет Заказчика за соответствующий месяц, в которых подробно раскрыто существо деятельности Заказчика в интересах общества в конкретном календарном месяце, содержат измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении (календарный месяц и ежемесячная фиксированная сумма вознаграждения за оказанные услуги); указано наименование должностей лиц, подписавших их, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления , содержат личные подписи уполномоченных лиц и скреплены печатями организаций.

Иные реквизиты первичного учетного документа действующим законодательством о бухгалтерском учете не предусмотрены.

Основными условиями для принятия налога на добавленную стоимость к вычету, которые должны быть соблюдены налогоплательщиком, являются приобретение, оплата и принятие товаров (работ, услуг) на учет и наличие оформленных в установленном порядке счетов-фактур и документов, подтверждающих фактическую передачу товара, уплату сумм налога.

Достоверность представленных документов и действительность хозяйственных операций, наличие оформленных документов и реальность уплаты налога на добавленную стоимость в бюджет подтверждена заявителем надлежащими доказательствами.

Суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что имеющиеся в материалах дела документы, подтверждают право налогоплательщика на получение налоговых вычетов по НДС по указанным сделкам.

Довод апелляционной жалобы о том, что оплата вознаграждения по спорным счетам-фактурам является авансом, а условия предъявления аванса к вычету, предусмотренные пунктом 12 статьи 171 НК РФ, не соблюдены, отклоняется как противоречащий условиям договора. Договор № ЛЭИ-25/12 от 30.12.2011 не предусматривает авансирования в части оплаты услуг Заказчика. В данном случае имеет место оплата за фактически оказанные в конкретном календарном месяце услуги на основании подписанных актов сдачи-приемки оказанных услуг и отчетов Заказчика. как Договоромне предусмотрена зависимость размера ежемесячного вознаграждения Заказчика от объема перечисленных или подлежащих перечислению в данном месяце инвестиций.

Аналогичные правовая позиция изложена в постановлении Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа по делу № А63-8104/2013 от 19 июня 2014 года и в постановлении АС СКО от 17.02.2015 по делу № А63-12977/2013 по спору между теми же сторонами по тем же обстоятельствам за предыдущие налоговые периоды.

Суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что оспариваемые решения налоговой инспекции противоречат законодательству, нарушают права общества и являются недействительными.

Доводы апелляционной жалобы не подтвердились.

Суд первой инстанции правильно применил нормы права, выводы суда соответствуют обстоятельствам и материалам дела, оснований для отмены решения суда не имеется.

Руководствуясь статьями 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд,

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ставропольского края от 14.10.2014 по делу № А63-7604/2014 оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в арбитражный суд Северо-Кавказского округа в двухмесячный срок через суд первой инстанции.

Председательствующий Л.В. Афанасьева

Судьи С.А. Параскевова

И.А. Цигельников