Постановление № 19АП-6461/2021 от 21.12.2021 Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда

ДЕВЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ

АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

28 декабря 2021 года                                               Дело № А08-2704/2021

город Воронеж

Резолютивная часть постановления объявлена 21 декабря 2021 года.

В полном объеме постановление изготовлено 28 декабря 2021 года.

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи                                         Малиной Е.В.,

судей                                                                                       Аришонковой Е.А.,

      ФИО1,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Киреевой Е.П.,

при участии:

от АО «ГСК «ЮГОРИЯ»: ФИО2 – представитель по доверенности от 09.06.2020 № 744, действительна до 31.01.2023, предъявлен диплом о наличии высшего юридического образования по специальности «Юриспруденция», паспорт РФ;

от ИФНС России по г. Белгороду: ФИО3 – представитель по доверенности от 03.08.2020 № 173, сроком на три года, предъявлен диплом о наличии высшего юридического образования по специальности «Юриспруденция», паспорт РФ;

рассмотрев в открытом судебном заседании путем использования системы видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Белгородской области и Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа – Югры апелляционную жалобу акционерного общества «Группа страховых компаний «Югория» на решение Арбитражного суда Белгородской области от 06.09.2021 по делу №А08-2704/2021 по заявлению АО «ГСК «ЮГОРИЯ» к ИФНС России по г. Белгороду о признании бездействия незаконным,

УСТАНОВИЛ:

акционерное общество "ГСК "ЮГОРИЯ" (далее – АО "ГСК "ЮГОРИЯ", Общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Белгородской области с заявлением к ИФНС России по г. Белгороду о признании незаконным бездействия должностных лиц ИФНС России по г.Белгороду и обязании инспекции уточнить значение налогового периода, ошибочно указанного в платежных поручениях с КБК 18210102010011000110 (с учетом уточнений, принятых судом в порядке ст. 49 АПК РФ):

Решением Арбитражного суда Белгородской области от 06.09.2021 по делу №А08-2704/2021удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с вынесенным судебным актом, ссылаясь на его незаконность и необоснованность, АО «Группа страховых компаний «Югория»  обратилось в Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт.

Мотивируя требования апелляционной жалобы, АО «Группа страховых компаний «Югория» ссылается неправомерность бездействия налогового органа в неуточнении налогового периода в платежных поручениях 2015 года. Данное право предоставлено налогоплательщику положениями п. 7 ст. 45 НК РФ и не ограничено временным периодом (трехлетним сроком для обращения с заявлением об уточнении платежа),поскольку в момент возникновения права на уточнение платежей положения пункта 7 статьи 45 НК РФ не содержали условия об ограничении права на уточнение реквизитов платежных поручений тремя годами с даты перечисления денежных средств в бюджетную систему; положения пункта 7 статьи 45 НК РФ в измененной редакции не могут распространяться на платежи, уплаченные до 01.01.2019; новая редакция нормы права ухудшает положения налогоплательщиков и не имеет обратной силы в соответствии с пунктом 2 статьи 5 НК РФ.

Суд первой инстанции неверно применил положения статьи 78 НК РФ к рассматриваемым правоотношениям. Вывод суда  об отсутствии у налогового агента, уплатившего НДФЛ в большем размере,  чем удержано, права зачесть излишне уплаченные суммы НДФЛ, в связи с чем обществу надлежало обращаться с заявлением о возврате излишне перечисленных сумм НДФЛ, противоречит положениям п. 14 ст. 78 НК РФ.

В отзыве на апелляционную жалобу ИФНС России по г. Белгороду указывает на то, что с заявлением об уточнении платежа в связи с допущенной ошибкой общество обратилось после истечения 3-летнего срока, установленного п. 7 ст. 45 НК РФ. При этом, внесенные изменения в п. 7 ст. 5 НК РФ не имеют обратной силы и не могут применяться к спорным правоотношениям сторон в силу положений п. 2 ст. 5 НК РФ, в связи с тем, что заявления об уточнении спорных сумм были поданы обществом уже в период действия нового правого регулирования (26.02.2020 и 27.02.2020). Также инспекция полагает, что перечисление в бюджет суммы налога в большем  размере, чем удержано налоговым агентом, не является уплатой налога, в связи с чем произвести зачет излишне уплаченных сумм нельзя.

Изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее, судебная коллегия приходит к выводу об отсутствии оснований для отмены судебного акта.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, акционерное общество "Группа страховых компаний "Югория" обратилось в Инспекцию Федеральной налоговой службы по городу Белгороду ( по месту учета обособленного подразделения) с заявлениями об уточнении платежей по налогу на доходы физических лиц, уплаченным организацией как налоговым агентом от 26.02.2020 N 01-05/03005, от 27.02.2020 N 01-05/03028, от 27.02.2020 N 01-05/03029.

По результатам рассмотрения заявлений об уточнении платежей Инспекция направила ответ от 03.03.2020, согласно которому произвести уточнение платежных документов невозможно, в связи с подачей заявления по истечении 3-х лет со дня уплаты налога.

Не согласившись с отказом налогового органа, общество обратилось с жалобой в вышестоящий налоговый орган. По результатам рассмотрения жалобы, решением от. 07.12.2020 N 06-1-18/14957 Управление Федеральной налоговой службы по Белгородской области в удовлетворении жалобы отказало.

Общество, полагая бездействие Инспекции по уточнению платежей незаконным, нарушающим его права обратилось в арбитражный суд с рассмотренным заявлением.

Суд области, отказывая в удовлетворении заявленных требований, пришел к выводу о том, что в заявлениях об уточнении платежей от 26.02.2020 N 01-05/03005, от 27.02.2020 N 01-05/03028, от 27.02.2020 N 01-05/03029 налогоплательщик указывает на необходимость уточнения реквизитов периода, за который осуществлена уплата НДФЛ с 2015 года на 2020 год. Однако указанные обязательства на момент заполнения спорных платежных поручений и фактической уплаты налога в 2015 году не возникли, что свидетельствует о том, что фактически действия общества по направлению в налоговый орган в феврале 2020 года заявлений по уточнению реквизитов платежных поручений от 2015 года по смыслу абзаца 2 пункта 7 статьи 45 НК РФ нельзя рассматривать как обнаружение ошибки в оформлении платежных поручений. Фактически действия обществ направлены на преодоление негативных последствий пропуска трехлетнего срока возврат налога, поскольку зачет перечисленных авансом сумм НДФЛ невозможен.

Судебная коллегия, соглашаясь с выводом суда области об отсутствии оснований для удовлетворения заявленных требований, исходит из следующего. 

В соответствии с частью 1 статьи 198, частью 4 статьи 200, часть 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и пункта 6 постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" для удовлетворения требований о признании недействительными ненормативных актов государственных органов необходимо наличие двух условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушение прав и законных интересов заявителя.

Основания, порядок, сроки исчисления, удержания и перечисления налоговым агентом налога на доходы физических лиц регулируются положениями главы 23 НК РФ, в том числе положениями ст. 226 НК РФ.

В соответствии с пунктами 1 и 2 ст. 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, источником которых является налоговый агент, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 настоящего Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей.

Указанные организации для целей налогообложения именуются налоговыми агентами.

Согласно п. 3 ст. 226 НК РФ исчисление сумм налога производится налоговыми агентами на дату фактического получения дохода налогоплательщиком, определяемую в соответствии со статьей 223 НК РФ, нарастающим итогом с начала налогового периода применительно ко всем доходам (за исключением доходов от долевого участия в организации, а также доходов, в отношении которых исчисление сумм налога производится в соответствии со статьей 214.7 настоящего Кодекса), в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 НК РФ, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога.

Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате с учетом особенностей, установленных настоящим пунктом. (п. 4 ст. 226 НК РФ) и перечислить суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода. (п. 6 ст. 226 НК РФ).

В силу п. 9 ст. 226 НК РФ уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается, за исключением случаев доначисления (взыскания) налога по итогам налоговой проверки в соответствии с настоящим Кодексом при неправомерном неудержании (неполном удержании) налога налоговым агентом. При заключении договоров и иных сделок запрещается включение в них налоговых оговорок, в соответствии с которыми выплачивающие доход налоговые агенты принимают на себя обязательства нести расходы, связанные с уплатой налога за физических лиц.

Однако указанный запрет не исключает ситуации, при которой налоговым агентом в бюджет в качестве налога на доходы физических лиц перечисляются суммы, превышающие действительные обязанности налогового агента, то есть суммы, превышающие фактически исчисленные и удержанные из доходов конкретного налогоплательщика суммы налога на доходы физических лиц. При этом, перечисление налоговым агентом в бюджет сумм, превышающих его действительные обязательства (исчисленную и удержанную из доходов налогоплательщика сумму налога), как налогового агента, не лишает последнего права на возврат указанных средств и (или) их учет при определении факта наличия (отсутствия) недоимки по НДФЛ у налогового агента.

Пунктом 7 ст. 226 НК РФ предусмотрен особый порядок перечисления НДФЛ в бюджет налоговыми агентами, имеющими обособленные подразделения.

Так, согласно п. 7 ст. 226 НК РФ налоговые агенты - российские организации, имеющие обособленные подразделения, обязаны перечислять исчисленные и удержанные суммы налога в бюджет как по месту своего нахождения, так и по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения.

Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по месту нахождения обособленного подразделения организации, определяется исходя из суммы дохода, подлежащего налогообложению, начисляемого и выплачиваемого работникам этого обособленного подразделения, а также исходя из сумм доходов, начисляемых и выплачиваемых по договорам гражданско-правового характера, заключаемым с физическими лицами обособленным подразделением (уполномоченными лицами обособленного подразделения) от имени такой организации.

В соответствии с пунктами 1, 2 ст. 230 НК РФ налоговые агенты ведут учет доходов, полученных от них физическими лицами в налоговом периоде, предоставленных физическим лицам налоговых вычетов, исчисленных и удержанных налогов в регистрах налогового учета.

Обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком с момента предъявления в банк поручения на перечисление в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства денежных средств со счета налогоплательщика (со счета иного лица в случае уплаты им налога за налогоплательщика) в банке при наличии на нем достаточного денежного остатка на день платежа (подпункт 1 пункта 3 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации).

Подпунктом 4 пункта 4 статьи 45 НК РФ установлено, что обязанность по уплате налога не признается исполненной в случае неправильного указания налогоплательщиком или иным лицом, предъявившим в банк поручение на перечисление в бюджетную систему Российской Федерации денежных средств в счет уплаты налога за налогоплательщика, в поручении на перечисление суммы налога номера счета Федерального казначейства и наименования банка получателя, повлекшего неперечисление этой суммы в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства.

В соответствии с пунктом 7 статьи 45 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком (иным лицом, предъявившим в банк поручение на перечисление в бюджетную систему Российской Федерации денежных средств в счет уплаты налога за налогоплательщика) ошибки в оформлении поручения на перечисление налога, не повлекшей неперечисления соответствующих денежных средств в бюджетную систему Российской Федерации, налогоплательщик в течение трех лет с даты перечисления таких денежных средств в бюджетную систему Российской Федерации вправе представить в налоговый орган по месту учета заявление об уточнении платежа в связи с допущенной ошибкой с приложением к нему документов, подтверждающих уплату соответствующего налога и его перечисление в бюджетную систему Российской Федерации, с просьбой уточнить основание, тип и принадлежность платежа, налоговый период, статус плательщика или счет Федерального казначейства.

Таким образом, из приведенных норм права следует, что законодатель связывает право на представление в налоговый орган заявления об уточнении платежа в связи с допущенной ошибкой, с установленным законом трехлетним сроком, который начинает течь с даты перечисления таких денежных средств в бюджетную систему Российской Федерации. 

По истечении указанного срока налогоплательщик утрачивает право на уточнение платежа, произведенного им по ошибке.

Из имеющегося в деле акта сверки от 26.02.2020 следует, что  налоговым агентом был исчислен и удержан за период с 01.01.2015 по 31.12.2015 НДФЛ в размере 6 357 021 руб., между тем АО «Группа страховых компаний «Югория» перечислен с 01.01.2015 по 31.12.2015 НДФЛ в размере  8 432 661 руб. (т. 1 л.д. 25). В связи с чем материалами дела подтверждается перечисление налоговым агентом НДФЛ в размере большем, чем удержано.

Общество обратилось  в налоговый орган с заявлениями об уточнении платежей по налогу на доходы физических лиц, уплаченным организацией как налоговым агентом от 26.02.2020 N 01-05/03005, от 27.02.2020 N 01-05/03028, от 27.02.2020 N 01-05/03029 с требованием уточнить назначение платежей  по НДФЛ с июня – декабря 2015 года на  апрель -июнь 2020 года в порядке  п. 7 ст. 45 НК РФ.

Принимая во внимание отсутствие у налогоплательщика в 2015 году обязанностей по удержанию и перечислению НДФЛ за 2020 год, следует констатировать, что в 2015 году налогоплательщик не имел законных оснований для уплаты НДФЛ за 2020 год, что исключает вероятность оформления в 2015 году платежных поручений с налоговым периодом 2020 год.

При таких обстоятельствах заявление АО «Группа страховых компаний «Югория» об уточнении платежей свидетельствует о намерении направить уплаченную в большем размере сумму по НДФЛ за 2015 год в счет исполнения налоговых обязательств по НДФЛ за 2020 год. Тем самым заявление налогоплательщика об устранении ошибки фактически направлено на зачет  указанной суммы в счет исполнения обязательств в предстоящие периоды.

В силу пункта 7 статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации заявление о зачете или о возврате суммы излишне уплаченного налога может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Довод инспекции о том, что в силу п. 9 ст. 226 НК РФ переплата по НДФЛ невозможна, отклоняется апелляционным судом со ссылкой на то, что установленный названной нормой запрет не распространяется на ситуации, при которых налоговый агент перечисляет в бюджет суммы денежных средств, идентифицируя их в платежных поручениях как НДФЛ, удержанный налоговым агентом, в размере, превышающем фактически удержанные налоговым агентом денежные средства из выплаченных налогоплательщику доходов.

Для реализации предусмотренного статьей 21 Налогового кодекса Российской Федерации права налогоплательщик обязан обратиться в соответствии со статьей 78 Кодекса в налоговый орган по месту учета с заявлением о возврате переплаты в срок, не превышающий трех лет с момента уплаты.

 Однако такое право обществом реализовано не было.

Кроме того, положения п. 5 ст. 78 НК РФ не препятствуют налоговому органу самостоятельно произвести зачет излишне уплаченных сумм налога в счет погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и (или) штрафам, подлежащим уплате или взысканию в случаях, предусмотренных НК РФ.

Вместе с тем, в силу прямого указания п. 7 ст. 45, п. 5 ст. 78 НК РФ, предусмотренные названными нормами НК РФ возможности уточнения платежа или зачета сумм излишне уплаченных (взысканных) налогов, допускаются только в отношении налогов, уплаченных (взысканных) не позднее чем за три года до принятия мер к их уточнению или зачету.

Апелляционный суд также находит несостоятельными доводы налогоплательщика о применении к спорному правоотношению пункта 2 статьи 5 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно положениям пункта 2 статьи 5 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые налоги, сборы и (или) страховые взносы, повышающие налоговые ставки, размеры сборов и (или) тарифы страховых взносов, устанавливающие или отягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков, плательщиков сборов и (или) плательщиков страховых взносов, а также иных участников отношении, регулируемых законодательством о налогах и сборах, обратной силы не имеют.

На момент допущения обществом ошибок в платежных поручениях действовала редакция положений пункта 7 статьи 45 НК РФ, не содержащая условий об ограничении права на уточнение платежа периодом трех лет с даты перечисления таких средств в бюджетную систему Российской Федерации. Соответствующие изменения в пункт 7 статьи 45 IIK РФ были внесены подпунктом "в" пункта 2 статьи 1 Федерального закона от 29.07.2018 N 232-ФЗ и в силу положений пункта 2 статьи 2 указанного Федерального закона от 29.07.2018 N 232-ФЗ вступили в силу с 01.01.2019.

Такое обстоятельство, не может толковаться как ухудшающее положение налогоплательщиков.

Федеральным законом N 232-ФЗ от 29.07.2018 в статью 45 Налогового кодекса Российской Федерации так же включена норма, согласно которой установлено 3-х летнее ограничение для налоговых органов самостоятельно принимать решение об уточнении платежа на день фактической уплаты налога в бюджетную систему Российской Федерации.

Тем самым упомянутым законом для налогоплательщиков и налоговых органов установлены равные ограничения, в связи с чем такие ограничения подлежат применению во всех случаях с 01.01.2019, независимо от того, когда имели место ошибки.

Оценив представленные доказательства, в совокупности с приведенными нормами права, апелляционный уд приходит к выводу, что оспоренное бездействие должностных лиц ИФНС России по г. Белгороду не противоречит требованиям законодательства, не повлекло нарушение прав и законных интересов налогоплательщика, в связи с чем основания для удовлетворения заявления отсутствуют.

Частью 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации определено, что в случае, если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решения и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования.

На основании изложенного заявленные требования удовлетворению не подлежат.

Аргументированных доводов, основанных на доказательственной базе и способных повлечь отмену обжалуемого судебного акта, апелляционная жалоба не содержит, в связи с чем, удовлетворению не подлежит.

С учетом изложенного, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой проверены в полном объеме, но правильных выводов суда первой инстанции не опровергают и не могут быть учтены как не влияющие на законность принятого по делу судебного акта.

Нарушений норм процессуального права, являющихся согласно части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Белгородской области от 06.09.2021 по делу №А08-2704/2021 оставить без изменения, апелляционную жалобу акционерного общества «Группа страховых компаний «Югория» – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Центрального округа в двухмесячный срок через арбитражный суд первой инстанции согласно части 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий судья                                              Е.В. Малина

Судьи                                                                                       Е.А. Аришонкова

                                                                                      ФИО1