Гражданский кодекс часть 1

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 31 по Республике Башкортостан на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 21.04.2014 по делу № А07-22509/2013 (судья Валеев К.В.).

В судебном заседании приняли участие представители:

заявителя - общества с ограниченной ответственностью «Мясо-Молочная Компания» – ФИО1 (паспорт, доверенность от 05.05.2014);

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №31 по Республике Башкортостан – ФИО2 (удостоверение УР№708849, доверенность №08-06/00021 от 09.01.2014);

Управления Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан – ФИО3 (удостоверение УР№708119, доверенность №06-18/19379 от 30.12.2013).

Общество с ограниченной ответственностью «Мясо-Молочная компания» (далее - заявитель, общество, налогоплательщик, ООО «Мясо-Молочная Компания», ООО «ММК») обратилось с Арбитражный суд Республики Башкортостан с требованиями о признании недействительными (незаконными) следующих ненормативных правовых актов и действий налоговых органов:

-решений Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы № 31 по Республике Башкортостан (далее - инспекция, налоговый орган, МИФНС № 31 по Республике Башкортостан) от 01.08.2013 № 1208 об отказе в возмещении налога на добавленную стоимость и от 01.08.2013 № 2088 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения;

-решения Управления Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан (далее - Управление, УФНС по Республике Башкортостан) от 16.09.2013 № 302/06 по апелляционной жалобе общества с ограниченной ответственностью «Мясо-Молочная Компания»;

-о признании незаконными действий Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 31 по Республике Башкортостан в части нарушения процедуры проведения проверки;

-об обязании Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 31 по Республике Башкортостан осуществить заявителю возврат налога на добавленную стоимость в сумме 175 932 рубля.

Решением Арбитражного суда Республики Башкортостан от 21.04.2014 (резолютивная часть от 16.04.2014) заявленные требования удовлетворены: суд признал недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 31 по Республике Башкортостан от 01.08.2013 № 1208 об отказе в возмещении налога на добавленную стоимость, от 01.08.2013 № 2088 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, а также решение Управления Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан от 16.09.2013 № 302/06 по апелляционной жалобе общества с ограниченной ответственностью «Мясо-Молочная Компания». Помимо этого, суд признал незаконными действия Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 31 по Республике Башкортостан в части нарушения процедуры проведения проверки, как не соответствующие статьям 88, 92, 171, 172, 176 Налогового кодекса Российской Федерации. Данным решением суд обязал Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы № 31 по Республике Башкортостан осуществить обществу с ограниченной ответственностью «Мясо-Молочная Компания» возврат налога на добавленную стоимость в размере 175 932 рубля. Суд взыскал с Межрайонной ИФНС России № 31 по Республике Башкортостан и с Управления Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан в пользу общества с ограниченной ответственностью «Мясо-Молочная Компания» по 2 000 рублей судебных расходов по уплате государственной пошлины с каждого налогового органа и выдал заявителю справку на возврат государственной пошлины из федерального бюджета в размере 6 277 руб. 96 коп.

Не согласившись с принятым решением, МИФНС № 31 по Республике Башкортостан (далее также - податель апелляционной жалобы, апеллянт) обжаловало его в апелляционном порядке, ссылаясь на несоответствие выводов суда первой инстанции обстоятельствам дела и неверное применение норм материального права.

В обоснование доводов, изложенных в апелляционной жалобе, налоговый орган указывает на то, что при рассмотрении спора и вынесении решения судом первой инстанции неправомерно не был принят ряд доказательств, представленных инспекцией и свидетельствующих о том, что реальной поставки товара не производилось, товар не перевозился, обязательства по договору не исполнялись, первичные документы содержат недостоверные и противоречивые сведения и не подтверждают право налогоплательщика на применение налоговых вычетов и возмещение по НДС, налогоплательщиком не представлено доказательств проявления должной осмотрительности при выборе спорного контрагента, у которого не имелось реальной возможности поставить заявителю товар, поскольку контрагент товар не приобретал. Налоговый орган указывает на то, что содержащиеся в счетах-фактурах, выставленных от имени спорного контрагента, сведения о руководителе и адресе ООО «СнабУрал» носят недостоверный характер, налогоплательщиком не подтверждена оплата товара, а представленные им документы о наличии встречных обязательств, приобретённых по договору цессии, и акты приёма-передачи векселей свидетельствуют об обналичивании денежных средств заявителя. Инспекция указывает на номинальный характер деятельности контрагента, а также считает необоснованным вывод суда первой инстанции о недопустимости таких доказательств, как заключение экспертизы и протокол осмотра.

Налоговый орган утверждает, то при вынесении решения судом первой инстанции была принята за основу позиция заявителя, при этом анализ доводов налогового органа судом не проводился, соответствующая доказательственная база не исследовалась. Суд не указал мотивы, по которым были отклонены доводы налогового органа, не выявил и не устранил противоречия.

ООО «Мясо-Молочная Компания» и Управлением Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан представлены письменные отзывы на апелляционную жалобу, в которых Управление доводы апелляционной жалобы инспекции полностью поддержало, а налогоплательщик против изложенных в апелляционной жалобе доводов возразил, указав, что решение суда первой инстанции является законным и обоснованным, отмене и изменению не подлежит.

В судебном заседании представители Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы № 31 по Республике Башкортостан, ООО «Мясо-Молочная Компания» и Управления Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан поддержали доводы апелляционной жалобы и отзывов на неё.

Проверив законность и обоснованность решения суда в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, коллегия судей апелляционного суда приходит к выводу о наличии оснований для отмены данного решения и удовлетворения апелляционной жалобы налогового органа.

Как следует из материалов дела, основанием для вынесения оспариваемого решения явились результаты проведённой МИФНС России № 31 по Республике Башкортостан камеральной налоговой проверки уточнённой налоговой декларации ООО «Мясо-Молочная Компания» по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2012 года, в ходе которой налоговый орган пришёл к выводу об отсутствии оснований для предъявления налоговых вычетов (возмещения) по налогу на добавленную стоимость по взаимоотношениям с ООО «СнабУрал» (ИНН <***>).

По результатам проверки налоговым органом составлен акт камеральной налоговой проверки от 01.04.2013 № 34785 (т. 2 л.д. 30-35), вынесены решение об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, от 01.08.2013 № 1208, которым ООО «ММК» отказано в возмещении НДС в размере 175 932 рубля, и решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 01.08.2013 № 2088, которым ООО «ММК» привлечено к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 276 707 руб. 20 коп., обществу предложено уплатить недоимку по НДС в размере 1 383 536 руб. и 163 970 руб. 74 коп. пени.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан от 16.09.2013 №302/06, принятым по итогам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, жалоба заявителя была оставлена без удовлетворения, решение МИФНС России № 31 по Республике Башкортостан оставлено без изменения и вступило в законную силу, после чего налогоплательщик обжаловал решения МИФНС России № 31 по Республике Башкортостан и Управления, а также действия налогового органа в части нарушения процедуры проведения проверки, заявив дополнительно требование об обязании Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 31 по Республике Башкортостан осуществить обществу с ограниченной ответственностью «Мясо-Молочная Компания» возврат налога на добавленную стоимость в сумме 175 932 рублей.

Удовлетворяя требования заявителя, признавая недействительными указанные выше решения МИФНС России № 31 по Республике Башкортостан и УФНС по Республике Башкортостан, незаконными действия инспекции и обязывая налоговый орган произвести возврат заявителю налога на добавленную стоимость в сумме 175 932 рублей, суд первой инстанции пришёл к выводу о том, что правоотношения заявителя с ООО «СнабУрал» носили реальный характер, налогоплательщиком проявлена должная осмотрительность при выборе спорного контрагента. При рассмотрении вопроса о подписании счетов-фактур неуполномоченным лицом, не являющимся директором общества на момент совершения хозяйственных операций, суд первой инстанции указал, что директором ООО «СнабУрал» при учреждении общества в августе 2010 года являлся ФИО4 (он же учредитель ООО «СнабУрал»). Следовательно, принимая от ООО «СнабУрал» выставленные им счета-фактуры, подписанные ФИО4, ООО «ММК» не имело оснований сомневаться в полномочиях лица, их подписавшего, независимо от последующей смены директора. По этим же основаниям суд первой инстанции отклонил доводы налогового органа о неверном указании в счетах-фактурах адреса ООО «СнабУрал», поскольку указанный в счетах-фактурах адрес соответствует адресу, указанному в учредительных документах, находящихся в распоряжении ООО «ММК», то есть первоначальному адресу общества.

Суд первой инстанции дал критическую оценку заключению эксперта «Уфимского Центра Судебных Экспертиз» ФИО5 от 23.07.2013 № 505/2013 и не признал его надлежащим доказательством по делу, указав, что из данного заключения эксперта и иных материалов дела следует, что в качестве свободных образцов подписей ФИО4 использовались подписи лица, выполненные от имени ФИО4 в учредительных документах ООО «СнабУрал» при создании и регистрации общества в налоговом органе, но при этом экспериментальные и условно-свободные образцы подписи ФИО4, а также свободные образцы подписи данного лица из иных источников, не исследовались. Помимо этого, при оценке данного обстоятельства суд первой инстанции указал, что то обстоятельство, что документы, подтверждающие исполнение соответствующих сделок, от имени контрагента, подписаны лицами, отрицающими их подписание, без наличия у них полномочий руководителя, не является безусловным и достаточным основанием для отказа в учёте расходов для целей налогообложения. Суд также указал, что у покупателя отсутствует нормативно установленная обязанность при получении документов на оплату товара сверять подписи лиц, подписавших указанные документы.

При оценке собранных инспекцией в ходе камеральной проверки доказательств суд первой инстанции указал, что в той ситуации, когда налоговый орган при проведении камеральной налоговой проверки не выявил ошибок и иных противоречий в представленной налоговой декларации, оснований для истребования у налогоплательщика объяснений, а также первичных учётных документов нет.

При оценке мероприятий налогового контроля и отдельных действий инспекции суд в своём решении, в числе прочего, отразил вывод о том, что осмотр помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода (прибыли), не может рассматриваться в качестве самостоятельной формы налогового контроля и осуществляться вне рамок выездной налоговой проверки. По этой причине судом не был принят в качестве надлежащего доказательства акт осмотра от 19.03.2013. По данному поводу суд первой инстанции также отметил, что отсутствие исполнительных органов контрагентов по месту их государственной регистрации само по себе не свидетельствует о невозможности выполнения ими спорных работ, не порочит сделки с их участием, кроме того, соответствующий акт составлен после окончания календарного периода возникновения спорных правоотношений.

Доводы налогового органа о невозможности реального осуществления спорных операций в силу отсутствия у ООО «СнабУрал» персонала, технической возможности отклонены судом как противоречащие материалам дела.

Помимо этого, суд первой инстанции указал, что непредставление ООО «СнабУрал» налоговой отчётности о неправомерности действий ООО «ММК» не свидетельствует, а доводы инспекции об оплате спорных хозяйственных операций векселями, путём уступки права требования к существу правоотношений отношения не имеют.

В соответствии со ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд оценивает доказательства в их совокупности и взаимосвязи, осуществляя проверку каждого доказательства, в том числе с позиции его достоверности и соответствия содержащихся в нём сведений действительности. При этом в судебном акте указываются не только результаты оценки принятых судом доказательств, но и мотивы, по которым было отказано в принятии иных доказательств.

В нарушение требования указанной нормы права суд первой инстанции не дал оценку ряду представленных инспекцией доказательств и не указал мотивы, по которым были отвергнуты доводы налогового органа о недостоверности сведений, указанных в счетах-фактурах, на основании которых заявлены вычеты (возмещение) по НДС, а также доводы инспекции о применении схемы обналичивания денежных средств. Помимо этого, из мотивировочной части решения суда не представляется возможным установить, на каком основании суд первой инстанции счёл проведение осмотра территории спорного контрагента действием, нарушающим права и законные интересы заявителя, которое может быть признано незаконным в порядке, установленном главой 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и почему суд удовлетворил требование о признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан от 16.09.2013 №302/06, принятого по итогам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика и оставившего в силе решение нижестоящего налогового органа.

Заслушав пояснения представителей участвующих в деле лиц, исследовав материалы дела и оценив представленные в дело доказательства в их совокупности и взаимосвязи с позиций ст. ст. 65-71,200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, коллегия судей апелляционного суда приходит к выводу о том, что выводы суда первой инстанции не соответствуют фактическим обстоятельствам дела и представленным в дело доказательством, что привело к принятию неверного решения.

Представленные обществом и собранные инспекцией в ходе проверки документы, касающиеся взаимоотношений заявителя с ООО «СнабУрал», в подтверждение применения налоговых вычетов и возмещения по НДС не соответствуют требованиям ст. ст. 146,19,171,172 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку содержат недостоверную, неполную, противоречивую информацию.

Выводы коллегии судей апелляционного суда основаны на следующем:

В соответствии со статьёй 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

На основании п. 1 ст. 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со ст. 166 названного Кодекса, на установленные этой статьёй налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы данного налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в силу гл. 21 Налогового кодекса Российской Федерации, и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В ст. 172 Налогового кодекса Российской Федерации определён порядок применения налоговых вычетов, согласно которому налоговые вычеты, установленные ст. 171 Налогового кодекса Российской Федерации, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, после принятия на учёт указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Пунктом 1 статьи 176 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, полученная разница подлежит возмещению (зачёту, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями настоящей статьи.

После представления налогоплательщиком налоговой декларации налоговый орган проверяет обоснованность суммы налога, заявленной к возмещению, при проведении камеральной налоговой проверки в порядке, установленном статьёй 88 настоящего Кодекса.

Согласно правовой позиции, изложенной Конституционным Судом Российской Федерации в постановлении от 20.02.2001 № 3-П и определении от 25.07.2001 № 138-О, при решении вопроса о правомерности возмещения налогоплательщиком из бюджета налога на добавленную стоимость для компенсации реально понесённых им затрат по уплате налога поставщикам товаров, (работ, услуг), следует производить оценку заключенных им сделок, их действительности, особенно в тех случаях, когда они не имеют разумной деловой цели. Заключенные сделки должны не только формально не противоречить законодательству, но и не вступать в противоречие с общими запретами недопустимости недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

Налоговый вычет по НДС предоставляется добросовестным налогоплательщикам для компенсации реально понесённых ими затрат на уплату налога поставщикам товаров (работ, услуг) и связан с необходимостью подтверждения документами факта приобретения и оплаты товаров (работ, услуг).

Из системного анализа статей 169, 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что налогоплательщик имеет право на осуществление налогового вычета (возмещение) налога на добавленную стоимость при одновременном выполнении следующих условий: наличие счёта-фактуры, оформленного в соответствии с императивными требованиями статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации; принятие товара (работ, услуг) к своему учёту на основании первичных учётных документов.

В соответствии с правовой позицией, изложенной в пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для её получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

При этом налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Согласно пункту 10 данного постановления факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности, и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентами, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентами.

Пунктами 3, 5 названного постановления определено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). О необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтверждённые доказательствами доводы налогового органа о наличии, в том числе, следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учётом времени, места нахождения имущества или объёма материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств. В случае наличия особых форм расчётов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

Согласно пункту 6 указанного постановления судам необходимо иметь в виду, что следующие обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной: создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчётов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций. Однако, эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

В соответствии с пунктом 9 данного постановления установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учётом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счёт налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности её получения может быть отказано.

В пункте 2 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» указано, что в соответствии с ч. 1 ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган. В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям ст. 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учётом положений ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.11.2008 №9299/08 указано, что налоговые последствия в виде применения налоговых вычетов по НДС правомерны лишь при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции.

Представление формально соответствующих требованиям законодательства документов не влечёт автоматического предоставления права на применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, а является лишь условием для подтверждения факта реальности хозяйственных операций, поэтому при решении вопроса о правомерности применения налогоплательщиком налоговых вычетов по НДС учитываются результаты проведённых налоговыми органами проверок достоверности и непротиворечивости представленных документов, а также организаций-контрагентов.

В частности, если налоговым органом представлены доказательства того, что в действительности контрагенты хозяйственных операций не осуществляли, в систему сделок и взаиморасчётов были вовлечены юридические лица, у которых отсутствовала реальная возможность осуществлять заявленные операции, схема взаимодействия контрагентов указывает на их цель - получение необоснованной налоговой выгоды, судам не следует ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Налогового кодекса РФ, а необходимо оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи для исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

При этом обоснование налогоплательщиком выбора контрагента, а также доказательства фактических обстоятельств заключения и исполнения спорного договора имеют существенное значение для установления судом факта реальности исполнения договора заявленным контрагентом.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенной в постановлении Президиума от 25.05.2010 № 15658/09, налогоплательщик в обоснование доводов о проявлении им должной осмотрительности вправе приводить доводы в обоснование выбора контрагента, имея в виду, что по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта.

Как разъяснено в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.04.2010 № 18162/09, доказательством должной осмотрительности служит не только представление стандартного перечня документов, но и обоснование мотивов выбора контрагента и пояснение обстоятельств заключения и исполнения договора с контрагентом, при этом последние обстоятельства должны в равной степени устанавливаться в целях установления факта реальности хозяйственной операции.

При этом обоснование выбора в качестве контрагентов, а также доказательства фактических обстоятельств заключения и исполнения договоров имеют существенное значение для установления судом факта реальности исполнения договоров заявленными контрагентами.

Таким образом, помимо формальных требований, установленных ст.ст. 169, 172 Налогового кодекса Российской Федерации, условием признания налоговой выгоды обоснованной является реальность хозяйственной операции, а также проявление налогоплательщиком должной степени осмотрительности при выборе контрагента.

Согласно статье 169 Налогового кодекса Российской Федерации счёт-фактура является документом, служащим основанием для принятия к вычету сумм налога, предъявленных покупателю продавцом товаров.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

В пункте 5 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации перечислены все обязательные реквизиты, которые должен содержать правильно оформленный счёт-фактура. При этом указанные реквизиты должны не только иметь место, но и содержать достоверные данные.

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 15.02.2005 № 93-О указал на то, что в силу пункта 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации в случае, если выставленный налогоплательщику счёт-фактура не содержит чёткие и однозначные сведения, предусмотренные в пунктах 5 и 6 той же статьи, в частности данные о налогоплательщике, его поставщике и приобретенных товарах (выполненных работах, оказанных услугах), такой счёт-фактура не может являться основанием для принятия налогоплательщиками к вычету или возмещению сумм налога на добавленную стоимость, начисленных поставщиками.

По смыслу данной нормы права, соответствие счёта-фактуры требованиям, установленным пунктами 5 и 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, позволяет определить контрагентов по сделке (её субъекты), их адреса, объект сделки (товары, работы, услуги), количество (объём) поставляемых (отгруженных) товаров (работ, услуг), цену товара (работ, услуг), а также сумму начисленного налога, уплачиваемую налогоплательщиком и принимаемую им далее к вычету.

Таким образом, требование пункта 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с которым налогоплательщик в качестве основания налогового вычета может представить только полноценный счёт-фактуру, содержащий все требуемые сведения, и не вправе предъявлять к вычету сумму налога, начисленную по дефектному счёту-фактуре, сведения в котором отражены неверно или неполно, направлено на создание условий, позволяющих оценить правомерность налогового вычета и пресечь ситуации, связанные с необоснованным предоставление налоговых вычетов, возмещением (зачётом или возвратом) сумм налога из бюджета.

Обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов, учитываемых для целей налогообложения, лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиком.

Оценив собранные налоговым органом в ходе проверки и представленные в материалы дела доказательства относительно правоотношений между налогоплательщиком и ООО «СнабУрал» в порядке ст. ст. 65-71,200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд приходит к выводу о том, что в качестве оснований для предъявления НДС к вычетам и возмещению из бюджета представлены счета-фактуры, содержащие недостоверные сведения о контрагенте, которые не могут являться основаниями для предоставления права на применение налоговых вычетов (возмещения) по НДС.

Помимо этого, апелляционный суд считает необходимым отметить, что при оплате товара, полученного от спорного контрагента, заявителем применена схема с использованием вексельных операций и договора цессии, направленная на вывод из оборота наличных денежных средств и их получение учредителем налогоплательщика. Данное обстоятельство суд первой инстанции необоснованно проигнорировал.

Налогоплательщиком в целях подтверждения обоснованности применения налоговых вычетов и предъявления к возмещению НДС по сделкам с ООО «СнабУрал» представлены: договор поставки № 2 от 11.01.2012, договор перевозки грузов № 1 от 01.01.2012, акты об оказанных услугах, товарные накладные, счета-фактуры.

По условиям договора поставки № 2 от 11.01.2012, ООО «СнабУрал» приняло на себя обязательства поставить налогоплательщику товар, соответствующий требованиям ГОСТ и ТУ на данный вид товара, качество которого подтверждено аттестатом на продукцию, выданным производителем (пункт 2.1. договора (т. 3 л.д. 1-4)).

В качестве доказательств оприходования товара заявителем представлена книга покупок за 1 квартал 2012 года, в которую были включены счета-фактуры, выставленные от имени ООО «СнабУрал», на общую сумму 11 720 805 руб. 32 коп. (в том числе НДС в сумме 1 559 468 руб. 12 коп.), на оплату разнообразных товаров: тритикале, ячменя, овса, пшеницы, кирпича керамического полнотелого пакетированного М-125, краски, электродов, гвоздей, проволоки, обогревателя, уголков, моющего средства, отводов, шпагата, доильных аппаратов, молокомеров, цепей, седел, вожжей, халатов, досок, бруса, леса кругляка, штакетника, извести, цемента, труб, периодического профиля, автоуслуг по перевозке зерна, кирпича и сельскохозяйственной техники, на оплату озимой ржи группы А, доски обрезной, краски, гвоздей строительных, обоев, уголков, моющих средств, стальных листов, шпагата, доильного аппарата, молокомера, цепей, седла, хомута, уздечки, вожжей, халатов, доски н/обрезной, берёзовых жердей.

Со стороны поставщика договор, товарные накладные, акты сдачи-приёмки выполненных работ (оказанных услуг) и счета-фактуры подписаны ФИО4 Адрес поставщика и адрес отгрузки указан: <...> (т. 3 л.д. 5-34).

В ходе проведения камеральной проверки инспекцией установлено, что по данным ЕГРЮЛ в 1 квартале 2012 года руководителем ООО «СнабУрал» являлся ФИО6, при опросе отрицавший факт своего участия в финансово-хозяйственной деятельности ООО «СнабУрал», а по указанному в счетах–фактурах адресу спорный контрагент был зарегистрирован до 08.08.2011, а с указанной даты ООО «СнабУрал» зарегистрировано по адресу: <...>.

Поскольку требования об указании достоверного адреса поставщика и подписании счёта-фактуры уполномоченным руководителем установлены пунктами 5 и 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, то их неисполнение и указание в счетах - фактурах недостоверных данных об адресе и руководителе спорного контрагента в силу п. 2 ст. 169 Налогового кодекса Российской Федерации само по себе является достаточным основанием для отказа в предоставлении налоговых вычетов и возмещения НДС по таким счетам-фактурам.

То обстоятельство, что ФИО4 являлся руководителем спорного контрагента при его создании в 2010 году, указан в данном качестве в учредительных документах ООО «СнабУрал», и контрагент был при создании в 2010 году зарегистрирован по адресу: <...>, не имеет значения для настоящего спора, поскольку достоверность указанных в счетах –фактурах сведений об адресе и руководителе организации-контрагента устанавливается на момент совершения хозяйственных операций и выставления счетов-фактур (1 квартал 2012 года), а не на дату регистрации контрагента.

Выводы суда первой инстанции в данной части противоречат обстоятельствам дела и нормам законодательства.

В этой связи установление подлинности подписи ФИО4 по результатам экспертного исследования не имеет принципиального значения для решения вопроса о наличии у заявителя права на получение налогового вычета (возмещения) по НДС, поскольку ФИО4 руководителем контрагента в 1 квартале 2012 года не являлся, а значит, независимо от того, ФИО4 или неустановленное лицо подписали спорные счета-фактуры, требование пункта 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации и в том, и в другом случае нарушено. Следовательно, такие счета-фактуры в любом случае не могут являться основанием для предоставления права на применение налоговых вычетов (возмещения) по НДС.

Вместе с тем, поскольку суд первой инстанции дал критическую оценку заключению эксперта «Уфимского Центра Судебных Экспертиз» ФИО5 от 23.07.2013 № 505/2013 (т.2 л.д.17-29) и не признал его надлежащим доказательством по делу, то суд апелляционной инстанции со своей стороны считает необходимым отметить, что представленные эксперту для проведения исследования свободные образцы подписей ФИО4, выполненные в решении учредителя о создании ООО «СнабУрал», заявлении о государственной регистрации данного общества и соглашении о создании данного общества, являются достаточным сравнительным материалом, поскольку налоговый орган не ставит под сомнение факт создания указанным лицом ООО «СнабУрал» и подписания им всех необходимых документов, в связи с чем отсутствие экспериментальных и условно-свободных образцов подписи ФИО4, а также свободных образцов подписи данного лица из иных источников не свидетельствует о неполноте либо недостоверности проведённого экспертного исследования. Выводы суда первой инстанции в данной части неверны.

В ходе проведения встречных мероприятий налогового контроля налоговым органом установлено, что ООО «СнабУрал» не имеет материально-технической базы и трудовых ресурсов, не уплачивает коммунальные, арендные и иные платежи, объективно необходимые для осуществления нормальной хозяйственной деятельности.

Данное общество осуществляет оплату налогов в минимальном размере и, соответственно, источник для предоставления налоговых вычетов (возмещения) по НДС его платежи не формируют.

Из анализа расходных операций по расчётному счёту спорного контрагента следует, что им не производилась оплата за приобретённые товары, которые, согласно представленным заявителем документам, были реализованы налогоплательщику, в связи с чем суд первой инстанции необоснованно отклонил доводы инспекции о невозможности реального осуществления спорных операций.

В ходе судебного разбирательства налогоплательщик не представил пояснений относительно того, каким образом и по каким критериям им был выбран спорный контрагент для поставки товара в столь разнообразном ассортименте, что свидетельствует о непроявлении заявителем должной осмотрительности при выборе спорного контрагента.

Помимо этого, при проверке исполнения заявителем обязательств по оплате товара, поставленного спорным контрагентом, судом апелляционной инстанции установлено использование заявителем схемы, направленной на обналичивание денежных средств единственным руководителем и директором заявителя (до назначения ликвидатора).

Материалами дела подтверждено, что фактически оплата за приобретённый товар у ООО «СнабУрал» по спорным счетам-фактурам заявителем не производилась.

Из учредительных документов ООО «Мясо-Молочная компания», а также протокола допроса ФИО1 от 18.02.2013 следует, что единственным учредителем ООО «Мясо-Молочная Компания» является ФИО1, он же являлся директором общества в период с 30.04.2013 по 30.09.2013 (т.1 л.д. 19-35,99; т. 2 л.д. 1-5).

Из представленного заявителем в подтверждение оплаты товара договора цессии от 31.10.2011 следует, что ООО «ММК» ещё до заключения договора поставки со спорным контрагентом приняло право требования к ООО «СнабУрал» на общую сумму 14 378 000 руб. на основании акта сверки от 31.12.2010, не подтверждённое первичными документами, в обмен на это передав главе КФХ ФИО1 (он же учредитель ООО «ММК») по соответствующим актам от 31.10.2011, 08.11.2011, 21.11.2011, 01.12.2011 и от 08.12.2011 простые векселя Сбербанка России, а также погасив главе КФХ ФИО1 долг по возврату ранее полученного им беспроцентного займа по договору № 1 от 15.09.2011 в размере 9 878 000 руб. (т.2 л.д.63,64,77-79,113-143).

При этом в тексте договора цессии отсутствует указание на конкретные обязательства, передаваемые по данному договору, не указаны их содержание, даты возникновения, документы, подтверждающие данные обязательства, (за исключением акта сверки, который при отсутствии первичных документов не является достоверным и достаточным доказательством существования обязательств). Первичные документы, подтверждающие наличие у ООО «СнабУрал» каких-либо обязательств перед главой КФХ ФИО1, переданных по договору цессии, в деле отсутствуют, равно как и доказательства уведомления должника о состоявшейся уступке права требования, что не позволяет сделать вывод о реальном наличии уступаемых по данному договору обязательств ввиду их неопределённости и отсутствия подтверждающих данные обязательства документов.

Равным образом в деле нет доказательств проведения зачёта и погашения встречных обязательств заявителя по оплате товара, полученного от ООО «СнабУрал», и обязательств, принятых заявителем на основании договора цессии.

Помимо этого, по акту приёма-передачи векселя от 03.03.2012 от ООО «ММК» ООО «Снаб Урал» был передан вексель Сберегательного банка на сумму 1 000 000 руб. НВ № 0276378, который по информации банка был обналичен также ИП ФИО1 (т. 4 л.д. 44,45).

Совокупность перечисленных доказательств позволяет сделать вывод о том, что использованная налогоплательщиком схема в виде договора цессии и передачи векселей позволила под видом оплаты за полученный от спорного контрагента товар вывести из оборота налогоплательщика значительные денежные средства в виде невозвращённых главой КФХ ФИО1 займов и обналиченных им же векселей. В итоге денежные средства были фактически получены единственным учредителем общества ФИО1, выступавшим при их обналичивании в качестве индивидуального предпринимателя либо главы КФХ, а самим заявителем суммы НДС по счетам-фактурам, выставленным от имени спорного контрагента, были предъявлены к налоговым вычетам и к возмещению НДС из бюджета.

Судом первой инстанции довод налогового органа об использовании указанной выше схемы вывода денежных средств из оборота необоснованно был проигнорирован как не имеющий отношения к существу правоотношений, поскольку именно данное обстоятельство определённо свидетельствует о недобросовестном характере действий заявителя.

Последующая реализация аналогичного товара заявителем иным лицам сама по себе не является доказательством наличия у заявителя права на получение вычетов и возмещения по НДС. Кроме того, материалами дела подтверждено наличие у заявителя иных поставщиков аналогичного товара, который мог быть им в свою очередь реализован третьим лицам.

Вывод суда первой инстанции об отсутствии у налогового органа оснований для истребования у налогоплательщика объяснений, а также первичных учётных документов в ходе камеральной налоговой проверки, не основан на действующем законодательстве и противоречит ст. ст.88, 172,176 Налогового кодекса Российской Федерации, а также правовой позиции, изложенной в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23 мая 2006 г. № 14766/05 по делу № А71-122/05-А5 Арбитражного суда Удмуртской Республики и от 15 марта 2012 г. № 14951/11 по делу № А40-54354/10-4-30 Арбитражного суда города Москвы, согласно которым у налогового органа есть право истребовать у налогоплательщика первичные документы, подтверждающие достоверность данных, внесённых в налоговую декларацию, при выявлении в ходе камеральной проверки несоответствия между этими данными и сведениями, содержащимися в имеющихся у налогового органа документах, полученных им в ходе налогового контроля.

Согласно пункту 25 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», в силу пункта 8 статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации, регламентирующей порядок проведения камеральной налоговой проверки при подаче налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, в которой заявлено право на возмещение названного налога, налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие в соответствии со статьёй 172 Кодекса правомерность применения налоговых вычетов.

Из положений главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации, в том числе статьи 176, следует, что заявление в конкретной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость права на возмещение этого налога означает, что в данной декларации сумма предъявленных налогоплательщиком налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную им по операциям, признаваемым объектом налогообложения, и что разница между этими суммами подлежит возврату (зачёту) налогоплательщику.

Поскольку в рассматриваемой ситуации являвшаяся предметом камеральной налоговой проверки уточнённая налоговая декларация по НДС за 1 квартал 2012 года предполагала возмещение НДС из бюджета и при этом налоговым органом выявлено противоречие между сведениями об адресе и руководителе контрагента, указанными в счетах-фактурах, на основании которых заявлены вычеты, тем сведениям, которые внесены в ЕГРЮЛ, инспекция имела право истребовать дополнительные документы для проверки наличия оснований предоставления налоговых вычетов и возмещения по НДС.

Совокупность перечисленных выше обстоятельств, а именно: указание недостоверного адреса поставщика в счетах-фактурах и их подписание неуполномоченным лицом, отсутствие у контрагента заявителя реальной возможности поставить товар по сделке, непредставление заявителем доказательств проявления должной осмотрительности при выборе спорного контрагента, неуплата контрагентом НДС в бюджет по спорной сделке, неисполнение заявителем обязательств по оплате товара, использование схемы вывода денежных средств из оборота заявителя и обналичивание их учредителем общества, по мнению апелляционного суда, свидетельствует об отсутствии оснований и источника для предоставления налоговых вычетов (возмещения) НДС за спорный период и не позволяет признать налоговую выгоду обоснованной, что является основанием для отказа в удовлетворении требований заявителя о признании недействительными решений Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы № 31 по Республике Башкортостан от 01.08.2013 № 1208 об отказе в возмещении налога на добавленную стоимость и от 01.08.2013 № 2088 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, а также решения Управления Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан от 16.09.2013 № 302/06 по апелляционной жалобе общества с ограниченной ответственностью «Мясо-Молочная Компания» и об обязании Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 31 по Республике Башкортостан осуществить заявителю возврат налога на добавленную стоимость в сумме 175 932 рубля, то есть в сумме, по которой обществу отказано в возмещении НДС по спорной сделке.

Кроме того, признавая недействительным решение Управления Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан от 16.09.2013 № 302/06 по апелляционной жалобе общества с ограниченной ответственностью «Мясо-Молочная Компания», суд первой инстанции не учёл положения п. 75 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», согласно которому решение вышестоящего налогового органа, принятое по жалобе налогоплательщика, может являться самостоятельным предметом оспаривания в суде, если оно представляет собой новое решение, а также по мотиву нарушения процедуры его принятия либо по мотиву выхода вышестоящего налогового органа за пределы своих полномочий.

Решение Управления Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан от 16.09.2013 № 302/06 вынесено в рамках полномочий, представленных вышестоящему налоговому органу положениями пункта 2 стать 140 Налогового кодекса Российской Федерации, и соответствует законодательству Российской Федерации о налогах и сборах.

Решение Управления не создаёт для заявителя каких-либо самостоятельных ограничений либо запретов для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности, не содержит предписаний и не создаёт для него правовых последствий, доказательств иного заявителем не представлено, в связи с чем, отсутствуют основания, предусмотренные статьёй 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, для признания оспариваемого решения Управления недействительным. Данная позиция также подтверждается постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.02.2009 № 11346/08.

При оценке выводов суда первой инстанции о незаконности действий Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 31 по Республике Башкортостан в части нарушения процедуры проведения проверки суд апелляционной инстанции считает необходимым отметить, что вывод суда первой инстанции о том, что осмотр территории не может быть положен в основу доначислений по НДС, учитывая, что налоговый орган осуществлял камеральную проверку, является верным.

Данный вывод соответствует положениям ст. ст. 82,91,92 Налогового кодекса Российской Федерации, истолкованным применительно к пункту 24 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», согласно которым осмотр помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода (прибыли), не может рассматриваться в качестве самостоятельной формы налогового контроля и осуществляться вне рамок выездной налоговой проверки.

Вместе с тем, данное обстоятельство не влияет на результат рассмотрения спора, поскольку отсутствие у налогоплательщика права на применение налоговых вычетов (возмещения) по НДС подтверждено совокупностью иных доказательств, представленных в материалы дела.

К действиям органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, по смыслу 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, относится властное волеизъявление названных органов и лиц, которое не облечено в форму решения, но повлекло нарушение прав и свобод граждан и организаций или создало препятствия к их осуществлению.

Действия по проведению осмотра вне рамок выездной налоговой проверки сами по себе не могут быть признанны незаконными в рамках данного дела в порядке, установленном главой 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, поскольку осмотр, как указано выше, самостоятельной формой налогового контроля не является и собственных правовых последствий в сфере налоговых правоотношений не имеет.

В рассматриваемой ситуации налоговым органом производился осмотр территории ООО «СнабУрал» по актуальному юридическому адресу данной организации, а не осмотр территории, помещений заявителя, следовательно, права и законные интересы налогоплательщика данным осмотром не могли быть нарушены, препятствий для осуществления предпринимательской деятельности заявителя действия по проведению осмотра не создали.

Представленный в дело протокол осмотра № 1 от 19.03.2013 (т. 1 л.д. 45,46) используется инспекцией исключительно в качестве одного из доказательств по делу и подлежит оценке наряду с другими доказательствами при решении вопроса о наличии оснований для предоставления налогоплательщику права на применение налоговых вычетов и возмещение НДС из бюджета, никакого иного самостоятельного значения не имеет, в связи с чем у суда первой инстанции также не имелось оснований для признания незаконными действий налогового органа по проведению осмотра.

Соответственно, выводы суда первой инстанции являются ошибочными, не соответствуют обстоятельствам дела и нормам материального права.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судом апелляционной инстанции не установлено.

При указанных обстоятельствах решение суда первой инстанции подлежит отмене, а апелляционная жалоба – удовлетворению.

На основании ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по оплате государственной пошлины за рассмотрение дела в суде первой инстанции относятся на заявителя.

Излишне уплаченная при рассмотрении спора в суде первой инстанции государственная пошлина подлежит возврату налогоплательщику на основании пп. 1 п. 1 ст. 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации.

Руководствуясь статьями 176, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 21.04.2014 по делу № А07-22509/2013 отменить, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №31 по Республике Башкортостан удовлетворить.

В удовлетворении заявленных требований отказать.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью «Мясо-Молочная Компания» из федерального бюджета излишне уплаченную госпошлину в сумме 6 277 руб. 96 коп.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объёме) через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья И.А. Малышева

Судьи: Н.А. Иванова

О.Б. Тимохин