Гражданский кодекс часть 1

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу инспекции Федеральной налоговой службы по г. Ельцу Липецкой области на решение арбитражного суда Липецкой области от 05.11.2008 г. по делу № А36-2084/2008 (судья Дегоева О.А.), принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Евроремстрой» к инспекции Федеральной налоговой службы по г. Ельцу Липецкой области о признании частично незаконным решения № 30 от 06.06.2008 г.,

при участии в судебном заседании:

от налогового органа: ФИО1, специалиста 1 разряда по доверенности б/н от 23.07.2008 г.,

от налогоплательщика: ФИО2, представителя по доверенности б/н от 01.08.2008 г.,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью «Евроремстрой» (далее – общество «Еврорместрой», налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд Липецкой области с заявлением о признании незаконным решения инспекции Федеральной налоговой службы по г. Ельцу Липецкой области (далее – инспекция, налоговый орган) № 30 от 06.06.2008 в части:

-взыскания налога на прибыль в сумме 5 280 052 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 516 241 руб., привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса за неуплату налога на прибыль в виде штрафа в размере 1 056 010 руб. 40 коп.,

-взыскания налога на добавленную стоимость в сумме 3 429 546 руб. 61 коп., пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 516 241 руб., привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса за неуплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 685 909 руб. 32 коп.,

-предложения представлять в налоговый орган декларации и уплачивать налоги по общей системе налогообложения, начиная с 01.01.2007 г.

Решением арбитражного суда Липецкой области от 05.11.2008 г. заявленные требования удовлетворены частично, решение инспекции № 30 от 06.06.2008 г. признано незаконным в части предложения обществу «Евроремстрой»:

- уплатить 5 280 052 руб. налога на прибыль, 516 241 руб. пени за его несвоевременную уплату и 1 056 010 руб. 40 коп. налоговых санкций по данному налогу;

- уплатить 180 562 руб. налога на добавленную стоимость за 2005 г., 725 265 руб. налога на добавленную стоимость за 2006 г., соответствующие им суммы пеней и санкций;

-представить в налоговый орган декларации и уплачивать налоги по общей системе налогообложения, начиная с 01.01.2007 г.

Кроме того, данным судебным актом на инспекцию возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества в десятидневный срок со дня вступления решения в законную силу.

В удовлетворении остальной части требований отказано.

Налоговый орган, не согласившись с решением арбитражного суда первой инстанции в части признания незаконным решения инспекции, касающегося взыскания налога на прибыль в сумме 5 280 052 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 516 241 руб., налоговых санкций по налогу на прибыль в сумме 1 056 010 руб. 40 коп., обратился с апелляционной жалобой на него, в которой ставит вопрос об изменении решения суда первой инстанции в данной части в связи с неполным выяснением судом обстоятельств, имеющих значение для правильного рассмотрения дела, а также неправильным применением норм материального права и нарушением норм процессуального права, и просит принять по делу новый судебный акт.

В обоснование апелляционной жалобы налоговый орган ссылается на то, что арбитражный суд сделал спорный вывод об обязании инспекции использовать данные об иных аналогичных налогоплательщиках при установлении налоговых обязательств общества с ограниченной ответственностью «Евроремстрой», в частности, потому, что статья 31 Налогового кодекса устанавливает права налоговых органов, и не вменяет налоговым органам безусловные обязанности. Судом первой инстанции, как полагает налоговый орган, не учтено то обстоятельство, что инспекцией предпринимались действия, направленные на поиск аналогичных налогоплательщиков, в результате которых были получены ответы об отсутствии таковых.

В тоже время, инспекция считает неправомерной ссылку суда на подпункт 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса и полагает необоснованным применение в данном случае данных учета аналогичных налогоплательщиков, поскольку это право, по мнению инспекции, возникает у налоговых органов при невозможности по объективным причинам документально проверить состав расходов налогоплательщика. Однако в рассматриваемой ситуации налоговым органом при проверке общества производилось доначисление налога на прибыль исходя из установленных и документально подтвержденных затрат налогоплательщика.

Также инспекция считает не соответствующим материалам дела вывод суда о применении налоговым органом разных способов установления доходов и расходов, поскольку полагает, что при наличии письменных пояснений по данному вопросу суд не может ссылаться на устные запротоколированные пояснения, даже при отсутствии возражений налогового органа на неверно сформулированную запись в протоколе.

Кроме того, заявитель апелляционной жалобы указывает на то, что в решении арбитражного суда не указаны мотивы, по которым суд признал незаконным предложение уплатить налог на прибыль, доначисленный в связи с сокрытием налогоплательщиком части полученного дохода, что противоречит пункту 4 статьи 170 Арбитражного процессуального кодекса.

Также, по мнению налогового органа, выводы суда, приведенные в мотивировочной части решения относительно правильности расчета налога на прибыль и налога на добавленную стоимость, вступают в противоречие между собой, нарушая принципы единообразного подхода к толкованию норм налогового законодательства.

К тому же, налоговый орган со ссылкой на пункт 2 статьи 188 и пункт 1 статьи 89 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации заявляет возражения на протокольное определение суда области об отказе в удовлетворении ходатайства о приобщении к делу заключения эксперта № 715 от 18.10.2008 г., поскольку считает, что данное экспертное заключение содержит сведения об обстоятельствах, имеющих значение для правильного рассмотрения дела и оценки всех доводов сторон.

Налогоплательщик в представленном отзыве возражает против удовлетворения апелляционной жалобы, считая обжалуемое решение суда области законным и обоснованным, просит оставить его без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения.

По существу, доводы апелляционной жалобы касаются только части решения, которой удовлетворены требования налогоплательщика.

В соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

Лица, участвующие в деле, ходатайств о пересмотре решения суда первой инстанции в полном объеме не заявляли, в связи с чем, исходя из положений части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд проверяет законность решения арбитражного суда Липецкой области от 05.11.2008 г. лишь в обжалуемой части.

Изучив материалы дела, доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, выслушав пояснения представителей налогового органа и налогоплательщика, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда первой инстанции следует оставить без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения.

Как следует из материалов дела, инспекцией Федеральной налоговой службы по г. Ельцу Липецкой области была проведена выездная налоговая проверка общества с ограниченной ответственностью «Евроремстрой» по вопросам соблюдения налогового законодательства, правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов и сборов, в том числе налога на прибыль организаций и налога на добавленную стоимость за период с 01.10.2005 г. по 31.12.2006 г.

Итоги выездной налоговой проверки оформлены актом выездной налоговой проверки № 14 от 04.04.2008 г., на основании которого налоговым органом было принято решение № 30 от 06.06.2008 г. «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения».

Полагая, что решением налогового органа в части, касающейся, в том числе, налога на прибыль, нарушены права и законные интересы налогоплательщика, общество обратилось в арбитражный суд.

Из оспариваемого решения налогового органа усматривается, что в связи с тем, что налогоплательщиком в ходе проверки не были представлены регистры бухгалтерского и налогового учета, первичные бухгалтерские документы по причине их утраты, налоговый орган на основании подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса определил сумму налога на прибыль расчетным путем на основании документов, полученных:

-в результате истребования документов путем направления поручений в инспекции Федеральной налоговой службы России;

-путем выставления требований «О предоставлении документов» предприятиям г. Ельца;

-результате изъятия документов сотрудниками МОРО № 1 ОРЧ (по линии НП) УВД по Липецкой области, а именно: кассовых и банковских документов, путевых листов, справок общества о выданной зарплате, ведомости на выдачу зарплаты за 2005 г., товарных и кассовых чеков.

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией было установлено завышение расходов по налогу на прибыль за 2005 – 2006 г.г. на сумму документально неподтвержденных затрат 15 832 671 руб. и занижение дохода от реализации на сумму 6 167 547 руб.

В результате, решением инспекции № 30 от 06.06.2008 г. налогоплательщику предложено уплатить 5 280 052 руб. налога на прибыль, 516 241 руб. пени за его несвоевременную уплату и 1 056 010 руб. 40 коп. налоговых санкций по данному налогу.

Признавая неправомерным оспариваемое решение налогового органа в указанной части, суд первой инстанции, принимая во внимание положения подпункта 7 пункта 3 статьи 31 Налогового кодекса, исходил из того, что налоговый орган неправомерно при исчислении налога на прибыль не использовал данные бухгалтерского и налогового учета иных аналогичных налогоплательщиков.

Указанный вывод суда области представляется апелляционной коллегии верным ввиду следующего.

Согласно статье 52 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Налогового кодекса) налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

Исчисление же налоговым органом налога, подлежащего уплате налогоплательщиком, согласно абзацу 2 статьи 52 Кодекса, допускается лишь в случаях, предусмотренных законодательством о налогах и сборах.

Права налоговых органов, связанные с контролем за правильностью исчисления налогоплательщиком подлежащих уплате сумм налогов (соответственно, и за исчислением налоговой базы), детально регламентированы Налоговым кодексом Российской Федерации, в частности подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налоговым кодексом.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налоговый кодекс налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие внесению налогоплательщиком в бюджет (внебюджетные фонды), расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру (обследованию) производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Согласно статье 247 Налогового кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организации признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты.

Под обоснованными расходами понимаются экономические оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Как установлено пунктом 1 статьи 9 Федерального закона Российской Федерации № 129-ФЗ от 21.11.1996 г. «О бухгалтерском учете», все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

В соответствии с положениями пункта 1 статьи 1 и пункта 5 статьи 8 данного Федерального закона бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций. Все хозяйственные операции и результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков или изъятий.

Согласно пункту 1 статьи 10 Федерального закона № 129-ФЗ регистры бухгалтерского учета предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, для отражения на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности.

При этом налогоплательщик обязан в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, а также документов, подтверждающих полученные доходы (для организаций – также и произведенные расходы) и уплаченные (удержанные) налоги (подпункт 8 пункта 1 статьи 23 Налогового кодекса).

На основании подпункта 6 пункта 1 статьи 23 и пункта 12 статьи 89 Налогового кодекса налогоплательщик обязан обеспечить возможность должностных лиц налоговых органов, проводящих выездную налоговую проверку, ознакомиться с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов.

В свою очередь, Налоговый кодекс Российской Федерации предоставляет налоговым органам широкий круг полномочий, реализуемых в ходе проведения выездных налоговых проверок.

В частности, при проведении проверки у налогоплательщика могут быть истребованы необходимые для проверки документы в порядке, установленном статьей 93 Налогового кодекса (пункт 12 статьи 89 Налогового кодекса).

Пунктом 1 статьи 93 Налогового кодекса должностному лицу налогового органа, проводящему налоговую проверку, предоставлено право истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы посредством вручения этому лицу (его представителю) требования о представлении документов.

В силу подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса в случае непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов налоговый орган вправе определять суммы налогов, подлежащие внесению налогоплательщиками в бюджет (внебюджетные фонды), расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках.

Как следует из материалов дела, в ходе выездной налоговой проверки общество «Евроремстрой» не представило налоговому органу документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов, вследствие их неосторожного уничтожения.

Однако, как указывает налогоплательщик и подтверждено материалами дела, обществом предпринимались попытки к восстановлению утраченных документов. Часть документов за период 2005 – 2006 г.г. представлены контрагентами общества с ограниченной ответственностью «Евроремстрой»: индивидуальным предпринимателем ФИО3, обществом с ограниченной ответственностью «Елецжелезобетон-Т», ФГУП «Росспиртпром», МУЖЭРП, открытым акционерным обществом «ЦентрТелеком», открытым акционерным обществом «Липецкоблгаз», обществом с ограниченной ответственностью «Техноресурс». По иным контрагентам, согласно письму общества с ограниченной ответственностью «Евроремстрой», восстановить документы не удалось.

В связи с тем, что налогоплательщиком был нарушен установленный порядок ведения учета, и как следствие, им в ходе проверки не были представлены регистры бухгалтерского и налогового учета, первичные бухгалтерские документы, налоговый орган, руководствуясь нормой подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса, произвел расчет налога на прибыль организаций за 4 квартал 2005 г. и за 2006 г. на основании документов, полученных:

-путем выставления требований «О предоставлении документов» предприятиям г. Ельца;

-в результате изъятия документов сотрудниками МОРО № 1 ОРЧ (по линии НП) УВД по Липецкой области, а именно: кассовых и банковских документов, путевых листов, справок общества о выданной зарплате, ведомости на выдачу зарплаты за 2005 г., товарных и кассовых чеков.

Все изъятые и полученные в ходе истребования документы касались исключительно налогоплательщика и были проверены инспекцией сплошным методом: кассовые и банковские документы, акты о приемке выполненных работ формы КС-2, справки стоимости выполненных работ и затрат формы КС-3, сметы, договоры, путевые листы, товарные и кассовые чеки, накладные, счета-фактуры. Выборочным методом были проверены справки о доходах формы 1-НДФЛ, 2-НДФЛ за 2004 – 2005 г.г. и ведомости начисления зарплаты за 2004 – 2005 г.г.

На основании данных документов, полученных в ходе проверки, налоговым органом было установлено, что обществом в налоговых декларациях по налогу на прибыль за 2005 – 2006 г.г. были необоснованно завышены расходы на сумму документально неподтвержденных затрат в размере 15 832 671 руб. (в том числе 734 444 руб. – за 2005 г., 15 098 227 руб. – за 2006 г.) и необоснованно занижен доход от реализации на сумму 6 167 547 руб., из которых 3 841 058 руб. – за 2005 г., 2 326 489 руб. – за 2006 г.

Исходя из изложенного, налоговый орган производил исчисление сумм налога на прибыль только на основании информации о самом налогоплательщике.

Вместе с тем, положения статьи 31 Налогового кодекса предоставляют налоговым органам право определять суммы налогов, подлежащих внесению налогоплательщиками в бюджет (внебюджетные фонды), расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках,

Согласно пункту 1 части 1 статьи 32 Налогового кодекса налоговые органы обязаны соблюдать законодательство о налогах и сборах.

Таким образом, налоговый орган вправе реализовать только права, прямо предусмотренные законодательством о налогах и сборах, не допуская расширительного толкования норм налогового законодательства.

Грамматическое толкование приведенной нормы подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса позволяет сделать вывод о том, что употребление законодателем соединительного союза «а также», являющегося синонимом союза «и», свидетельствует о неразрывной связи этих двух источников информации, которыми должен обладать налоговый орган, определяющий суммы налогов, подлежащих внесению налогоплательщиком, расчетным путем.

То есть, даже в случае наличия оснований для применения положений подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса исчисление сумм налогов должно производиться в особом порядке: на основании информации о налогоплательщике и данных об иных аналогичных налогоплательщиках.

В Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 05.07.2005 г. № 301-О отмечено, что наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем направлено на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которого не должно иметь произвольных оснований. Допустимость применения расчетного пути исчисления налогов непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обусловливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика. Поэтому сам по себе расчетный путь исчисления налогов, при обоснованном его применении, не может рассматриваться как ущемление прав налогоплательщиков.

Применительно к рассматриваемому делу, вопреки требованиям подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса, инспекция в данном случае исчислила налог на прибыль только на основании информации о самом налогоплательщике. Данные об иных аналогичных налогоплательщиках налоговым органом получены не были. Данный факт инспекцией не опровергается.

Таким образом, суд апелляционной инстанции считает, что инспекцией применен иной, не предусмотренный законодательством о налогах и сборах, метод исчисления налогов, подлежащих уплате в бюджет.

Кроме того, исходя из норм статьи 247 Налогового кодекса, с учетом положений главы 25 Кодекса, системного толкования подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса при определении расчетным путем сумм налога на прибыль организаций, подлежащих уплате в бюджет, должны учитываться не только имеющиеся данные о выручке от реализации товаров (работ, услуг) и других результатах предпринимательской деятельности, формирующих налоговую базу по данному налогу, но и данные о расходах налогоплательщика. Только в таком случае может быть соблюден баланс публичных и частных интересов, учтена способность налогоплательщика к уплате налога и экономически обоснована сумма налога, определенная расчетным путем.

При невозможности установить одну из составляющих, необходимых для исчисления налога, следует руководствоваться правилом, предусмотренным подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса, об определении сумм налогов, подлежащих внесению налогоплательщиком в бюджет, расчетным путем, создающим дополнительные гарантии прав налогоплательщика и обеспечивающим баланс публичных и частных интересов. При этом расчетный метод подлежит применению как к определению дохода, так и при расчете расхода.

Однако, как установлено судом первой инстанции и подтверждено материалами дела, налоговый орган определил расходы общества на основании информации о налогоплательщике (расчетным путем), в то время как доходы общества определены на основании проверки кассовых, банковских и иных документов (то есть прямым путем).

Таким образом, каждая из составляющих налоговой базы налога на прибыль (доход и расход) была определена налоговым органом разными способами, что, как верно указал суд первой инстанции в своем решении, исключает возможность правильного исчисления налога.

При указанных обстоятельствах факт необоснованного завышения налогоплательщиком расходов при исчислении налога на прибыль на сумму 15 832 671 руб. и завышения суммы дохода от реализации на сумму 6 167 547 руб. нельзя считать доказанным.

Помимо этого, налоговый орган в своем решении № 30 от 06.06.2008 г. в обоснование своей позиции указывает на то, что формы КС-2 и КС-3, подписанные заказчиком, без первичных документов не могут быть приняты в качестве подтверждения расходов общества с ограниченной ответственностью «Евроремстрой», заявленных в декларациях по налогу на прибыль, поскольку данные документы хотя косвенно и свидетельствуют о фактах несения затрат, но не свидетельствуют о цене приобретения данных материалов подрядчиком и фактов списания материалов в производство.

Суд апелляционной инстанции, оценив данный довод налогового органа, считает его несостоятельным, исходя из следующих обстоятельств дела.

Как установлено материалами дела, в 2005 г. и 2006 г. обществом с ограниченной ответственностью «Евроремстрой» были заключены муниципальные контракты на выполнение проектных работ, договоры подряда, субподряда, а также договоры на выполнение проектных работ, в которых общество «Евроремстрой» выступает подрядчиком на выполнение строительных и ремонтных работ, на изготовление и ремонт металлоконструкций.

По договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его (пункт 1 статьи 702 Гражданского кодекса).

Согласно пункту 2 статьи 753 Гражданского кодекса по государственному контракту на выполнение подрядных работ для государственных нужд подрядчик обязуется выполнить строительные, проектные и другие связанные со строительством и ремонтом объектов производственного и непроизводственного характера работы и передать их государственному заказчику, а государственный заказчик обязуется принять выполненные работы и оплатить их или обеспечить их оплату.

Пунктом 2 статьи 702 Гражданского кодекса установлено, что общие положения о подряде применяются к подрядным работам для государственных нужд, если иное не установлено правилами Гражданского кодекса об этом виде договора.

В силу статьи 704 Гражданского кодекса, если иное не предусмотрено договором подряда, работа выполняется иждивением подрядчика, то есть из его материалов, его силами и средствами. Тем самым предполагается, что обязанности заказчика ограничиваются принятием работы и ее оплатой.

В соответствии со статьей 709 Кодекса в договоре подряда указываются цена подлежащей выполнению работы или способы ее определения. Цена в договоре подряда включает компенсацию издержек подрядчика и причитающееся ему вознаграждение (пункт 2 статьи 709 Гражданского кодекса). Таким образом, исходя из смысла статьи 709 Кодекса, плата по договору подряда должна складываться из понесенных подрядчиком расходов и из его вознаграждения.

В силу статей 711, 746 Гражданского кодекса, оплата выполненных подрядчиком работ производится заказчиком в размере, предусмотренном сметой.

Проанализировав материалы дела, суд апелляционной инстанции установил, что согласно договорам, заключенным обществом с заказчиками на выполнение строительных и ремонтных работ, обеспечение работ материалами возложено на подрядчика. При этом, договорами допускается приобретение материалов заказчиками с последующей передачей их подрядчику (обществу с ограниченной ответственностью «Евроремстрой»), но только с соответствующим уменьшением сумм оплаты за подрядные работы.

Согласно условиям данных договоров, сметная стоимость подрядных работ определяется в соответствии с проектно-сметной документацией, являющейся неотъемлемой частью данных договоров. Как установлено материалами дела, данные сметные документы были приложены к договорам и представлены в суд первой инстанции. Помимо этого, сторонами в качестве приложения к договорам составлены акты приемки выполненных работ, в которых стороны определили сметную (договорную) стоимость работ в виде твердой цены.

Согласно условиям муниципальных контрактов на выполнение ремонтных работ в стоимость работ также включена стоимость материалов. Стоимость работ определена в самих контрактах в виде фиксированной суммы.

Таким образом, представленные налогоплательщиком документы, касающиеся исполнения муниципальных контрактов, содержат сведения, позволяющие установить расходы подрядчика (общества «Евроремстрой») на выполнение подрядных работ, в том числе на приобретение материалов, использованных при выполнении работ. Стоимость этих материалов включена в стоимость выполненных подрядчиком работ, объем выполненных работ и их стоимость согласованы сторонами договора подряда путем подписания отчетов форм КС-2 и КС-3.

При этом, как уже указывалось, расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком (пункт 1 статьи 252 Налогового кодекса).

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 253 Налогового кодекса расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и(или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Статья 9 Федерального закона Российской Федерации «О бухгалтерском учете» предусматривает, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, перечисленные в данной статье.

В подтверждение факта произведенных работ и понесенных расходов по строительным и ремонтным работам обществом с ограниченной ответственностью «Евроремстрой» налоговому органу на проверку и в материалы дела представлены: договор подряда, муниципальные контракты, сметная документация и документы по формам КС-2 и КС-3.

Унифицированная форма первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ, в том числе форма КС-2 «Акт о приемке выполненных работ» и форма КС-3 «Справка о стоимости выполненных работ и затрат», утверждены Постановлением Госкомстата России от 11.11.1999 г. № 100 «Альбом унифицированных форм первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ». Из утвержденной формы КС-2 следует, что обязательными реквизитами акта о приемке выполненных работ являются: наименование инвестора, заказчика, подрядчика, наименование стройки или объекта, ссылка на договор подряда, указание сметной (договорной) стоимости работ, наименование выполненных работ, их количество и общая стоимость выполненных работ.

Акт о приемке выполненных работ (форма КС-2) применяется для приемки выполненных подрядных строительно-монтажных работ производственного, жилищного, гражданского и других назначений. Акт составляется на основании данных журнала учета выполненных работ, подписывается уполномоченными представителями сторон, имеющих право подписи (производителя работ и заказчика (генподрядчика). На основании данных акта о приемке выполненных работ заполняется справка о стоимости выполненных работ и затрат (форма КС-3), которая применяется для расчетов с заказчиком за выполненные работы. Выполненные работы и затраты в справке отражаются исходя из договорной стоимости. Справка по форме КС-3 составляется на выполненные в отчетном периоде строительные и монтажные работы, работы по капитальному ремонту зданий и сооружений, другие подрядные работы и представляется субподрядчиком генподрядчику или генподрядчиком заказчику (застройщику).

То обстоятельство, что акты о приемке выполненных работ формы КС-2 и справки о стоимости выполненных работ и затрат формы КС-3, представленные налогоплательщиком за период с октября 2005 г. по декабрь 2006 г., содержат все необходимые реквизиты и соответствуют предъявляемым к ним требованиям, инспекцией не оспаривается.

Вместе с тем налоговый орган полагает, что данные документы не могут служить доказательствами, подтверждающими состав расходов общества «Евроремстрой», поскольку не свидетельствуют о цене материалов, приобретенных подрядчиком, и не подтверждают факт списания материалов в производство.

Данный довод налогового органа отклоняются судом апелляционной инстанции в силу нижеследующего.

Согласно пункту 2.1 раздела II Методики определения стоимости строительной продукции на территории Российской Федерации, утвержденной Постановлением Госстроя России от 05.03.2004 г. № 15/1 система ценообразования и сметного нормирования в строительстве включает в себя государственные сметные нормативы и другие сметные нормативные документы (в дальнейшем – сметные нормативы), необходимые для определения сметной стоимости строительства.

Сметные нормативы – это обобщенное название комплекса сметных норм, расценок и цен, объединяемых в отдельные сборники. Вместе с правилами и положениями, содержащими в себе необходимые требования, они служат основой для определения сметной стоимости строительства.

Под сметной нормой рассматривается совокупность ресурсов (затрат труда работников строительства, времени работы строительных машин, потребности в материалах, изделиях и конструкциях и т.п.), установленная на принятый измеритель строительных, монтажных или других работ.

Главной функцией сметных норм является определение нормативного количества ресурсов, минимально необходимых и достаточных для выполнения соответствующего вида работ как основы для последующего перехода к стоимостным показателям.

Учитывая, что сметные нормативы разрабатываются на основе принципа усреднения с минимизацией расхода всех необходимых ресурсов, следует учитывать, что нормативы в сторону их уменьшения не корректируются.

Таким образом, сметы составляются по специально разработанным и установленным сметным нормативам.

Имеющиеся в материалах настоящего дела акты о приемке выполненных работ формы КС-2 с октября 2005 г. по декабрь 2006 г. составлены на основании смет, локальных смет и сводных сметных расчетов. В справках по форме КС-3 отраженная стоимость работ также соответствует стоимости работ, предусмотренной договорами, актами и сметами.

В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Налоговый орган в качестве доказательства, опровергающего доводы заявителя о соответствии цен на материалы, включенные в акты выполненных работ и справки о стоимости выполненных работ установленным на территории Липецкой области сметным нормативам, представил в суд апелляционной инстанции экспертное исследование № 715 от 18.10.2008 г.

Статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установлено, что арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

Доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности.

Каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами. Никакие доказательства не имеют для арбитражного суда заранее установленной силы.

Исследовав представленные по данному эпизоду доказательства, принимая во внимание изложенные обстоятельства и учитывая свободу сторон в определении цены договора (статья 421 и пункт 1 статьи 424 Гражданского кодекса), суд апелляционной инстанции считает доказанным то обстоятельство, что документы формы КС-2 и КС-3 включают стоимость материалов, приобретенных обществом для осуществления в рамках договоров подряда строительных и ремонтных работ, и, следовательно, подтверждают произведенные налогоплательщиком расходы.

При том условии, что фактически работы выполнены в полном объеме, так как приняты заказчиком (по актам приемки выполненных работ), суд апелляционной инстанции считает, что расходы общества по оплате материалов являются экономически обоснованными.

Кроме того, принимая во внимание, что налоговому органу были представлены все документы, подтверждающие произведенные затраты (договоры, локальные сметы, акты формы КС-2, справки формы КС-3), суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что спорные расходы являются документально подтвержденными. Следовательно, решение суда области в части признания незаконным решения инспекции, касающегося начисления налога на прибыль за 2005 – 2006 г.г. в сумме 5 280 052 руб., является обоснованным и отмене не подлежит.

Представленное налоговым органом экспертное заключение № 715 от 18.10.2008 г. не соответствует критерию допустимости доказательств, в связи с чем оно обоснованно отклонено судом области.

В соответствии со статьей 64 Арбитражного процессуального кодекса доказательствами по делу являются полученные в предусмотренном настоящим Кодексом и другими федеральными законами порядке сведения о фактах, на основании которых арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иные обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела.

В качестве доказательств допускаются письменные и вещественные доказательства, объяснения лиц, участвующих в деле, заключения экспертов, показания свидетелей, аудио- и видеозаписи, иные документы и материалы.

Не допускается использование доказательств, полученных с нарушением федерального закона.

Статьей 67 Арбитражного процессуального кодекса установлено, что арбитражный суд принимает только те доказательства, которые имеют отношение к рассматриваемому делу (относимость доказательств). В силу статьи 68 Арбитражного процессуального кодекса обстоятельства дела, которые согласно закону должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами (допустимость доказательств).

Согласно статье 95 Налогового кодекса, в необходимых случаях, для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля, в том числе при проведении выездных налоговых проверок, налоговым органом на договорной основе может быть привлечен эксперт.

Пунктом 3 статьи 95 Налогового кодекса установлено, что экспертиза назначается постановлением должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку. В постановлении указываются основания для назначения экспертизы, фамилия эксперта и наименование организации, в которой должна быть произведена экспертиза, вопросы, поставленные перед экспертом, и материалы, предоставляемые в распоряжение эксперта.

При этом в силу пункта 6 статьи 95 Налогового кодекса должностное лицо налогового органа, которое вынесло постановление о назначении экспертизы, обязано ознакомить с этим постановлением проверяемое лицо и разъяснить его права, предусмотренные пунктом 7 настоящей статьи, о чем составляется протокол.

При назначении и производстве экспертизы проверяемое лицо имеет право:

1) заявить отвод эксперту;

2) просить о назначении эксперта из числа указанных им лиц;

3) представить дополнительные вопросы для получения по ним заключения эксперта;

4) присутствовать с разрешения должностного лица налогового органа при производстве экспертизы и давать объяснения эксперту;

5) знакомиться с заключением эксперта.

Эксперт дает заключение в письменной форме от своего имени. В заключении эксперта излагаются проведенные им исследования, сделанные в результате их выводы и обоснованные ответы на поставленные вопросы (пункт 8 статьи 95 Налогового кодекса). Заключение эксперта или его сообщение о невозможности дать заключение предъявляются проверяемому лицу, которое имеет право дать свои объяснения и заявить возражения, а также просить о постановке дополнительных вопросов эксперту и о назначении дополнительной или повторной экспертизы (пункт 9 статьи 95 Налогового кодекса).

Статьей 14 Федерального закона от 31.05.2001 г. № 73-ФЗ «О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации» установлено, что руководитель судебно-экспертного учреждения обязан:

-по получении постановления или определения о назначении судебной экспертизы поручить ее производство конкретному эксперту или комиссии экспертов данного учреждения, которые обладают специальными знаниями в объеме, требуемом для ответов на поставленные вопросы;

-разъяснить эксперту или комиссии экспертов их обязанности и права;

-по поручению органа или лица, назначивших судебную экспертизу, предупредить эксперта об уголовной ответственности за дачу заведомо ложного заключения, взять у него соответствующую подписку и направить ее вместе с заключением эксперта в орган или лицу, которые назначили судебную экспертизу.

Налоговым органом не представлено суду процессуальных документов, свидетельствующих о соблюдении порядка назначения и проведения экспертизы, а также об обеспечении прав налогоплательщика на участие в проведении экспертизы.

В экспертном заключении отсутствуют сведения о предупреждении лиц, проводивших экспертизу, об уголовной ответственности за дачу заведомо ложного заключения.

При таких обстоятельствах представленный налоговым органом документ не может быть квалифицирован как заключение эксперта по рассматриваемому делу, поскольку он получен с нарушением федерального закона.

Оценивая представленный документ в качестве письменного доказательства по делу, суд апелляционной инстанции считает необходимым отметить, что в нем отсутствуют ссылки на конкретные нормативные акты, устанавливающие базисные цены, на соответствие которым проверялись имеющиеся у налогоплательщика документы о выполнении подрядных работ, соответственно, данный документ не может быть принято судом как доказательство занижения налогоплательщиком налоговой базы по налогу на прибыль.

В силу статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации в случае уплаты причитающихся сумм налогов (сборов) в более поздние по сравнению с установленным законодательством о налогах и сборах сроки налогоплательщик должен уплатить пени. Пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, и уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме.

Так как условием начисления пеней является несвоевременная уплата налога, с учетом вывода суда об отсутствии у налогового органа оснований для доначисления налога на прибыль в сумме 5 280 052 руб., у него также не имелось оснований и для начисления пеней в сумме 516 241 руб. за несвоевременную уплату налога в бюджет.

В соответствии со статьей 106 Налогового кодекса налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

В силу статьи 108 Налогового кодекса никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом. Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

Статьей 109 Кодекса установлено, что лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, в частности, в силу отсутствие события налогового правонарушения.

Поскольку материалами дела доказано, что расходы общества по оплате материалов являются экономически обоснованными и документально подтвержденными, в связи с чем они правомерно включены обществом в состав расходов по налогу на прибыль организаций, то в действиях общества с ограниченной ответственностью «Евроремстрой» отсутствует событие налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации – неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий.

Следовательно, налоговым органом необоснованно начислен штраф в сумме 1 056 010 руб. 40 коп.

На основании изложенного суд первой инстанции обоснованно признал незаконным решение инспекции Федеральной налоговой службы по г. Ельцу Липецкой области № 30 от 06.06.2008 г. в оспариваемой части.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает, что суд первой инстанции в полном объеме, на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, установил фактические обстоятельства дела и правильно применил нормы материального права.

Нарушений норм процессуального права, являющихся, в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом апелляционной инстанции не установлено.

Убедительных доводов, основанных на доказательственной базе и позволяющих отменить обжалуемый судебный акт, апелляционная жалоба не содержит, в силу чего удовлетворению не подлежит.

Учитывая результат рассмотрения дела, государственная пошлина в сумме 1000 руб., уплаченная инспекцией при подаче апелляционной жалобы, возврату не подлежит.

Руководствуясь статьями 16, 17, 258, 266 - 268, пунктом 1 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение арбитражного суда Липецкой области от 05.11.2008 года в обжалуемой части оставить без изменения, а апелляционную жалобу инспекции Федеральной налоговой службы по г. Ельцу Липецкой области – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу.

Председательствующий судья: Т.Л. Михайлова

Судьи В.А. Скрынников

М.Б. Осипова