Гражданский кодекс часть 1

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Территориального управления Федеральной службы финансово-бюджетного надзора в Республике Башкортостан на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 29.06.2016 по делу №А07-4770/2016 (судья Азаматов А.Д.).

В судебном заседании приняли участие представители:

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Башкортостан – Айсуакова Р.Б. (доверенность от 08.08.2016 №03-37/055155)

Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Башкортостан (далее – заявитель, МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по РБ, инспекция) обратилась в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением к Территориальному управлению Федеральной службы финансово-бюджетного надзора в Республике Башкортостан (далее – ТУ ФСФБН в РБ, управление) о признании недействительным представления от 08.02.2016 №11.

Решением Арбитражного суда Республики Башкортостан от 29.06.2016 (резолютивная часть решения объявлена 22.06.2016) требования заявителя удовлетворены, оспоренное представление признано недействительным.

ТУ ФСФБН в РБ не согласилось с указанным судебным актом и обжаловало его в апелляционном порядке.

В обоснование апелляционной жалобы управление ссылается на неполное выяснение судом обстоятельств дела и несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам. Указывает на законность и обоснованность оспоренного представления в полном объеме. Обращает внимание на следующие обстоятельства: действующим нормативным регулированием не предусмотрено возмещение расходов сотрудникам на оплату проезда в месте командирования в городском общественном транспорте, в связи с чем содержащееся в п.1 представления требование об устранении нарушения, выразившегося в возмещении таких расходов на сумму 498 руб., является правомерным; отражение в представлении нарушения, выразившегося в расходовании средств федерального бюджета на приобретение 10 литров автомобильного масла, списанных без учета норм расхода топлива и фактического пробега автомобиля, касается не процессов осуществления расходов автомобильного масла в целях его замены, а нарушения порядка списания соответствующего горюче-смазочного материала, в отношении которого установлены нормативные требования и нормы расходования, в том числе в зависимости от марки автомобиля и иных условий эксплуатации; инспекцией допущено нарушение п.3 ст.219 Бюджетного кодекса Российской Федерации (далее – БК РФ) ввиду определения цены за потребленную электроэнергию вне зависимости от цены контракта, исходя из фактически потребленных объемов и установленного тарифа, в отсутствие соответствующих лимитов бюджетных средств, что было выявлено на основании уведомлений о превышении бюджетных обязательств, представленных органом Федерального казначейства; проверкой выявлены 8 иных фактов нарушения инспекцией требований п.3 ст.219 БК РФ, которые судом не исследованы, а потому вывод суда о том, что все расходные обязательства понесены инспекцией в пределах лимитов бюджетных ассигнования, является необоснованным; в п.11 представления содержится указание на нарушение инспекцией порядка учета списания автомобильных шин, в то время как решение суда первой инстанции в этой части содержит суждение о необходимости замены автомобильных шин в зависимости от недостатков вне зависимости от пробега; удовлетворяя требования заявителя в отношении иных пунктов представления суд первой инстанции руководствовался выводами об отсутствии негативных последствий для бюджетной системы в результате допущенных нарушений, а также об устранении выявленных нарушений на момент составления акта проверки, однако, исходя из ч.2 ст.270.2 БК РФ, представление должно содержать сведение обо всех выявленных нарушениях, независимо от их последующего устранения, так как эта информация направлена не только на устранение самих нарушений, но и на устранение причин и условий таких нарушений, могущих возникнуть в последующем, а также эта информация является основанием для привлечения виновных должностных лиц к дисциплинарной ответственности. Также управление полагает несостоятельным вывод суда о нарушении требований пп.в) п.94 Административного регламента исполнения Федеральной службы финансово-бюджетного надзора государственной функции по контролю в финансово-бюджетной сере, утвержденного Приказом Минфина России от 20.03.2014 №18н (далее – Административный регламент) ввиду не проведения выездной проверки при наличии возражений проверенного лица. Считает, что назначение внеплановой проверки является прерогативой руководителя территориального органа Росфиннадзора, и очевидность выявленных нарушений не требовала проведения внеплановой проверки.

В судебном заседании представитель инспекции против удовлетворения апелляционной жалобы возражал по основаниям, изложенным в отзыве. Полагает решение суда первой инстанции законным и обоснованным.

Представители управления, извещенного о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы надлежащим образом, в судебное заседание не явились. От ТУ ФСФБН в Курганской области поступило ходатайство о рассмотрении апелляционной жалобы без участия его представителя. Апелляционная жалоба рассмотрена без участия представителей управления.

Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследовав имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы, полагает необходимым руководствоваться следующим.

Как следует из материалов дела, на основании приказа ТУ ФСФБН в РБ от 19.11.2015 №202-п, в соответствии с Планом контрольной работы ТУ ФСФБН в РБ на 2015 год, в период с 23.11.2015 по 25.12.2015 должностными лицами управления в отношении МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по РБ проведена выездная проверка финансово-хозяйственной деятельности за период с 01.01.2013 по 31.12.2014. По результатам проверки составлен акт от 25.12.2015 №202-15, по результатам рассмотрения которого заявителю выдано представление от 08.02.2016 №11. В представлении указано на выявление в ходе проверки следующих нарушений финансово-бюджетного законодательства:

1) в 2013 году средства федерального бюджета по подстатье 222 «Транспортные услуги» в сумме 498 руб. израсходованы на оплату проезда в метро во время служебной командировки сотрудников, чем нарушены абз.2 ст.70 БК РФ, п.22 Порядка и условий командирования федеральных государственных гражданских служащих, утвержденного Указом Президента России от 18.07.2005 №813 (далее – Порядок №813) (подтверждается авансовыми отчетами, объяснением начальника отдела финансового и хозяйственного обеспечения инспекции и билетами на проезд в метро);

2) средства федерального бюджета в сумме 9911,01 руб. 18 и 26.12.2014 перечислены на счет ООО «Регионхимсервис» за невыполненный объем работ по текущему ремонту служебных помещений инспекции по трем государственным контрактам, чем нарушены ч.3 ст.9 Федерального закона от 06.12.2011 №402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее – Закон №402-ФЗ), п.1 ст.711 Гражданского кодекса Российской Федерации (подтверждается государственными контрактами, актами формы КС-2, расчетами завышенной стоимости принятых работ);

3) средства федерального бюджета в сумме 2015 руб. в декабре 2014 года израсходованы на приобретение 10 литров автомобильного масла, списанных без учета норм расхода топлива и фактического пробега автомобиля (нарушен п.3 Методических рекомендаций «Нормы расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте», введенных в действие распоряжением Минтранса России от 14.03.2008 №АМ-23-р (подтверждается актами о списании материальных запасов и объяснениями начальника отдела финансового и хозяйственного обеспечения);

4) средства федерального бюджета в сумме 135000 руб. 06.05.2013 использованы на возмещение судебных расходов ОАО «Салаватстекло» в результате отмены отказа инспекции от возврата излишне уплаченного налога, чем нарушен принцип эффективности использования бюджетных средств. установленный ст.34 БК РФ (подтверждается платежным поручением, исполнительным листом, судебным актом, объяснениями начальника правового отдела);

5) в 2013-2014 годах на отдельные даты проверяемого периода по отдельным кодам бюджетной классификации Российской Федерации приняты бюджетные обязательства сверх доведенных лимитов бюджетных обязательств на общую сумму 585911,89 руб., чем нарушен п.3 ст.219 БК РФ (подтверждается уведомлениями УФК по РБ, отчетами о состоянии лицевого счета, реестрами государственных контрактов, объяснениями начальника отдела финансового и хозяйственного обеспечения);

6) в результате нарушения порядка учета материальных ценностей по балансу (ф. 0503130) на 01.01.2015 по строке 010 занижена балансовая стоимость основных средств на 229867,3 руб. и по строке 080 занижена балансовая стоимость материальных запасов на 317052 руб., чем нарушены ч.3 ст.9, ч.1 ст.13 Закона №402-ФЗ, п.7 Инструкции о порядке составления и предоставления годовой, квартальной и месячной отчетности об исполнении бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, утвержденной приказом Минфина России от 28.12.2010 №191н (далее – Инструкция №191н) (подтверждается оборотно-сальдовыми ведомостями, балансом и объяснениями начальника отдела финансового и хозяйственного обеспечения);

7) по балансу (ф. 0503130) на 01.01.2014 по строке 010 занижена балансовая стоимость основных средств на 32162,91 руб. и по строке 020 занижена сумма амортизации основных средств на 15144,48 руб. в результате не принятой к учту суммы НДС по отдельным элементам пожарной сигнализации и системы локально-вычислительной сети, чем нарушены ч.3 ст.9, ч.1 ст.13 Закона №402-ФЗ, п.7 Инструкции №191н, п.23 Инструкции по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 №157н (далее – Инструкция №157н) (подтверждается оборотно-сальдовыми ведомостями, балансом и объяснениями начальника отдела финансового и хозяйственного обеспечения);

8) в 2014 году неверно учтены на счете 1.105.36 «Прочие материальные запасы» санитарно-технические материалы, силикатные материалы, металлоизделия, электротехнические материалы, специальная одежда (противогазы) на сумму 98442,13 руб., чем нарушен п.18 Инструкции №157н (подтверждается оборотно-сальдовыми ведомостями, балансом за 2014 год и объяснениями начальника отдела финансового и хозяйственного обеспечения);

9) по балансу (ф. 0503130) на 01.01.2015 по строке 080 завышена балансовая стоимость материальных запасов в результате несвоевременного списания в регистрах бухгалтерского учета установленных и использованных запасных частей к компьютерной технике на сумму 48190 руб., чем нарушены ч.3 ст.9, ч.1 ст.13 Закона №402-ФЗ, п.7 Инструкции №191н (подтверждается оборотно-сальдовыми ведомостями, балансом и объяснениями начальника отдела финансового и хозяйственного обеспечения);

10) в 2013-2014гг. в 71 случае нарушены предельные сроки постановки на учет в Управлении Федерального казначейства по Республике Башкортостан принятых бюджетных обязательств, чем нарушен п.2.1 Порядка учета бюджетных обязательств получателей средств федерального бюджета, утвержденного приказом Минфина России от 19.09.2008 №98н (подтверждается сведениям о принятых бюджетных обязательствах за 2013-2014гг., реестром государственных контрактов за 2013-2014гг., объяснениями начальника отдела финансового и хозяйственного обеспечения);

11) в 2013-2014гг. в карточки учета работы шин ежемесячно не вносится фактический пробег шин, при снятии шин с эксплуатации в карточках учета по списанным шинам отсутствуют заключение комиссии подписи членов комиссии, не указано дальнейшее направление шин – в ремонт, на восстановление или в утиль. Карточки учета работы автомобильных шин не прилагаются к актам списания, то есть отсутствует документальное подтверждение фактического пробега шин перед списанием, чем нарушены Распоряжение Минтранса России от 21.01.2004 №АК-9-р «Об утверждении и введении в действие документа «Правила эксплуатации автомобильных шин» и письмо Минюста России от 21.09.2009 №03-2609 (подтверждается карточками учета работы шин и объяснениями начальника отдела финансового и хозяйственного обеспечения);

12) в 2014 году двум сотрудникам инспекции не возмещены суточные за время нахождения в служебной командировке, чем нарушен п.16 Порядка №813 (подтверждается авансовыми отчетами Башарова Э.Ф. и Назмиевой Д.Ф., а также объяснениями начальника отдела финансового и хозяйственного обеспечения).

В этой связи в представлении содержится требование о рассмотрении информации об указанных нарушениях в срок до 11.03.2016, а также принять меры по устранению выявленных нарушений, причин и условий их совершения.

Не согласившись с представлением в полном объеме, инспекция обжаловала его в судебном порядке.

Удовлетворяя требования заявителя, суд первой инстанции руководствовался выводом о доказанности совокупности обстоятельств, свидетельствующих о недействительности оспоренного ненормативного акта.

Порядок оспаривания ненормативных актов государственных органов регламентирован положениями главы 24 АПК РФ, предусматривающей возможность обжалования ненормативных правовых актов несоответствующих закону и нарушающих права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности.

В соответствии с ч.1 ст.198 АПК РФ, лицо вправе обратиться в суд с заявлением о признании недействительным ненормативного правового акта, незаконным решения органа, осуществляющего публичные полномочия, если полагает, что оспариваемые ненормативный правовой акт и решение не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают его права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагает на него какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

То есть для признания незаконными действий и решений государственных органов и органов местного самоуправления, необходима совокупность двух условий: несоответствие оспариваемого акта закону и иному нормативному правовому акту, а также нарушение этими действиями и решениями прав и законных интересов заявителя.

В силу положений ст.200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспоренного ненормативного акта закону или иному нормативному акту, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия такого акта, возлагается на орган, принявший акт.

Предметом рассмотрения по настоящему делу является представление, вынесенное ТУ ФСФБН в РБ по итогам проведения выездной проверки финансово-хозяйственной деятельности заявителя, финансируемого из федерального бюджета.

Ни в заявлении об оспаривании указанного ненормативного правового акта, ни в отзыве на апелляционную жалобу заявитель не привел доводов относительно нарушения таким актом его прав и законных интересов в сфере экономической деятельности. Не дана оценка этому обстоятельству и судом первой инстанции.

В то же время, суд апелляционной инстанции отмечает, что оспоренное представление не является установленной законом мерой бюджетного принуждения (не поименовано в качестве такой меры в ч.2 ст.306.2 БК РФ) и не ограничивает финансово-хозяйственную деятельность заявителя, а лишь указывает на необходимость соблюдения законодательства при осуществлении такой деятельности. При этом меры ответственности к инспекции при вынесении представления не применялись.

В этой связи суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что оспоренное представление не нарушает и не может нарушать права и законные интересы в сфере экономической деятельности, что является самостоятельным основанием для отказа в удовлетворении заявленных требований о признании такого представления недействительным.

Кроме того, нельзя согласиться с выводом суда первой инстанции о несоответствии этого представления в полном объеме закону.

Так, в силу положений ч.3 ст.265 БК, и пункту 1 Положения о территориальных органах Федеральной службы финансово-бюджетного надзора, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 11.07.2005 №89н, ТУ ФСФБН в РБ является органом, уполномоченным на осуществление контроля и надзора в финансово-бюджетной сфере.

Поскольку МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по РБ является получателем средств федерального бюджета, оно является участником бюджетных правоотношений (ст.152 БК РФ) и относится к субъектам, подконтрольным ТУ ФСФБН в РБ.

Неисполнение либо ненадлежащее исполнение установленного законом порядка исполнения и контроля за исполнением бюджетов бюджетной системы Российской Федерации признается нарушением бюджетного законодательства Российской Федерации (ст.281 БК РФ).

Согласно ч.1 ст.270.2 БК РФ, в случаях установления нарушения бюджетного законодательства Российской Федерации и иных нормативных правовых актов, регулирующих бюджетные правоотношения, органами государственного (муниципального) финансового контроля составляются представления и (или) предписания.

Частью 2 статьи 270.2 БК РФ установлено, что под представлением в целях названного Кодекса понимается документ органа государственного (муниципального) финансового контроля, который должен содержать обязательную для рассмотрения в установленные в нем сроки или, если срок не указан, в течение 30 дней со дня его получения, информацию о выявленных нарушениях бюджетного законодательства Российской Федерации и иных нормативных правовых актов, регулирующих бюджетные правоотношения, и требования о принятии мер по их устранению, а также устранению причин и условий таких нарушений.

Статьей 284 БК РФ установлено, что руководители Федеральной службы финансово-бюджетного надзора и ее территориальных органов в порядке, установленном БК РФ и иными нормативными правовыми актами, при наличии оснований, установленных статьей 283 БК РФ, вправе в том числе вынести руководителям органов исполнительной власти, органов местного самоуправления и получателям бюджетных средств представления о ненадлежащем исполнении бюджетного процесса (п.2).

В силу п.5.14.3 Положения о Федеральной службе финансово-бюджетного надзора, утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации от 15.06.2004 №278, территориальный орган Росфиннадзора вправе выдавать проверяемым организациям представления о ненадлежащем исполнении бюджета, содержащие, в том числе, предложение о применении мер по недопущению в дальнейшем совершения указанных в представлении нарушений требований бюджетного законодательства Российской Федерации.

В этой связи оспоренное представление следует признать вынесенным ТУ ФСФБН в РБ в пределах предоставленных этому органу полномочий.

Одним из оснований для признания оспоренного представления незаконным послужил вывод суда о допущенных процессуальных нарушениях при принятии этого ненормативного правового акта:

1) в нарушение приложения №5 к Приказу Федеральной службы финансово-бюджетного надзора от 20.11.2014 №437 акт выездной проверки от 25.12.2015 №202-15 вручен инспекции без приложений, на которые ссылаются проверяющие в описательной части акта, как на основания, подтверждающие нарушения, в связи с чем у инспекции отсутствовала полная и достоверная информация о результатах проверки, что лишило ее возможности представить полные и обоснованные возражения;

2) в нарушение подпункта в) пункта 94 Административного регламента, по результатам рассмотрения материалов выездной проверки при наличии письменных возражений инспекции от 21.01.2016 ТУ ФСФБН в РБ не принято решение о назначении внеплановой выездной проверки.

Суд апелляционной инстанции не может согласиться с позицией суда первой инстанции в этой части.

Так, непредставление управлением инспекции указанных в акте проверки материалов, имеющих отношение к оспоренному представлению (поименованных в тексте представления), не нарушает права инспекции, поскольку эти материалы являются либо документами самой инспекции, либо объяснениями ее должностных лиц. Непредставление таких документов инспекции не может служить основанием для признания представления незаконным.

Пунктом 94 Административного регламента установлено, что по результатам рассмотрения акта и иных материалов выездной проверки (ревизии) руководителем (заместителем руководителя) Службы (территориального органа) принимается решение: а) о применении мер принуждения; б) об отсутствии оснований применения мер принуждения; в) о назначении внеплановой выездной проверки (ревизии) при наличии письменных возражений от объекта контроля, а также при предоставлении объектом контроля дополнительных документов, относящихся к проверяемому периоду, влияющих на выводы по результатам выездной проверки (ревизии).

Толкование этой нормы не позволяет признать наличие любых письменных возражений объекта контроля основанием для принятия решения о назначении внеплановой выездной проверки. Такие возражения являются основанием для принятия указанного решения только в случае необходимости дополнительной проверки изложенных в них обстоятельств (представленных дополнительных документов) влияющих на выводы по результатам проверки.

В настоящем случае подлежащие дополнительной проверке обстоятельства в возражениях инспекции приведены не были, а потому основания для принятия решения о назначении внеплановой выездной проверки отсутствовали.

Из материалов дела следует, что оспоренным представлением ТУ ФСФБН в РБ заявителю предложено рассмотреть представление и устранить нарушения, выявленные в ходе проверки, а также причины и условия их совершения. При этом представление содержит сведения о 12 группах нарушений.

Оспаривая представление в полном объеме, инспекция привела возражения по существу выявленных нарушений лишь в отношении нарушений, отраженных в п.п.1, 3, 4, 5, 10 и 11 представления. В отношении иных нарушений инспекцией лишь указано на то обстоятельство, что нарушения были устранены на момент составления акта проверки и не повлекли негативные последствия для бюджетной системы. Именно эти основания положены в обоснование вывода о незаконности представления в указанной части и судом первой инстанции. Кроме того, суд первой инстанции указал на неисполнимость представления в указанной части ввиду фактического устранения нарушений.

Между тем, факт устранения выявленных нарушений и отсутствие негативных последствий для бюджета в результате таких нарушений не могут свидетельствовать о незаконности представления в части указания на такие нарушения. Как обоснованно отмечено в апелляционной жалобе, исходя из определения представления, данного в ч.2 ст.270.2 БК РФ, в представлении отражается информация обо всех выявленных в ходе проверки нарушениях вне зависимости от фактического устранения таких нарушений на момент составления акта проверки, что обусловлено необходимостью устранения как самих выявленных нарушений, так и их причин и условий. В этой связи представляется также ошибочным вывод суда первой инстанции о неисполнимости указанной части представления.

Таким образом, оснований для признания не соответствующими закону пунктов 2, 6-9 и 12 оспоренного представления у суда не имелось.

Основанием для признания незаконным представления в части пункта 1 послужил вывод суда первой инстанции об обоснованности возмещения Инспекцией расходов своим сотрудникам на проезд в метро во время служебной командировки.

Статьей 70 БК РФ установлено, что обеспечение выполнения функций казенных учреждений включает в том числе командировочные и иные выплаты в соответствии с трудовыми договорами (служебными контрактами, контрактами) и законодательством Российской Федерации, законодательством субъектов Российской Федерации и муниципальными правовыми актами.

В соответствии с п.8 ч.1 ст.52 Федерального закона от 27.07.2014 №79-ФЗ «О государственной гражданской службе Российской Федерации», Для обеспечения правовой и социальной защищенности гражданских служащих, повышения мотивации эффективного исполнения ими своих должностных обязанностей, укрепления стабильности профессионального состава кадров гражданской службы и в порядке компенсации ограничений, установленных настоящим Федеральным законом и другими федеральными законами, гражданским служащим гарантируется в том числе возмещение расходов, связанных со служебными командировками. Порядок и условия командирования гражданского служащего устанавливаются соответственно указом Президента Российской Федерации и нормативными правовыми актами субъекта Российской Федерации.

В силу п.11 Порядка №813 при направлении гражданского служащего в служебную командировку ему гарантируются сохранение должности гражданской службы и денежного содержания, а также возмещаются: а) расходы по проезду к месту командирования и обратно - к постоянному месту прохождения федеральной государственной гражданской службы; б) расходы по проезду из одного населенного пункта в другой, если гражданский служащий командирован в несколько государственных органов (организаций), расположенных в разных населенных пунктах; в) расходы по найму жилого помещения; г) дополнительные расходы, связанные с проживанием вне постоянного места жительства (суточные); д) иные расходы, связанные со служебной командировкой (при условии, что они произведены гражданским служащим с разрешения или ведома представителя нанимателя или уполномоченного им лица).

При отсутствии проездных документов (билетов) или документов, выданных транспортными организациями и подтверждающих информацию, содержащуюся в проездных документах (билетах), оплата проезда не производится, за исключением возмещения расходов, указанных в пункте 21.1 Порядка №813. Командированному гражданскому служащему оплачиваются расходы по проезду до станции, пристани, аэропорта при наличии документов (билетов), подтверждающих эти расходы (п.22 Порядка №813).

Анализ указанных положений позволил суду первой инстанции прийти к обоснованному выводу о том, что с ведома или при наличии согласия представителя нанимателя или уполномоченного им лица транспортные расходы, связанные с командировкой, могут быть возмещены в том числе и сверх установленных указанным Порядком норм выплаты командировочных расходов.

Поведенной управлением проверкой установлено, что расходы на оплату проезда в метро сотрудников инспекции понесены в период нахождения в командировке в связи с необходимостью оплаты проезда до ближайшей станции метро к месту проведения совещания, определенному командировочным заданием, и в обратном направлении. При этом, такие расходы произведены с ведома руководителя инспекции, а потому возмещением таких расходов нормативные требования не нарушены.

В этой связи вывод суда первой инстанции о незаконности содержащегося в п.1 представления вывода о нарушении инспекцией требований абз.2 ст.70 БК РФ и п.22 Порядка №813 является правильным.

Суд первой инстанции также признал неправомерным п.3 представления, отражающий нарушение, выразившееся в израсходовании средств федерального бюджета на приобретение 10 литров автомобильного масла, списанных без учета норм расхода топлива и фактического пробега автомобиля. Как указал суд первой инстанции, расходование автомобильного масла осуществлено не в целях его замены, а с целью доведения его уровня в агрегатах транспортных средств до значений рекомендованных изготовителем транспортных средств (так как имеют место естественные потери масла, требующие восстановления).

Возражая против выводов суда первой инстанции, податель апелляционной жалобы обращает внимание на то, что указанное нарушение касается не процессов осуществления расходов автомобильного масла в целях его замены, а нарушения порядка списания соответствующего горюче-смазочного материала, в отношении которого установлены нормативные требования и нормы расходования, в том числе в зависимости от марки автомобиля и иных условий эксплуатации.

Между тем, как следует из содержания п.3 оспоренного представления, единственной нарушенной инспекцией нормой указан п.3 Методических рекомендаций «Нормы расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте» утвержденных Распоряжением Минтранса России от 14.03.2008 №АМ-23-р, которым предусмотрено, что норма расхода топлив и смазочных материалов применительно к автомобильному транспорту подразумевает установленное значение меры его потребления при работе автомобиля конкретной модели, марки или модификации. Нормы расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте предназначены для расчетов нормативного значения расхода топлив по месту потребления, для ведения статистической и оперативной отчетности, определения себестоимости перевозок и других видов транспортных работ, планирования потребности предприятий в обеспечении нефтепродуктами, для расчетов по налогообложению предприятий, осуществления режима экономии и энергосбережения потребляемых нефтепродуктов, проведения расчетов с пользователями транспортными средствами, водителями и т.д.

То есть заявителю вменено в вину именно нарушение норм расхода топлива. На нарушение действующего законодательства, регламентирующего порядок списания горюче-смазочного материала в представлении не указано.

Между тем, как правомерно отмечено судом первой инстанции, акт выездной проверки не содержит сведений о выявлении превышения инспекцией базовой нормы расхода горюче-смазочных материалов. При этом технические требования при эксплуатации автотранспорта допускают естественные потери масла (зависящие от условий эксплуатации и степени износа двигателя), требующие их своевременного восстановления, что отражено в руководстве по эксплуатации автомобилей FIAT и TOYOTA.

Судом первой инстанции установлено и управлением не опровергнуто, что в целях соблюдения правил эксплуатации транспортных средств моторное масло выдавалось лицам эксплуатирующим автомобиль для поддержания его надлежащего уровня (подтверждается бухгалтерскими справками от 29.10.2014 и от 17.12.2014).

В отсутствие выявленных фактов превышения базовой нормы расхода горюче-смазочных материалов оснований для признания заявителя нарушившим требования п.3 Методических рекомендаций «Нормы расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте» у управления не имелось.

То есть, вывод суда первой инстанции о незаконности п.3 представления является правильным.

Судом первой инстанции признан незаконным пункт 4 представления, содержащий сведения о нарушении инспекцией принципа эффективности использования бюджетных средств, установленного ст.34 БК РФ, при выплате ОАО «Салаватстекло» 135000 руб. в возмещение судебных расходов по оплате юридических услуг на основании Определения Арбитражного суда Республики Башкортостан от 25.09.2012 по делу № А07-8377/2011 (с учетом частичной отмены постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.12.2012).

Суд апелляционной инстанции соглашается с позицией суда первой инстанции в этой части.

Так, статьей 34 БК РФ установлен принцип эффективности использования бюджетных средств, означающий, что при составлении и исполнении бюджетов участники бюджетного процесса в рамках установленных им бюджетных полномочий должны исходить из необходимости достижения заданных результатов с использованием наименьшего объема средств (экономности) и (или) достижения наилучшего результата с использованием определенного бюджетом объема средств (результативности).

В соответствии с п.23 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.06.2006 №23, конкретная расходная операция может быть признана неэффективным расходованием бюджетных средств только в случае, если уполномоченный орган докажет, что поставленные перед участником бюджетного процесса задачи могли быть выполнены с использованием меньшего объема средств или что, используя определенный бюджетом объем средств, участник бюджетного процесса мог бы достигнуть лучшего результата. При этом необходимо учитывать что участники бюджетного процесса в рамках реализации поставленных перед ними задач и в пределах выделенных на определенные цели бюджетных средств самостоятельно определяют необходимость, целесообразность и экономическую обоснованность совершения конкретной расходной операции.

В соответствии с п.2 ст.110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, расходы на оплату услуг представителя, понесенные лицом, в пользу которого принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом с другого лица, участвующего в деле, в разумных пределах.

Из материалов дела следует, что по заявлению ОАО «Салаватстекло» определением Арбитражного суда Республики Башкортостан от 25.09.2012 с МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по РБ взысканы судебные расходы в сумме 1200000 руб., понесенные в связи с рассмотрением дела №А07-8377/2011. Этот судебный акт обжалован инспекцией в апелляционном порядке. Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.12.2012 размер взысканных судом первой инстанции судебных расходов уменьшен до 135000 рублей.

Указанный судебный акт вступил в законную силу, а потому в силу согласно п.п.1, 2 ст.16 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, являлся обязательным к исполнению и был исполнен заявителем. Наличие у инспекции возможности дополнительного снижения подлежащих возмещению судебных расходов не подтверждено.

Оценив указанные фактические обстоятельства, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу об отсутствии в действиях инспекции нарушения принципа эффективности использования бюджетных средств. Возражений в этой части не содержится и в апелляционной жалобе.

Таким образом, позиция суда первой инстанции о незаконности п.4 представления является верной.

Пункт 5 представления содержит обобщенный вывод о нарушении инспекцией п.3 ст.219 БК РФ ввиду принятия в 2013-2014 годах на отдельные даты проверяемого периода по отдельным кодам бюджетной классификации Российской Федерации бюджетных обязательств сверх доведенных лимитов бюджетных обязательств на общую сумму 585911,89 руб.

Так, в силу п.3 ст.219 БК РФ, получатель бюджетных средств принимает бюджетные обязательства в пределах доведенных до него лимитов бюджетных обязательств. Получатель бюджетных средств принимает бюджетные обязательства путем заключения государственных (муниципальных) контрактов, иных договоров с физическими и юридическими лицами, индивидуальными предпринимателями или в соответствии с законом, иным правовым актом, соглашением.

В ходе проверки, по итогам анализа представленных Управлением Федерального казначейства по Республике Башкортостан уведомлений управлением выявлено восемь фактов превышения инспекцией бюджетных обязательств (стр.23-25 акта проверки):

- на сумму 40000 руб. заключен договор от 06.03.2013 №02-96/43 с ООО «Медиа РБ Инжиниринг» на предоставление во временное владение оборудования за плату, в отсутствие права на принятие этого обязательства, что подтверждается выпиской из лицевого счета по состоянию на 12.03.2013 (уведомление Управления Федерального казначейства по Республике Башкортостан от 12.03.2013 №0154057201300155);

- на сумму 50219,47 руб. заключен контракт от 29.10.2013 №7283/02-96/128 с ОАО «Башинформсвязь» на оказание услуг связи, при наличии права на принятие обязательства на сумму 49208 руб., в связи с чем превышение допустимого объема обязательств составило 1011,47 руб., что подтверждается выпиской из лицевого счета по состоянию на 08.11.2013 (уведомление Управления Федерального казначейства по Республике Башкортостан от 08.11.2013 №0154057201300632);

- на сумму 10955 руб. заключении договор от 23.12.2013 №02-96/170 с ООО «Офис-Мастер» на приобретение калькулятора, при отсутствии права на принятие обязательства, что подтверждается выпиской из лицевого счета по состоянию на 25.12.2013 (уведомление Управления Федерального казначейства по Республике Башкортостан от 25.12.2013 №0154057201300747);

- на сумму 3190 руб. заключен договор от 23.12.2013 №02-96/171 с ООО «Техавтоснаб» на приобретение компрессора, при отсутствии права на принятие обязательства, что подтверждается выпиской из лицевого счета по состоянию на 25.12.2013 (уведомление Управления Федерального казначейства по Республике Башкортостан от 25.12.2013 №0154057201300748);

- на сумму 869626,39 руб. заключен контракт от 10.12.2013 №02-96/142 с ООО «ВАИР» на проведение ремонта пола 3-го этажа, при наличии права на принятие обязательства на сумму 806330,39 руб., в связи с чем превышение допустимого объема обязательств составило 63296 руб., что подтверждается выпиской из лицевого счета по состоянию на 27.12.2013 (уведомление Управления Федерального казначейства по Республике Башкортостан от 27.12.2013 №0154057201300782);

- на сумму 143200 руб. заключен контракт от 24.12.2013 №02-96/176 с ООО «УралРемСтрой» на ремонт пола, при отсутствии права на принятие обязательства, что подтверждается выпиской из лицевого счета по состоянию на 27.12.2013 (уведомление Управления Федерального казначейства по Республике Башкортостан от 27.12.2013 №0154057201300783);

- на сумму 500000 руб. заключен контракт от 31.12.2013 №49526/02-96/181 с ФГУП «Почта России» на оказание услуг по пересылке почтовой корреспонденции, при наличии права на принятие обязательства на сумму 276792,58 руб., в связи с чем превышение допустимого объема обязательств составило 223207,42 руб., что подтверждается выпиской из лицевого счета по состоянию на 22.01.2014 (уведомление Управления Федерального казначейства по Республике Башкортостан от 22.01.2014 №0154057201400033);

- на сумму 250000 руб. заключен контракт от 10.09.2014 №11-41/34 с ООО «Энергетическая сбытовая компания Башкортостана» на поставку электроэнергии, при наличии права на принятие обязательства на сумму 148948 руб., в связи с чем превышение допустимого объема обязательств составило 101052 руб., что подтверждается выпиской из лицевого счета по состоянию на 12.09.2014 (уведомление Управления Федерального казначейства по Республике Башкортостан от 12.09.2014 №105405714000437).

Как обоснованно отмечено в апелляционной жалобе, судом первой инстанции дана оценка только одному из указанных фактов нарушений – превышению допустимого объема обязательств на 101052 руб. по контракту от 10.09.2014 №11-41/34. Остальные нарушения судом не оценены.

Как указал суд первой инстанции, что исходя из условий указанного контракта, стоимость получаемой электрической энергии (мощности) определяется исходя из объема потребления электрической энергии (мощности) и нерегулируемых цен. При заключении контракта установить конкретный размер стоимости потребляемой электроэнергии на период действия контракта не представляется возможным в связи с постоянным и бесперебойным потреблением электроэнергии заказчиком. Техническая возможность ограничения объема отпускаемой электроэнергии также отсутствует. Вне зависимости от размера бюджетных обязательств доведенных до заказчика, размер платы (цена) за поставленную электроэнергию МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по РБ определялся в порядке, установленном контрактом, и рассчитывалась только исходя из фактических потребленных объемов и установленного тарифа, в соответствии с действующим законодательством. В этой связи суд сделал вывод о том инспекций не было допущено превышения бюджетных расходов, предусмотренных бюджетной сметой по статьям КОСГУ.

Также судом отмечено, что все отраженные в акте выездной проверки расходные обязательства понесены инспекцией за счет и в пределах общего размера бюджетных ассигнований, доведенных на финансирование деятельности, все принятые обязательства исполнены в установленные сроки.

Между тем, судом не учтено, что статьей 162 БК РФ предусмотрена обязанность получателя бюджетных средств по обеспечению целевого характера использования предусмотренных ему бюджетных ассигнований.

Эта норма корреспондируется с п.3 ст.219 БК РФ, обязывающим получателя бюджетных средств принимать бюджетные обязательства только в пределах доведенных до него лимитов бюджетных обязательств.

Выявленные в ходе проверки факты превышения лимитов доведенных до инспекции бюджетных обязательств инспекцией по существу не оспариваются, а потому отражение в п.5 представления нарушения инспекцией требований п.3.ст.219 БК РФ представляется обоснованным.

При этом, причины такого нарушения (включая объективные причины, как в случае с оплатой фактически потребленной инспекцией электроэнергии) не опровергают вывод управления о совершении инспекцией указанного нарушения. Также, исходя из принципа целевого использования бюджетных средств, не свидетельствует об отсутствии такого нарушения факт принятия всех указанных в акте проверок расходных обязательств в пределах общего размера бюджетных ассигнований.

Таким образом, оснований для признания незаконным п.5 представления не имеется.

В пункте 10 представления отражен факт выявления в ходе проверки 71 случая нарушения в 2013-2014гг. предельных сроков постановки на учет в Управлении Федерального казначейства по Республике Башкортостан принятых бюджетных обязательств.

В соответствии с п.2.1 Порядка учета бюджетных обязательств получателей средств федерального бюджета, утвержденного приказом Минфина России от 19.09.2008 №98н (в редакции, действовавшей до 21.02.2016), основанием для постановки на учет органом Федерального казначейства бюджетного обязательства являются Сведения о принятом бюджетном обязательстве, оформленные согласно приложению №1 к этому Порядку, представленные получателем средств федерального бюджета в орган Федерального казначейства, в котором открыт соответствующий лицевой счет получателя бюджетных средств, в случае, если бюджетное обязательство возникло в том числе из: государственного контракта на поставку товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных нужд, сведения о котором подлежат включению в определенный законодательством о контрактной системе Российской Федерации в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд реестр контрактов; договора на поставку товаров, выполнение работ, оказание услуг, сведения о котором не подлежат включению в реестр контрактов. Сведения об обязательстве, возникшем на основании государственного контракта и договора представляются в орган Федерального казначейства не позднее шести рабочих дней со дня заключения государственного контракта, договора. Сведения об обязательстве представляются в орган Федерального казначейства с приложением документа-основания в форме электронной копии бумажного документа, созданной посредством его сканирования, или копии электронного документа, подтвержденных электронной подписью уполномоченного лица получателя средств федерального бюджета.

Управление вменяет в вину заявителю нарушение указанной нормы при постановке на учет обязательств (заключенных государственных контрактов и договоров) в 71 случае за период с 2013 года по 2014 год. Из акта проверки следует, что в ходе проверки выявлено 44 случаев таких нарушений в 2013 году и 27 случаев нарушений – в 2014 году (стр.23 акта). Однако, конкретные случаи нарушений ни в акте ни в оспоренном предписании не приведены, что исключает возможность проверки обоснованности вменения такого нарушения. Не представлена такая информация управлением и при рассмотрении дела в суде.

Кроме того, из пояснений инспекции следует, что контракты, заключенные в декабре 2013 года на 2014 год, могли быть поставлены на учет в Управление Федерального казначейства по Республике Башкортостан только в 2014 году, т.е. после выделения лимитов бюджетных обязательств на 2014 год. Ряд контрактов были представлены в Управление Федерального казначейства по Республике Башкортостан позже указанного срока по вине поставщиков, так как они задерживали поступление второго экземпляра подписанного и скрепленного печатью контракта. Также имелись случаи отказа Управления Федерального казначейства по Республике Башкортостан в регистрации сведений о принятом бюджетном обязательстве, поскольку в представленных сведениях ( копиях документов) была указана неверная информация. После исправления ошибочных данных сведения о бюджетных обязательствах перенаправлялись в Управление Федерального казначейства по Республике Башкортостан. При этом несвоевременное представление сведений для учета бюджетных обязательств не привело к затягиванию либо несвоевременному исполнению бюджетных обязательств по контрактам.

В отсутствие информации о фактах конкретных нарушений ни подтвердить, ни опровергнуть указанные доводы инспекции не представляется возможным.

С учетом этого обстоятельства следует согласиться с позицией суда первой инстанции о необоснованности п.10 оспоренного представления.

Пунктом 11 представления заявителю вменено в вину нарушение Правил эксплуатации автомобильных шин, утвержденных Распоряжением Минтранса России от 21.01.2004 №АК-9-р, и письма Минюста России от 21.09.2009 №03-2609, ввиду невнесения в карточки учета работы шин ежемесячно фактического пробега шин, отсутствия заключения комиссии и ее членов в карточках учета шин при снятии их с эксплуатации, отсутствие сведений о дальнейшем направлении шин (на ремонт, восстановление или в утиль), а также отсутствия подтверждения фактического пробега шин перед списанием (к актам списания не прилагаются карточки учета работы автомобильных шин).

Следует отметить, что указанные Правила эксплуатации автомобильных шин утратили силу с 31.12.2007 в связи с истечением установленного ими срока действия. Однако, письмом Минюста России от 21.09.2009 №03-2609 в целях организации эксплуатации транспортных средств предложено руководствоваться в том числе этими Правилами.

В соответствии с указанными Правилами, шины, установленные на автомобиль, закрепляются за ним, что фиксируется в карточках учета работы шин согласно Приложению 12 (п.43). На каждую шину, установленную на автомобиль (новую, восстановленную или с углубленным рисунком протектора) при его комплектации или во время эксплуатации, заводится карточка учета ее работы по форме, указанной в Приложении 12. Все графы карточки должны быть заполнены. Карточка ведется до выхода шины из строя (п.83). В карточке учета работы шины указывается техническое состояние шины, находящейся на автомобиле (дефекты, характер и размер повреждений). Для шин, бывших в эксплуатации, при установке на другой автомобиль записывается их предыдущий пробег. Одновременно замеряется остаточная высота рисунка протектора в двух диаметрально противоположных сечениях с наибольшим износом протектора. Средняя высота записывается в графу карточки учета работы шины.После ремонта местных повреждений учет работы шины продолжается по той же карточке (п.85). Ежемесячно в каждую карточку учета работы шины вносится фактический пробег (п.86). При замене шины на ходовых колесах запасной или, при необходимости, покупной шиной водитель обязан сообщить ответственному за учет работы шин дату замены, заводской номер замененной шины, показания спидометра в момент установки. Эти данные фиксируются в карточках учета работы заменяемой и запасной шины. Для правильного учета пробега шин работнику, ответственному за учет работы шин, необходимо ежеквартально выборочно проверять по заводским номерам соответствие шин, фактически эксплуатируемых на автомобиле, шинам, закрепленным за автомобилем по карточке учета (п.87). При снятии шины с эксплуатации в карточке учета работы шины указываются: дата демонтажа, полный пробег, наименование причины снятия, определяемой комиссией, остаточная высота рисунка протектора (по наибольшему износу), куда направлена шина - в ремонт, на восстановление, на углубление рисунка протектора нарезкой, в утиль или рекламацию. При направлении шины на восстановление, углубление рисунка протектора или в утиль карточка учета ее работы подписывается членами комиссии. В данном случае карточка учета является актом списания шины (п.89). Пробег шины с углубленным рисунком протектора нарезкой начинается с нуля в ранее заведенной карточке учета работы шины, а при обезличенной нарезке заводится новая карточка учета (п.91).

Суд первой инстанции пришел к выводу о незаконности вменения инспекции нарушения требований указанных положений, сославшись на нормативно установленную обязанность заменять автомобильные шины при наличии их неисправностей (со ссылкой на ст.19 Федерального закона от 10.12.1995 №196-ФЗ «О безопасности дорожного движения», разд. 5 Перечня неисправностей транспортных средств и условий, при которых запрещается их эксплуатация, утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации от 23.10.1993 №1090). Аналогичные доводы заявлялись и инспекцией.

Вместе с тем, как правомерно отмечено в апелляционной жалобе, из акта проверки и п.11 предписания следует, что заявителю вменено нарушение приведенных выше нормативных требований в связи с нарушением порядка учета и списания автомобильных шин, чему судом первой инстанции оценка не дана. Необходимость списания автомобильных шин в связи с их износом управлением сомнению не подвергалась.

Суд апелляционной инстанции обращает внимание на отсутствие возражений инспекции в отношении фактов нарушения порядка учета и списания автомобильных шин.

В то же время содержание акта проверки (стр.36-37 акта) и оспоренного представления не позволяет установить конкретные факты выявленных нарушений в этой части (Акт проверки содержит лишь обобщенные сведения о выявлении нарушений в результате сплошной проверки списания автомобильных шин), иных подтверждающих нарушения доказательств не представлено, а потому возможность признания обоснованным вменения инспекции указанного нарушения исключена.

В этой связи оснований для переоценки вывода суда первой инстанции о незаконности п.10 преставления у суда апелляционной инстанции не имеется.

Таким образом, суд апелляционной инстанции полагает подтвержденным необоснованность пунктов 1, 3, 4, 10, 11 оспоренного представления. Основания для признания незаконным представления в остальной части отсутствуют.

Однако, принимая во внимание недоказанность нарушения указанной незаконной частью представления прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, требования инспекции о признании представления в этой части недействительным являются неправомерными.

При таких обстоятельствах решение арбитражного суда первой инстанции подлежит отмене в соответствии с п.п.1, 2 ч.1 ст.270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, требования заявителя удовлетворению не подлежат.

Руководствуясь статьями 176, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 29.06.2016 по делу №А07-4770/2016 отменить.

В удовлетворении требований Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Башкортостан о признании недействительным вынесенного Территориальным управлением Федеральной службы финансово-бюджетного надзора в Республике Башкортостан представления от 08.02.2016 №11 отказать.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья А.А. Арямов

Судьи: Н.Г. Плаксина

В.Ю. Костин