Гражданский кодекс часть 1

Бутыриной Е.А., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Липецкой области на решение арбитражного суда Липецкой области от 29.07.2015 по делу № А36-7151/2014 (судья Тонких Л.С.), принятое по заявлению акционерного общества Липецкая кондитерская фабрика «Рошен» (ОГРН <***>, ИНН <***>) к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Липецкой области о признании незаконными решений от 02.10.2014 № 202 и № 410,

при участии в судебном заседании:

от межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Липецкой области: ФИО1, советника отдела рассмотрения судебных споров с налогоплательщиками федеральных округов Российской Федерации правового управления ФНС России по доверенности от 28.09.2015 № 02-23/1/49; Голосной И.В., начальника правового отдела УФНС России по Липецкой области по доверенности от 16.01.2015 № 02-23/1/13; ФИО2, начальника правового отдела по доверенности от 16.0.2015 № 02-23/10; ФИО3, представителя по доверенности от 19.10.2015 № 02-23/1/52;

от акционерного общества «Липецкая кондитерская фабрика «Рошен»: ФИО4, генеральныого директора, протокол заседания Совета директоров от 31.07.2015 № б/н; ФИО5, адвоката по доверенности от 06.08.2015;

УСТАНОВИЛ:

Акционерное общество «Липецкая кондитерская фабрика «Рошен» (далее - общество «Липецкая кондитерская фабрика «Рошен», общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд Липецкой области с заявлением к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Липецкой области (далее – налоговый орган, инспекция) о признании незаконными решений от 02.10.2014 № 410 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» и № 202 «Об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению».

Решением арбитражного суда Липецкой области от 29.07.2015 требования общества удовлетворены, решения от 02.10.2014 №№ 410 и 202 признаны недействительными.

Не согласившись с решением арбитражного суда, налоговый орган обратился с апелляционной жалобой на него, в которой ставит вопрос об отмене состоявшегося судебного акта, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права, неполное выяснение обстоятельств дела и несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам, и просит принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

В обоснование апелляционной жалобы инспекция ссылается на наличие в материалах дела надлежащих и достаточных доказательств недобросовестности налогоплательщика и его контрагента, а также направленности их действий на получение необоснованной налоговой выгоды.

Так, инспекция ссылается на то, что представленные в обоснование права на получение налогового вычета счета-фактуры, выставленные в адрес налогоплательщика обществом с ограниченной ответственностью «Научно-производственная фирма «Металлимпресс» (далее – общество «Научно-производственная фирма «Металлимпресс», генеральный подрядчик), сформированы на основании ненадлежащих первичных учетных документов, составленных с нарушением норм законодательства в сфере строительного подряда и содержащих недостоверные сведения о реальной цене услуг и работ, а также ненадлежащие и недостоверные сведения об объемах отдельных работ и услуг.

В частности, как указывает инспекция, в оформленных между обществами «Липецкая кондитерская фабрика «Рошен» и «Научно-производственная фирма «Металлимпресс» актах о приемке выполненных работ по форме КС-2 в графе 3 «Наименование работ» не раскрыта детальная информация, позволяющая идентифицировать содержание выполненных работ, не заполнена графа 4 «Номер единичной расценки», что не позволяет в полной мере установить существо и стоимость, а также другие характеристики выполненных строительно-монтажных работ.

Поскольку, как считает инспекция, учетной политикой общества предусмотрено использование для оформления осуществляемых обществом хозяйственных операций унифицированных форм документов, в том числе, актов формы КС-2, КС-3, формы которых утверждены постановлением Госкомстата России от 11.11.1999 № 100, то общество обязано было при оформлении актов формы КС-2 внести в них все сведения, предусмотренные утвержденной формой этого документа.

Отсутствие указанных сведений не позволяет, по мнению налогового органа, достоверно установить перечень выполненных работ, что, в свою очередь, делает невозможным сопоставление их стоимости и объемов.

О необходимости указания в актах формы КС-2 сведений о единичных расценках на выполняемые работы свидетельствует, по мнению налогового органа, также то обстоятельство, что сторонами не была согласована твердая (фиксированная) стоимость подлежащих выполнению работ, что подтверждается, в частности, тем обстоятельством, что первоначально указанная в контракте от 01.06.2012 № 48 стоимость работ в сумме 2 031 359 847 руб. впоследствии неоднократно увеличивалась и дополнительным соглашением от 01.12.2013 № 11 определена в сумме 4 202 749 175 руб.

Оспаривая вывод суда области об отсутствии нарушений в оформлении актов формы КС-2, инспекция ссылается на экспертное заключение от 12.03.2015 № 980/9-4, в котором по представленным налогоплательщикам документам, включая спорные акты и справки о стоимости выполненных работ по форме КС-3, эксперт не смог произвести надлежащую оценку ряда позиций акта о приемке выполненных работ от 01.11.2013 № 34: переезд через ж/д пути в районе депо и холод склада; площадка ТБО; котельная в тепловозном депо, включая наружный газопровод среднего давления (без учета стоимости врезки); земляные работы (буровые); бортовой камень в районе насосной станции; разборка сущ. щебеночного покрытия; разработка грунта вручную; настройка ПО мониторинга пожарной сигнализации; площадка ТБО. При этом в актах производится определение количества принимаемой работы в процентах, что недопустимо в соответствии с письмом Госстата России от 31.05.2005 № 01-02-9/381.

Поскольку, как указывает инспекция, в результате наличия в актах формы КС-2 нарушений в оформлении эксперт не смог оценить более 75 процентов работ, принятых налогоплательщиком по договору от 25.10.2011 № 26, то вывод суда области о том, что в имеющихся у налогоплательщика актах формы КС-2 отсутствуют дефекты, влияющие на достоверность и непротиворечивость данных документов, не соответствует фактическим обстоятельствам дела.

Кроме того, инспекция указывает, что при визуальном анализе актов о приемке выполненных работ за 4 квартал 2013 года, представленных в материалы дела, усматриваются расхождения в объемах принимаемых материалов и объемах работ по их монтажу.

В частности, в акте о приемке выполненных работ от 01.10.2013 № 32 указано, что при проведении работ были использованы сэндвич-панели толщиной 200 мм – 210,03 кв. метра и 3 298 кв. метров, при этом монтаж сэндвич-панелей не указан. Также количество материала «сборные ж/б колонны» меньше материала, использованного при монтаже. В акте о приемке выполненных работ от 15.10.2013 № 33 отражен монтаж сэндвич-панелей толщиной 200 мм – 767,83 кв. метра, при этом отсутствует ссылка на использованный материал. Также имеется несоответствие в указании количества материала «сборные ж/б колонны» и материала, который был использован в монтаже сборных ж/б колонн. В акте приемки выполненных работ от 01.11.2013 № 34 отражено использование сэндвич-панелей толщиной 200 мм – 2 304,14 кв. метра, при этом монтаж произведен только на площади 1 058,652 кв. метра. Использован материал «сборные ж/б колонны» при отсутствии указания на монтаж данных колонн. В акте от 15.11.2013 № 35 отражено использование сэндвич-панелей толщиной 200 мм – 628,82 кв. метра, при этом монтаж произведен только на площади 86,11 кв. метра. Использован материал «сборные ж/б колонны» при отсутствии указания на монтаж данных колонн. В акте от 01.12.2013 № 36 отражено использование сэндвич-панелей толщиной 200 мм – 3 445 кв. метра, при этом монтаж произведен только на площади 907,36 кв. метра. В акте от 15.12.2013 № 37 отражен монтаж сэндвич-панелей толщиной 200 мм на площади 907,36 кв. метра при том, что указание на использование данного материала в акте отсутствует.

Таким образом, из указанных актов следует, что материал сэндвич-панели толщиной 200 мм использован на площади 9 885,99 кв. метра, тогда как фактически монтаж произведен только на площади 3 496,822 кв.метра.

Также использован материал сборные ж/б колонны: К1-3 – 5 шт., К1-8 – 2 шт., К1-8а – 1 шт., К1-9 – 3 шт., К1-9а – 1 шт., К1-10 – 3 шт., К1-10а – 1 шт., К1-13 – 1 шт., при этом монтаж сборных ж/б колонн произведен: К1-3 только в количестве 2 шт., а монтаж сборных ж/б колонн К1-8, К1-8а, К1-9, К1-9а, К1-10, К1-10а, К1-13 вообще не указан.

Также, как указывает инспекция, в нарушение Методических рекомендаций по определению сметной стоимости строительства на базе показателей на отдельные виды работ (ПВР), утвержденных письмом Госстроя России от 04.06.1993 № 12-146, (далее – письмо от 04.06.1993 № 12-146, Методические рекомендации по определению сметной стоимости работ) у общества отсутствует проектная смета, на основании которой должны были быть достигнуты соглашения по ценам на отдельные этапы работ в рамках договоров генерального подряда от 25.10.2011 № 26 и от 01.06.2012 № 48, заключенных с обществом «Научно-производственная фирма «Металлимпресс».

Кроме того, в соответствии с положениями статьи 743 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – Гражданский кодекс) и Методикой определения стоимости строительной продукции на территории Российской Федерации (МДС 18-35.2004), утвержденной постановлением Госстроя России от 05.03.2004 № 15/1, в совокупности с положениями письма от 04.06.1993 № 12-146, общество «Липецкая кондитерская фабрика «Рошен» обязано было использовать показатели на виды работ в соответствии с установленными правилами сметного ценообразования в строительстве.

Пункт 3.16 Методических рекомендаций МДС 81-35.2004 предусматривает составление локальных смет расчетов в случаях, когда объемы работ и затрат окончательно не определены и подлежат уточнению в процессе строительства.

Наличие в материалах дела дополнительных соглашений к контрактам генерального подряда свидетельствует о том, что на момент заключения данных договоров не были окончательно определены объем работ и затрат, следовательно, составление локальных сметных расчетов для сторон договоров являлось обязательным, тем не менее, в ходе проведения налоговой проверки сметная документация по строительству объектов в соответствующем оформлении представлена не была. Представленные в качестве сметы укрупненные расчеты не содержат и не раскрывают содержания отдельно каждой строительной операции и необходимых материалов, механизмов, фонда оплаты, накладных расходов и тому подобных параметров. Не представлена сметная документация и генеральным подрядчиком – обществом «Научно-производственная фирма «Металлимпресс» по требованию от 06.05.2014 № 517, а укрупненные расчеты не содержат детализированного перечня основных строительных материалов, подлежащих использованию, а также видов строительных работ с использованием строительных материалов. Указанные расчеты фактически повторяют акты выполненных работ по форме КС-2.

При этом как в пояснениях, данных как в ходе проведения проверки, так и в ходе рассмотрения арбитражным судом области настоящего дела налогоплательщик неоднократно ссылался на существование таких смет, переданных, согласно пояснениям, на хранение гражданину ФИО6 на срок три года по договору хранения без номера от 18.03.2014.

Постановлением мирового судьи судебного участка № 8 Октябрьского округа г. Липецка от 27.01.2015, оставленным без изменения решением Октябрьского районного суда от 04.03.2015, генеральный директор общества «Липецкая кондитерская фабрика «Рошен» ФИО7 была привлечена к административной ответственности за невыполнение требований налогового органа о представлении сметной документации, при этом судами было установлено, что укрупненный расчет нельзя отнести к сметам, так как он не содержит единичных расценок отдельных видов работ, а на основании части 1 статьи 743 Гражданского кодекса смета является обязательным документом.

Указанные выводы, как полагает инспекция, обязательны при рассмотрении настоящего дела в силу положений пункта 3 статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (дальше – Арбитражный процессуальный кодекс).

Кроме того, инспекция отмечает, что среди представленных документов имеется письмо от 19.03.2012 № 835, в котором указано, что для определения сметной стоимости общестроительных и специальных работ общество согласовывает уровни заработной платы.

Таким образом, как полагает инспекция, сметная документация по строительству объекта «Кондитерская фабрика и распределительный центр у села Косыревка Липецкого района Липецкой области» составлялась, но налоговому органу при проведении проверки представлена не была, что свидетельствует об ее умышленном сокрытии налогоплательщиком.

Указанное, в совокупности с отсутствием в актах выполненных работ по форме КС-2 достаточных сведений о видах и объемах работ, не раскрывающих порядок формирования и принятия к учету налоговых вычетов, свидетельствует, по мнению налогового органа, о том, что имеющиеся у налогоплательщика первичные учетные документы и счета-фактуры не соответствуют требованиям пунктов 5 и 6 статьи 169, статьям 171 и 172 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Налоговый кодекс, Кодекс).

Также инспекция обращает внимание на разницу в стоимости работ, оплаченных обществом «Липецкая кондитерская фабрика «Рошен» обществу «Научно-производственная фирма «Металлимпресс», в сравнении со стоимостью работ, выполненных субподрядчиками, привлеченными названным обществом, ссылаясь на документы, полученные в рамках проводимой в отношении общества выездной налоговой проверки в соответствии со статьей 91.1 Налогового кодекса.

Так, как указывает инспекция, согласно счетам-фактурам общества с ограниченной ответственностью «Регионстрой» (далее – общество «Регионстрой»), выставленным им обществу «Научно-производственная фирма «Металлимпресс», цена на устройство 1 куб. метра монолитной плиты составляет 3 389,83-3424,19 руб.; согласно счетам-фактурам общества с ограниченной ответственностью «ИндустрияСервис» (далее – общество «ИндустрияСервис») цена бетонной смести тяжелого бетона за 1 куб. метр составляет от 2 033,9 руб. до 3 898,31 руб., в связи с чем цена монолитных ж/б плит за 1 куб. метр для общества «Научно-производственная фирма «Металлимпресс» составила примерно 7 322,5 руб. (3 424,19 руб. + 3 898,31 руб.).

В то же время, согласно счетам-фактурам и актам о приемке выполненных работ, полученных налогоплательщиком от общества «Научно-производственная фирма «Металлимпресс», цена монолитных ж/б плит за 1 куб. метр составляет 23 927,97 руб.

От закрытого акционерного общества «Парастек Бетон» (далее – общество «Парастек Бетон») генеральным подрядчиком были получены счета-фактуры на колонны К-1-9 – 166 510,55 руб. за штуку в общем количестве 2 шт., К-1-8а – 110 926,78 руб., К-1-13 – 103 598,14 руб., К-1-8 – 109 424,84 руб., К-1-9а – 166 499,91 руб.

Согласно счетам-фактурам, выставленным генеральным подрядчиком в адрес общества «Липецкая кондитерская фабрика «Рошен», а также актам о приемке выполненных работ, цена колонн составляла К-1-9 – 249 661,02 руб. (за штуку), К-1-8 – 170 338,98 руб., К-1-8а – 171 864,41 руб., К-1-13 – 165 254,24 руб., К-1-9а – 249 661,02 руб.

Таким образом, по мнению инспекции, общество приобретало товары у генерального подрядчика по явно завышенным ценам, что свидетельствует об экономической неоправданности затрат. Как считает инспекция, безосновательное, не основанное на реально понесенных затратах увеличение генеральным подрядчиком стоимости работ и материалов для заказчика имеет последствия в виде необоснованного завышения оплачиваемых работ и материалов и является одним из признаков получения необоснованной налоговой выгоды.

Также налоговый орган отмечает, что в результате проведенных мероприятий налогового контроля было установлено наличие у общества «Научно-производственная фирма «Металлимпресс» значительного количества недобросовестных контрагентов, которым названное общество производило перечисление денежных средств, полученных от общества «Липецкая кондитерская фабрика «Рошен».

В частности, обществу с ограниченной ответственностью «ПромСтройКомплект» (далее – общество «ПромСтройКомплект») было перечислено 130 млн. руб., которые впоследствии частично были перечислена на счета обществ с ограниченной ответственностью «Пропус» (далее – общество «Пропус»), «Атриум» (далее – общество «Атриум»), «ФУТ» (далее – общество «ФУТ»), руководители которых отрицают свою причастность к финансово-хозяйственной деятельности данных организаций, а частично обналичены либо переведены на пластиковые карты.

Анализ налоговых деклараций по налогу на прибыль общества «ПромСтройКомплект» свидетельствует о том, что сопоставимый финансовый результат (выручка) от финансово-хозяйственных взаимоотношений в рамках соответствующих контрактов с обществом «Научно-производственная фирма «Металлимпресс» указанным обществом задекларирован не был. Также общество «ПромСтройКомплект» было создано в целях, не связанных осуществлением реальной хозяйственной деятельности, что подтверждается показаниями руководителя ФИО8, отрицавшего ведение финансово-хозяйственной деятельности и подтвердившего факт создания общества и подписания документов от его имени за вознаграждение, а также показаниями ФИО9, выступавшего заявителем при государственной регистрации общества «ПромСтройКомплект».

Обществу с ограниченной ответственностью «РСУ-11» (далее – общество «РСУ-11») в 4 квартале 2013 года перечислено 52 млн. руб., направленных в дальнейшем на счета юридических лиц, обладающих признаками «фирм-однодневок»- обществ с ограниченной ответственностью «Мираж», «Тэсса», «Прайм», «ПЕГАС», «ЛЕГИОН», «КОМПАС», «Гранат» и «Идеал».

При этом общества «РСУ-11» и «Мираж» являются взаимозависимыми лицами в силу наличия одного руководителя и учредителя – ФИО10 Общества «Прайм» и «ПЕГАС» также имеют одного и того же учредителя – ФИО11, что свидетельствует о согласованности действий указанных организаций. Руководителем и учредителем обществ «Идеал» и «Гранат» является ФИО12

Все перечисленные организации переводили денежные средства на счета физических лиц, которые осуществляли снятие наличных денежных средств: ФИО13 (23 млн. руб.), ФИО14 (64 млн. руб.), ФИО15 (59 млн. руб.), ФИО16 (59,5 млн. руб.) ФИО17 (58 млн. руб.)

Аналогичная схема движения денежных средств имеется также и в отношении еще одного контрагента общества «Научно-производственная фирма «Металлимпресс» - общества с ограниченной ответственностью «Спецэнергосервис» (далее – общество «Спецэнергосервис»), которому в 2013 году было перечислено 97 млн. руб., переведенных, в свою очередь, на счета «фирм-однодневок» - обществ с ограниченной ответственностью «Базис», «Стройтехмонтаж», «Легион». При этом руководителем общества «Базис» являлся ФИО18, который также являлся руководителем и учредителем общества «Стротехмонтаж».

В дальнейшем общества «Базис» и «Строймонтаж» перечисляли денежные средства обществу с ограниченной ответственностью «Ягуар» (далее – общество «Ягуар»), которое обналичивало денежные средства, а также выдавало их со своего расчетного счета ФИО19 Также все указанные организации осуществляли переводы денежных средств на счета ФИО20 (13,5 млн.). Указанные физические лица также являются заявителями при государственной регистрации тех юридических лиц, с расчетных счетов которых они осуществляли обналичивание денежных средств.

Также в 2013 году обществом «Научно-производственная фирма «Металлимпресс» было перечислено 8 млн. руб. обществу с ограниченной ответственностью «Спецтранс» (далее – общество «Спецтранс»), переведенных далее за горюче-смазочные материалы обществу с ограниченной ответственностью «Сфера» (далее – общество «Сфера») при отсутствии признаков ведения хозяйственной деятельности обществом «Спецтранс», в том числе последующей реализации приобретенных горюче-смазочных материалов.

В дальнейшем со счетов общества «Сфера» происходило списание денежных средств с назначением платежей «командировочные расходы», которые перечислялись, в том числе, на счета ФИО21 и ФИО22 (учредители и руководители обществ «Спецтранс» и «Сфера»), а также ФИО21, ФИО23, ФИО24, ФИО25, ФИО26, ФИО27 или снимались наличными.

Анализ движения денежных средств общества «Липецкая кондитерская фабрика «Рошен» через расчетные счета общества «Научно-производственная фирма «Металлимпресс», а также проблемных контрагентов (субподрядчиков) свидетельствует, по мнению налогового органа, о транзитном характере расчетов, не обусловленном осуществлением генеральным подрядчиком и субподрядчиками реальных хозяйственных операций.

Указанное, в свою очередь, доказывает неисполнение налогоплательщиком законодательно установленных требований для получения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, так как по условиям договоров генерального подряда он имел право согласования организаций – субподрядчиков, но не воспользовался этим правом, что свидетельствует о непроявлении им должной степени осмотрительности при выборе субподрядчиков.

Отклонение судом области довода о транзитном характере движения денежных средств, перечисленных обществом «Липецкая кондитерская фабрика «Рошен» обществу Научно-производственная фирма «Металлимпресс», обосновываемое отсутствием данного довода в решении, принятом по результатам камеральной проверки, инспекция считает необоснованным, так как данные обстоятельства были установлены лишь по результатам выездных налоговых проверок за 2012-2013 годы, проводившихся одновременно с камеральной проверкой.

Поскольку предметом выездных проверок, также как и предметом камеральной проверки, являлись контракты от 25.10.2011 № 26 и от 01.06.2012 № 48, заключенные обществом «Липецкая кондитерская фабрика «Рошен» с обществом «Научно-производственная фирма «Металлимпресс» на первый и второй этапы строительства кондитерской фабрики и распределительного центра в селе Косыревка Липецкого района Липецкой области, то и материалы, полученные по результатам выездных проверок, могли быть, по мнению инспекции, использованы в качестве доказательств при рассмотрении судом спора, связанного с результатами камеральной проверки с целью исключения возможности вынесения противоположных решений за один и тот же период (4 квартал 2013 года).

При этом, как отмечает инспекция, при проведении выездной налоговой проверки она действовала в пределах полномочий, представленных ей налоговым законодательством, вследствие чего документы, добытые в рамках выездной проверки, соответствуют принципу относимости (статья 67 Арбитражного процессуального кодекса) и допустимости (статья 68 Арбитражного процессуального кодекса).

Также, по мнению инспекции, судом необоснованно не приняты в качестве доказательств необоснованного получения налогового вычета заключения экспертиз, проведенных в рамках камеральной и выездных налоговых проверок.

Не соглашаясь с оценкой, данной судом области экспертному заключению от 06.08.2014 эксперта ФИО28 (далее – эксперт ФИО28), инспекция указывает, что ФИО28 является членом некоммерческого партнерства «Палата судебных экспертов», наличие у нее необходимой квалификации подтверждается свидетельством об обучении по программе повышения квалификации судебных экспертов «Исследование проектной документации, строительных объектов в целях установления их соответствия требованиям специальных правил. Определение технического состояния, причин, условий, обстоятельств и механизма разрушения строительных объектов, частичной или полной утраты ими своих функциональных, эксплуатационных, эстетических и других свойств», приложением к диплому по квалификации «инженер» по специальности «Промышленное и гражданское строительство». ФИО28 привлекалась судом по ряду дел, в том числе №№ А36-2236/2014, А36-569/2014 и А14-1017/2014, в качестве эксперта для определения стоимости работ (материалов).

Обоснованность заключения ФИО28 подтверждена также экспертизой, проведенной в рамках выездной налоговой проверки. Заключением от 12.03.2015 № 980/9-4 подтверждено, что акты по форме КС-2 и счета-фактуры общества «Научно-производственная фирма «Металлинпресс» содержат недостоверную информацию.

При проведении обеих экспертиз, как указывает инспекция, экспертами определялась сметная стоимость работ и материалов по актам выполненных работ формы КС-2, производилось сравнение и выводилась разница между стоимостью согласно актам о приемке выполненных работ и сметной стоимостью работ и материалов, которая определена экспертным путем, в результате чего установлена значительная разница в стоимости работ (завышение), оплаченных обществом «Липецкая кондитерская фабрика «Рошен» в адрес генерального подрядчика, в сравнении со стоимостью работ, выполненных фактическими исполнителями.

При этом, поскольку данное сравнение производилось не в целях контроля за применяемыми налогоплательщиком ценами, а для установления достоверности имеющихся у налогоплательщика документов, обосновывающих его право на налоговый вычет, то, по мнению налогового органа, положения статьи 40 Налогового кодекса не применимы в рассматриваемом случае.

В представленном отзыве общество «Липецкая кондитерская фабрика «Рошен» возразило против доводов апелляционной жалобы инспекции, ссылаясь на законность и обоснованность принятого решения.

Так, налогоплательщик указывает, что генеральный подрядчик строительства кондитерской фабрики и распределительного центра в селе Косыревка Липецкого района Липецкой области - общество Научно-производственная фирма «Металлимпресс» в установленном порядке зарегистрировано в едином государственном реестре юридических лиц; сдает не нулевую налоговую отчетность; является профессиональным участником строительного рынка и членом саморегулируемых организаций строителей и проектировщиков; находится по своему юридическому адресу; имеет материально-техническую базу и штат сотрудников, необходимые для выполнения строительно-монтажных работ; руководитель и учредители общества не являются массовыми.

Примененная сторонами договоров генерального подряда и отраженная в счетах-фактурах цена выполненных строительно-монтажных работ соответствует цене, отраженной в справках о стоимости выполненных работ по форме КС-3. Вычеты по налогу, отраженные в декларации и книгах покупок налогоплательщика, полностью соответствуют вычетам, отраженным в книгах продаж генерального подрядчика за аналогичный период.

Полагая необоснованной ссылку инспекции на Положение об учетной политике на 2013 год в связи с указанием на недостатки в оформлении актов по форме КС-2 и справок по форме КС-3, общество указывает, что учетная политика является внутренним документом налогоплательщика и не может регулировать формы документов его контрагента.

Не соглашаясь с утверждением инспекции о применении сторонами договоров генерального подряда нетвердой договорной цены, общество настаивает на том, что налоговым органом допущено неправильное толкование фактических обстоятельств, поскольку под нетвердой договорной ценой следует понимать условия, предусматривающие формирование цены по факту производства работ с применением коэффициентов на момент сдачи работ, в рассматриваемом же случае стороны установили цену работ в договоре при его заключении. Последующее изменение условий договора о цене является установлением новой цены по соглашению сторон; превышения цены в этом случае не происходит.

При этом, как полагает налогоплательщик, ни письма Госстроя России, ни экспертные заключения не могут являться доказательствами несоответствия примененных сторонами договоров генерального подряда рыночным ценам. Так, допрошенная в судебном заседании эксперт ФИО28, давшая заключение от 06.08.2014, пояснила, что она при проведении экспертизы не определяла рыночную цену выполненных строительно-монтажных работ. Экспертное заключение от 12.03.2015 № 980/9-4 не использовалось и не могло быть использовано инспекцией при рассмотрении материалов камеральной проверки, так как оно было получено при проведении выездной налоговой проверки после принятия решения по камеральной проверке.

В отношении писем Госстроя России, на которые ссылается инспекция, Министерства юстиции России отказано в регистрации Методики МДС 81-35.2004 (письма от 01.03.2004 № 07/2699-ЮД и от 18.06.2012 № 01/48532-ВЕ).

Также общество указывает на непредставление инспекцией доказательств отсутствия реальных хозяйственных операций по строительству объекта недвижимости «Кондитерская фабрика и распределительный центр у села Косыревка Липецкого района Липецкой области», невыполнения конкретных объемов работ, либо неиспользования конкретных материалов при осуществлении строительства.

Возражая против довода инспекции о преюдициальном значении в рассматриваемом деле судебного акта мирового судьи, которым руководитель общества «Липецкая кондитерская фабрика «Рошен» привлечен к административной ответственности за непредставление налоговому органу по его требованию локальных сметных расчетов, общество указывает, что судебные акты, принятые по результатам рассмотрения дела об административном правонарушении, не упомянуты в качестве преюдициально значимых в статье 69 Арбитражного процессуального кодекса, а локальный сметный расчет не является документом, обязательным для представления в налоговый орган для подтверждения права на налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость.

Настаивая на том, что им выполнены все условия, позволяющие подтвердить право на получение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, а инспекцией доказательств обратного не представлено, общество «Липецкая кондитерская фабрика «Рошен» просит обжалуемое налоговым органом решение суда области оставить без изменения, а апелляционную жалобу налогового органа без изменения.

В ходе рассмотрения дела судом апелляционной инстанции налоговым органом неоднократно заявлялись ходатайства о приобщении к материалам дела ряда документов, в том числе: схемы обналичивания денежных средств за 2012-2013 годы; схемы обналичивания денежных средств за 4 квартал 2013 года с приложением выписок по расчетному счету общества «Научно-производственная фирма «Металлимпресс» и его контрагентов, выписок из единого государственного реестра юридических лиц, документов, подтверждающих наличие критериев «рисков» у контрагентов; материалов уголовного дела № 201/404049-15; решения № 4-р от 30.06.2015 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» с приложением апелляционной жалобы № 551 от 30.07.2015 и решения УФНС России по Липецкой области от 02.20.2015; акта выездной налоговой проверки № 11 от 15.07.2015 с приложением возражений от 17.08.2015; письма ЧООО «Тебодин Истерн ФИО29 (Нидерланды) от 20.02.2015 с приложениями (договора № 10/857/7399 о выполнение проектных работ от 16.08.2015 и дополнительных соглашений), от 09.04.2015 с приложением (сводного сметного расчета стоимости строительства); письма следователя по особо важным делам первого следственного отдела управления по расследованию особо важных дел о преступлениях против государственной власти и в сфере экономики Главного следственного управления № 201/404049-15 от 2.05.2015 с приложениями копии протоколов осмотра; письма межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Липецкой области № 02-14/00561дсп от 14.07.2015 следователю по особо важным делам первого следственного отдела управления по расследованию особо важных дел о преступлениях против государственной власти и в сфере экономики Главного следственного управления; материалы проверки.

Необходимость приобщения перечисленных документов к материалам дела налоговый орган обосновывал аналогичностью предметов камеральной и выездной налоговых проверок, при которых фактически в один и тот же период исследовались аналогичные обстоятельства в отношении одних и тех же юридических лиц, и, поскольку выездная налоговая проверка носит более углубленный характер, чем камеральная проверка, то, по мнению налогового органа, решение, принятое судом без учета этих документов, не может считаться законным и обоснованным.

Рассмотрев заявленное ходатайство в судебном заседании 17.11.2015, апелляционная коллегия отказала в приобщении документов к материалам дела ввиду отсутствия правовых оснований, мотивировав отказ в определении об отложении судебного заседания от соответствующего числа.

14.12.2015 через систему электронного документооборота налоговым органом вновь было заявлено ходатайство о приобщении к материалам дела копий выписок о движении денежных средств по счетам субподрядчиков с приложением доказательств наличия критериев налоговых рисков у данных организаций за 4 квартал 2013 года; ежедневных сводных таблиц общества «Научно-производственная фирма «Металлимпресс», полученных от следственных органов; решения по результатам выездной налоговой проверки № 11-р от 26.11.2015 за 2013 год с приложением схемы движения денежных средств общества «Липецкая кондитерская фабрика «Рошен» через расчетные счета общества «Научно-производственная фирма «Металлимпресс», а также проблемных контрагентов (субподрядчиков) и их дальнейшее обналичивание за 2013 год, являющиеся материалами выездной налоговой проверки; решения № 4-р от 30.06.2015 по результатам выездной налоговой проверки за период 2010-2012 годы с приложением схемы движения денежных средств общества «Липецкая кондитерская фабрика «Рошен» через расчетные счета общества «Научно-производственная фирма «Металлимпресс», а также проблемных контрагентов (субподрядчиков) и их дальнейшее обналичивание за 2012, являющиеся приложением к материалам выездной налоговой проверки; письма ЧООО «Тебодин Истерн ФИО29» (Нидерланды) от 20.02.2015 с приложениями (договор № 10/857/7399 о выполнение проектных работ от 16.08.2015 и дополнительные соглашения), от 09.04.2015 с приложением (сводный сметный расчет стоимости строительства); письма УФНС России по Липецкой области № 11-33/2902дсп@ от 21.09.2015 с приложением письма УФНС России по Нижегородской области и акта выездной налоговой проверки № 1 от 10.09.2015 в отношении общества «Научно-производственная фирма «Металлимпресс»; письма межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Липецкой области № 02-14/00561дсп от 14.07.2015 следователю по особо важным делам первого следственного отдела управления по расследованию особо важных дел о преступлениях против государственной власти и в сфере экономики Главного следственного управления.

В обоснование данного ходатайства инспекция сослалась на правовую позицию Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенную в постановлении Пленума от 18.12.2007 № 65 «О некоторых процессуальных вопросах, возникающих при рассмотрении арбитражными судами заявления налогоплательщиков, связанных с защитой права на возмещение налога на добавленную стоимость по операциям, облагаемым названным налогом по ставке 0 процентов» (далее – постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда от 18.12.2007 № 65), согласно которой при рассмотрении заявления налогоплательщика о возмещении налога на добавленную стоимость и, выясняя вопрос о наличии у налогового органа оснований для отказа в возмещении истребуемой суммы, суд должен исследовать доводы заявителя, а также возражения налогового органа, приведенные по результатам камеральной проверки и (или) дополнительно представленные в ходе судебного разбирательства, и установить их соответствие закону или иному нормативному правовому акту.

Налогоплательщик возражал против удовлетворения ходатайства, ссылаясь на безотносительность указанных документов к предмету рассматриваемого дела, а также на то, что результаты выездных проверок не могут быть учтены судом, поскольку они добыты в рамках иных проверок и не были основанием для привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, то есть не отвечают принципу относительности.

Рассмотрев заявленное ходатайство, апелляционная коллегия пришла к выводу об отсутствии оснований для его удовлетворении, исходя при этом из того, что сформулированные в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда от 18.12.2007 № 65 подходы к рассмотрению споров, связанных с возмещением из бюджета налога на добавленную стоимость при совершении налогоплательщиком отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых названным налогом по ставке 0 процентов, касаются лишь споров, предметом которых выступают материальные отношения по возмещению налога на добавленную стоимость из бюджета, которые подлежат рассмотрению в рамках искового производства.

В рассматриваемом случае налогоплательщиком были заявлены требования о признании недействительными решений налогового органа об отказе в возмещении налога на добавленную стоимость и о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, которые подлежат рассмотрению по правилам главы 24 Арбитражного процессуального кодекса «Рассмотрение дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, организаций, наделенных федеральным законом отдельными государственными или иными публичными полномочиями, должностных лиц». Возложение на налоговый орган в этом случае обязанности по возмещению налога является лишь следствием признания недействительными указанных решений и способом восстановления нарушенного права, на что обоснованно указано судом области в обжалуемом судебном акте.

Кроме того, апелляционная коллегия полагает необходимым отметить, что в приобщении большинства документов, о приобщении которых ходатайствует инспекция, судом апелляционной инстанции уже было отказано. При этом суд области исходил из непредставления налоговым органом доказательств того, что перечисленные документы представляются в опровержение доказательств, представленных налогоплательщиком суду при рассмотрении настоящего дела, которые не были представлены налоговому органу при проведении камеральной проверки.

По этому же основанию апелляционная коллегия считает не подлежащим удовлетворению и повторно заявленное ходатайство о приобщении к материалам дела дополнительных доказательств.

Ходатайство налогоплательщика о приобщении к материалам дела сведений о внесении изменений в контракт № 48; письма общества «Липецкая кондитерская фабрика «Рошен» от 02.10.2015 № 697; письма АКФ «Ажур-Липецк» № 432 от 06.10.2015; письма Минстроя России от 12.10.2015 № 32732-ВМ/05 и письма АКФ «Ажур-Липецк» № 461 от 16.11.2015 удовлетворено судом апелляционной инстанции, документы приобщены к материалам дела.

Возражения налогового органа относительно приобщения указанных документов к материалам дела отклоняются апелляционной коллегией как несостоятельные, поскольку указанные документы представлены во исполнение определения суда от 17.11.2015, которым налогоплательщику предлагалось представить пояснения о причинах изменения стоимости подрядных работ с обосновывающими документами.

Изучив материалы дела, заслушав пояснения представителей налогового органа и налогоплательщика, присутствовавших в судебном заседании, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе, отзыве на нее, а также дополнениях и пояснениях по делу, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда первой инстанции следует оставить без изменения.

Как следует из материалов дела, 30.01.2014 обществом «Липецкая кондитерская фабрика «Рошен» в межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Липецкой области была представлена уточненная налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2013 года, в соответствии с которой к возмещению из бюджета заявлено 25 869 284 руб.

Налоговым органом была проведена камеральная проверка представленной уточненной декларации, по результатам которой был составлен акт от 19.05.2014 № 576 и принято, с учетом возражений налогоплательщика, результатов мероприятий дополнительного налогового контроля и возражений относительно данных результатов, решение от 02.10.2014 № 410 «О привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения», которым общество привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса в виде штрафа в сумме 4 511 106,13 за неуплату налога на добавленную стоимость.

Также указанным решением доначислено и предложено уплатить налог на добавленную стоимость в сумме 29 229 286 руб. и пени в сумме 1 775 669,77 руб. по состоянию на 02.10.2014.

Одновременно налоговым органом принято решение № 202 «Об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению», которым налогоплательщику отказано в возмещении налога в сумме 25 869 284 руб.

Как следует из текста решения от 02.10.2014 № 410, основанием для отказа в возмещении налога на добавленную стоимость, доначисления сумм налога на добавленную стоимость, пеней и штрафа послужили выводы налогового органа о направленности действий налогоплательщика и его контрагента по договорам генерального подряда на получение необоснованной налоговой выгоды в виде возмещения налога на добавленную стоимость путем завышения цен на строительные материалы и подрядные работы, а также о недостоверности представленных для подтверждения права на налоговый вычет документов.

Указанные решения были обжалованы налогоплательщиком в управление Федеральной налоговой службы по Липецкой области, которое решением от 17.12.2014 №170 отказало в удовлетворении апелляционных жалоб налогоплательщика, оставив решения инспекции без изменения.

Полагая, что решения налогового органа 02.10.2014 № 410 и № 202 не основаны на нормах действующего законодательства и нарушают его права и законные интересы, налогоплательщик обратился в суд с заявлением, в котором просил признать им недействительными.

Удовлетворяя требования общества, суд области исходил из недоказанности налоговым органом законности и обоснованности принятых решений, в то время как налогоплательщиком представлены в материалы дела доказательства, подтверждающие факт реального выполнения его контрагентом - обществом «Научно-производственная фирма «Металлимпресс» строительно-монтажных работ, принятия их к учету и оплаты, а также доказательства проявления должной степени осмотрительности и осторожности при выборе контрагента.

Суд апелляционной инстанции считает необходимым согласиться с решением суда области, исходя при этом из следующего.

В соответствии со статьями 143, 146 Налогового кодекса организации и индивидуальные предприниматели являются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость при совершении ими операций по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

На основании пункта 4 статьи 166 Налогового кодекса сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется налогоплательщиками по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 Кодекса, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 Кодекса, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

Согласно пункту 1 статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные данной статьей налоговые вычеты в порядке, установленном статьей 172 Налогового кодекса.

В силу пункта 2 статьи 171 Кодекса вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Налогового кодекса, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В соответствии со статьей 172 Налогового кодекса налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса, а также на основании первичных учетных и расчетных документов, в которых сумма налога выделена отдельной строкой.

Требования, которым должен соответствовать счет-фактура, предусмотрены статьей 169 Налогового кодекса.

В частности, согласно пункту 5 статьи 169 Кодекса счет-фактура, выставленный поставщиком на оплату отгруженного товара, должен содержать следующие реквизиты: порядковый номер и дату выписки счета-фактуры; наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя; наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя; номер платежно-расчетного документа в случае получения авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг); наименование поставляемых (отгружаемых) товаров (описание выполненных работ, оказанных услуг) и единицы измерения (при возможности ее указания); количество (объем) поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (работ, услуг) исходя из принятых по нему единиц измерения (при возможности их указания); цену (тариф) за единицу измерения (при возможности ее указания); стоимость товаров (работ, услуг) за все количество поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре (выполненных работ, оказанных услуг) без налога; налоговую ставку; сумму налога, предъявляемую покупателю товаров (работ, услуг); стоимость всего количества поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг) с учетом суммы налога.

Счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации (пункт 6 статьи 169 Кодекса).

В соответствии с Указаниями по применению и заполнению форм по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ, утвержденными постановлением Госкомстата России от 11.11.1999 № 100, для приемки выполненных подрядных строительно-монтажных работ производственного, жилищного, гражданского и других назначений применяется акт о приемке выполненных работ (форма № КС-2). На основании данных акта о приемке выполненных работ заполняется справка о стоимости выполненных работ и затрат (форма № КС-3). В акте о приемке выполненных работ указывается номер по порядку и позиция из локальных смет, наименование работ, номер единичной расценки, единица измерения (штук, кв. м, пог. м и т.д.), количество выполненных работ в отчетном периоде в единицах измерения, цена за единицу измерения, стоимость строительно-монтажных работ, предусмотренная локальными сметами.

Справка формы № КС-3 применяется для расчетов с заказчиком за выполненные работы и составляется на основании акта о приемке выполненных работ (по форме № КС-2) в отношении выполненных в отчетный период строительных и монтажных работ, работ по капитальному ремонту зданий и сооружений, других подрядных работ. Справка о стоимости выполненных работ и затрат представляется подрядчиком заказчику.

Из изложенных правовых норм следует, что для налогоплательщиков налога на добавленную стоимость право на применение налогового вычета по налогу в отношении приобретенных либо реализованных строительно-монтажных работ возникает при соблюдении следующих условий: работы должны быть приобретены для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации и поставлены на учет; у налогоплательщика имеются счета-фактуры, соответствующие требованиям статьи 169 Налогового кодекса, и первичные документы с выделенной в них отдельной строкой суммой налога на добавленную стоимость, оформленные в соответствии с требованиями законодательства, а также документы по формам №№ КС-2 и КС-3, подтверждающие фактическое выполнение строительно-монтажных работ.

При этом документы, представляемые налогоплательщиком в обоснование права, а налоговые вычеты должны содержать достоверные данные относительно совершенных хозяйственных операций и лиц, совершивших такие операции.

Суд области, рассматривая возникший между налоговым органом и налогоплательщиком спор, установил, что у налогоплательщика имеются надлежащим образом оформленные документы, подтверждающие факт реального совершения им хозяйственных операций, дающих право на применение налоговых вычетов.

Одновременно суд установил, что приводимые налоговым органом в обоснование вывода о направленности действий налогоплательщика и его контрагента на получение необоснованной налоговой выгоды в результате необоснованного возмещения налога на добавленную стоимость из бюджета вследствие завышения цены в последней сделке носят предположительный характер и не подкреплены соответствующими доказательствами.

Соглашаясь с данным выводом суда области, апелляционная коллегия исходит из следующего.

Принципы оценки необоснованной налоговой выгоды сформулированы Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в постановлении Пленума от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда от 12.10.2006 № 53), согласно которому судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, – достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды, под которой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В пунктах 3, 4 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда от 12.10.2006 № 53 закреплено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Из пункта 9 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда от 12.10.2006 № 53 следует, что установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

При этом сама по себе налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели, вследствие чего в случае, если суд установит, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:

- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

- отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

- учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

- совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

Вывод о необоснованности налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий. Обязанность по доказыванию недобросовестности налогоплательщика, в силу положений части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса, возлагается на налоговые органы.

Налогоплательщик, в свою очередь, вправе представить суду доказательства реальности и экономической обоснованности совершенных им хозяйственных операций.

Как следует из материалов дела, обществами «Липецкая кондитерская фабрика «Рошен» (заказчик) и «Научно-производственная фирма «Металлимпресс» (генеральный подрядчик) был заключен ряд контрактов (договоров) генерального подряда, а том числе:

- от 25.10.2011 № 26 на строительство объекта – «Кондитерская фабрика и распределительный центр у села Косыревка Липецкого района Липецкой области, 1-й этап строительства» стоимостью 1 271 272 360 руб., включая налог на добавленную стоимость (т.7 л.д.1). Впоследствии стоимость работ по контракту была увеличена дополнительным соглашением от 01.09.2012 № 5 на основании Укрупненного расчета договорной стоимости до суммы 2 039 121 804 руб. Датой начала работ является 01.11.2011, датой окончания работ – 01.03.2013. Пунктом 5.1 контракта предусмотрены промежуточные сроки сдачи отдельных этапов работ;

- от 01.06.2012 № 48 на строительство объекта – «Кондитерская фабрика и распределительный центр у села Косыревка Липецкого района Липецкой области, 2-й этап строительства» стоимостью 2 031 359 847 руб., включая налог на добавленную стоимость. Впоследствии стоимость работ по контракту была увеличена дополнительным соглашением от 30.01.2014 № 11 на основании Укрупненного расчета договорной стоимости работ до суммы 4 210 811 830 руб. (т.15 л.д.1). Датой начала работ является 01.07.2012, датой окончания работ – 30.06.2014. Пунктом 5.1 контракта предусмотрены промежуточные сроки сдачи отдельных этапов работ.

Как следует из условий указанных договоров, в частности, из их пунктов 3.2, стоимость работ устанавливается фиксированной, неизменной в рамках объема договоров, и является полным возмещением всех затрат генерального подрядчика, включая непредвиденные работы и затраты и прочие расходы, связанные с обеспечением строительства.

Одновременно в пунктах 3.3 договоров указано, что стоимость работ может быть изменена по двустороннему соглашению сторон в случаях: увеличения или уменьшения объема работ на 10 процентов и более по сравнению с объемами, предусмотренными Укрупненным расчетом договорной стоимости работ; при изменении курса евро на 3 процента и более по сравнению с курсом, указанным в приложении № 4 к договору; при изменении требований законодательных актов, изменяющих условия контракта; при согласии сторон по любым причинам при условии оформления дополнительного соглашения к контракту (пункт 3.3 договоров).

Платежи по контрактам осуществляются в российских рублях в соответствии с графиком оплаты строительных работ с учетом удержания гарантийной суммы (пункты 4.1). Генподрядчик ежемесячно до 15 и 30 числа месяца представляет заказчику письменные отчеты об объемах выполненных работ на объекте по форме, согласованной сторонами в приложении № 7 к контракту, которые заказчик подписывает либо предоставляет замечания. При этом промежуточные итоги по каждому конкретному виду работ закрываются сторонами по фактически выполненным объемам. Окончательный итог по каждому конкретному виду работ, указанному в приложении № 3 к договору, подводится в момент завершения данного вида работ. При этом в случае, если фактически выполненные объемы завершенных работ отклоняются от установленных сторонами на 10 процентов и более как в большую, так и в меньшую стону, стороны закрывают данные работы по фактически выполненным объемам по ценам, оговоренным в приложении № 3, и оформляют это в соответствии с пунктом 3.3 контрактов.

В случае, если фактические объемы завершенных работ отклоняются от объемов, предусмотренных приложением № 3 менее 10 процентов как в большую, так и в меньшую стону, стороны закрывают данные работы по ценам, установленным в Укрупненном расчете договорной стоимости работ (пункты 4.2.1).

Пунктами 4.2.2 контрактов предусмотрена обязанность генерального подрядчика составлять в соответствии с объемами работ, подтвержденными заказчиком в отчетах, акты о приемке выполненных работ по форме № КС-2, справки о стоимости выполненных работ и затрат по форме № КС-3.

Заказчик обязан оплатить выполненные работы в течение трех рабочих дней с момента подписания им документов по форме №№ КС-2 и КС-3 и получения от генерального подрядчика соответствующего счета, в размере 94 процентов от стоимости выполненных генеральным подрядчиком в отчетном периоде работ (пункты 4.2.4).

Датой окончания выполнения работ является дата подписания сторонами акта сдачи-приемки объекта (пункты 5.2 контрактов).

Как следует из пунктов 6.1.3, 6.1.4 контрактов, производство работ по ним осуществляется с использованием материалов, оборудования и строительной техники, поставляемых генеральным подрядчиком, который обеспечивает их качество и соответствие требованиям технической документации, стандартам, нормативно-техническим и законодательным актам. Пунктом 6.1.2 контрактов установлено, что производство работ должно осуществляться в соответствии с рабочей документацией.

В пунктах 6.1.9 контрактов указано на обязанность генерального подрядчика согласовывать с заказчиком субподрядные организации, привлекаемые для выполнения работ на объекте при заключении договора субподряда на сумму свыше 10 млн руб.; в пунктах 6.1.10 - на обязанность предоставлять заказчику на согласование проектную документацию стадии «П» и «РД».

В материалах дела имеются акты выполненных работ по форме КС-2, составленные обществом «Научно-производственная фирма «Металлимпресс» и согласованные обществом «Липецкая кондитерская фабрика «Рошен».

Так, сторонами составлен акт от 01.10.2013 № 32 за период с 16.09.2013 по 01.10.2013, согласно которому сметная (договорная) стоимость выполненных работ в соответствии с договором составила 2 188 964 025 руб., в том числе каркас здания 1-й этаж «Монолитная ж/б плита перекрытия 220 мм» стоимостью 23 927,97 руб. за единицу в количестве 46,65 куб. метров общей стоимостью 1 116 239,80 руб.; работы по установке плит на 2 этаже - 1 722 813,84 руб. из расчета 23 927,97 руб. за установку 72 куб. метров. Согласно данному акту при возведении каркаса здания на 2-м этаже был использован материал сэндвич-панели толщиной 220 мм. Работы были проведены на сумму 5 617 780,22 руб. из расчета 1 703,39 руб. за выполнение работ на площади 3 298 кв. метров.

Как следует из акта о приемке выполненных работ от 15.10.2013 № 33 за период с 02.10.2013 по 15.10.2013, сметная (договорная) стоимость в соответствии с договором составила 2 197 685 649 руб., в том числе ограждающие конструкции монтаж сэндвич-панелей толщиной 220 мм общей стоимостью 871 940,07 руб. из расчета 1 135,59 руб. за работы на площади 767,83 кв. метра. Также в акте отражены работы по каркасу, а именно монтаж сборных ж/б колонн, в том числе К1-3 в количестве 2 шт. по цене 164 237,29 руб. за штуку общей стоимостью 328 474,58 руб.; К1-3 в количестве 2 шт. по цене 109 491,53 руб. за штуку общей стоимостью 218 983,06 руб.; К1-3а в количестве 1 шт. по цене 109 491,53 руб. за штуку; К1-5 в количестве 8 шт. по цене 94 915,25 руб. за штуку общей стоимостью 759 322 руб.; К1-5а в количестве 2 шт. по цене 238 728,81 руб. за штуку общей стоимостью 477 457,62 руб.; К1-5а в количестве 2 шт. по цене 159 152,54 руб. за штуку общей стоимостью 318 305,08 руб.; К1-10 в количестве 3 шт. по цене 236 186,44 руб. за штуку общей стоимостью 708 559,32 руб.; К1-10а в количестве 1 т по цене 236 186,44 руб.; К1-11 в количестве 1 т по цене 108 474,58 руб.

Из акта о приемке выполненных работ от 15.10.2013 № 50 за период с 16.09.2013 по 15.10.2013 следует, что сметная (договорная) стоимость в соответствии с договором составила 2 089 831 129 руб.

Согласно акту от 01.11.2013 № 34 за период с 16.10.2013 по 01.11.2013 сметная (договорная) стоимость в соответствии с договором составила 2 219 640 649 руб., в том числе ограждающие конструкции производственного корпуса: сэндвич-панели толщиной 200 мм на общую сумму 3 924 849,09 руб. из расчета 1 703,39 руб. за работы на площади 2 304,14 кв. метра, а также стоимостью 456 348,20 руб. из расчета 1 135,59 руб. за работы на площади 401,86 кв. метра, а также работы по монтажу сэндвич-панелей толщиной 200 мм общей стоимостью 745 846,43 руб. из расчета 1 135,59 руб. за работы на площади 656,792 кв. метра при возведении ограждающих конструкций корпуса растаривания. Кроме того, в указанном акте отражены работы по возведению каркаса корпуса растаривания, в том числе с использованием сборных ж/б колонн К1-8 в количестве 2 шт. по цене 170 338,98 руб. за штуку общей стоимостью 340 677,96 руб.; К1-8а в количестве 1 шт. по цене 171 864,41 руб.; К1-9 в количестве 2 шт. по цене 249 661,02 руб. за штуку общей стоимостью 499 322,04 руб.

Из акта о приемке выполненных работ от 15.11.2013 № 35 за период с 02.11.2013 по 15.11.2013 следует, что сметная (договорная) стоимость в соответствии с договором составила 2 219 640 649 руб., в том числе ограждающие конструкции производственного корпуса: сэндвич-панели толщиной 200 мм на общую сумму 1 071 125,70 руб. из расчета 1 703,39 руб. за работы на площади 628,82 кв. метров, а также стоимостью 97 785,65 руб. из расчета 1 135,59 руб. за работы на площади 86,11 кв. метра. Кроме того, в указанном акте отражены работы по возведению каркаса корпуса растаривания, в том числе с использованием сборных ж/б колонн К1-9 в количестве 1 шт. по цене 249 661,02 руб. за штуку; К1-9а в количестве 1 шт. по цене 249 661,01 руб. за штуку; К1-13 в количестве 1 шт. по цене 165 254,24 руб. за штуку.

Из акта о приемке выполненных работ от 01.12.2013 № 36 за период с 16.11.2013 по 01.12.2013 следует, что сметная (договорная) стоимость в соответствии с договором составила 2 219 640 649 руб., в том числе ограждающие конструкции производственного корпуса: сэндвич-панели толщиной 200 мм на общую сумму 5 868 178,55 руб. из расчета 1 703,39 руб. за работы на площади 3 445 кв. метров, а также стоимостью 312 332,67 руб. из расчета 1 135,59 руб. за работы на площади 275,04 кв. метра. Также в акте отражены работы по монтажу сэндвич-панелей толщиной 200 мм общей стоимостью 497 751,81 руб. из расчета 1 135,59 руб. за работы на площади 438,32 кв. метра при возведении ограждающих конструкций корпуса растаривания.

Из акта о приемке выполненных работ от 01.12.2013 № 1/3А за период с 16.11.2013 по 01.12.2013 следует, что сметная (договорная) стоимость в соответствии с договором составила 1 963 677 792 руб.

Из акта о приемке выполненных работ от 15.12.2013 № 2/3А за период с 02.12.2013 по 15.12.2013 следует, что сметная (договорная) стоимость в соответствии с договором составила 1 977 057 637 руб.

Из акта о приемке выполненных работ от 15.12.2013 № 37 за период с 02.12.2013 по 15.12.2013 следует, что сметная (договорная) стоимость в соответствии с договором составила 2 225 691 539 руб., в том числе каркас энергетического корпуса: монтаж сэндвич-панелей толщиной 200 мм на общую сумму 2 639 033,90 руб. из расчета 51 745,76 руб. в количество 51 т, а также стоимостью 392 459,90 руб. из расчета 1 135,59 руб. за работы на площади 345,60 кв. метра. Также в акте отражены работы по монтажу сэндвич-панелей толщиной 200 мм общей стоимостью 318 873,67 руб. из расчета 1 135,59 руб. за работы на площади 280,80 кв. метра при возведении ограждающих конструкций корпуса растаривания.

Кроме того, в материалах дела имеются справки о стоимости выполненных работ и затрат по форме № КС-3, составленные к актам выполненных работ и отражающие фактическую стоимость произведенных работ, в том числе от 01.10.2013 № 32 на сумму 68 859 333,26 руб., от 15.10.2013 № 33 на сумму 36 388 702 руб., от 15.10.2013 № 50 на сумму 6 831 615 руб., от 01.11.2013 № 34 на сумму 69 789 012,51 руб., от 15.11.2013 № 35 на сумму 46 867 522,87 руб., от 01.12.2013 № 36 на сумму 47 719 690,70 руб., от 01.12.2013 № 1/3А на сумму 8 348 702 руб., от 15.12.2013 № 2/3А на сумму 1 300 000 руб., от 15.12.2013 № 37 на сумму 75 097 160,99 руб.

По результатам выполнения работ генеральным подрядчиком обществу «Липецкая кондитерская фабрика «Рошен» были выставлены счета-фактуры от 01.10.2013 № 466 на сумму 68 859 333,26 руб., в том числе налог на добавленную стоимость 10 503 966 руб.; от 15.01.2013 № 478 на сумму 6 831 615 руб., в том числе налог 1 042 110,78 руб.; от 15.10.2013 № 474 на сумму 36 388 702 руб., в том числе налог 5 550 818,95 руб.; от 01.11.2013 № 522 на сумму 69 789 012,51 руб., в том числе налог 10 645 781,57 руб.; от 15.11.2013 № 559 на сумму 46 867 522,87 руб., в том числе налог 7 149 283,15 руб.; от 01.12.2013 № 636 на сумму 47 719 690,7 руб., в том числе налог 7 279 274,85 руб.; от 01.12.2013 № 637 на сумму 8 348 702 руб., в том числе налог 1 273 530,81 руб.; от 15.12.2013 № 722 на сумму 75 097 160,99 руб., в том числе налог 11 455 499,13 руб.; от 15.12.2013 № 721 на сумму 1 300 000 руб., в том числе налог 198 305,08 руб.

Указанные счета-фактуры были отражены обществом «Липецкая кондитерская фабрика «Рошен» в книге покупок за период с 01.10.2013 по 31.12.2013 (т.3 л.д.66-72).

Оценив указанные документы, суд области пришел к верному выводу о том, что представленными налогоплательщиком документами обоснован факт приобретения строительно-монтажных работ у общества «Научно-производственная фирма «Металлимпресс», что свидетельствует об обоснованности применения им налоговых вычетов.

При этом ссылка инспекции на неправильное составление актов по форме № КС-2, что, по ее мнению, привело к недостоверности представленных налогоплательщиком для подтверждения права на налоговый вычет документов, в том числе, в связи с невозможностью достоверного определения объема выполненных работ в сопоставлении с количеством израсходованного при проведении работ материала, подлежит отклонению как основанная на неверном толковании положений законодательства.

В частности, из спорных актов достоверно можно установить, какие именно работы, на каких объектах были выполнены, на какую сумму, в каком количестве либо на какой площади. В указанной связи тот факт, что ряд работ имеет пометку «материалы», а равно и не указание сторонами в спорных актах номера единичной расценки не свидетельствует об их недостоверности.

Налоговым органом в материалы дела не представлено доказательств несоответствия актов выполненных работ по форме № КС-2 данным Журнала учета выполненных работ (форма № КС-6а), который генеральный подрядчик обязан вести в том числе, на основании пунктов 8.7.1 и 8.7.2 заключенных с обществом «Липецкая кондитерская фабрика «Рошен» контрактов. Фактическое выполнение на соответствующем объекте работ, включенных в акты по форме КС-2, инспекцией не оспаривается.

Также подлежит отклонению и ссылка налогового органа на необходимость заполнения в актах выполненных работ графы 4 «Номер единичной расценки», обосновываемый доводом о том, что цена договора не является фиксированной, поскольку данный довод противоречит фактическим обстоятельствам дела, в том числе условиям контрактов №№ 26 и 48 о фиксированной стоимости работ.

Последующее изменение сторонами цены сделок в рассматриваемом случае свидетельствует не о том, что цена договора не является фиксированной, а о том, что фактическая стоимость выполненных работ превысила 10 процентов, в частности, за счет увеличения объема выполненных работ.

Так, согласно пояснениям налогоплательщика, представленным им суду апелляционной инстанции, стоимость работ по контракту от 01.06.2012 № 48 увеличилась с суммы 2 031 359 847 руб. до суммы 4 210 811 830 руб. за счет изменения объема работ и применяемых материалов. По разделу подготовительные работы добавились расходы, связанные с временным энергоснабжением (оплата электроэнергии по фактическим затратам), отоплением страхованием и охраной объекта, строительством временных сооружений, работой кранов. По разделу «производственный корпус/фундаменты» кроме свай 12 метров использованы сваи 14 метров и 16 метров, буронабивные сваи; изменен объем ж/б ростверков; уменьшен объем ж/б подпорной стены и добавлен фундамент под кирпичную стену. По разделу корпус растаривания/фундамент уменьшилось количество свай 12 метров, добавлены сваи 14 метров и 16 метров, произведена замена части монолитных ж/б колонн на сборные, уточнен объем ростверков. По разделу АБК/фундамент уменьшено количество свай 12 метров, добавлены свая 14 метров и 16 метров, уменьшен объем ж/б ростверков, изменен объем подпорной стены, добавлена опора моста, уточнены объемы грунта. По разделу энергокорпус/фундамент увеличено количество свай, добавлен приямок. По разделу производственный корпус/плита пола уменьшена толщина песчаного основания, добавлен щебень. По разделу производственный корпус/отделочные работы добавлен керамогранит. По разделу производственный корпус/каркас здания уменьшен объем ж/б колонн первого этажа, изменился объем ж/б плит антресолей, ж/б колонн. По разделу энергокомплекс/каркас здания добавлен монолитные ж/ стены, добавлены монолитные плиты и балки. По разделу АБК/каркас здания изменились объемы плит перекрытия, колонн и капителей. По разделу корпус растаривания/каркас здания произошла замена части монолитных ж/б колонн на сборные. По разделу внешние работы изменена площадь асфальтового покрытия, добавлены дорожки, добавлены площадки ТБО и площадки обслуживания насосной станции, удален пункт озеленение откосов, уточнена протяженность заборов, добавлены 2 прокола под железной дорогой, скорректирован объем песчаной подсыпки под сетевой коридор, добавлена котельная в депо и газопровод к ней, добавлена модернизация ж/д пути.

Также апелляционная коллегия полагает необходимым отметить, что само по себе внесение сторонами изменений в соглашение о цене договора не свидетельствует о нефиксированной цене договора, поскольку в силу пункта 1 статьи 421 Гражданского кодекса граждане и юридические лица свободны в заключении договора, а на момент заключения последних дополнительных соглашений контракты в полном объеме исполнены не были и строительство не было завершено. Таким образом, стороны вправе были вносить в договор любые изменения, включая изменения его цены.

Отклоняя ссылку налогового органа на непредставление налогоплательщиком сметных расчетов, апелляционная коллегия исходит из того, что представление указанных документов не является обязательным условием для получения права на налоговый вычет согласно положениям статей 171 и 172 Налогового кодекса.

При этом суд апелляционной инстанции обращает внимание на то, что под сметным расчетом стоимости строительства понимается расчет стоимости материалов, работ, иных затрат, предположительно необходимых для поведения строительно-монтажных работ. Сметные расчеты согласуются сторонами и обычно выступают в качестве основания для установления договорной цены на выполнение строительно-монтажных работ. Фактическое выполнение таких работ, а также их стоимость устанавливаются в актах по форме КС-2 и справках по форме КС-3, представление которых для подтверждения права на получение налоговых вычетов является обязательным.

Такие документы в ходе проведения камеральной налоговой проверки налогоплательщиком были представлены, что следует, в том числе, из содержания решения инспекции от 02.10.2014 № 410.

Ссылка налогового органа на необходимость применения Методики определения стоимости строительной продукции на территории Российской Федерации (МДС 18-35.2004), утвержденной постановлением Госстроя России от 05.03.2004 № 15/1, в совокупности с положениями письма от 04.06.1993 № 12-146, отклоняется апелляционной коллегией как несостоятельная, поскольку как указанная методика, так и письмо от 04.06.1993 не являются нормативными правовыми актами, носят рекомендательный характер и могут применяться к спорным правоотношениям только в части, не противоречащей положениям гражданского законодательства.

Использование сторонами Укрупненных расчетов договорной стоимости работ в качестве оснований для согласования договорной цены контрактов, а равно и для последующего увеличения цены контрактов, не свидетельствует о нарушении налогоплательщиком положений налогового законодательства, а также об отсутствии у него права на получение налогового вычета по налогу на добавленную стоимость. Правомерность соблюдения налогоплательщиком и его контрагентом нормативных актов и указаний компетентных органов в сфере строительства в полномочия налогового органа и суда в рамках рассматриваемого спора не входят.

Таким образом, поскольку представление сметных расчетов не является обязательным условием для подтверждения налогоплательщиком права на получение налогового вычета, факт непредставления сметных расчетов в ходе проведения камеральной налоговой проверки не свидетельствует о совершении обществом нарушений налогового законодательства, влияющих на наличие у него такого права.

Ссылка налогового органа на постановление мирового судьи судебного участка № 8 Октябрьского округа г. Липецка от 27.01.2015, которым установлен факт совершения административного правонарушения должностным лицом общества «Липецкая кондитерская фабрика «Рошен» - генеральным директором ФИО7 при проведении в отношении общества камеральной проверки, не имеет правового значения для рассмотрения настоящего спора, так как, во-первых, в деле об административном правонарушении участвовали иные лица, чем в рассматриваемом деле; во-вторых, в силу положений статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса судебные акты, принятые по результатам рассмотрения дела об административном правонарушении, не относятся к имеющим преюдициальное значение для дела, рассматриваемого арбитражным судом.

Оценивая доводы налогового органа относительно завышения обществом «Липецкая кондитерская фабрика «Рошен» и его контрагентом цен на выполненные работ, основанный на сравнении цен, примененных генеральным подрядчиком – обществом «Научно-производственная фирма «Металлимпресс» в договорах с субподрядчиками и заказчиком, а также на результатах строительно-технической экспертизы, приведенных в заключении от 11.08.2014 эксперта Гудковой, апелляционная коллегия находит необходимым поддержать выводы суда области о том, что сравнение налоговым органом цен на отдельные материалы и работы, примененных субподрядчиками и генеральным подрядчиком, не может являться основанием для вывода о занижении или завышении цен на строительство всего объекта.

Кроме того, апелляционная коллегия полагает необходимым отметить следующее.

Полномочия налоговых органов проводить проверки ценообразования в рамках совершаемых участниками гражданского оборота сделок регулируются положениями Налогового кодекса и не могут применяться произвольно.

С 01.01.2012 Федеральным законом от 18.07.2011 № 227-ФЗ введен в действие раздел V.1 Налогового кодекса «Взаимозависимые лица. Общие положения о ценах и налогообложении. Налоговый контроль в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами. Соглашение о ценообразовании».

В соответствии с пунктом 5 статьи 4 Федерального закона от 18.07.2011 № 227-ФЗ положения частей первой и второй Налогового кодекса (в редакции настоящего Федерального закона) применяются к сделкам, доходы и (или) расходы по которым признаются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации со дня вступления в силу настоящего Федерального закона, вне зависимости от даты заключения соответствующего договора, если иное не предусмотрено настоящей статьей.

Поскольку подвергнутые сомнению налоговым органом при проведении налоговой проверки сделки общества «Липецкая кондитерская фабрика «Рошен» были совершены и исполнялись им после 01.01.2012, так же как и право на получение налогового вычета по ним заявлено в 4 квартале 2013 года, то при их оценке с точки зрения ценообразования подлежат применению положения раздела V.1 Налогового кодекса.

Из содержания указанного раздела следует, что правом осуществлять контроль за уровнем цен, налоговые органы наделены лишь при установлении в отношении спорных сделок следующих условий:

совокупность сделок по реализации (перепродаже) товаров (выполнению работ, оказанию услуг), совершаемых с участием (при посредничестве) лиц, не являющихся взаимозависимыми (с учетом особенностей, предусмотренных настоящим подпунктом);

сделки совершены в области внешней торговли товарами мировой биржевой торговли;

совершены сделки, одной из сторон которых является лицо, местом регистрации, либо местом жительства, либо местом налогового резидентства которого являются государство или территория, включенные в перечень государств и территорий, утверждаемый Министерством финансов Российской Федерации в соответствии с подпунктом 1 пункта 3 статьи 284 настоящего Кодекса. В целях настоящего подпункта, если деятельность российской организации образует постоянное представительство в государстве или на территории, включенных в перечень, указанный в настоящем подпункте, и анализируемая сделка связана с этой деятельностью, то в части этой анализируемой сделки такая организация рассматривается как лицо, местом регистрации которого является государство или территория, включенные в указанный перечень.

Также пунктом 2 статьи 105.14 Кодекса установлено, что при соблюдении определенных указанным пунктом условий, контролируемыми сделками также могут быть признаны сделки между взаимозависимыми лицами. Наличие признаков взаимозависимости также дает налоговому органу основания для осуществления контроля за ценой сделки между взаимозависимыми лицами и для определения ее результатов таким образом, как если бы она была совершена лицами, не признаваемыми взаимозависимыми.

При этом, в силу положений пунктов 2 и 3 статьи 105.3 Кодекса такой контроль осуществляется федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов. При осуществлении контроля применяются методы определения рыночной цены, перечисленные в главе 14.3 Кодекса «Методы, используемые при определении для целей налогообложения доходов (прибыли, выручки) в сделках, сторонами которых являются взаимозависимые лица». Корректировка соответствующих налоговых обязательств налогоплательщика, как это следует из абзаца 2 пункта 1 статьи 105.3 Кодекса, производится в случае, если это не приводит к уменьшению суммы налога, подлежащего уплате в бюджетную систему Российской Федерации, или увеличению суммы убытка, определяемого в соответствии с главой 25 настоящего Кодекса.

Министерством финансов Российской Федерации в письмах от 18.10.2012 № 03-01-18/8-145 и от 26.10.2012 № 03-01-18/8-149 разъяснено, что уклонение от налогообложения в результате манипулирования налогоплательщиком ценами в сделках между взаимозависимыми лицами, не признаваемых контролируемыми, может рассматриваться как получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды и на этом основании возможно доказывание этого факта в рамках выездных и камеральных проверок, проводимых территориальными налоговыми органами.

При этом в каждом конкретном случае налоговому органу необходимо доказать, что взаимозависимость привела к нерыночному ценообразованию, поскольку само по себе совершение взаимозависимыми лицами каких-либо сделок не влечет автоматического признания полученной ими выгоды неосновательной.

Аналогичная позиция изложена в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.09.2008 № 4191/08 по делу № А72-2619/07-30/37, от 04.03.2008 № 13797/07.

Таким образом, из приведенных положений законодательства, в совокупности с разъяснениями Министерства финансов Российской Федерации и сложившей судебной практикой, следует, что в случае признания сделки контролируемой налоговый орган не вправе самостоятельно проводить проверку соответствия цен рыночным, а обязан передать материалы федеральному органу исполнительной власти, уполномоченному по контролю и надзору в области налогов и сборов.

Самостоятельно определять соответствие цен рыночным и производить соответствующие доначисления налога, территориальный налоговый орган вправе только в том случае, когда имеются бесспорные доказательства взаимозависимости участников сделки, а также того, что такая именно такая взаимозависимость привела к нерыночному ценообразованию.

Таких доказательств налоговым органом ни суду первой, ни суда апелляционной инстанций представлено не было.

Кроме того, суд апелляционной инстанции обращает внимание на то обстоятельство, что спорные контракты между обществами «Липецкая кондитерская факбрика «Рошен» и «Научно-производственная фирма «Металлинвест» были заключены 25.10.2011 и 01.06.2012 с учетом цен, сложившихся на рынке строительных материалов в соответствующем периоде, тогда как договоры субподряда между генеральным подрядчиком и обществами с ограниченной ответственностью «Регионстрой» и «ИндустрияСервис» заключались 01.06.2013 и 30.08.2012 соответственно.

Строительные материалы приобретались обществом «Научно-производственная фирма «Металлинвест» у общества «ИндустрияСервис» в период с августа 2012 года по январь 2013 года включительно, что подтверждается документами, представленными обществом «ИндустрияСервис» по поручению от 07.03.2014 № 4655 (т.4 л.д.2-96).

Субподрядные строительные работы выполнялись обществом «Регионстрой» в июле-сентябре 2013 года, что подтверждается документами, представленными данным субподрядчиком по поручению налогового органа от 13.03.2014 № 144 (т.2 л.д.129-143, т.3 л.д.1-18).

Доказательств того, что по актам о приемке выполненных работ от 01.10.2013 № 32, от 15.10.2013 № 33, от 15.10.2013 № 50, от 01.11.2013 № 34, от 15.11.2013 № 35, от 01.12.2013 № 36, от 01.12.2013 № 1/3А, от 15.12.2013 № 2/3А, от 15.12.2013 № 37, на основании которых генеральным подрядчиком выставлены обществу «Липецкая кондитерская фабрика «Рошен» счета-фактуры от 01.10.2013 № 466, от 15.01.2013 № 478, от 15.10.2013 № 474, от 01.11.2013 № 522, от 15.11.2013 № 559, от 01.12.2013 № 636, от 01.12.2013 № 637, от 15.12.2013 № 722, от 15.12.2013 № 721, были переданы именно те работы, которые выполнены обществом «Регионстрой» в июле-сентябре 2013 года с использованием материалов, приобретенных у общества «ИндустрияСервис» в период с августа 2012 года по январь 2013 года, налоговым органом суду не представлено, следовательно, и оснований для сравнения цен, примененных обществом «Научно-производственная фирма «Металлинвест» в расчетах с названными организациями, с ценами, примененными им в расчетах с обществом «Липецкая кондитерская фабрика «Рошен», не имеется.

Также не представлено налоговым органом и доказательств того, что при определении завышения цен по контрактам №№ 26 и 48, заключенным между обществами «Липецкая кондитерская фабрика «Рошен» и «Научно-производственная фирма «Металлимпресс», проводился анализ уровня цен, сложившихся в регионе по состоянию на соответствующие даты – даты заключения контрактов, а также даты заключения дополнительных соглашений об увеличении цены данных контрактов.

Как следует из содержания экспертного заключения от 06.08.2014 (т.4 л.д.127), стоимость материалов, применяемых в актах формы КС-2, определена по прайс-листам, приложенным в приложении № 1 к заключению эксперта и учтена по максимальным ценам, действующим на территории Липецкой области.

В материалах дела также имеются прайс-листы общества с ограниченной ответственностью «ЗСК Сэндвич-панель» по состоянию на 03.02.2014 (т.5 л.д.18), общества с ограниченной ответственностью «ТД «СтальСоюз» по состоянию на 19.06.2014, общества с ограниченной ответственностью «Теплокровля» по состоянию на 22.07.2014 (т.5 л.д.25-34), иные сведения о стоимости материалов по состоянию на июль-август 2014 года, не соотносимые с периодами заключения спорных контрактов и периодами их исполнения.

Указанное свидетельствует о том, что экспертом Гудковой при составлении заключения о стоимости материалов и работ по возведению кондитерской фабрик и распределительного центра у села Косыревка Липецкого района Липецкой области не учитывался уровень цен, существовавший на момент заключения и исполнения контрактов. В заключении использованы только цены, сложившиеся в Липецкой области на момент проведения экспертизы.

В связи с изложенным заключение эксперта Гудковой от 06.08.2014 нельзя признать надлежащим и достаточным доказательством завышения уровня цен по сравнению с рыночными при заключении налогоплательщиком и генеральным подрядчиком контрактов №№ 26 и 48, вследствие чего судом апелляционной инстанции отклоняются как не имеющие значения для рассмотрения настоящего дела доводы инспекции о наличии у эксперта достаточной квалификации.

Что касается доводов налогового органа о недобросовестности контрагентов общества «Научно-производственная фирма «Металлимпресс», выполнявших строительные работы на соответствующих объектов в качестве субподрядчиков, то при их оценке апелляционная коллегия исходит из следующего.

Согласно разъяснению, данному Конституционным Судом Российской Федерации в определении от 16.10.2003 № 329-О, истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. По смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Налогового кодекса, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие «добросовестные налогоплательщики» как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.

В пункте 10 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда от 12.10.2006 № 53 указано, что факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

Нарушение контрагентом налогоплательщика, претендующего на возмещение налога из бюджета, а тем более – контрагентами генерального подрядчика, требований налогового законодательства, может являться основанием для привлечения их к самостоятельной налоговой ответственности и взыскания с них либо общества «Научно-производственная фирма «Металлинвест» причитающихся сумм налога, однако, данное обстоятельство не может быть признано судом в качестве законного основания для отказа налогоплательщику в праве на возмещение сумм налога, предъявленных ему при приобретении товаров (работ, услуг).

В рассматриваемом деле налоговый орган не представил безусловных и достоверных доказательств того, что обществу «Липецкая кондитерская фабрика «Рошен» было известно или должно было быть известно, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности, о налоговых нарушениях, допущенных генеральным подрядчиком либо субподрядчиками, и что в связи с этим им не проявлено должной осмотрительности в выборе контрагента.

Также не представлено суду доказательств совершения налогоплательщиком и его контрагентом согласованных действий, направленных на искусственное создание условий для получения незаконной налоговой выгоды, в связи с чем суд области обоснованно признал недоказанным довод инспекции о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Наличие в контрактах от 25.10.2011 № 26 и от 01.06.2012 № 48 условий, определенных пунктами 6.1.9, предусматривающих обязанность генерального подрядчика согласовывать с заказчиком субподрядные организации, не возлагает на налогоплательщика обязанностей по проверке добросовестности организаций – субподрядчиков как налогоплательщиков. Из буквального прочтения данного условия следует, что целью такого согласования являлось обеспечение выполнения субподрядчиками строительно-монтажных работ качественно и в установленные контрактами сроки. В этом случае заказчик имел право потребовать от генерального подрядчика замены субподрядчика.

Следует отметить также, что данное условие применимо только к ситуациям, когда стоимость подлежащих выполнению субподрядчиком работ превышает 10 млн. руб. Доказательств того, что какие-либо субподрядчики, являющиеся недобросовестными налогоплательщиками, выполняли на строительстве работы, стоимость которых составила 10 млн. руб., равно как и доказательств того, что со стороны субподрядчиков имело место невыполнение условий контрактов, налоговым органом суду не представлено. Следовательно, у него нет и оснований для утверждения о том, что сторонами условие пунктов 6.1.9 контрактов не исполнялось.

Произведенный налоговым органом анализ дальнейшего движения денежных средств, перечисленных налогоплательщиком генеральному подрядчику, не свидетельствует о том, что уплата денежных средств не была обусловлена исполнением генеральным подрядчиком своих обязанностей по договорам генерального подряда. Доказательств того, что перечисленные денежные средства возвратились заказчику либо генеральному подрядчику, что свидетельствовало бы о формальном документообороте и формальном движении денежных средств, налоговым органом при проведении проверки не добыто и суду не представлено.

Также апелляционная коллегия считает необходимым отметить, что в отношении непосредственного контрагента общества «Липецкая кондитерская фабрика «Рошен» - общества «Научно-производственная фирма «Металлинвест» налоговым органом при проведении встречных мероприятий налогового контроля были получены сведения от управления Федеральной налоговой службы по Нижегородской области о том, что данная организация состоит на налоговом учете, представляет налоговую отчетность и ею в полном объеме отражена в регистрах бухгалтерского, налогового учета и налоговых декларациях выручка, полученная по объекту строительства, принадлежащему обществу «Липецкая кондитерская фабрика «Рошен», исчислены налоги на прибыль и на добавленную стоимость (письмо от 17.02.2015 № 11-33/0497дсп, т.20, л.д.3-4).

Изложенное свидетельствует о том, что в бюджете сформирован источник возмещения налога на добавленную стоимость, предъявленного обществом «Научно-производственная фирма «Металлинвест» обществу «Липецкая кондитерская фабрика «Рошен».

Названное общество имеет свидетельство от 01.07.2010 № 117.03-2010-5260012945-П-050, выданное некоммерческой организацией «Национальная организация проектировщиков» на допуск к работам, связанным с проектированием строительных объектов, а также свидетельство от 24.06.2010 № 0301.03-2009-5260012945-С-009, выданное некоммерческой организацией «Первая национальная организация строителей», о допуске к строительным работам (т.14, л.д.76-88), что подтверждает его компетентность как в сфере проектирования, так и в сфере осуществления строительных работ.

В данной связи апелляционная коллегия считает доказанным довод налогоплательщика о том, что выбор названного контрагента был обусловлен наличием у него опыта в проектировании и строительстве производственных объектов, аналогичных объекту, строительство которого осуществлялось по договорам генерального подряда от 25.10.2011 № 26 и от 01.06.2012 № 48.

Что же касается целесообразности принятия налогоплательщиком хозяйственного решения о привлечении к строительству именно данного контрагента, то следует отметить, что налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности субъектами предпринимательской деятельности. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8 части 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность. Также и судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельной и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Отклоняя ссылки налогового органа на результаты выездных налоговых проверок, проведенных в отношении налогоплательщика за 2012-2013 годы, апелляционная коллегия исходит из следующего.

Подпунктом 2 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса налоговым органам предоставлено право проводить проверки в порядке, установленном Кодексом. К числу налоговых проверок статьей 87 Налогового кодекса отнесены камеральные и выездные налоговые проверки, целью которых является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах. Вместе с тем, Налоговый кодекс различает указанные формы налогового контроля, определив в рамках каждой из них права и обязанности как налогоплательщика, так и налогового органа.

Согласно пункту 1 статьи 88 Налогового кодекса камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.

Если камеральной налоговой проверкой выявлены ошибки в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок (пункт 3 статьи 88 Кодекса).

В этом случае налогоплательщик вправе представить налоговому органу пояснения относительно выявленных ошибок и противоречий в налоговой декларации, а также дополнительно представить в налоговый орган выписки из регистров налогового и (или) бухгалтерского учета и (или) иные документы, подтверждающие достоверность данных, внесенных в налоговую декларацию (расчет), на что указано в пункте 4 статьи 88 Кодекса.

Пунктом 5 статьи 88 Кодекса установлена обязанность лица, проводящего камеральную налоговую проверку, рассмотреть представленные налогоплательщиком пояснения и документы. Если после рассмотрения представленных пояснений и документов либо при отсутствии пояснений налогоплательщика налоговый орган установит факт совершения налогового правонарушения или иного нарушения законодательства о налогах и сборах, должностные лица налогового органа обязаны составить акт проверки в порядке, предусмотренном статьей 100 Кодекса.

Пунктом 8 статьи 88 Налогового кодекса предусмотрено, что при подаче налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, в которой заявлено право на возмещение налога, камеральная налоговая проверка проводится с учетом особенностей, предусмотренных настоящим пунктом, на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком в соответствии с настоящим Кодексом. Налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие в соответствии со статьей 172 Кодекса правомерность применения налоговых вычетов.

При камеральной налоговой проверке декларации по налогу на добавленную стоимость налоговый орган на основании пункта 8 статьи 88, статьи 172 Налогового кодекса проверяет соответствие указанных в ней сведений документам, представленным налогоплательщиком в подтверждение правомерности применения налоговых вычетов.

При этом в рамках проведения камеральной налоговой проверки налоговый орган вправе истребовать не любые документы, а непосредственно связанные с заявленными налогоплательщиком в декларации налоговыми вычетами по налогу на добавленную стоимость, предусмотренными статьей 172 Налогового кодекса.

Запрет на истребование у налогоплательщика иных документов содержится в пункте 7 статьи 88 Налогового кодекса, из которого следует, что при проведении камеральной налоговой проверки налоговый орган не вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы, если иное не предусмотрено настоящей статьей или если представление таких документов вместе с налоговой декларацией (расчетом) не предусмотрено названным Кодексом.

Таким образом, полномочия налогового органа по осуществлению налогового контроля при проведении камеральной налоговой проверки ограничены положениями статьи 88 Налогового кодекса, данное ограничение касается как объема подлежащих проверке документов, так и возможных источников получения необходимой информации или документов.

В силу нормативных положений данной статьи при проведении камеральной проверки представленной налогоплательщиком налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость налоговый орган имеет право использовать лишь документы, уже имеющиеся у него (пункт 1 статьи 88 Кодекса) и документы, истребованные у налогоплательщика в порядке, установленном пунктами 3 и 8 статьи 88 Кодекса.

На право налогового органа использовать при проведении проверки и рассмотрении материалов проверки документы, полученные в установленном Кодексом порядке до момента начала соответствующей налоговой проверки указано в абзаце четвертом пункта 27 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» (далее – постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда от 30.07.2013 № 57).

О безусловном применении приведенных положений статьи 88 Налогового кодекса при проведении камеральной проверки налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, в которой налогоплательщиком заявлено право на возмещение налога, свидетельствуют также положения главы 21 Налогового кодекса, регламентирующие порядок возмещения налога. В частности, в абзаце 2 пункта 1 статьи 176 Кодекса указано, что после представления налогоплательщиком налоговой декларации налоговый орган проверяет обоснованность суммы налога, заявленной к возмещению, при проведении камеральной налоговой проверки в порядке, установленном статьей 88 Налоговым кодексом.

Указанные обстоятельства влияют на законность принимаемых налоговым органом по итогам проведенной камеральной налоговой проверки решений, которые должны быть мотивированы ссылкой на конкретные доказательства, отвечающие общим принципам законности и допустимости.

Как следует из материалов дела, общество «Липецкая кондитерская фабрика «Рошен» в установленный законодательством срок, то есть 20.01.2014 представила в налоговый орган первичную налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2013 года, в которой отразило сумму налога на добавленную стоимость к возмещению из бюджета 25 853 330 руб. В состав указанной суммы, как это следует из содержания книги продаж, были включены суммы налога по счетам-фактурам, выставленным обществом «Научно-производственная фирма «Металлимпресс».

В соответствии с положениями статьи 88 Налогового кодекса инспекцией начата камеральная налоговая проверка указанной декларации, в рамках которой в адрес налогоплательщика выставлено требование о предоставлении документов от 21.01.2014 № 07-12/816 об истребовании у общества документов, подтверждающих правильность исчисления суммы налога; книги покупок и продаж, договоры, счета-фактуры, оборотно-сальдовые ведомости, журнал учета полученных счетов-фактур, документы, подтверждающие правильность исчисления налога при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, акты о приемке выполненных работ (КС-2), справки о стоимости выполненных работ затрат (КС-3) и иные указанные в требовании документы (т.17 л.д.55-56). Также в данном требовании инспекция просила пояснить причины сложившегося возмещения по налоговой декларации за 4 квартал 2013 года.

При этом часть указанных документов уже была представлена 31.10.2013 по требованию налогового органа от 21.10.2013 № 07-12/2/631 в связи с проведением в отношении налогоплательщика камеральной проверки декларации по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2013 года; по требованию от 25.07.2013 № 491 в связи с проведением камеральной проверки декларации по налогу на добавленную стоимость за 2 квартал 2013 года; по требованию от 23.04.2013 № 267 в связи с проведением камеральной проверки декларации по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2013 года; по требованию № 21 в связи с проведением камеральной проверки декларации по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2012 года; по требованию от 23.102012 № 1038 в связи с проведением камеральной проверки декларации по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2012 года; по требованию от 20.07.2012 № 766 в связи с проведением камеральной проверки декларации по налогу на добавленную стоимость за 2 квартал 2012 года (т.17 л.д.57-120).

В частности, налоговому органу были представлены договоры с подрядными организациями и пояснения, из содержания которых следует, что возмещение сумм налога на добавленную стоимость в указанные периоды частично сложилось в результате ведения работ по строительству кондитерской фабрики и распределительного центра у села Косыревка Липецкого района Липецкой области с привлечением общества «Научно-производственная фирма «Металлимпресс» в качестве генерального подрядчика.

30.01.2014 обществом в налоговый орган представлена уточненная налоговая декларация за 4 квартал 2013 года, в которой сумма налога, заявленная к возмещению, была увеличена налогоплательщиком и составила 25 869 284 руб. Как следует из представленных в материалы дела дополнительных листов к книге покупок, указанная разница сложилась вне связи с взаимоотношениями с обществом «Научно-производственная фирма «Металлимпресс». Размер заявленных налоговых вычетов по указанному контрагенту был оставлен налогоплательщиком без изменений.

В соответствии с абзацем 3 пункта 2 статьи 88 Налогового кодекса в случае, если до окончания камеральной налоговой проверки имеющихся у налогового органа документов (информации) налогоплательщиком представлена налоговая декларация, камеральная налоговая проверка прекращается и начинается новая камеральная налоговая проверка на основе представленной налоговой декларации. Прекращение камеральной налоговой проверки означает прекращение всех действий налогового органа в отношении имеющихся у налогового органа документов (информации). При этом документы (информация), полученные налоговым органом в рамках прекращенной камеральной налоговой проверки, могут быть использованы при проведении мероприятий налогового контроля в отношении налогоплательщика.

В связи с представлением налогоплательщиком уточненной налоговой декларации налоговым органом была прекращена камеральная проверка первичной налоговой декларации и 30.01.2014 начата камеральная налоговая проверка уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2013 года, в рамках которой в адрес налогоплательщика было выставлено требование от 31.01.2014 № 867 о предоставлении дополнительных листов книги покупок, книги продаж и счетов-фактур, а также о пояснении причин представления уточненной налоговой декларации.

После прекращения камеральной налоговой проверки первичной налоговой декларации, а именно 04.02.2014, налогоплательщиком был представлен пакет документов, истребованный в рамках данной проверки по требованию от 21.01.2014 № 07-12/2/816.

Также в ответ на требование от 31.01.2014 № 867 общество представило пояснения, согласно которым уточнение данных декларации вызвано проведением внутреннего аудита и выявлением ряда ошибок, а все необходимые документы представлены в рамках ответа на требование от 21.01.2014.

Кроме того, в рамках камеральной проверки первичной налоговой декларации инспекцией был направлен ряд поручений об истребовании документов у контрагентов налогоплательщика, в том числе поручение от 21.01.2014 № 3768 об истребовании документов у общества «Научно-производственная фирма «Металлимпресс», ответ на которое получен инспекцией 10.02.2014.

Таким образом, документы, полученные в связи с проведением камеральной налоговой проверки первичной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2013 года были обосновано использованы инспекцией при проведении камеральной проверки уточненной декларации за тот же период.

Камеральная налоговая проверка уточненной декларации окончена 30.04.2014, по ее результатам 19.05.2014 составлен акт № 576, который вручен налогоплательщику 26.05.2014.

В ходе рассмотрения акта и материалов камеральной проверки исполняющим обязанности начальника инспекции было принято решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля в период с 11.07.2014 по 11.08.2014. Решение по результатам камеральной проверки с учетом всех материалов и возражений налогоплательщика было вынесено 02.10.2014.

В то же время, как следует из пояснений налогового органа и представленных им документов, выездная налоговая проверка за период с 01.01.2010 по 31.12.2012 начата 25.12.2013, окончена 17.12.2014, о чем инспекцией составлена соответствующая справка.

Выездная налоговая проверка за период с 01.01.2013 по 31.12.2013 начата 15.05.2014, окончена 15.05.2015, о чем также составлена соответствующая справка.

При этом, как следует из представленных налоговым органом в материалы дела пояснений, а также поручения об истребовании документов от 16.02.2015 № 88, от 01.04.2015 № 227, Журнала запроса в банки от 06.11.2015, а также из заключения эксперта от 12.03.2015 № 980/9-4, все документы, полученные в результате проведения выездных налоговых проверок и на которые налоговый орган ссылается в рамках рассмотрения настоящего дела, получены налоговым органом после завершения камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации за 4 квартал 2013 года. Доказательств обратного налоговым органом в материалы дела представлено не было.

В указанной связи доказательства, истребованные налоговым органом после завершения камеральной проверки либо после окончания мероприятий дополнительного налогового контроля, не могли быть учтены ни налоговым органом при рассмотрении материалов налоговой проверки, ни судом при рассмотрении налогового спора, за исключением случая, указанного в пункте 78 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда от 30.07.2013 № 57, когда дополнительные доказательства, добытые налоговым органом после окончания камеральной проверки и рассмотрения материалов проверки, представляются в опровержение доводов и доказательств, представленных налогоплательщиком суду и не представлявшихся им ранее налоговому органу.

В соответствии с положениями пункта 1 статьи 67 Арбитражного процессуального кодекса, арбитражный суд принимает только те доказательства, которые имеют отношение к рассматриваемому делу. При этом в соответствии со статьей 68 Арбитражного процессуального кодекса обстоятельства дела, которые согласно закону должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами.

Таким образом, с учетом правовой позиции постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда от 30.07.2013 № 57, у налогового органа отсутствовала возможность использования документов, полученных по результатам выездных налоговых проверок в качестве доказательств в рамках рассмотрения дела в арбитражном суде.

В силу положений части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений органов, осуществляющих публичные полномочия, арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение, а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

Налоговым органом, в нарушение положений части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса, не представлено доказательств, бесспорно свидетельствующих о том, что действия общества и его контрагента при осуществлении строительства конфетной фабрики и распределительного центра у села Косыревка Липецкого района Липецкой области были направлены исключительно на искусственное создание условий для получения необоснованной налоговой выгоды путем занижения сумм налогов, подлежащих уплате, а также об отсутствии реальных хозяйственных операций и намерений фактически исполнять заключенные хозяйственные сделки.

Исследовав и оценив представленные по делу доказательства, апелляционный суд считает доказанным факт осуществления обществом «Липецкая кондитерская фабрика «Рошен» реальных хозяйственных операций по приобретению у общества «Научно-производственная фирма «Металимпресс» услуг в рамках контрактов генерального подряда №№ 26 и 48 на строительство конфетной фабрики и распределительного центра у села Косыревка Липецкого района Липецкой области.

Также в материалах дела имеются доказательства того, что налогоплательщиком представлены в налоговый орган все необходимые документы, подтверждающие в соответствии с требованиями главы 21 Налогового кодекса правомерность применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость.

Инспекцией в результате осуществления мероприятий налогового контроля не выявлено обстоятельств, которые в совокупности свидетельствовали бы о недостоверности имеющихся у налогоплательщика документов или о согласованности действий общества и его контрагента, направленных на уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на добавленную стоимость. Отсутствие реальной предпринимательской или иной экономической деятельности налоговым органом не доказано.

Следовательно, у налогового органа не имелось оснований для признания учтенного налогоплательщиком в целях исчисления налога на добавленную стоимость налогового вычета необоснованным и недоказанным, а, соответственно, и оснований для доначисления налогоплательщику по результатам налоговой проверки налога на добавленную стоимость в сумме 29 229 286 руб., так как им не занижалась налоговая база по указанному налогу и подлежащая уплате в бюджет сумма налога.

В соответствии со статьей 75 Налогового кодекса Российской Федерации в случае уплаты причитающихся сумм налогов (сборов) в более поздние по сравнению с установленным законодательством о налогах и сборах сроки налогоплательщик должен уплатить пени. Пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, и уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме.

Так как условием начисления пеней является несвоевременная уплата налога, с учетом вывода суда об отсутствии у налогового органа оснований для доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 29 229 286 руб., у него также не имелось оснований и для начисления пеней в сумме 1 775 669,77 руб. за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость.

Статьей 106 Налогового кодекса налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

В силу статьи 108 Налогового кодекса никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом. Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

Статьей 109 Кодекса установлено, что лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при наличии хотя бы одного из следующих обстоятельств (обстоятельства, исключающие привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения): отсутствие события налогового правонарушения; отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения; совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, физическим лицом, не достигшим к моменту совершения деяния шестнадцатилетнего возраста; истечение сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Поскольку материалами дела не установлен факт занижения подлежащего уплате в бюджет налога на добавленную стоимость, то привлечение налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса за неуплату налога на добавленную стоимость в сумме 4 511 106,13 руб. также не является обоснованным.

Пунктом 2 статьи 173 Налогового кодекса предусмотрено, что в случае, если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом 3 статьи 170 Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьями 176 и 176.1 Кодекса.

Согласно статье 176 Кодекса после представления налогоплательщиком налоговой декларации налоговый орган проверяет обоснованность суммы налога, заявленной к возмещению, при проведении камеральной налоговой проверки в порядке, установленном статьей 88 настоящего Кодекса.

По результатам проверки одновременно с решением о привлечении к налоговой ответственности или об отказе в привлечении к налоговой ответственности налоговым органом принимается: решение о возмещении полностью суммы налога, заявленной к возмещению; решение об отказе в возмещении полностью суммы налога, заявленной к возмещению; решение о возмещении частично суммы налога, заявленной к возмещению, и решение об отказе в возмещении частично суммы налога, заявленной к возмещению.

В рассматриваемом случае, с учетом подтверждения права налогоплательщика на налоговый вычет в сумме 55 098 570,41 руб., у налогового органа не имелось оснований для принятия решения об отказе в возмещении налога из бюджета в сумме 25 869 284 руб.

Следовательно, принятое им решение об отказе в возмещении налога из бюджета от 02.10.2014 № 202 также неправомерно, поскольку право на возмещение налога в указанной сумме, заявленной в налоговой декларации за 4 квартал 2013 года, налогоплательщиком подтверждено.

Основываясь на изложенном, апелляционная коллегия приходит к выводу об отсутствии оснований для отмены или изменения обжалуемого налоговым органом судебного акта.

Обстоятельства рассматриваемого дела установлены судом области верно. Выводы, сделанные судом, соответствуют фактическим обстоятельствам дела. Нормы материального и процессуального права применены правильно. В целом доводы апелляционной жалобы не опровергают правильность сделанных судом первой инстанции и подтвержденных материалами дела выводов, оснований для переоценки выводов суда не имеется.

Нарушений норм процессуального права, являющихся, в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом апелляционной инстанции не установлено.

С учетом изложенного, решение арбитражного суда Липецкой области от 29.07.2015 по делу № А36-7151/2014 следует оставить без изменения, а апелляционную жалобу налогового органа - без удовлетворения

Вопрос о распределении государственной пошлины судом не решается, поскольку в силу подпункта 1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы освобождены от уплаты государственной пошлины по делам, рассматриваемым в арбитражных судах.

Руководствуясь статьями 16, 17, 110, 112, 258, 266 - 268, пунктом 1 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение арбитражного суда Липецкой области от 29.07.2015 по делу № А36-7151/2014 оставить без изменения, а апелляционную жалобу межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Липецкой области - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья: Т.Л. Михайлова

судьи Н.А. Ольшанская

В.А. Скрынников