Гражданский кодекс часть 1

от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову: ФИО2 по доверенности № 05-23/031656 от 31.12.2014; ФИО3 по доверенности № 05-23/001487 от 27.01.2015; Бич В.С. по доверенности № 05-23/000006 от 12.01.2015,

от Индивидуального предпринимателя ФИО4: ФИО5 по доверенности № 2 от 18.08.2014; ФИО6 по доверенности № 1 от 18.08.2014,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу ИП ФИО4 (ОГРН <***>, ИНН <***>) на решение Арбитражного суда Тамбовской области от 25.06.2015 по делу № А64-4467/2014 (судья Копырюлин А.Н.), принятое по ее заявлению к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову о признании недействительным решения № 18-24/11 от 04.04.2014,

УСТАНОВИЛ:

Индивидуальный предприниматель ФИО4 (далее – Предприниматель) обратилась в Арбитражный суд Тамбовской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Тамбову (далее – Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения Инспекции № 18-24/11 от 04.04.2014 в части: доначисления НДФЛ в размере 6 689 115 руб., начисления пени по НДФЛ в размере 1 344 877,11 руб., привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п.1 ст. 122 НК РФ, по НДФЛ в размере 1 287 424 руб., доначисления НДС в размере 9 968 726 руб., начисления пени по НДС в размере 2 692 829,81 руб., привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п.1 ст. 122 НК РФ, по НДС в виде штрафа в размере 1 229 881 руб.

Решением Арбитражного суда Тамбовской области от 25.06.2015 заявленные требования удовлетворены частично. Признано незаконным решение Инспекции № 18-24/11 от 04.04.2014 о привлечении ИП ФИО4 к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления НДС в размере 429 248 руб.; начисления пени по НДС в размере 68 699,31 руб.; привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п.1 ст. 122 НК РФ, по НДФЛ в виде штрафа в размере 1 029 939,20 руб.; привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п.1 ст. 122 НК РФ, по НДС в виде штрафа в размере 1 001 074,80 руб.

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом в части отказа в признании незаконным решения налогового органа № 18-24/11 от 04.04.2014, Предприниматель обратилась с апелляционной жалобой, в которой, считая решение суда первой инстанции необоснованным, ссылаясь на несоответствие выводов, изложенных в решении, фактическим обстоятельствам дела, просит отменить решение суда в части отказа в удовлетворении требований и принять по делу новый судебный акт.

Предприниматель полагает, что в рамках проведенной налоговой проверки Инспекция не доказала, что внесенные ею на расчетный счет посредством инкассирования вместе с торговой выручкой личные средства являются ее доходом. Тот факт, что в качестве источника поступления на расчетный счет денежных средств банком указано «торговая выручка» не является основанием для отнесения указанных средств к доходу и его налогообложению.

В представленном письменном отзыве на апелляционную жалобу Инспекция просит оставить судебный акт без изменения, считает выводы суда основанными на имеющихся в деле доказательствах. По мнению налогового органа, договоры дарения и займа между Предпринимателем и ФИО7, ФИО7, ФИО8, правильно расценены как мнимые сделки, поскольку фактически заключены между Предпринимателем и его родственниками в целях подтверждения наличия у налогоплательщика собственных денежных средств в размере более 60 млн. руб.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка ИП ФИО4 по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов, по результатам которой составлен акт от 18.12.2013 № 18-24/54 и вынесено решение от №18-24/11 от 04.04.2014 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения».

Указанным решением ИП ФИО4 привлечена к налоговой ответственности и доначислены НДФЛ и НДС, суммы которых ею оспариваются в рамках настоящего дела.

Решением УФНС России по Тамбовской области от 07.07.2014 № 05-11/85, вынесенным по результатам рассмотрения апелляционной жалобы ИП ФИО4, решение налогового органа № 18-24/11 от 04.04.2014 оставлено без изменения, в связи с чем Предприниматель обратилась в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Суд первой инстанции, признал оспариваемое решение Инспекции № 18-24/11 от 04.04.2014 в части доначисления НДС в размере 9 539 478 руб., НДФЛ в размере 6 689 115 руб., начисления соответствующих сумм пени штрафа по п.1 ст. 122 НК обоснованным и отказал Предпринимателю в удовлетворении соответствующих требований.

Указанные суммы доначислений НДС и НДФЛ обусловлены выводами Инспекции о занижении ИП ФИО4 налоговой базы по указанным видам налогов на суммы средств, поступившие на расчетный счет Предпринимателя в проверенный период 2010, 2011 годы посредством инкассирования с назначением «личные средства» сверх торговой выручки, отраженной по кассовым отчетам ККТ.

В рамках проверки Инспекция установила, что учет доходов и расходов велся Предпринимателем в ненадлежащем виде – книги учёта доходов и расходов за 2010 и 2011 годы Инспекции представлены не были, вместо них налогоплательщиком были представлены реестры поступлений денежных средств как за наличный расчет, так и по безналичному – в кассу, а также реестр оплаты поставщикам в безналичной форме за 2010 и 2011 годы. При этом в реестрах указаны только ежедневные данные о поступлении и расходовании денежных средств, и отсутствуют необходимые реквизиты: наименование товара, его количество, цена приобретения (реализации) за единицу, номер и дата первичных документов, результат от сделки.

Проанализировав полученную в рамках налоговой проверки информацию о движении денежных средств по расчетному счету Предпринимателя, представленную Тамбовским, Липецким филиалами ОАО «Росбанк», Тамбовским филиалом ОАО банка ВТБ в г.Воронеже, (банковские выписки по движению денежных средств, реестр поступлений денежных средств на расчетные счета), а также сведения, содержащееся в журналах кассира-операциониста, актах снятия фискальных отчетов ККТ, актах о возврате денежных сумм покупателям (клиентам) по неиспользованным кассовым чекам, Инспекция исчислила, что доход, полученный ИП ФИО4 от реализации товара в 2010 году составил 101 605 757 руб. и 111 394 482 руб. в 2011 году (без учета НДС), в то время как в налоговых декларациях за 2010, 2011 годы (формы 3-НДФЛ) Предпринимателем отражен совокупный годовой доход соответственно в суммах 80 708 653 руб. и 80 836 862 руб.

Разница в суммах дохода, исчисленного Инспекцией, и дохода, задекларированного Предпринимателем, приходится на суммы денежных средств, поступивших на расчетные счета Предпринимателя по договорам инкассирования денежной наличности (№ 21 от 17.11.2005с АКБ «Росбанк» (ОАО), расторгнут с 07.07.2011; № ИФ-3/03-06/17-11 от 01.07.2011 с Небанковской кредитной организацией «Инкахран» (ОАО) на расчетные счета № <***> и № 40802810250160000058.

Из материалов дела следует, что инкассированные денежные средства банком зачислялись на расчетный счет ИП ФИО4 с назначением платежа «торговая выручка». При этом в препроводительных ведомостях к сумке с деньгами, передаваемой инкассаторам банка, Предприниматель указывала в соответствующей графе в качестве источника поступления «личные средства» (т. 10, л. 115-150; т. 11, л. 1-49).

При допросе Инспекцией ФИО4 показала, что указанные инкассированные суммы формировались за счет торговой выручки, прошедшей через зарегистрированной за нею ККТ, а также ее собственных средств; происхождение «личных средств» ФИО4 объяснила собственными накоплениями и полученными средствами по договорам займа и дара от родственников.

Проанализировав полученные сведения об имуществе ФИО4 и сведения, содержащиеся в информационных ресурсах о полученных суммах доходов физического лица по форме 2-НДФЛ за период 2007-2012гг., Инспекция усомнилась в получении ФИО4 сумм доходов в указанных пределах. В оспариваемом решении № 18-24/11 от 04.04.2014 Инспекция сослалась на отсутствие «реальной возможности налогоплательщиком внести денежные средства на свой расчетный счет в качестве личных сбережений» и непредставление ИП ФИО4 доказательств происхождения спорных денежных средств.

Исходя из вышеизложенного, Инспекция заключила о занижении Предпринимателем общей суммы доходов: за 2010 год – на 20 897 104 руб., за 2011 год – на 30 557 620 руб.

При этом Инспекция установила применение ИП ФИО4 «схемы ухода от налогообложения методом «дробления бизнеса», которая заключается, по мнению налогового органа, в следующем.

Проверкой установлено, что ИП ФИО4 осуществляет розничную продажу товаров в г. Тамбове и городах Тамбовской области, в том числе по адресу: <...> (магазин «Мастер»), уплачивая налоги по общей системе налогообложения.

По указанному адресу также осуществляют розничную торговлю строительными материалами: ООО «Мастер», находящееся на упрощенной системе налогообложения (доходы минус расходы), а также «другие звенья цепи»: ИП ФИО9, ИП ФИО10, ИП ФИО11, ИП ФИО12 Последние уплачивали ЕНВД.

Все указанные лица, в т.ч. ИП ФИО4, в магазине «Мастер» в проверяемом периоде арендовали торговые площади у ФИО13 (родной брат ФИО4).

Кроме того, ИП ФИО4 осуществляла торговую деятельность в объектах стационарной торговой сети, принадлежащих ей на праве собственности по адресам: <...>, и <...>. В указанных местах торговли также осуществляли торговлю вышеперечисленные предприниматели, арендуя торговые площади у ИП ФИО4

В оспариваемом решении № 18-24/11 от 04.04.2014 Инспекция отразила со ссылкой на анализ книг покупок ИП ФИО4 и данных, отраженных ею в декларациях по НДФЛ, на установленный факт значительного превышения объемов закупленного ИП ФИО4 товара над размером задекларированного ею дохода от его реализации: общая стоимость покупок за 2010 год составила 99 350 778 руб. (без НДС), сумма дохода в декларации по НДФЛ отражена с учетом наценки в размере 80 708 653 руб. (разница – 18 642 125 руб.); стоимость покупок за 2011 год составила 101 390 539 руб. (без НДС), сумма дохода в декларации по НДФЛ отражена в размере 80 836 862 руб. (разница – 20 553 677 руб.).

При этом, указывает далее налоговый орган, стоимость приобретения реализованного товара (материальные расходы) составили за 2010 год – 76 890 624 руб., за 2011 год – 72 817 059 руб., что ниже стоимости приобретенного и отраженного в книгах покупок товара на 22 460 154 руб. за 2010 год и на 28 573 480 руб. за 2011 год.

По мнению Инспекции, данный факт свидетельствует о том, что в целях налогообложения НДФЛ и НДС с налоговой базы не принят к учету товар за 2010 год на 22 460 154 руб., за 2011 год – на 28 573 480 руб., что в конечном итоге повлекло сокрытие налогоплательщиком дохода от реализации товара через «дружественных лиц», не принятого к учету.

В решении № 18-24/11 от 04.04.2014 Инспекция отметила, что суммы разницы в стоимостном выражении по объемам закупленного товара и суммы доходов, отраженные в налоговых декларациях по НДФЛ, сопоставимы с учетом имеющейся наценки с суммами «личных средств», зачисленными налогоплательщиком на его расчетные счета.

Из чего сделан вывод, что суммы денежных средств, регулярно вносимые налогоплательщиком на свои расчетные счета как «личные средства», фактически являются доходом ИП ФИО4, полученным от осуществления самостоятельно ею розничной торговли без использования контрольно-кассовой техники, а также доходом, полученным от реализации товара «дружественными лицами» (ИП ФИО9, ИП ФИО10, ИП ФИО11, ИП ФИО12) и переданным последними ИП ФИО4 без документального оформления, а, следовательно, не отраженным в регистрах учёта и не включенным в совокупный доход при определении налоговой базы.

Полученный таким образом доход по результатам проверки включен Инспекцией в налоговую базу Предпринимателя при исчислении НДФЛ за соответствующие налоговые периоды.

Суд первой инстанции признал выводы Инспекции обоснованными, с чем апелляционная коллегия согласиться не может по следующим основаниям.

Суд признал доказанным Инспекцией факт передачи Предпринимателем «дружественным лицами» ИП ФИО9, ИП ФИО10, ИП ФИО11, ИП ФИО12 товара на реализацию без документального оформления и последующее получение от них денежных средств, инкассированных как «личные средства», исходя из следующих обстоятельств.

Доверенное лицо ИП ФИО4, представляющее ее интересы в ходе проведения выездной налоговой проверки – ФИО6, является работником из состава управляющего персонала ООО «Мир Мебели», рабочее место: ул. Советская, 191А. При этом ФИО6 также являлась доверенным лицом в предыдущих налоговых периодах у ИП ФИО7 и ИП ФИО14; расчетные счета у всех указанных налогоплательщиков были открыты в проверяемом периоде в одних и тех же банках. В ходе мероприятий налогового контроля при производстве выемки электронных форм документов, находящихся в компьютере налогоплательщика и содержащих сведения (информацию), относящиеся к ведению предпринимательской деятельности ИП ФИО4, были получены документы, содержащие сводные данные бухгалтерского и налогового учета в отношении всех указанных выше индивидуальных предпринимателей, в том числе и ИП ФИО4, как в разрезе по каждому налогоплательщику, так и с подведением итогов по всему кругу лиц. В указанных документах отражена сводная информация и в разрезе по каждому лицу по выручке, по площадям торговых залов, по суммам исчисленных налогов; приведены показатели Z-отчетов кассовых аппаратов в разрезе по адресам (городам) осуществления деятельности всех лиц, отражены данные о преимущественной реализации определенного вида товаров для каждого лица.

Анализ вышеуказанной информации, по мнению налогового органа, подтверждает фактвзаимозависимости указанных налогоплательщиков и подконтрольности их проверяемому налогоплательщику.

Вместе с тем, практика оказания экономических и бухгалтерских услуг одним специалистом нескольким лицам не выходит за рамки практики делового оборота. Также апелляционная коллегия полагает, что полученная налоговым органом в ходе производства выемки информация не может быть признана доказательством взаимозависимости вышеуказанных лиц, поскольку наличие такой информации может быть объяснено целями экономического анализа.

Также не может апелляционный суд принять во внимание и установленные налоговым органом обстоятельства, что ИП ФИО9, ИП ФИО10, ИП ФИО11 и ИП ФИО12 деятельности, требующей затратных вложений, не вели. Инспекция указала, что денежные средства, поступающие на их счета, расходовались исключительно на уплату за товар, налогов, комиссии банку, но расходов на транспортные издержки, ГСМ, коммунальные платежи, электроэнергию, канцелярские товары, оргтехнику и прочее, что свойственно хозяйственной деятельности, не имелось. Вместе с тем, Инспекция не доказала, что подобные расходы у предпринимателей в силу их деятельности, имели место.

Апелляционная коллегия не может признать в качестве относимого доказательства также протокол допроса ИП ФИО12 (т. 4, л. 131-133). Последняя показала, что не вела самостоятельно торговой деятельности, налоговый и бухгалтерский учет индивидуального предпринимателя, налоговые декларации от ее имени оформлялись в бухгалтерии ООО «Мастер». Вместе с тем, указанное лицо не подтвердило наличие фактов получения от ИП ФИО4 товара и передачу ей денежных средств.

Суд области принял во внимание произведенный Инспекцией анализ движения денежных средств на расчетном счете ИП ФИО12 в 2010 году. Инспекция установила, что ИП ФИО12 был закуплен товар на сумму 1,76 млн.руб., сданная торговая выручка на расчетный счет составила 1,85 млн. руб., в то время как согласно фискальных отчетов ККМ, принадлежащих ИП ФИО12, общая сумма расчетов составила 6 086 млн. руб.

Вместе с тем, апелляционная коллегия не может признать указанные обстоятельства в качестве свидетельства источника происхождения «личных средств» у ИП ФИО4 и тем более дохода последней, о чем заключила Инспекция, поскольку в отсутствие доказательств передачи ИП ФИО4 денег доводы налогового органа носят предположительный характер.

Налоговым органом не добыты также доказательства получения ИП ФИО4 доходов от ИП ФИО9, ИП ФИО10, ИП ФИО11

Не имеет правового значения и довод Инспекции, что после прекращения предпринимательской деятельности ИП ФИО12 осуществлять торговую деятельность (реализацию обоев и сопутствующих им товаров) на арендованной ею площади по адресу <...>, стала именно ИП ФИО4, а не другие физические лица.

Тем более не несет доказательственного значения установленный Инспекцией факт, что при прекращении деятельности ИП ФИО12 в качестве индивидуального предпринимателя – 28.10.2010 – остатки денежных средств, находящиеся на ее расчетном счете, были зачтены на расчетный счет ИП ФИО11 в качестве оплаты задолженности по акту сверки, при том, что анализ движения денежных потоков на расчетных счетах ИП ФИО12 и ИП ФИО11 не подтвердил финансово-хозяйственные взаимоотношения между ИП ФИО12 и ИП ФИО11

Инспекция не доказала, что ИП ФИО9, ИП ФИО10, ИП ФИО11 и ИП ФИО12 при осуществлении торговой деятельности от своего имени были подконтрольны ИП ФИО4 и передавали ей денежные средства.

В соответствии с положениями части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации бремя доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственным органом решения, возлагается на данный государственный орган.

При рассмотрении споров о размере налогооблагаемого дохода на налоговом органе лежит бремя доказывания факта и размера дополнительно вмененного налогоплательщику дохода, а на налогоплательщике - факта и размера понесенных расходов (пункт 2 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 21.06.1999 № 42).

Совокупность добытых доказательств и установленных Инспекцией обстоятельств не свидетельствует о получении ИП ФИО4 дохода, сокрытого от налогообложения. Приведенные в оспариваемом решении доводы носят только предположительный характер.

При установленных апелляционным судом обстоятельствах, коллегия полагает, что установление источника получения ФИО4 денежных средств, внесенных на расчетный счет с пометкой «личные», находится за рамками предмета исследования по настоящему спору, поэтому оставляет без оценки доказательства, представленные ФИО4 в обоснование получения займа и дара от ФИО13, ФИО7, ФИО8, и доказательства Инспекции в опровержение указанных обстоятельств.

Также вне должного внимания суда первой инстанции остались следующие обстоятельства, установленные Инспекцией.

В представленных суду письменных пояснениях на доводы Предпринимателя о ведении регистров учета доходов и расходов Инспекция указала, что, поскольку представленные регистры доходов и расходов (вместо Книги учета) не содержат как количественного, так и суммового выражения по каждому виду приобретенных и реализованных товаров, не согласованы с налоговым органом по месту учета, то ведение учета в такой форме неправомерно.

ИП ФИО4 в ходе проведения выездной налоговой проверки было выставлено требование №18-24/1893 от 29.03.2013 о восстановлении учета доходов и расходов, направлено письмо № 18-24/024877 от 23.10.2013 о необходимости представления указанных документов и последствиях их непредставления. Указанное требование ИП ФИО4 исполнено не было, Предприниматель в возражениях ссылалась на рекомендательный характер формы учета.

Как следует из решения № 18-24/11 от 04.04.2014, отсутствие у Предпринимателя книг учета доходов и расходов по установленной форме признано налоговым органом отсутствием учета.

При этом Инспекция полагает, что у нее отсутствовали основания для применения расчетного метода, предусмотренного подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, расчетный метод ею не применялся.

Такая позиция налогового органа представляется ошибочной.

Статьей 30 НК РФ (пункты 3, 4) установлено, что налоговые органы действуют в пределах своей компетенции и в соответствии с законодательством Российской Федерации, осуществляя свои функции посредством реализации полномочий, предусмотренных Кодексом и иными нормативными правовыми актами Российской Федерации.

Таким образом, осуществление полномочий налогового органа реализуется посредством использования им прав, прямо предусмотренных законодательством о налогах и сборах. Расширительное толкование норм налогового законодательства, а, следовательно, и прав, предоставляемых налоговому органу налоговым законодательством, не допускается.

Подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ предусмотрено, что налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками, расчетным путем, в том числе в случае отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Данная норма корреспондирует положениям пункта 2 статьи 52 и пункта 5 статьи 54 НК РФ, согласно которым в случаях, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, налоговые органы исчисляют налоговую базу и подлежащий уплате с нее налогоплательщиком налог на основе имеющихся у них данных. В том числе, к таким данным относятся как документы и сведения, представленные самим налогоплательщиком по требованию налогового органа (статья 93 НК РФ), так и документы и информация, касающиеся деятельности проверяемого налогоплательщика, истребованные налоговым органом у его контрагентов и иных лиц, располагающих такими документами и информацией (статья 93.1 Налогового кодекса).

Согласно Постановлению Конституционного Суда Российской Федерации от 16.07.2004 № 14-П основное содержание выездной налоговой проверки – это проверка правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания и перечисления) одного или нескольких налогов по месту нахождения налогоплательщика на основе изучения как документальных источников информации, так и фактического состояния объектов налогообложения.

На обязанность налогового органа руководствоваться правилом, предусмотренным подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, создающим дополнительные гарантии прав налогоплательщика и обеспечивающим баланс публичных и частных интересов, при невозможности установить налоговые обязанности налогоплательщика в силу отсутствия данных, необходимых для исчисления налога, указано в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.05.2004 № 668/04, от 19.07.2011 № 1621/11, от 10.04.2012 № 16282/11, а также в пункте 8 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» (далее – постановление Пленума высшего Арбитражного Суда от 30.07.2013 № 57).

Как следует из правовой позиции, сформулированной Высшим Арбитражным Судом, расчетный метод определения налоговых обязанностей налогоплательщика подлежит применению налоговым органом не только в случае непредставления им для налоговой проверки документов бухгалтерского и налогового учета, подтверждающих совершенные им хозяйственные операции, но и в случаях частичного представления таких документов либо в случае признания представленных документов ненадлежащими, поскольку задачей налогового контроля является объективное установление размера налогового обязательства проверяемого налогоплательщика.

Таким образом, применение расчетного метода исчисления налога является не правом, а обязанностью налогового органа в случае невозможности по итогам проверки сделать обоснованный вывод об объеме налоговых обязанностей налогоплательщика исходя из первичных документов. При этом инспекция, определяя налог расчетным путем, обязана учесть при применении указанного способа определения налоговых обязанностей налогоплательщика все элементы налогообложения, в частности, для налогоплательщика при исчислении НДФЛ расчетным путем подлежат определению указанным способом как доходы, так и расходы.

Как разъяснено в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19.07.2011 № 1621/11, наделение налоговых органов правом исчисления налогов расчетным путем направлено как на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которых не должно иметь произвольных оснований, так и на создание дополнительных гарантий прав налогоплательщиков и обеспечение баланса публичных и частных интересов.

Согласно подпунктам 3, 8 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах; в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и индивидуальных предпринимателей), а также уплату (удержание) налогов. Это гарантирует налогоплательщику начисление налогов в том размере, в котором они подлежат начислению в соответствии с действующим законодательством.

Отсутствие у ИП ФИО4 надлежащего учета доходов и расходов, установленное Инспекцией, обязывало ее применить положения подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ и определить реальный размер налоговых обязательств налогоплательщика исходя из особенностей деятельности проверяемого налогоплательщика и сведений, полученных как из документов, находящихся в распоряжении инспекции, так и путем сопоставления таких сведений с информацией о деятельности аналогичных налогоплательщиков.

Вместе с тем, по итогам проверки сумму дохода от торговой деятельности Инспекция установила расчетным способом – посредством исключения из исчисленной общей суммы наличных денежных средств, инкассированной на расчетные счета, сумм наличных расчетов по фискальной памяти ККТ и возвратов покупателям, отраженных в книгах кассира. В то же время сумму расходов налоговый орган принял в размере, указанном Предпринимателем в декларациях 3-НДФЛ соответственно за 2010 и 2011 годы.

При этом в оспариваемом решении № 18-24/11 от 04.04.2014 налоговый орган указал (л. 8), что анализ движения денежных средств на расчетных счетах ИП ФИО4 показывает, что по итогам календарных лет итоговые строки по дебетовой и кредитовой сторонам в банковских выписках соразмерны; расходование денежных средств осуществлялось ИП ФИО4 только на закупку товара, аренду, оплату налогов, комиссий банку. Инспекция отмечает, что спорные денежные («личные») средства использовались ИП ФИО4 ее предпринимательской деятельности на оплату поставщикам «с целью извлечения в дальнейшем дохода от осуществления коммерческой деятельности, что косвенно указывает на происхождение этих денежных средств в результате осуществления коммерческой деятельности» (л. 9).

Инспекция указывает, что схема ухода от налогообложения состоит в том, что приобретенный ИП ФИО4 товар, соответствующий данным Книг покупок, фактически весь реализовывался, но отражался в налоговом учете в доходной части не в полном объеме. Указанная часть от общего объема закупленного товара передавалась без документального оформления «дружественным» лицам, практически на смежные торговые площади этих лиц, осуществлявшие свою предпринимательскую деятельность (аналогичную деятельности проверяемого налогоплательщика) по тем же адресам, что и ИП ФИО4, которые в свою очередь торговую выручку от реализации этой части товара так же без документального оформления возвращали ИП ФИО4 Далее указанные денежные средства ИП ФИО4 опять отправляются в оборот (л. 9).

Как следует из решения № 18-24/11 от 04.04.2014 (л. 17), согласно книг покупок ИП ФИО4 стоимость приобретенного ею товара составляет: за 2010 год – 99 350 778 руб. (без НДС), за 2011 год – 101 390 539 руб. (без НДС), при этом суммы разницы в стоимостном выражении по объемам закупленного товара согласно данным книг продаж и суммами доходов, отраженных в налоговых декларациях по НДФЛ сопоставимы с учетом имеющейся наценки с суммами «личных средств», зачисленными налогоплательщиком на его расчетные счета.

В то же время, как установлено Инспекцией в оспариваемом решении, Предприниматель декларирует по форме 3-НДФЛ совокупный годовой доход за 2010, 2011 годы в размерах соответственно 80 708 653 руб. и 80 836 862 руб., расходы от приобретения реализованного товара – соответственно 76 890 624 руб. и 72 817 059 руб.

Таким образом, в рассматриваемой ситуации расчет НДФЛ был произведен Инспекцией с использованием информации о доходах самого Предпринимателя, но без учета расходов в полном объеме, уменьшающих доходы от реализации продукции (работ), на наличие которых со ссылками на движение по расчетным счетам сама же Инспекция ссылается.

Неприменение упомянутых положений действующего налогового законодательства повлекло исчисление Инспекцией налогов в сумме, не соответствующей размеру фактических обязательств Предпринимателя, исходя лишь из вменяемых доходов от реализации товара, без учета расходов, действительно необходимых для осуществления данной деятельности.

Поскольку примененный Инспекцией способ определения налоговых обязательств Предпринимателя по НДФЛ без учета расходов, связанных с получением дохода, не позволяет определить действительный размер налоговых обязательств ИП ФИО4, решение налогового органа от 04.04.2014 №18-24/11 в части доначисления НДФЛ, следует признать необоснованным и неправомерным.

Решение Инспекции в части доначисления суммы НДС также не может быть признано законным и обоснованным исходя из следующего.

Занижение налоговой базы по НДС обосновано в решении № 18-24/11 от 04.04.2014 теми же выводами, рассмотренными выше, о факте осуществления торговой деятельности без документального сопровождения, в результате чего у Предпринимателя возник неучтенный доход в виде «личных» средств (л. 24 решения № 18-24/11 от 04.04.2014).

При этом Инспекция отметила, что согласно книг покупок ИП ФИО4 стоимость приобретенного ею товара составляет: за 2010 год – 99 350 778 руб. (без НДС), за 2011 год – 101 390 539 руб. (без НДС) (л. 30 решения № 18-24/11 от 04.04.2014).

При этом в решении № 18-24/11 от 04.04.2014 указано, что в ходе налоговой проверки Инспекция сверила данные книг покупок (сумма НДС по приобретенному товару, работам, услугам) по всем налоговым периодам с суммой налоговых вычетов, отраженных ИП ФИО4 в декларациях по НДС. Данные книг покупок на предмет полноты заполнения сверены со счетами-фактурами на приобретение товара и уплату НДС, представленными предпринимателем для проверки, расхождений не установлено (л. 25). Вывод Инспекции о завышении налоговых вычетов за 1 квартал 2011 года на 429 248 руб. признан судом первой инстанции решением от 25.06.2015 необоснованным, решение № 18-24/11 от 04.04.2014 в данной части – незаконным, что Инспекцией не обжалуется.

Вместе с тем, Инспекция указывает, что в книге покупок зарегистрировано счетов-фактур на суммы НДС, значительно превышающие суммы, отраженные Предпринимателем в налоговых декларациях по НДС. Вычеты по налоговым периодам не заявлены до 37% от общей суммы оплаченного поставщикам НДС (л. 29 решения № 18-24/11 от 04.04.2014).

В соответствии с пунктом 1 статьи 173 НК РФ при определении суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, общая сумма налога, исчисленная в соответствии со статьей 166 НК РФ, уменьшается на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 НК РФ.

Из материалов дела и вышеизложенного содержания принятого Инспекцией по результатам налоговой проверки решения следует, что Инспекция не имела препятствий для определения размера доначислений по НДС с учетом подлежащих применению налоговых вычетов.

В рассматриваемом случае налоговый орган при определении в ходе выездной налоговой проверки размера недоимки Предпринимателя по НДС увеличил налоговую базу по НДС, но при этом, несмотря на отсутствие спора относительно права ИП ФИО4 на применение вычетов и их размера, налоговые вычеты не учел.

Суд апелляционной инстанции полагает, что наличие у налогоплательщика права на самостоятельное применение налоговых вычетов путем их декларирования в рассматриваемой ситуации не освобождает налоговый орган от обязанности определения в рамках выездной налоговой проверки суммы налогового обязательства, действительно подлежащего уплате в бюджет.

Как уже было отмечено выше, при проведении выездной налоговой проверки налоговый орган на основании статей 89, 101 НК РФ обязан не только выявить нарушение исчисления и уплаты по каждому проверяемому налогу, входящему в предмет выездной проверки, и начислить соответствующую сумму не уплаченного в результате установленных нарушений налога к уплате, но и определить правильность расчета налоговой базы и суммы налога к уплате, с учетом всех выявленных проверкой нарушений.

Такая правовая позиция сформулирована в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 06.07.2010 № 17152/09, от 19.07.2011 № 1621/11, 25.06.2013 № 1001/13 и последовательно применяется арбитражными судами, например, постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 09.07.2015 № Ф07-4290/2015 по делу № А56-42728/2014.

Доводы налогового органа об отсутствии оснований для применения подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, со ссылками на частичное представление ФИО4 в рамках проведения выездной проверки первичных документов и использование сведений о движении денежных средств по расчетным счетам, подлежат отклонению, поскольку из содержания решения № 18-24/11 от 04.04.2014 усматривается, что фактически Инспекция исчислила налоги расчетным путем, используя данные о налогоплательщике, имеющиеся у налогового органа и полученные из банка.

С учетом изложенного, апелляционная коллегия полагает, что произведенные налоговым органом доначисления НДФЛ в размере 6 689 115 руб., НДС в размере 9 539 478 руб. являются необоснованными.

Также не имелось и оснований для начисления пеней по НДФЛ в размере 1 344 877,11 руб., по НДС в размере 2 624 130,81 руб., так как в силу положений статьи 75 НК РФ пени начисляются в случае уплаты причитающихся сумм налогов (сборов) в более поздние по сравнению с установленным законодательством о налогах и сборах сроки налогоплательщик должен уплатить пени. В данном случае, с учетом вывода о необоснованном вменении налогоплательщику обязанностей по уплате налогов, расчет пени также необоснован.

Так как Инспекция не доказала надлежащим образом факт занижения Предпринимателем налоговой базы при исчислении налогов, не имеется оснований для начисления штрафов по п.1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДФЛ и НДС соответственно в размере 257 484,80 руб. и 228 806,20 руб.

Исходя из изложенного, обжалуемое решение суда первой инстанции подлежит отмене, заявленные ИП ФИО4 требования – удовлетворению.

Учитывая результат рассмотрения апелляционной жалобы, исходя из положений статьи 333.21 НК РФ, расходы по уплате Предпринимателем государственной пошлины, понесенные при обращении в суд первой (платежное поручение № 1165 от 08.07.2014 на сумму 200 руб.) и апелляционной инстанции (платежное поручение № 433 от 14.07.2015 на сумму 3000 руб.), подлежат отнесению на налоговый орган (пункт 1 статьи 110 АПК РФ) в размере 350 руб.

В связи с тем, что ИП ФИО4 при обращении в суд первой инстанции по платежному поручению № 433 от 14.07.2015 ошибочно уплачено 3000 руб., 2850 руб. государственной пошлины подлежит возврату Предпринимателю из федерального бюджета. Также подлежит возврату Предпринимателю госпошлина, уплаченная за принятие обеспечительных мер (платежное поручение № 1166 от 08.07.2014 на сумму 2000 руб.), так как часть 3 статьи 199 АПК РФ не предусматривает обязанности по уплате государственной пошлины при подаче ходатайств о приостановлении исполнения решения государственного органа, органа местного самоуправления, иного органа, должностного лица (пункт 29 Постановления Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации № 46 от 11.07.2014 «О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах»).

Руководствуясь пунктом 2 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Апелляционную жалобу ИП ФИО4 удовлетворить.

Решение Арбитражного суда Тамбовской области от 25.06.2015 по делу № А64-4467/2014 отменить в части отказа ИП ФИО4 в удовлетворении заявленных требований.

Признать недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову № 18-24/11 от 04.04.2014 о привлечении ИП ФИО4 к ответственности за совершение налогового правонарушения в части: доначисления НДС в размере 9 539 478 руб., начисления пени по НДС в размере 2 624 130,81 руб. и штрафа по НДС по п.1 ст. 122 НК РФ в размере 228 806,20 руб.; доначисления НДФЛ в размере 6 689 115 руб., начисления пени по НДФЛ в размере 1 344 877,11 руб. и штрафа по НДФЛ по п.1 ст. 122 НК РФ в размере 257 484,80 руб.

Обязать Инспекцию Федеральной налоговой службы по г. Тамбову № устранить допущенные нарушения прав и законных интересов ИП ФИО4.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову в пользу Индивидуального предпринимателя ФИО4 (ОГРН <***>, ИНН <***>) судебные расходы по уплаченной государственной пошлине в размере 350 руб.

Возвратить Индивидуальному предпринимателю ФИО4 из федерального бюджета излишне уплаченную государственную пошлину в размере 4850 руб.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Центрального округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу, путем подачи кассационной жалобы через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья Н.А. Ольшанская

Судьи Т.Л. Михайлова

ФИО1