Гражданский кодекс часть 1

от заинтересованного лица: Роньжина Л.И. паспорт, по доверенности от 05.07.2021; Ярославцева Н.В. удостоверение, по доверенности от 15.07.2021; Колпакова И.М. удостоверение, по доверенности от 30.12.2020, диплом;

при участии после перерыва:

от заявителя: Саитов А.С. паспорт, по доверенности от 19.05.2021, диплом; Черепанов С.А. паспорт, по доверенности от 19.05.2021, диплом; Черепанов М.А. паспорт, по доверенности от 21.01.2022;

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ), в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу заинтересованного лица, Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 27 по Свердловской области,

на решение Арбитражного суда Свердловской области

от 06 октября 2021 года

по делу № А60-25896/2021

по заявлению общества с ограниченной ответственностью Строительно-монтажное предприятие «Стройподряд» (ИНН 6624006237, ОГРН 1026601483699)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 27 по Свердловской области (ИНН 6681000016, ОГРН 1126615000016)

о признании недействительным решения о привлечении к ответственности № 14-07/2 от 15.12.2020 (в части)

установил:

Общество с ограниченной ответственностью СМП «Стройподряд» (далее заявитель, общество, ООО СМП «Стройподряд», налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 27 по Свердловской области (далее – заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) № 14-07/2 от 15.12.2020. После уточнения требований, принятого судом в порядке статьи 49 АПК РФ, Общество просило признать недействительным данное решение в части доначисления: налога на добавленную стоимость в сумме 13 450 599 руб., пеней в сумме 5 041 885 руб.; налога на прибыль в сумме 12 188 979 руб., пеней в сумме 4 224 186 руб., штрафа в сумме 3 869 160 руб.; налога на имущество в сумме 1 332 011 руб., пеней в сумме 445 562 руб., штрафа в сумме 455 246 руб.; налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в сумме 1 459 108 руб., пени в сумме 697 683 руб.

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 06 октября 2021 года заявленные требования удовлетворены, признано недействительным решение № 14-07/2 от 15.12.2020, принятое Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 27 по Свердловской области в части доначисления: налога на добавленную стоимость в сумме 13 450 599 руб., пеней в сумме 5 041 885 руб.; налога на прибыль в сумме 12 188 979 руб., пеней в сумме 4 224 186 руб., штрафа в сумме 3 869 160 руб.; налога на имущество в сумме 1 332 011 руб., пеней в сумме 445 562 руб., штрафа в сумме 455 246 руб.; налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в сумме 1 459 108 руб., пени в сумме 697 683 руб. На налоговый орган возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

Не согласившись с указанным судебным актом, налоговый орган обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт.

В апелляционной жалобе налоговый орган настаивает на том, что в деятельности заявителя с привлечением Аптикашева Р.С., имеющего статус индивидуального предпринимателя, использовалась схема минимизации налоговых обязательств, позволявшая заявителю при неотражении фактически полученных доходов от продажи пиломатериалов сохранять право на применение УСН и не уплачивать налоги по общей системе налогообложения. Указывает на факты взаимозависимости ООО СМП «Стройподряд» и ИП Аптикашева Р.С., отсутствия ИП Аптикашевым Р.С. самостоятельной деятельности по продаже пиломатериалов. Ссылается на факты нетипичности поведения сторон, позиционирующих себя, как невзаимосвязанные хозяйствующие субъекты. Обращает внимание на доказанность наличия возможности поставки ООО СМП «Стройподряд» собственными силами н средствами в адрес ООО «Лесуралэкспорт» пиломатериала из заготовленной им древесины. Налоговый орган полагает, что материалами проверки подтверждается, что особенности отношений между лицами повлияли на возможность искажения налогоплательщиком сведений о своей хозяйственной жизни повлекшее предоставление недостоверной налоговой отчетности и, как следствие, на налоговые обязательства ООО СМП «Стройподряд». Реальные отношения ИП Аптикашева Р.С. с ООО «Лесуралэкспорт» отсутствовали, фактически деятельность осуществлял сам налогоплательщик. Налоговый орган находит обоснованными расчет действительных налоговых обязательств налогоплательщика, произведенный в связи с утратой ООО СМП «Стройподряд» права на применение специального налогового режима в вид применения упрощённой системы налогообложения. Указывает, что расчет произведен на основании представленных налогоплательщиком за 2014- 2016гг., документов (книги учета доходов и расходов; договоры, заключенные с продавцами, покупателями, заказчиками, подрядчиками и пр. контрагентами; счета-фактуры выставленные и полученные; акты выполненных работ; товарные накладные; акты сверки взаимных требований; платежные документы; выписки банка по операциям на расчетных счетах; бухгалтерская отчетность за проверяемый период; анализ счета 62, 90, 91). Кроме того, указывает на отсутствие существенных нарушений условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки. Материалы проверки содержат доказательства, свидетельствующие о надлежащем обеспечении ООО СМП «Стройподряд» гарантированных законодательством прав на свою защиту.

Заявитель по доводам письменного отзыва возражает против удовлетворения апелляционной жалобы, решение суда находит законным и обоснованным.

Представители налогового органа в судебном заседании на доводах апелляционной жалобы настаивали.

Представители заявителя в судебном заседании поддержали доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, решение суда первой инстанции считают законным и обоснованным, просят оставить его без изменения, апелляционные жалобы – без удовлетворения.

Протокольным определением от 18.01.2022 в судебном заседании в порядке статьи 163 АПК РФ был объявлен перерыв до 24.01.2022, в связи с необходимостью выяснения дополнительных обстоятельств по делу.

В течение перерыва от налогового органа поступили дополнительные пояснения по вопросу обоснованности реконструкции налоговых обязательств, произведенных ООО «Финконсаудит», изложенных в отчете аудитора по вопросу, требующему специальных навыков и знаний в области бухгалтерского учета и аудита №1/2021 от 10.08.2021г.

Заявителем также в материалы дела представлены отзыв налогоплательщика на контррасчет инспекции в отношении обязательных платежей, аудиторская справка ООО «Финконсаудит» от 22.01.2022.

После перерыва судебное заседание продолжено 24.01.2022 в прежнем составе суда, при явке тех же лиц.

В ходе судебного разбирательства от заявителя поступило ходатайство о приобщении к материалам дела дополнительных документов, которое было рассмотрено судом в порядке статьи 159 АПК РФ, и судом определено отказать в приобщении документов, поименованных в пунктах 2, 3 представленного ходатайства на основании положений статьи 268 АПК РФ.

Представленные в материалы дела в течение перерыва письменные пояснения приобщены к материалам дела в порядке статьи 81 АПК РФ.

Законность и обоснованность судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 АПК РФ.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России №27 по Свердловской области проведена выездная проверка в отношении ООО СМП «Стройподряд», по результатам которой составлен акт 24.10.2018 №14-07/7 и вынесено решение от 15.12.2020 № 14-07/2 о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением заявителю доначислены следующие налоги -налог на прибыль организаций в размере 12 188 979 руб., налог на добавленную стоимость в размере 13 450 599 руб., налог на имущество организаций в размере 1 332 011 руб., единый налог, уплачиваемый в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в размере 1 459 108 руб., а также пени в общей сумме 10 410 408 руб. Кроме того, Общество привлечено к ответственности, предусмотренной п. 3 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в размере 4 324 406 руб.

Общество, полагая, что его права нарушены, представило жалобу в вышестоящий налоговый орган – Управление Федеральной налоговой службы по Свердловской области (далее – Управление).

По результатам рассмотрения жалобы Управлением принято решение от 01.04.2021 № 161/2021, в соответствии с которым решение жалоба Общества оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с позицией налоговых органов, ООО СМП «Стройподряд» обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с настоящим заявлением.

Судом принято приведенное выше решение.

Изучив материалы дела с учетом доводов апелляционной жалобы и письменного отзыва на них, заслушав явившихся в судебное заседание представителей участвующих в деле лиц, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

В силу части 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Из взаимосвязанного анализа положений части 1 статьи 198, части 4 статьи 200 и части 3 статьи 201 АПК РФ следует, что основанием для признания недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц является наличие одновременно двух условий: их несоответствие закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов лица, обратившегося в суд с соответствующим требованием, в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности. На наличие указанных обстоятельств при оценке ненормативных актов, действий (бездействия) обращено внимание в пунктах 1, 6 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации № 6, Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации № 8 от 01.07.1996 «О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации», вынесенных при разрешении публично-правовых споров постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.02.2010 № 13065/10, от 17.03.2011 № 14044/10.

Согласно пунктов 1, 2 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

При отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй настоящего Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Исходя из пункта 3 статьи 54.1 НК РФ в целях пунктов 1 и 2 этой статьи подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.15 НК РФ налогоплательщики, уплачивающие налог в связи с применением упрощенной системы налогообложения, при определении объекта налогообложения учитывают следующие доходы: доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 НК РФ; внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 НК РФ.

Исходя из положений статьи 249 НК РФ, доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных в расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

При определении объекта налогообложения при применении УСН не учитываются доходы, указанные в статье 251 НК РФ (подпункт 1 пункта 1.1 статьи 346.15 НК РФ).

Пунктом 1 статьи 346.17 НК РФ предусмотрено, что в целях применения главы 26.2 НК РФ датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).

На основании пункта 1 статьи 346.18 НК РФ, если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, применяющего упрощенную систему налогообложения, налоговой базой признается денежное выражение доходов организации или индивидуального предпринимателя.

Как предусмотрено статьей 346.19 НК РФ, налоговым периодом при исчислении налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, признается календарный год (пункт 1 статьи 346.19 НК РФ); отчетными периодами признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года (пункт 2 статьи 346.19 НК РФ).

Пунктом 1 статьи 346.21 НК РФ определено, что налог в связи с применением УСН исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, если иное не установлено этим пунктом.

Сумма налога по итогам налогового периода определяется налогоплательщиком самостоятельно (пункт 2 статьи 346.21 НК РФ).

На основании пункта 5 статьи 346.21 НК РФ ранее исчисленные суммы авансовых платежей по налогу в связи с применением УСН засчитываются при исчислении сумм авансовых платежей по налогу за отчетный период и суммы налога в связи с применением УСН за налоговый период.

На основании пункта 3 статьи 346.11 НК РФ применение УСН индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2, 4 и 5 статьи 224 НК РФ), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для предпринимательской деятельности).

Согласно пункту 4 статьи 346.13 Кодекса (в редакции, действующей в проверяемом периоде), если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со статьей 346.15 и подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 Кодекса, превысили 60 млн рублей, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором допущено указанное превышение. Указанная величина предельного размера доходов налогоплательщика, ограничивающая его право на применение упрощенной системы налогообложения, подлежит индексации в порядке, предусмотренном пунктом 2 статьи 346.12 Кодекса.

В соответствии со статьей 9 (часть 1) Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом; не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Положениями статьи 3 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», определяющей основные понятия, используемые в данном Законе, установлено, что факт хозяйственной жизни - это сделка, событие, операция, которые оказывают или способны оказать влияние на финансовое положение экономического субъекта, финансовый результат его деятельности и (или) движение денежных средств (пункт 8).

Исходя из части 2 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» обязательными реквизитами первичного учетного документа являются: 1) наименование документа; 2) дата составления документа; 3) наименование экономического субъекта, составившего документ; 4) содержание факта хозяйственной жизни; 5) величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения; 6) наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за ее оформление, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за оформление свершившегося события; 7) подписи лиц, предусмотренных пунктом 6 этой части, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

Как определено частью 3 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», первичный учетный документ должен быть составлен при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным - непосредственно после его окончания. Лицо, ответственное за оформление факта хозяйственной жизни, обеспечивает своевременную передачу первичных учетных документов для регистрации содержащихся в них данных в регистрах бухгалтерского учета, а также достоверность этих данных. Формы первичных учетных документов определяет руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета (часть 4 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»).

Исходя из части 1 статьи 10 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» данные, содержащиеся в первичных учетных документах, подлежат своевременной регистрации и накоплению в регистрах бухгалтерского учета.

Частью 2 статьи 10 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» определено, что не допускаются пропуски или изъятия при регистрации объектов бухгалтерского учета в регистрах бухгалтерского учета, регистрация мнимых и притворных объектов бухгалтерского учета в регистрах бухгалтерского учета; для целей этого Федерального закона под мнимым объектом бухгалтерского учета понимается несуществующий объект, отраженный в бухгалтерском учете лишь для вида (в том числе неосуществленные расходы, несуществующие обязательства, не имевшие места факты хозяйственной жизни), под притворным объектом бухгалтерского учета понимается объект, отраженный в бухгалтерском учете вместо другого объекта с целью прикрыть его (в том числе притворные сделки).

В определении Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 № 138-О указано, что по смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 НК РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков, и обязанность доказывать недобросовестность налогоплательщика возложена на налоговые органы.

Согласно правовой позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», налоговая выгода может быть признана необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера) (пункт 3).

Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствии намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано (пункт 4).

Принимая во внимание, что судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой (при уплате налогов в большем размере) не может являться основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, если соответствующая налоговая экономия получена в связи с осуществлением реальной хозяйственной деятельности.

Вместе с тем налоговый орган не лишен права приводить доказательства, указывающие на направленность действий налогоплательщика и взаимозависимых с ним лиц в обход установленных главой 26.2 НК РФ ограничений в применении УСН как специального налогового режима, предназначенного для субъектов малого и среднего предпринимательства.

На налоговом органе в этом случае лежит бремя доказывания того, что имело место деление по существу единого хозяйствующего субъекта, чья деятельность в силу значительности своего объема фактически не отвечает (перестала отвечать) ограничениям, установленным пунктом 3 статьи 346.12, пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ, связанным, в частности, с размером полученного дохода, численностью работников, стоимостью основных средств.

Как следует из материалов дела, основанием для доначисления заявителю УСН, НДС, налога прибыль организаций, налога на имущество организаций (увеличения налоговых обязательств), начисления соответствующих сумм пеней и применения налоговых санкций по пункту 3 статьи 122 НК РФ явились выводы инспекции о занижении налогоплательщиком налогооблагаемых доходов в связи с неотражением доходов от реализации изготавливаемого пиломатериала в адрес ООО «Лесуралэкспорт» при участии промежуточного звена ИП Аптикашева Р.С.

По результатам проведенной выездной налоговой проверки, налоговый орган пришел к выводу о том, что в деятельности заявителя с привлечением Аптикашева Р.С., имеющего статус индивидуального предпринимателя, использовалась схема минимизации налоговых обязательств, позволявшая заявителю при неотражении фактически полученных доходов от продажи пиломатериалов сохранять право на применение УСН и не уплачивать налоги по общей системе налогообложения.

В ходе проверки установлено, что в 2014-2016 гг. ООО СМП «Стройподряд» на основании заявления от 20.12.2002 № 113 применялась упрощенная система налогообложения (УСНо). Объект налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов».

В 2014 году предел для применения упрощенной системы налогообложения составлял 64 020 000 рублей, в 2015 году с учетом индексации - 68 820 000 рублей, в 2016 году – 79 740 000 рублей.

Показатели деклараций по УСНо ООО СМП «Стройподряд» за проверяемый период содержали следующий доход: за 2014 год - 42 411 067 рублей, за 2015 год - 59 693 370 рублей, за 2016 год - 63 707 545 рублей, следовательно, предел применения упрощенной системы налогообложение не был превышен.

Между тем, по результатам анализа документов и информации, полученных в ходе проведения проверки доходов за 2015 год, инспекция пришла к выводу об искажении проверяемым налогоплательщиком сведений о фактах ведения финансово-хозяйственной деятельности, выразившемся в создании формального документооборота и распределении на взаимосвязанное лицо ИП Аптикашева Рафиса Сириновича части доходов от реализации лесоматериала контрагенту ООО «Лесуралэкспорт» с целью создания условий для применения специального налогового режима УСНо.

Так в частности, аргументируя вывод о переводе налогоплательщиком части собственной деятельности на ИП Аптикашева Р.С., инспекция в обжалуемом решении ВНП привела следующие основные доводы: договор №18/12 от 18.12.2014 между налогоплательщиком и ООО «ЛесУралЭкспорт», с одной стороны, и договор №07/09 от 07.09.2015 между ИП Аптикашевым Р.С. и ООО «ЛесУралЭкспорт», с другой стороны, идентичны друг другу; у ИП Аптикашева Р.С. и налогоплательщика счета в проверяемый период были открыты в одних и тех же банках (ПАО «Сбербанк России», ПАО «Уралтрансбанк»); ИП Аптикашев Р.С. при открытии счета в ПАО «Сбербанк России» в качестве контактного лица указал Суслову О.А., являвшуюся также главным бухгалтером ООО СМП «Стройподряд»; выявлены факты совпадения ip-адреса 176.115.70.127 при совершении операций по счетам ИП Аптикашева Р.С. и ООО СМП «Стройподряд», открытым в ПАО «Сбербанк России»; в проверяемый период Аптикашев Р.С. являлся также директором ООО «Стройресурс», расположенным по тому же адресу, что и налогоплательщик, - г. Нижняя Тура, ул. Транспортная, д.1; продажа пиломатериалов в 4 кв. 2015г. - нетипичная деятельность для ИП Аптикашева Р.С, что, по мнению проверяющих, свидетельствует о его несамостоятельности при ее ведении; ИП Аптикашев Р.С. не смог в ходе проверки точно пояснить источники закупа пиломатериалов, поставленных в 2015г. в адрес ООО «ЛесУралЭкспорт». При этом у него не было транспорта для доставки груза на ж/д станцию отгрузки, а также работников для ведения погрузочных работ. По мнению инспекции, это указывает на то, что он продавал в данном случае продукцию налогоплательщика. Также инспекция ссылается на то, что грузоотправителем пиломатериалов, поставленных ИП Аптикашевым Р.С. в 2015г. в пользу ООО «ЛесУралЭкспорт», в товарных накладных значилось ООО СМП «Стройподряд»; ИП Аптикашев Р.С. не мог закупать пиломатериал у таких поставщиков как ИП Кубышкин Е.Я., ООО «ПермьЛесТранс», ИП Пестриков Р.С, т.к. еще не знал о предстоящем заключении договора с ООО «ЛесУралЭкспорт», а кроме того, у него не было достаточного объема денежных средств; закупленного ИП Аптикашевым Р.С. у названных лиц объема пиломатериалов (789, 2 м3) было недостаточно для покрытия того объема продукции, которая в итоге поставлена в пользу ООО «ЛесУралЭкспорт»; ООО СМП «Стройподряд» по расчетам налогового органа, в проверяемый период мог сам изготовить объем пиломатериала, достаточный в совокупности для поставки в пользу ООО «ЛесУралЭкспорт» от своего имени, а также с привлечением по мнению проверяющих для поставки ИП Аптикашева Р.С.

Суд первой инстанции по результатам исследования материалов дела, пришел к выводу о том, что материалами проверки не подтверждаются выводы инспекции о создании формального документооборота с целью минимизации заявителем своих налоговых обязательств.

Вместе с тем судебная коллегия суда апелляционной инстанции не может согласиться с выводами суда положенными в основу оспариваемого судебного акта, поскольку суд фактически уклонился от исследования материалов настоящего дела и надлежащей оценки представленных доказательств в их взаимной связи и в совокупности в порядке статьи 71 АПК РФ.

В Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.04.2013 № 15570/12 указано, что при оценке налоговых последствий дробления бизнеса следует учитывать, имеет ли место разделение бизнеса, направленное исключительно на достижение налоговой выгоды, или имела место оптимизация бизнеса как такового - прекращение одного из видов деятельности у первоначальной организации и выведение этого вида деятельности в новой организации. С учетом изложенного оценке подлежит не только взаимозависимость участников сделок, нацеленность их действий на получение налоговой выгоды, но и реальность осуществления каждым из них самостоятельной экономической деятельности в организационном, финансовом и других ее аспектах или, напротив, формальное прикрытие единой экономической деятельности.

Как указано в пункте 4 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 НК РФ в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 04.07.2018, сам по себе факт взаимозависимости налогоплательщика и его контрагентов не является основанием для консолидации их доходов и для вывода об утрате права на применение УСН данными лицами, если каждый из налогоплательщиков осуществляет самостоятельную хозяйственную деятельность.

Налоговым органом выявлены и подтверждаются материалами дела следующие обстоятельства.

ООО СМП «Стройподряд» в проверяемом периоде являлось плательщиком УСНО, объект налогообложения: доходы, уменьшенные на величину расходов. Основной вид деятельности общества «Лесозаготовки», что соответствует коду по ОКВЭД 02.20.

Для осуществления деятельности по заготовке и реализации лесоматериала ООО СМП «Стройподряд» располагало необходимым персоналом, технической оснащенностью и территорией для складирования. Среднесписочная численность сотрудников Общества составляла: в 2014г. - 36 человек, в 2015г. - 35 человек, в 2016г. - 32 человека.

Штатным расписанием ООО СМП «Стройподряд» предусмотрены: автотранспортная служба (атомеханик, автослесарь, водители, крановщик башенного крана); заготовительная служба (мастер, тракторист, вальщик леса, чекеровщик, экспедитор); лесопильное производство (мастер и инженер лесного хозяйства, плотник, оператор); погрузочно-разгрузочный участок (мастер погрузочно-разгрузочных работ, стропальщик, подсобный рабочий, разнорабочий). В собственности ООО СМП «Стройподряд» имелись транспортные средства, лесозаготовительная техника, оборудование, имущество (здания: склада с пристроями, лесопильного цеха, цеха переработки древесины, поста подачи бревен, насосной; сооружения: железнодорожный путь, сортировочное отделение, навес и др.).

Аптикашев Р.С. зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя 26.11.2008г., основным видом деятельности являлся «Сдача внаем собственного нежилого недвижимого имущества» (ОКВЭД 70.20.2), 07.11.2017г. Аптикашев Р.С. прекратил деятельность в качестве индивидуального предпринимателя в связи с принятием им соответствзлощего решения. В проверяемом периоде ИП Аптикашев Р.С. применял УСН, объект налогообложения: доходы.

Сведения по форме 2-НДФЛ ИП Аптикашевым Р.С. не представлялись, в собственности предпринимателя отсутствовало оборудование, имущество, транспортные средства и иная техника, необходимые для осуществления деятельности, связанной с реализацией пиломатериала. Также Аптикашев Р.С. за период с 20.08.2007г. по 12.05.2020г. являлся руководителем ООО «СтройРесурс» (ИНН: 6615011230), учредителем которого является Измайлов А.С. (брат руководителя ООО СМП «Стройподряд» - Измайлова М.С.).

Из анализа движения денежных средств по счетам Аптикашева Р.С. установлено, что фактически осуществление ИП Аптикашевым Р.С. самостоятельной деятельности по продаже пиломатериалов в адрес ФГУП «КОМБИНАТ «ЭЛЕКТРОХИМПРИБОР» и Филиала ФГУП ФНПЦ «Старт» им. В.В. Проценко составляют менее 10%, в то время как более 90% составляют доходы, полученные от ООО «Лесуралэкспорт». Сумма поступивших от ООО «Лесуралэкспорт» денежных средств, списывалась с расчетного счета предпринимателя на пополнение личного счета физического лица; сумма денежных средств, поступивших от ООО «Лесуралэкспорт», идентичная сумме списания со счета на личные счета Аптикашева Р.С. Перечисление и списание денежных средств со счета ИП производилось в течение короткого промежутка времени, отсутствие расходных операций на приобретение лесоматериала, отсутствие расходных операций на транспортные услуги, на привлечение физических лиц.

ООО СМП «Стройподряд» и ИП Аптикашевым Р.С. открыты расчетные счета в ПАО «Сбербанк», по которым в рамках статьи 93.1 НК РФ представлена информация, что в качестве контактного лица в заявлении о присоединении к условиям открытия и обслуживания бизнес - счета, открытого 16.09.2015г. ИП Аптикашевым Р.С., указана Суслова О.А., которая также указана одним из контактных лиц управления счетами ООО СМП «Стройподряд» и является главным бухгалтером проверяемого налогоплательщика.

Кроме того, согласно представленной ПАО «Сбербанк» информации, выход в сеть интернет для осуществления операций по расчетным счетам ООО СМП «Стройподряд» и ИП Аптикащева Р.С. по системе «Интернет-Клиент-Банк» осуществлялся с одного IP - соединения 176.115.70.127.

ИП Аптикашев Р.С. использует выход в сеть интернет с IP - соединения 176.115.70.127, начиная с 08.09.2015г., после заключения договора от 07.09.2015г. № 07/09 с ООО «Лесуралэкспорт».

IP - адрес 176.115.70.127 является статическим и входит в диапазон провайдера ООО «Орбита» (ИНН: 6624004014), с которым ООО СМП «Стройподряд» заключен договор на абонентское обслуживание.

ООО СМП «Стройподряд» прямо указывает при осуществлении финансово-хозяйственных деятельности в период 2014-2016г.г. на наличие взаимоотношений между ООО СМП «Стройподряд», ИП Аптикашевым Р.С., выразившееся во взаимоотношениях с Сусловой О.А., использованием общей орг. техники, выхода в сеть Интернет и юридического адреса.

Кроме того, как установил налоговый орган, начало входа в сеть Интернет и использование статистического IP-адреса ИП Аптикашевым Р.С. связано с датой заключения договора с ООО «Лесуралэкспорт», а именно с 08.09.2015г., что подтверждается документами, представленными банком ПАО «Сбербанк» №В-2018-0067278 от 07.05.2018г. в ответ на требование.

Стабильность выхода в сеть Интернет ИП Аптикашевым Р.С. напрямую зависело от ООО СМП «Стройподряд», как стороной договора с Интернет- провайдером ООО «Орбита». Бремя расходов по получению услуги от Интернет-провайдера ООО «Орбита» так же лежит в полном объеме на ООО СМП «Стройподряд».

По условиям договора аренды помещения № 7 от 05.11.2013г., представленного, с письменными возражениями на акт налоговой проверки, предусмотрена возмездная сдача в аренду помещения 15 кв.м., (п.1.2. Договора от 05.11.2013г. №7). Однако, ни в бухгалтерском, ни в налоговом учете ООО СМП «Стройподряд» результаты деятельности по указанному договору (внесение арендной платы) не отражены, что, в том числе, подтверждается показаниями главного бухгалтера ООО СМП «Стройподряд» Сусловой О.А. (Протокол допроса № б/н от 12.02.2019г., вопрос № 13).

Более того, Аптикашев Р.С. в ходе проведенного 17.08.2018г. допроса в качестве свидетеля сообщил, что за период с 2014-2016г.г. деятельность предпринимателя осуществлялась по адресу: г. Лесной, ул. Ленина, 116, 56, договоров аренды в указанный период ИП Аптикашев Р.С. не заключал.

Изложенное опровергает доводы налогоплательщика о наличии договорных отношений по аренде помещения с Аптикашевым Р.С.

При этом, наличие использования помещения не может быть подтверждено допросом сотрудников провайдера (статья 68 АПК РФ).

В представляемой налоговой отчетности ООО СМП «Стройподряд, ИП Аптикашева Р.С. и ООО «Стройресурс» указан один и тот же контактный номер телефона: (34342) 20235. Согласно условиям договора от 27.09.2013г. № 10164 об открытии не возобновляемой кредитной линии в ПАО «Сбербанк», в обеспечение своевременного и полного выполнения обязательств Заемщика (ООО СМП «Стройподряд») по договору в качестве поручителей выступили ИП Аптикашев Р.С. и ООО «Стройресурс».

Юридический адрес ООО СМП «Стройподряд, ООО «Стройресурс», а также адрес осуществления деятельности ИП Аптикашева Р. С. в проверяемом периоде был единый: г. Нижняя Тура, ул. Транспортная, 1 - собственность ООО СМП «Стройподряд».

Исходя из вышеизложенного, указанные обстоятельства в совокупности с установленными по результатам проверки и отраженными в оспариваемом решении фактами, позволили налоговому органу обоснованно признать ООО СМП «Стройподряд», ИП Аптикашева Р.С. и ООО «Стройресурс» взаимосвязанными лицами.

В ходе мероприятий налогового контроля налоговым органом установлено, ООО СМП «Стройподряд» и ГКУ СО «Верхотурское лесничество» были заключены договоры аренды лесного участка для заготовки древесины: от 12.02.2008г. № 16, от 22.12.2009г. № 555, от 12.07.2016г. № 930. 000 СМП «СТРОЙПОДРЯД» (Поставщик) заключен договор от 18.12.2014г. № 18/12 с ООО «Лесуралэкспорт» (Покупатель), предметом которого являлась поставка пиломатериала.

ООО «Лесуралэкспорт» являлось одним из основных покупателей пиломатериала у ООО СМП «Стройподряд». В 2015г. Обществом реализовано пиломатериала на общую сумму 49 559 862 руб., из них в адрес ООО «Лесуралэкспорт» реализовано на сумму 20 735 817 руб. (42% за 9 месяцев 2015г. от общей суммы полученного в 2015г. дохода).

Как установлено налоговым органом, последняя поставка пиломатериала в 2015г. в адрес ООО «Лесуралэкспорт» была осуществлена ООО СМП «Стройподряд» на основании счета от 28.08.2015г. № 126. При этом срок действия заключенного договора истекал 31.12.2015г., а затем дополнительными соглашениями от 29.12.2015г. № 1 срок действия договора пролонгировался до 31.12.2016г., от 30.12.2016г. № 3 до 31.12.2017г. В 2016г. сделки по поставке пиломатериала между ООО СМП «Стройподряд» и ООО «Лесуралэкспорт» возобновились.

ИП Аптикашевым Р.С. (Поставщик) заключен с ООО «Лесуралэкспорт» (Покупатель) договор от 07.09.2015г. № 07/09 по поставке пиломатериала, условия которого аналогичны условиям заключенного договора между ООО СМП «Стройподряд» и ООО «Лесуралэкспорт». Сделки по поставке пиломатериала между ИП Аптикашевым Р.С. и ООО «Лесуралэкспорт» производились за период с 08.09.2015г. по 31.12.2015г., в 2016г. ИП Аптикашевым Р.С. поставка пиломатериала в адрес ООО «Лесуралэкспорт» не осуществлялась.

Грузополучателем в спецификациях к договорам, заключенным между ООО СМП «Стройподряд» и ООО «Лесуралэкспорт», а также между ИП Аптикашевым Р.С. и ООО «Лесуралэкспорт», указан ЧП Тагангылыджов Джумагылыч (Туркменистан, Марыйский велаят, Мургапский этрап, д/о Шор-Депе. Станция назначения Дашогуз, код станции 758101). Согласно условиям договора, заключенного между ИП Аптикашевым Р.С. и ООО «Лесуралэкспорт», грузоотправителем пиломатериала в адрес ООО «Лесуралэкспорт» от ИП Аптикашева Р.С. является ООО СМП «Стройподряд» (г. Нижняя тура, ул. Транспортная 1, станция ГРЭС Свердловской ж/д, код 773402).

Объем поставок пиломатериала ООО СМП «Стройподряд» в адрес ООО «Лесуралэкспорт» в заключенном договоре и спецификациях к ним не обозначен.

Поставка пиломатериала ИП Аптикашевым Р.С. до ООО «Лесуралэкспорт», а также оплата за транспортировку осуществлялась на условиях, предусмотренных дополнительным соглашением от 22.09.2015г. № 1.

Дополнительным соглашением от 22.09.2015г. № 1 объем поставок ИП Аптикашевым Р.С. в адрес ООО СМП «Стройподряд» определен в количестве 9 600 м3, фактически согласно представленным документам ИП Аптикашевым Р.С. осуществлена поставка пиломатериала в количестве 1 760,48 м3, что составляет 18% от общего объема поставки, определенного дополнительным соглашением к договору.

При этом следует отметить, что срок действия заключенного договора истекал 07.09.2016г., однако ИП Аптикашевым Р.С. последняя поставка была осуществлена в декабре 2015г., а в последствии, как ранее было отмечено, в 2016г. возобновились поставки пиломатериала между ООО СМП «Стройподряд» и ООО «Лесуралэкспорт».

Для транспортировки пиломатериала в адрес покупателей между ООО СМП «Стройподряд» (Клиент) и ОАО «РЖД» (Перевозчик) заключен договор от 18.11.2013г. № 81/АФТО-4 на оказание услуг по организации работы по погрузке (выгрузке) грузов на местах общего пользования станции Нижняя Тура.

Согласно п. 3 вышеуказанного дополнительного соглашения оплата транспортных услуг по экспортным перевозкам грузов (железнодорожный тариф по России) оплачивается ООО СМП «Стройподряд» со своего ЕЛС и полностью компенсируется ООО «Лесуралэкспорт» согласно выставленным документам. ООО СМП «Стройподряд» выставлены в адрес ООО «Лесуралэкспорт» счета по оплате транспортных услуг по экспортным перевозкам товара, поставляемого ИП Аптикашевым Р.С. по РЖД: от 11.09.2015г. № 161, от 22.09.2015г. № 162, от 28.09.2015г. № 163, от 23.10.2015г. № 196, от 03.11.2015г. № 182, от 30.11.2015г. № 195, от 02.12.2015г. № 199, от 31.12.2015г. № 210.

Проверкой установлено, что при отгрузке пиломатериала в адрес ООО «Лесуралэкспорт» как от ООО СМП «Стройподряд», так и от ИП Аптикашева Р.С., руководил процессом сотрудник ООО СМП «Стройподряд» (мастер погрузки леса) - Ружицкий В.А., который в ходе проведенного допроса в качестве свидетеля сообщил, что отгружал лесоматериал только ООО СМП «Стройподряд»; ИП Аптикашев Р.С. при погрузочных работах не участвовал.Все погрузочно-разгрузочные работы производились им от ООО СМП «Стройподряд». Лес отгружался готовым пиломатериалом, распиловка осуществлялась на ул. Транспортная, д. 1. Погрузка осуществлялась автокраном, находящимся в собственности ООО СМП «Стройподряд», силами бригады из 3-4 человек. Объем отгрузки составлял 1-4 вагона в месяц. Объем вагона отгрузки составлял примерно 86 м3. Вагоны принадлежали РЖД. Тупик так же принадлежал РЖД, ООО СМП «Стройподряд» данную территорию в период 2014-2016г.г. арендовало. На арендованной территории в период 2014- 2016г.г. других организаций и ИП не было. Готовая продукция (лесоматериал) до ж/д тупика от места распиловки доставлялась собственным автотранспортным средством, находящимся в собственности у ООО СМП «Стройподряд». Отгрузка осуществлялась в адрес ИП (Ингушетия, Чечня) и только с одного ЖД тупика. Па погрузочных работах лесоматериала в период 2014-2016гг. Аптикащева Р.С. не было. т.к. погрузку осуществлял только он.

За период с 08.09.2015г. по 31.12.2015г. на расчетный счет ИП Аптикашева Р.С. в рамках договора от 07.09.2015г. № 07/09 поступило от ООО «Лесуралэкспорт» 11 760 712 руб., которые в полном объеме были перечислены на личный карточный счет Аптикашева Р.С. и в последующем «обналичены».

В 2016г. ООО «Лесуралэкспорт» в адрес ИП Аптикашева Р.С. денежные средства не перечислялись в связи с отсутствием поставок. ИП Аптикашевым Р.С. до заключения договора с ООО «Лесуралэкспорт» осуществлялась деятельность по сдаче в аренду собственного недвижимого имущества. После заключения договора от 07.09.2015г. № 07/09 объем поступающих денежных средств на расчетный счет предпринимателя от реализации лесоматериала стал составлять более 90% от общей суммы полученных денежных средств.

В ходе мероприятий налогового контроля, Инспекцией исследованы обстоятельства приобретения ИП Аптикашевым Р.С. поставляемого пиломатериала.

Так, налоговым органом установлено, что ИП Аптикашевым Р.С. с ГКУ СО «Верхотурское лесничество» договоры по аренде леса с целью последующей вырубки (заготовки лесоматериала) не заключались.

Документы по приобретению пиломатериала ИП Аптикашевым Р.С. не оформлялись, поскольку, по мнению предпринимателя, при применяемом им режиме налогообложения подтверждать понесенные расходы ИП Аптикашеву Р.С. не требуется.

Отсутствие каких либо документов, на приобретаемый и реализуемый лесоматериал у Аптикашева Р. С., не соответствует нормам действующего законодательства в области лесозаготовок, ни в области бухгалтерского учета.

Доводы налогоплательщика об отсутствии обязанности у Аптикашева Р.С. до 01.01.2016 обязанности по представлению отчетности в области обращения с древесиной противоречат нормам материального права.

Частью 1 статьи 50.5 Лесного кодекса Российской Федерации, введенной в действие с 01.07.2015, определено, что юридические лица, индивидуальные предприниматели, совершившие сделки с древесиной, в том числе в целях ввоза в Российскую Федерацию, вывоза из Российской Федерации, представляют оператору предусмотренной статьей 50.6 данного Кодекса единой государственной автоматизированной информационной системы учета древесины и сделок с ней декларацию о сделках с древесиной в форме электронного документа, подписанного электронной подписью, с использованием информационно-телекоммуникационных сетей общего пользования, в том числе сети "Интернет", включая единый портал государственных и муниципальных услуг.

Декларация о сделках с древесиной представляется в течение пяти рабочих дней со дня заключения, изменения или прекращения действия договора на отчуждение древесины, в том числе на вывоз из Российской Федерации, но не позднее одного дня до транспортировки древесины. В декларацию о сделках с древесиной вносятся изменения о фактическом объеме транспортировки древесины в течение действия договора, на основании которого указанная декларация была подана, но не реже одного раза в месяц (часть 3 статьи 50.5 ЛК РФ).

С 1 января 2016 года введена ответственность за нарушение требований лесного законодательства - непредставление или несвоевременное представление декларации о сделках с древесиной, а также представление заведомо ложной информации в декларации о сделках с древесиной влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от пяти тысяч до двадцати тысяч рублей; на лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, - от семи тысяч до двадцати пяти тысяч рублей; на юридических лиц - от ста тысяч до двухсот тысяч рублей (статья 8.28.1 КоАП РФ).

В соответствии с пунктом 2 статьи 861 ГК РФ расчеты между юридическими лицами, а также расчеты с участием граждан, связанные с осуществлением ими предпринимательской деятельности, производятся в безналичном порядке. Расчеты между этими лицами могут также производиться наличными деньгами, если иное не установлено законом.

Между тем, действия предпринимателя по закупу пиломатериала наличным расчетом, не соответствует пункту 6 Указаний ЦБ РФ от 07.10.2013 № 3073-У «Об осуществлении наличных расчетов» и не опровергают выводов налогового органа об отсутствии в реальной действительности финансово-хозяйственной деятельности по поставке пиломатериала.

Аптикашев Р.С. в ходе допросов (протоколы от 17.01.2018г., от 12.09.2018г. и от 17.10.2018г.) относительно обстоятельств, имеющих значение для осуществления налогового контроля, давал противоречивые показания относительно поставщиков реализуемого в адрес ООО «Лесуралэкспорт» пиломатериала и их местонахождении.

О лицах, якобы поставляющих в адрес ИП Аптикашева Р.С. пиломатериал, в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки, сообщил представитель ООО СМП «Стройподряд» Савинов К.Н., которыми являлись Пестриков Р.В., Кубышкин Е.Я. и Кохапович И.А.

В ходе проведенного допроса Кубышкин Е.Я. сообщил, что являлся работником лесопильного цеха у ИП Пестрикова Р.В., который заготавливал древесину только хвойных пород. ИП Аптикашев Р.С. приобретал пиломатериал у ИП Пестрикова Р.В., расчеты также производил только с ним. По объему отгружаемых пиломатериалов в адрес ИП Аптикашева Р.С. свидетель ничего пояснить не смог.

Налоговым органом проверены показания Пестрикова Р.В. о наличии взаимоотношений с ИП Аптикашевым Р.С. и отражением данных сведений в налоговой отчетности. Согласно представленной ИП Пестриковым Р.В. налоговой декларации по УСН за 2015г. доходы, полученные от предпринимательской деятельности, составили 1 185 000 руб., что соответствует поступившим на расчетный счет денежным средствам от покупателей, в числе которых ИП Аптикашев Р.С. отсутствует, следовательно, показания Пестрикова Р.В. не отвечают требованиям достоверности.

Кроме того, представленный ИП Пестриковым Р.В. договор датирован 12.08.2015г., то есть за месяц до заключения ИП Аптикашевым Р.С. договора с ООО «Лесуралэкспорт», а учитывая, что инициатором заключения договора являлся ООО «Лесуралэкспорт» довод о заключении договора с ИП Пестриковым Р.В. заблаговременно, но в рамках исполнения договора с ООО «Лесуралэкспорт» не соответствует фактическим обстоятельствам дела.

Также следует отметить, что ИП Пестриков Р.В. заготавливал и реализовывал преимущественно лес лиственной породы, а ИП Аптикашев Р.С. в адрес ООО «Лесуралэкспорт» поставлял пиломатериал, исключительно, хвойной породы.

Коханович И.А. в ходе проведенного допроса в качестве свидетеля сообщил, что отгрузку пиломатериала в адрес ИП Аптикашева Р.С. в 2014-2016гг. не производил, но позже в Инспекцию представлены документы, а именно договор № 8 от 14.08.2015г., по взаимоотношениям ИП Аптикашева Р.С. с ООО «ПермьЛесТранс», руководителем которого является Коханович И.Л.

Из представленного Обществом акта сверки взаимных расчетов и приходных кассовых ордеров следует, что сделки между ООО «ПермьЛесТранс» и ИП Аптикашевым Р.С. начались 19.08.2015г. и завершились 15.09.2015г., тогда как взаимоотношения между ИП Аптикашев Р.С. и ООО «Лесуралэкспорт» возникли только с 07.09.2015г. (аналогично ситуации с ИП Пестриковым Р.В.). Иные первичные документы, подтверждающие факт отгрузки и доставки пиломатериалов ООО «ПермьЛесТранс» в адрес ИП Аптикашева Р.С., Обществом не представлены.

По результатам проведенного анализа движения денежных средств по расчетным счетам ООО «ПермьЛесТранс» установлено, что Общество реализует в адрес своих покупателей преимущественно фанерное сырье, реализации обрезной доски в адрес покупателей не установлено.

По результатам финансово-хозяйственных отношений налоговым органом установлено, что приобретение спорного пиломатериала у указанных выше лиц не подтверждается материалами дела, более того согласно представленным ИИ Пестриковым Р.В. и ООО «ПермьЛесТранс» документам, ИП Аптикашевым Р.С. приобретено у указанных лиц 789.20 м3 пиломатериала, при этом в адрес ООО «Лесуралэкспорт» по документам реализовано 1 760,48 м3 следовательно, ИП Аптикашевым Р.С. не подтверждено, ни приобретение пиломатериала в объеме 789,20 м3 ни в объеме 1 760.48 м3.

Также, доводы налогоплательщика о приобретении пиломатериала у ИП Пестрикова Р.В. и ООО ПермьЛесТранс» опровергается сведениями, содержащимся в единой государственной автоматизированной информационной системе учета древесины и сделок с ней.

При этом, ИП Пестриковым Р.В. и ООО «ПермьЛестТранс» сведения были представлены в 2015 году по всем сделкам, кроме сделок с ИП Аптикашевым Р.С. что свидетельствует об отсутствии фактических взаимоотношений между данными лицами.

Таким образом, вышеуказанные обстоятельства свидетельствует о невозможности выполнения ИП Аптикашевым Р.С. обязательств по поставке пиломатериал.

Вопреки позиции суда, ссылки на письма от имени ИП Аптикашева Р.С. в адрес ООО СМП «Стройподряд», ООО «Лесуралэкснорт» в адрес ООО СМП «Стройпойдряд» не подтверждены материалами дела, кроме того, наличие писем от имени ИП Аптикашева Р.С. в адрес ООО «Лесуралэкспорт» опровергается пояснениями ООО «Лесуралэкспорт» от 20.08.2018г., представленными на требование № 74712 от 13.08.2018г. по поручению Межрайонной ИФНС № 27 по Свердловской области № 1194 от 19.07.2018г. Согласно данным пояснениям деловая переписка между ИП Аптикашевым Р.С. и ООО «Лесуралэкспорт» не осуществлялась.

Установленные налоговым органом обстоятельства свидетельствуют о реализации ООО СМП «Стройподряд» собственными силами и средствами в 4 квартале 2015 г. в адрес ООО «Лесуралэкспорт» пиломатериала из заготовленной им древесины.

Так, согласно документам (информации), представленным ГКУ СО «Верхотурское лесничество», ООО СМП «Стройподряд» в рамках договоров аренды лесного участка в 2015г. самостоятельно собственными силами планировало заготовить древесину; хвойной породы в объеме 13 168 м3; мягколиственной породы в объеме 38 110 м3. Факт вырубки леса и заготовления лесоматериалов подтверждается актами осмотра, представленными ГКУ СО «Верхотурское лесничество» в рамках статьи 93.1 НК РФ, согласно которым фактически ООО СМП «СТРОЙПОДРЯД» заготовлено сырья в 2015 г. в объеме 60 950 м3.

Отклоняя выводы налогового органа в указанной части, суд первой инстанции указал на некорректность произведенного расчета остатков товара на складе ООО СМП «Стройподряд», при этом суд так же учел представленные заявителем: акт экспертизы выхода пиловочного сырья и пилопродукции, утвержденный Проректором по HP, ИД, и Ц УГЛТУ 23.08.2021г. и отчет аудитора ООО «Финконсаудит» № 1/2021 от 10.08.2021г.

Вместе с тем, судом не учтено, что сведения по объему изготавливаемого пиломатериала, содержащиеся в акте экспертизы выхода пиловочного сырья и пилопродукции, не содержат сведений о том, что расчеты произведены с учетом документов налогоплательщика, подтверждающих количество заготовленной древесины и изготовленного пиломатериала. Напротив, налоговым органом в материалы дела представлены баланс (калькуляция) пиловочного сырья при выработке обрезных материалов за 2014, 215, 2016гг., согласно которого, в 2015г. обществом было заготовлено и реализовано лесопродукции всего - 26 422 м3, в том числе доска из пиловочника длинной до 6 метров - 3 618,607 м3.

Таким образом, налоговый орган исходил из бухгалтерского учета налогоплательщика, отражающего объемы заготовленной древесины и реализованного пиломатериала.

В отношении ошибок расчетов установленных аудитором (неучтённый инспекцией сортамент пиломатериала), суд отмечает, что такие выводы сделаны в отсутствие расчетов остатков пиломатериала по сортаменту со стороны ООО СМП «Стройподряд», при этом, такой расчет так же не содержится в расчете аудитора.

Между тем, налоговым органом в материалы дела представлены акты инвентаризации, проведенные самим налогоплательщиком на окончание периода в котором им самостоятельно производилась отгрузка пиломатериала в адрес ООО «Лссзкспорт» (13.07.2015г.) и на начало периода в котором отгрузка в адрес ООО «Лесуралэкснорт» возобновлена (11.01.2016г.) из которых следует, что на конец прямых поставок пиломатериала в адрес ООО «Лесуралэкспорт» остаток материала необходимой номенклатуры составлял 1 974,108 м3., а на начало возобновление прямых поставок - 1 280,689 м3.

Проведенный анализ имеющегося у ООО СМП «Стройподряд» пиломатериала (обрезной доски) имеющей параметры: 25/100/6000; 25/125/6000; 25/150/6000; 30/100/6000; 30/150/6000; 50/100/6000; 50/125/6000; 50/150/6000; 50/175/6000 и 50/200/6000 (толщина/ширина/длина) опровергают доводы Заявителя об отсутствии у него пиломатериала необходимого сортамента для его реализации в адрес ООО «Лесуралэкспорт» собственными ресурсами.

Кроме того, ссылки заявителя на невозможность поставки необходимого пиломатериал в адрес ООО «Лесуралэкснорт» в связи с техническими проблемами (поломкой оборудования, приведшего к вынужденным простоям и снижению объемов продукции; снижение объема древесины, отсутствие доступа к лесным делянкам в виду заболоченности местности), не соответствуют фактическим материалам дела и в нарушение статьи 65 АПК РФ обществом документально не подтвержден, ни в ходе судебного разбирательства, ни в ходе выездной налоговой проверки.

Согласно показаниям работников ООО СМП «Стройподряд», простои в работе оборудования организации в 4 квартале 2015г. отсутствовали, заработная плата выплачивалась регулярно, вывода работников в отпуск без сохранения заработной платы не было, что также подтверждаются табелями учета рабочего времени Общества, а также анализом счета 43 «готовая продукция» в соответствии с которым отгрузка пиломатериала в адрес иных контрагентов продолжалась вплоть до 31.12.2015г.

Таким образом, материалами проверки, представленными в материалы настоящего дела достоверно установлено, что ООО СМП «Стройподряд» обладало всеми необходимыми трудовыми и материальными ресурсами, для обеспечения поставок в адрес ООО «Лесуралэкспорт» согласно параметрам, заявленным в спецификациях к договору от 18.12.2014г. № 18/12, более того, результатами мероприятий налогового контроля подтверждается факт отгрузки спорного товара именно ООО СМИ «Стройподряд».

В настоящем случае, об отгрузке пиломатериала непосредственно ООО СМИ «Стройподряд» так же свидетельствует искажение данных, содержащихся по счету № 43 бухгалтерского учета «Готовая продукция» за 2015г. Так, количественный остаток материальных ценностей, по состоянию на 31.12.2015г. составляет 14 652,043 м3. на сумму 13 473 521,83 руб. Однако, по состоянию на 01.01.2016г. количественный остаток материальных ценностей на счете 43 составляет 13 352.689 м3. на сумму 13 473 521.83 руб., то есть разница составляет 1 299,345 м3. при этом в ходе проверки обществом не было представлено документов, обосновывающих такое расхождение.

Фактический остаток пиломатериала соответствующей номенклатуры в 2015г., с учетом установленного и не подтвержденного обоснованностью искажения остатков товарозапасов на конец 2015г., составлял 3 273,460 м3. (1 974,108 м3. + 1 299,354 м3.).

Согласно полученным в ходе налоговой проверки документам, через ИП Аптикашева Р.С. в адрес ООО «Лесуралэкспорт» в 4 кв. 2015г. реализовано пиломатериала в объеме 1 760,48 м3., при этом остаток пиломатериала соответствующей древесины на 11.01.2016г. составлял 1 280,689 м3. и исходя из остатков товара на складе на конец 2015г. и объема реализованного пиломатериала в 4 кв. 2015 г. в адрес ООО «Лесуралэкспорт» остаток товара на начало 2016г., составит 1 512,98 м3. (3 273,460 м3.- 1 760,48 м3.), что соответствует, объемам фиктивной поставки пиломатериала ИП Аптикашева Р.С. в адрес ООО «Лесуралэкспорт», с учетом установленной налоговым органом в ходе проверки пересортицей товара.

Вопреки доводам заявителя, налоговым органом в ходе проверки опровергнуто, что ИП Аптикашев Р.С. действовал как самостоятельный субъект финансово-хозяйственных отношений.

У налогоплательщика имелась возможность поставки пиломатериала непосредственно своими силами, в адрес конечного покупателя, с которым налогоплательщик длительно сотрудничает, при этом привлечение к поставке взаимосвязанного юридического лица - ИП Аптикашева Р.С., позволило налогоплательщику минимизировать свои налоговые обязательства путем неотражения фактически полученных доходов от продажи пиломатериалов, что к конечном счете, позволило Обществу сохранить право на применение УСН и не уплачивать налоги по общей системе налогообложения.

В ходе проверки инспекцией получено достаточно доказательств, позволяющих прийти к выводу, что налогоплательщик имел возможность координировать и регулировать взаимоотношения, и фактически осуществлял указанные действия по всей цепочке поставке товара. Товарные и денежные потоки регулировались самим налогоплательщиком, что свидетельствует о согласованности действий налогоплательщика и привлеченного ИП Аптикашева Р.С., участвующего в поставке товара.

Иного из материалов дела не следует и обществом в порядке статьи 65 АПК РФ не доказано.

Доводы заявителя направлены на оспаривание каждого доказательства в отдельности, однако суд апелляционной инстанции, соглашаясь с выводами налогового органа, исходит из совокупности доказательств, которыми подтверждается, что фактически, подконтрольное лицо - ИП Аптикашев Р.С., реальную финансово-хозяйственную деятельность по заготовке и отгрузке древесины в адрес ООО «Лесуралэкспорт» не осуществлял, а лишь использовался налогоплательщиком с целью сохранения права на применение УСН.

Таким образом, инспекцией установлены обстоятельства и получены доказательства нарушения налогоплательщиком условий, закрепленных в статье 54.1 НК РФ.

Судом апелляционной инстанции не могут быть приняты ссылки заявителя на результаты выездной налоговой проверки ИП Аптикашева Р.С., по итогам которой составлен акт ВНП №12-14/5 от 31.07.2018 и вынесено решение ВНП №12-14/04 от 06.09.2018, поскольку вышеизложенные выводы не препятствуют предпринимателю обжаловать решения налогового органа в установленном законом порядке.

Апелляционная коллегия в отношении расчетов, произведенных налоговым органом по результатам выездной налоговой проверки, приходит к следующим выводам.

В силу норм действующего налогового законодательства, в случае утраты права на применение УСН у налогоплательщика возникает обязанность уплачивать НДС, налог на прибыль организаций и налог на имущество организаций.

Согласно пункту 2 статьи 153 НК РФ при определении налоговой базы по НДС выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

Абзацем 2 пункта 1 статьи 154 НК РФ установлено, что при получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога.

В соответствии с пунктом 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено указанной статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога (в ред. Федерального закона от 18.07.2011 № 227-ФЗ).

Как установлено пунктом 1 статьи 167 НК РФ в целях главы 21 НК РФ моментом определения налоговой базы по НДС, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7 - 11, 13 - 15 этой статьи, является наиболее ранняя из следующих дат: 1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав; 2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав. Пунктом 3 статьи 167 НК РФ закреплено, что в случаях, если товар не отгружается и не транспортируется, но происходит передача права собственности на этот товар, такая передача права собственности в целях главы 21 НК РФ приравнивается к его отгрузке, за исключением случая, предусмотренного пунктом 16 этой статьи.

В соответствии с пунктом 1 статьи 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик (налоговый агент, указанный в пунктах 4, 5 и 5.1 статьи 161 НК РФ) дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму НДС.

В силу пункта 5 статьи 168 НК РФ сумма НДС, предъявляемая налогоплательщиком (налоговыми агентами, указанными в пунктах 4, 5 и 5.1 статьи 161 НК РФ) покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав, исчисляется по каждому виду этих товаров (работ, услуг), имущественных прав как соответствующая налоговой ставке процентная доля указанных в пункте 1 этой статьи цен (тарифов).

Как определено пунктом 1 статьи 174 НК РФ, уплата НДС по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 НК РФ, на территории Российской Федерации производится по итогам каждого налогового периода исходя из фактической реализации (передачи) товаров (выполнения, в том числе для собственных нужд, работ, оказания, в том числе для собственных нужд, услуг) за истекший налоговый период равными долями не позднее 25-го числа каждого из трех месяцев, следующего за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено главой 21 НК РФ. Сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, по операциям реализации (передачи, выполнения, оказания для собственных нужд) товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, уплачивается по месту учета налогоплательщика в налоговых органах (пункт 2 статьи 174 НК РФ).

Согласно пункту 3 статьи 164 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 18 процентов в случаях, не указанных в пунктах 1, 2 и 4 указанной статьи (п. 3 в ред. Федерального закона от 07.07.2003 № 117-ФЗ).

Как установлено налоговым органом и подтверждается материалами дела, в договорах (приложениях к ним - спецификациях пиломатериалов) между ООО СМП «Стройподряд» и ООО «Лесуралэкспорт» указана цена без НДС, следовательно, инспекцией применена ставка 18% на сумму реализации.

В соответствии со статьями 171, 172 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации. Налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав.

В рассматриваемом случае, согласно представленных документов, у ООО СМН «Стройподряд» отсутствует учет сумм налога на добавленную стоимость, уплаченного продавцами при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав. Такой учет ведется на бухгалтерском счете 19.

В соответствии с Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н (ред. от 08.11.2010) «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению», счет 19 «Налог па добавленную стоимость по приобретенным ценностям» предназначен для обобщения информации об уплаченных (причитающихся к уплате) организацией суммах налога па добавленную стоимость по приобретенным ценностям, а также работам и услугам.

По дебету счета 19 отражаются уплаченные (причитающиеся к уплате) организацией суммы налога по приобретенным материально-производственным запасам, нематериальным активам и основным средствам в корреспонденции со счетами учета расчетов. По кредиту счета 19 отражается списание накопленных сумм налога на добавленную стоимость в корреспонденции, со счетами 68 «Расчеты по налогам и сборам» либо в корреспонденции с затратными счетами 20. 23. 25. 26.

Так как, основанием для принятия НДС к вычету является наличие счетов-фактур, оформленных в соответствии с пунктом 1 статьи 169 НК РФ, ООО СМП «Стройподряд» и Антикашеву Р.С. в ходе проведения проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля направлены требования о предоставлении документов (счетов-фактур, полученных от продавцов товаров, работ, услуг).

В связи с тем, что ООО СМП «Стройподряд» не вело учет документов, необходимых для подтверждения вычета по НДС, а также не представлены документы, подтверждающие право на получение вычетов по НДС, вычеты налогоплательщику предоставлены на основании, первичных документов, представленных контрагентами в соответствии статьей 93.1 НК РФ и анализа выписок движения денежных средств по расчетным счетам ООО СМП «Стройподряд».

Как установлено судебной коллегией, налоговым органом стоимость фактически реализованных заявителем товаров для целей обложения НДС увеличена на выручку, полученную взаимозависимым лицом, не являющимся плательщиком НДС, НДС исчислен дополнительно к цене реализованных товаров по ставке 18 процентов.

Вместе с тем, по общему правилу НДС является частью цены договора, подлежащей уплате налогоплательщику со стороны покупателей.

Уплачиваемое (подлежащее уплате) покупателями встречное предоставление за реализованные им товары (работ, услуги) является экономическим источником для взимания данного налога.

Следовательно, при реализации товаров (работ, услуг) покупателям НДС не может исчисляться в сумме, которая не соответствовала бы реально сформированной цене и не могла быть полностью предъявлена к оплате покупателями в ее составе, что по существу означало бы взимание налога без переложения на потребителя, за счет иного экономического источника - собственного имущества хозяйствующего субъекта (продавца).

Из пункта 17 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость» (далее - Постановление № 33) следует, что бремя надлежащего учета сумм НДС при определении окончательного размера указанной в договоре цены, ее выделения в расчетных и первичных учетных документах, счетах-фактурах отдельной строкой лежит только на одной из сторон сделки - на продавце как налогоплательщике.

Соответственно, как вытекает из абзаца второго пункта 17 Постановления № 33, в тех случаях, когда соотношение договорной цены и суммы НДС относительно друг друга прямо не определено в договоре и не может быть установлено по обстоятельствам, предшествующим заключению договора, или иным условиям договора, то по общему правилу сумма налога, предъявляемая покупателю продавцом, выделяется последним из указанной в договоре цены, для чего определяется расчетным методом (пункт 4 статьи 164 НК РФ).

Поэтому возможность увеличения цены сделки и дополнительного взыскания сумм НДС с покупателя в случае неправильного учета налога продавцом при формировании окончательного размера цены договора допускается судебной практикой в случаях, когда такая возможность согласована обеими сторонами договора в соответствии со статьей 421 Гражданского кодекса Российской Федерации, либо предусмотрена нормативными правовыми актами (определения Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 20.12.2018 № 306-КГ18-13128, от 23.11.2017 № 308-ЭС17-9467, от 24.11.2014 № 307-ЭС14-162).

Отсутствие в договоре и сопутствующей документации упоминания об НДС при выявлении инспекцией по результатам проверки факта незаконного применения УСН вместо общей системы налогообложения является лишь следствием того, что налогоплательщик с учетом установленных налоговым органом обстоятельств, предусмотренных статьей 54.1 НК РФ, сознательно не учитывал НДС при формировании договорной цены, а не свидетельством согласия сторон договора на возможность увеличения договорной цены в случае возникновения необходимости предъявления налога.

В таком случае утрата налогоплательщиком права на применение УСН в период исполнения договора может служить основанием не для увеличения договорной цены в результате налогообложения, а для того, чтобы определить его права и обязанности как плательщика НДС способом, согласующимся с действительно сложившимися экономическими условиями деятельности налогоплательщика - в рамках установленной цены, что возможно путем применения расчетной налоговой ставки 18/118.

Такой подход к определению суммы налога не противоречит пункту 1 статьи 154 НК РФ. Напротив, он позволяет гарантировать соблюдение требований данной нормы, установив стоимость работ (без включения в нее суммы налога) и добавляемую к этой стоимости сумму налога, которые в совокупности будут соответствовать реально сформированной договорной цене. Иной подход, напротив, приводит к начислению налога без возможности его предъявления к оплате покупателю, что не согласуется с природой НДС и противоречит пункту 1 статьи 168 НК РФ.

Согласно представленным налоговым органом письменным пояснениям, Инспекцией произведен перерасчет суммы НДС, исчисленного с налоговой базы, подлежащей налогообложению по ставке 18/118 процентов, согласно расчетам налогового органа, сумма НДС подлежащая уплате составляет 9 463 627 руб.

При этом, Инспекцией в налоговых вычетах не учтены суммы НДС, предъявленные ООО «ПермьЛесТранс» к ИП Аптикашеву Р.С., в связи с тем, что налоговым органом установлено отсутствие реальной финансово-хозяйственной деятельности между указанными лицами.

Однако, при проведении перерасчета инспекцией не учтено, что в результате перехода на общий режим налогообложения общество обладает правом на налоговые вычеты с учетом положений пункта 6 статьи 346.26 НК РФ.

Статья 346.25 НК РФ устанавливает особенности исчисления налоговой базы при переходе на УСН с иных режимов налогообложения и при переходе с УСН на иные режимы налогообложения.

Так, в пункте 6 данной статьи предусмотрено, что организации и индивидуальные предприниматели, применявшие УСН, при переходе на общий режим налогообложения выполняют следующее правило: суммы НДС, предъявленные налогоплательщику, применяющему УСН, при приобретении им товаров (работ, услуг, имущественных прав), которые не были отнесены к расходам, вычитаемым из налоговой базы при применении УСН, принимаются к вычету при переходе на общий режим налогообложения в порядке, предусмотренном главой 21 названного Кодекса для налогоплательщиков НДС.

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 22.01.2014 N 62-О указал, что пунктом 6 статьи 346.25 НК РФ урегулирован случай, когда соответствующие суммы НДС не были отнесены к расходам в рамках УСН при выборе налогоплательщиком в качестве объекта налогообложения доходов, уменьшенных на величину расходов.

Налоговый орган в ходе проведения налоговой реконструкции положения данной нормы закона не учел, несмотря на представление соответствующих возражений налогоплательщика, доказательств обратного в материалы дела не представлено.

Следовательно, оспариваемое решение инспекции в приведенной части подлежит признанию недействительным.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций в силу статьи 247 НК РФ признается полученная налогоплательщиком прибыль, то есть полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Как определено пунктом 1 статьи 248 НК РФ к доходам в целях главы 25 НК РФ относятся: 1) доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (далее - доходы от реализации); 2) внереализационные доходы. Доходы от реализации определяются в порядке, установленном статьей 249 НК РФ, а внереализационные доходы определяются в порядке, установленном статьей 250 настоящего НК РФ, с учетом положений главы 25 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 249 НК РФ в целях главы 25 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. При этом в силу пункта 2 статьи 249 НК РФ выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей настоящей главы в соответствии со статьей 271 или статьей 273 НК РФ.

Порядок признания доходов и расходов в целях исчисления налога на прибыль организаций регламентируются статьями 271, 272, 273 НК РФ, а порядок определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций статьей 274 НК РФ.

На основании пункта 1 статьи 271 НК РФ в целях главы 25 НК РФ доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления), если иное не предусмотрено пунктом 1.1 этой статьи.

Пунктом 3 статьи 249 НК РФ нормативно установлено, что для доходов от реализации, если иное не предусмотрено главой 25 НК РФ, датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемой в соответствии с пунктом 1 статьи 39 настоящего НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату. При реализации товаров (работ, услуг) по договору комиссии (агентскому договору) налогоплательщиком-комитентом (принципалом) датой получения дохода от реализации признается дата реализации принадлежащего комитенту (принципалу) имущества (имущественных прав), указанная в извещении комиссионера (агента) о реализации и (или) в отчете комиссионера (агента).

Как предусмотрено пунктом 1 статьи 286 НК РФ налог на прибыль организаций определяется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, определяемой в соответствии со статьей 274 НК РФ. В силу пункта 2 статьи 286 НК РФ если иное не установлено пунктами 4, 5 и 7 этой статьи, сумма налога на прибыль организаций по итогам налогового периода определяется налогоплательщиком самостоятельно.

Расходами согласно статье 252 НК РФ признаются обоснованные (экономически оправданные) и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

ИП Аптикашев Р.С. в период предпринимательской деятельности находился на упрощенной системе налогообложения с объектом налогообложения «доходы». Учет произведенных расходов не вел.

При анализе выписок банка по движению денежных средств на расчетном счете Аптикашева Р.С. установлено, что все полученные денежные средства обналичивались и факт закупа пиломатериала для поставки в адрес ООО «Лесуралэкспорт» отсутствует, следовательно, у ИП Аптикашева Р.С. отсутствовали расходы, которые налоговый орган мог бы учесть при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций у ООО СМП «Стройподряд».

В ходе выездной налоговой проверки Инспекцией в совокупности проанализированы документы, представленные, как самим налогоплательщиком, так и полученные в ходе мероприятий налогового контроля.

В соответствии со статьями 249, 250, 254-269, 252 НК РФ, Инспекцией с 4 квартала 2015г. определены доходы и расходы ООО СМП «Стройподряд», подлежащие налогообложению налогом на прибыль организаций за проверяемый период от доходов, полученных от реализации товаров, работ, услуг в виде реализации пиломатериалов, предоставления во временное пользование объектов основных средств с учетом заключения ООО «ФИНКОНСАУДИТ».

По уточненным расчетам налогового органа, сумма налога на прибыль, подлежащая уплате в бюджет за 4 квартал 2015 года, за 2016 год составляет 7 699 580 руб.

На основании пункта 1 статьи 373 НК РФ налогоплательщиками налога на имущество организаций признаются организации, имеющие имущество, признаваемое объектом налогообложения в соответствии со статьей 374 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 374 НК РФ объектами налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено статьями 378 и 378.1 НК РФ.

В отношении позиции заявителя о том, что налоговым органом неверно определена первоначальная стоимость ряда основных средств и не применены льготы при расчете налога на имущество, суд приходит к следующим выводам.

В соответствии с пунктом 1 статьи 375 НК РФ налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения.

Согласно пункту 3 статьи 375 НК РФ при определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.

Основа для расчета налоговой базы - это остаточная стоимость основных средств. Остаточная стоимость рассчитывается как разница между первоначальной стоимостью объекта и начисленной суммой амортизации.

В соответствии с пунктом 4 статьи 376 НК РФ средняя стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за отчетный период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца отчетного периода и 1-е число месяца, следующего за отчетным периодом, на количество месяцев в отчетном периоде, увеличенное на единицу.

По общему правилу пункта 4 статьи 89 НК РФ предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. При этом в силу пункта 8 статьи 101 НК РФ в решении, выносимом по результатам налоговой проверки, должны, быть изложены обстоятельства так, как они установлены проведенной проверкой.

Под порядком исчисления налога согласно пункту 1 статьи 52 Налогового кодекса Российской Федерации понимается исчисление суммы налога, подлежащей уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

Исходя из правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 24.09.2013 № 3365/13, в пункте 5 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», налоговый орган в ходе проведенных мероприятий налогового контроля обязан достоверно определять размер налоговых обязательств налогоплательщика, не ограничиваясь лишь исследованием доходной части, без учета права на льготы, предусмотренные действующим законодательством.

Следовательно, налоговый орган, при доначислении налога на имущество, не просто вправе, а обязан произвести соответствующую корректировку налоговой базы.

Действительно, как справедливо отмечено заявителем, налоговым органом при расчете налога на имущество не применены соответствующие льготы, между тем, по уточненному расчету, представленному налоговым органом, сумма налог на имущество организаций подлежащая уплате за 2015 г. и 2016 г., с учетом применения положений пункта 25 статьи 381 НК РФ, составляет 658 186 руб.

Доводы заявителя о том, что налоговым органом неверно определена остаточная стоимость части объекта основных средств, стоимость для расчета указана с НДС, подлежат отклонению, поскольку расчеты налогового органа произведены на основании документов налогоплательщика, в том числе: инвентарные карточки объектов основных средств, ПТС (паспорт транспортного средства) в т.ч. самоходные транспортные средства и механизмы, находящиеся в собственности (аренде), свидетельства о государственной регистрации права на земельные участки находящиеся в собственности, акты приема-передачи основных средств, договора купли- продажи имущества; Анализ счета 01, 02 за 2014, 2015, 2016 гг.; Бухгалтерская отчетность за 2014, 2015, 2016гг.

Иного вопреки позиции заявителя из материалов дела не следует последним не доказано (ст. 65 АПК РФ).

Кроме того, суд апелляционной инстанции считает необоснованным доначисление по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением УСНО в части неправомерного занижения сумму полученных доходов за 9 месяцев 2015 года, от реализации пиломатериала контрагенту ООО «Лесуралэкспорт» через взаимосвязанное лицо ИП Аптикашева Р. С., что привело к неуплате единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСНО за 9 месяцев 2015 года в размере 1 459 107,73 руб., без учета уплаченной налогоплательщиком суммы налога за 2015 год в размере 596 933,70 руб.

Заявитель также ссылался на нарушение налоговым органом процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, вынесения решения налогового органа с нарушением сроков, установленных статьей 101 НК РФ.

Пункт 14 статьи 101 НК РФ установил, что несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Как указано в пункте 68 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57, если в поданном в суд заявлении о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения налогоплательщик ссылается на нарушение налоговым органом существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки (пункт 14 статьи 101 НК РФ), судам надлежит исходить из того, что такого рода доводы могут быть приняты ими во внимание только при условии заявления их в жалобе, направлявшейся в вышестоящий налоговый орган.

Вместе с тем, факт нарушения налоговым органом процедуры вынесения решения, в досудебном порядке не оспаривался.

В рассматриваемой ситуации налоговым органом не допущено существенных нарушений, перечисленных в пункте 14 статьи 101 НК РФ.

Инспекцией надлежащим образом уведомлялся налогоплательщик о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, ООО СМП «Стройподряд» (его представителю) обеспечена реальная возможность на ознакомление с материалами налоговой проверки, участие в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки, предоставление объяснений, документов. При этом, налогоплательщик данным правом воспользовался и представил в налоговый орган письменные возражения на акт проверки.

Материалы проверки содержат доказательства, свидетельствующие о надлежащем обеспечении ООО СМП «Стройподряд» гарантированных законодательством прав на свою защиту.

По результатам рассмотрения акта и материалов налоговой проверки в установленные налоговым законодательством сроки Инспекцией принимались соответствующие решения, которые получены налогоплательщиком.

Действия Инспекции по продлению срока рассмотрения материалов выездной налоговой проверки связаны с необходимостью получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых и, как следствие, были направлены на принятие объективного решения по результатам выездной налоговой проверки ООО СМП «Стройподряд».

Иного из материалов дела не следует заявителем не доказано (ст. 65 АПК РФ).

Вместе в тем, доводы заявителя о чрезмерной длительности налоговой проверки справедливо приняты судом первой инстанции во внимание, поскольку с начала проверки до принятия решения инспекцией прошло практически три года, что несомненно порождало неопределенность в правовом положении Общества.

Однако, доказательств того, что нарушение сроков проведения проверки, а также истребование дополнительных материалов после ее фактического окончания повлекло существенное нарушение прав налогоплательщика, в материалы дела не представлено.

Напротив, истребование дополнительных материалов осуществлено с целью подтверждения (опровержения) возражений налогоплательщика, приведенных в ходе проверки и представлении возражений, налогоплательщику предоставлена возможность участвовать в процессе рассмотрения материалов, подобные действия не привели и не могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

С учетом изложенного, принятое по настоящему делу судебное решение подлежит отмене в связи с несоответствием выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела (пункт 3 части 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Безусловные основания для отмены решения суда первой инстанции, предусмотренные частью 4 статьи 270 АПК РФ, судом апелляционной инстанции не установлены.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ налоговый орган освобожден от уплаты государственной пошлины при обжаловании судебного акта.

Руководствуясь статьями 176, 258, 266, 268, 269, частью 1 статьи 270, статьей 271, Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Свердловской области от 06 октября 2021 года по делу № А60-25896/2021отменить в части, изложив пункты 1 и 2 резолютивной части в следующей редакции:

«1.Заявленные требования удовлетворить частично.

2. Признать недействительным решение № 14-07/2 от 15.12.2020, принятое Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы № 27 по Свердловской области в части доначисления: налога на добавленную стоимость в сумме, превышающей 9 463 627 руб., а так же исчисленной без учета пункта 6 статьи 346.25 НК РФ; налога на прибыль в сумме, превышающей 5 481 230 руб., налога на имущество в сумме, превышающей 658 186 руб.; налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в сумме, превышающей 862 174 руб.; соответствующих сумм пени и штрафов, как несоответствующее требованиям налогового законодательства.

Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы № 27 по Свердловской области устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.»

В остальной части решение оставить без изменения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Свердловской области.

Председательствующий

Г.Н. Гулякова

Судьи

Е.М. Трефилова

Ю.В. Шаламова