Гражданский кодекс часть 1

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Мордасова Е.В., судей Еремичевой Н.В. и Стахановой В.Н., при ведении протокола судебного заседания секретарем Бондаренко О.А., при участии представителей: заявителя – общества с ограниченной ответственностью «Автодом» (ОГРН 1026701443416, ИНН 6730033176) – Печуровой Т.В. (доверенность от 01.02.2016), заинтересованного лица – инспекции Федеральной налоговой службы по городу Смоленску (ОГРН 1106731005260, ИНН 6732000017) – Шпекторовой О.К. (доверенность от 04.07.2016 № 07-03/015315), рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Смоленску на решение Арбитражного суда Смоленской области от 06.04.2016 по делу № А62-7693/2014, установил следующее.

Общество с ограниченной ответственностью «АВТОДОМ» (далее – ООО «АвтоДом», общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Смоленска (далее – Инспекция) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 23.06.2014 № 17-06/14.

Решением суда от 24.03.2015 заявление было удовлетворено частично: оспариваемый ненормативный правовой акт признан недействительным в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 375 475 руб., привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль организаций в виде штрафа в размере 55 178 руб., за неполную уплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 42 976 руб., начисления пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 110 076,13 руб.; в остальной части в удовлетворении заявления отказано.

Постановлением Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.06.2015 решение суда первой инстанции отменено в части признания недействительным решения налогового органа в части привлечении общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль организаций в виде штрафа в размере 55 178 руб., и в данной части в удовлетворении заявления общества отказано. В остальной части решение суда оставлено в силе.

Постановлением Арбитражного суда Центрального округа от 09.10.2015 решение Арбитражного суда Смоленской области от 24.03.2015 и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.06.2015 в части отказа в удовлетворении заявления общества отменено, дело в указанной части направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Смоленской области. В остальной части указанные судебные акты оставлены без изменения.

При повторном рассмотрения судом первой инстанции законность решения решение от 23.06.2014 № 17-06/14 проверена в части контрагентов – общества с ограниченной ответственностью «Эпос» (далее – ООО «Эпос»), общества с ограниченной ответственностью «ПЛАСТТОРГ» (далее – ООО «ПЛАСТТОРГ»), общества с ограниченной ответственностью «Вендер» (далее – ООО «Вендер»), общества с ограниченной ответственностью «Автомаркет» (далее – ООО «Автомаркет»), индивидуального предпринимателя Жидкова В.И. (далее – предприниматель)

Решением суда от 06.04.2016 требования общества удовлетворены.

Не согласившись с решением суда, Инспекция обратилась в Двадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит отменить решение суда. В обоснование позиции, заинтересованное лицо указывает, что каждый заявленный в расходы по налогу на прибыль организаций и вычеты по НДС рубль должен быть подтвержден надлежащими документами и соответствовать критерию реальности затрат. Считает, что обществом не проявлена должная осмотрительность при выборе «спорных» контрагентов. Настаивает на то, что представленные в материалы дела доказательства бесспорно свидетельствуют об отсутствии у спорных контрагентов предпринимательской деятельности в рассматриваемый период. Отмечает, что экспертное заключение не оспорено заявителем и не признано недействительным в судебном порядке. Обращает внимание на то, что фактический полученный доход в рублях на исчисление предпринимателем единого налога на вмененный доход (далее – ЕНВД) не влияет, в то время как общество приобретает формальное право на уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций. Также настаивает, что из совокупности установленных обстоятельств по делу, следует вывод о недобросовестности ООО «АвтоДом» при взаимоотношениях с предпринимателем.

Обществом представлен отзыв на апелляционную жалобу, в котором возражает против ее доводов, решение суда просит оставить без изменения, а апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Обжалуемый судебный акт проверен судом апелляционной инстанции в порядке статей 266 и 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – Кодекс) в пределах доводов апелляционных жалоб.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы и отзыва, Двадцатый арбитражный апелляционный суд полагает, что оспариваемый судебный акт не подлежит отмене по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов. Результаты проверки оформлены актом выездной налоговой проверки от 31.03.2014 № 17-06/9. По результатам выездной налоговой проверки Инспекцией вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 23.06.2014 № 17-06/14 (далее – решение).

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Смоленской области от 31.10.2014 № 165 апелляционная жалоба общества на решение Инспекции оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением Инспекции, общество обратилось с заявлением в арбитражный суд, указав, что в материалах налоговой проверки не имеется доказательств того, что при приобретении товарно-материальных ценностей действовало без должной осмотрительности и осторожности, а при заключении сделок с контрагентами ему было известно или должно было быть известно о налоговых нарушениях, допущенных контрагентами; налоговые нарушения, допущенные предпринимателем и описанные в решении, не могут свидетельствовать о неоказании им транспортных услуг, и, соответственно, об отсутствии у общества соответствующих расходов, поскольку в соответствии с действующим налоговым законодательством каждый налогоплательщик самостоятельно, независимо от других, исполняет свои налоговые обязанности и несет ответственность за свои налоговые правонарушения.

Суд апелляционной инстанции полагает, что суд первой инстанции, удовлетворяя требования общества, правомерно руководствовался следующим.

Пунктами 1, 2 статьи 171 НК РФ установлено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, либо товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В силу пункта 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6–8 статьи 171 НК РФ.

Вычетам подлежат, если иное не установлено данной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Налоговый орган вправе отказать в возмещении налога на добавленную стоимость, если предъявленная к возмещению сумма не подтверждена надлежащими документами, содержащими достоверные сведения, сформировавшие вычеты хозяйственные операции нереальны либо совершены с контрагентами, не исполняющими налоговых обязанностей.

Статьей 169 НК РФ установлено, что счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 данной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

В силу пункта 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», действовавшего в проверяемом периоде, все хозяйственные операции, проводимые организацией, подтверждаются первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать установленные законом обязательные реквизиты.

При этом как сведения, содержащиеся в счетах-фактурах, так и данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции и представляемых налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию права на осуществление налоговых вычетов.

Право на налоговый вычет предоставлено добросовестным налогоплательщикам для компенсации реально понесенных ими затрат по уплате налога поставщикам товаров (работ, услуг). Налогоплательщик, использующий указанное право в противоречии с его назначением, то есть злоупотребляющий им, не может рассчитывать на такую же судебную защиту этого права, как добросовестный налогоплательщик.

Оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок. Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных НК РФ, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Таким образом, возможность возмещения налога из бюджета (права на налоговый вычет) обуславливается наличием реального осуществления хозяйственных операций. Налоговый орган вправе отказать в возмещении налога, уплаченного поставщику, в случае, если факт реального совершения хозяйственных операций не подтвержден надлежащими документами, либо выявлена недобросовестность налогоплательщика, допущенная при совершении указанных операций.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организации является прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством. При этом расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, при решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов для целей исчисления налога необходимо исходить из того, что расходы подтверждаются представленными налогоплательщиком документами. Условием для включения понесенных затрат в состав расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать бесспорный достоверный вывод о том, что расходы связаны с получением дохода и фактически понесены. При этом во внимание должны приниматься представленные налогоплательщиком доказательства в подтверждение факта и размера этих затрат, которые подлежат правовой оценке в совокупности.

Следовательно, расходы, обусловленные необходимостью осуществления организацией своей деятельности, в соответствии с действующим налоговым законодательством предполагают признание их экономически оправданными (обоснованными).

В то же время, поскольку уплата сумм налога на прибыль налогоплательщиком-организацией является налоговой обязанностью, то документы, на которые ссылается налогоплательщик в подтверждение исполнения такой обязанности, должны отвечать предъявляемым требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает налоговые последствия.

Право налогоплательщика на уменьшение полученного им дохода на сумму произведенных расходов является разновидностью налогового вычета, предоставляемого добросовестным налогоплательщикам для компенсации реально понесенных ими затрат, связанных с получением дохода, в связи с чем обусловлено необходимостью подтверждения надлежащими документами факта несения таких расходов.

Учитывая изложенное, затраты налогоплательщика уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, должны быть реально понесенными и документально подтвержденными, а сведения содержащиеся в этих документах – достоверными.

Представленные налоговым органом в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Кодекса и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 Кодекса.

В отношении спорных контрагентов по НДС Инспекцией установлено: фактическое местонахождение организаций не установлено; должностные лица организаций уклоняются от явки в налоговый орган и представления документов по взаимоотношениям с ООО «АвтоДом»; отсутствие трудовых ресурсов; отсутствие необходимых условий для достижения результатов экономической деятельности; отсутствие управленческого и технического персонала, складских помещений, транспортных средств, основных средств; организации созданы незадолго до совершения рассматриваемых сделок с ООО «АвтоДом», что свидетельствует об отсутствии у данных контрагентов сформированной репутации надежных поставщиком, исполняющих свои обязательства; суммы налогов минимизированы; на расчетные счета обществ поступают денежные средства несопоставимые с суммами, отраженными в налоговой отчетности; несоответствие номенклатуры товаров, за которые денежные средства поступают на расчетный счет, номенклатуре товаров, за которые денежные средства списываются с расчетного счета; не сформирован источник возмещения НДС из бюджета, поскольку ни один из спорных контрагентов налог в бюджет не уплатил, декларации либо не представлены, либо суммы налогов минимизированы, обороты на расчетных счетах контрагентов несопоставимы с данными, отраженными в представленных декларациях.

В соответствии со статьей 95 НК РФ на основании постановления от 19.05.2014 № 17/06-2 о назначении комплексной экспертизы была проведена комплексная (почерковедческая, технико-криминалистическая) экспертиза, по результатам которой согласно заключению эксперта от 05.06.2014 № 9Э-П подписи от имени руководителей спорных контрагентов в исследуемых договорах с приложениями, дополнениями, изменениями, спецификациями, протоколами, счетах-фактурах, товарных накладных выполнены не руководителями контрагентов, а иными лицами.

С целью установления фактических обстоятельств взаимоотношений со спорными контрагентами в рамках проверки были проведены допросы сотрудников Общества, по результатам которых налоговым органом сделаны выводы об отсутствии личных контактов с должностными лицами спорных контрагентов, отсутствии проверки их правоспособности, о невозможности Общества подтвердить поставку товара от конкретных контрагентов.

На основании установленных обстоятельств Инспекцией сделаны выводы о том, что ООО «АвтоДом» в выборе своих контрагентов – поставщиков действовало без должной осторожности и осмотрительности, осуществляя хозяйственную деятельность со спорными контрагентами, и о недостоверности представленных первичных документов. Основанием для данных выводов явилась совокупность обстоятельств, установленных Инспекцией в ходе проверки в их взаимосвязи: недостоверность сведений, указанных в первичных документах, подписание документов неустановленными лицами, отсутствие необходимых условий для достижения результатов экономической деятельности, создание формального документооборота, недобросовестность контрагентов, непроявление проверяемым налогоплательщиком должной осмотрительности при заключении сделок.

Признавая выводы Инспекции неправомерными, суд первой инстанции исходит из следующего.

В соответствии с пунктами 1, 3, 4 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – постановление № 53) судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В соответствии с правовой позицией, изложенной в постановлении № 53 о необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

В случае обнаружения признаков недобросовестного поведения налогоплательщика право на налоговый вычет не предоставляется, так как положения Налогового кодекса Российской Федерации, касающиеся вопроса возмещения налога на добавленную стоимость из бюджета, рассчитаны только на добросовестных налогоплательщиков.

В подтверждение уменьшения налогооблагаемой прибыли (обоснованности заявленных вычетов по НДС) налогоплательщиком должны быть представлены документы, отвечающие критериям статей 169, 171, 252 НК РФ и подтверждающие наличие реальных операций по оказанию услуг (приобретению товара) конкретным, а не «абстрактным» контрагентом.

Как видно из материалов дела, в проверяемом периоде ООО «АвтоДом» осуществляло закупку товаров более чем у 200 поставщиков, при этом ни один из спорных контрагентов не являлся для общества основным поставщиком. Объем закупок обществом у всех «спорных» поставщиков за проверяемый период составил менее 1 %, что подтверждается оборотной-сальдовой ведомостью по счету 60 (Расчеты с поставщиками» (т. 2, л. д. 25–27).

Все спорные поставщики являлись действующими юридическими лицами, были зарегистрированы в ЕГРЮЛ по адресу, указанному в первичных документах, состояли на налоговом учете, имели рабочие сайты в Интернете (т. 16, л. д. 142–164). При заключении сделок с ними общество проявило осмотрительность, удостоверившись в их правоспособности и надлежащей государственной регистрации в качестве юридических лиц, запросило правоустанавливающие документы (т. 2, л. д. 28–42). Таким образом, сомнений в том, что контрагенты являлись правоспособными на момент заключения сделок и исполнения обязательства, у общества не имелось. Работники общества при допросе подтвердили сотрудничество с указанными поставщиками, в т.ч. переписку с ними по электронной почте, что отражено в обжалуемом решении налогового органа (стр. 22).

Также данные обстоятельства работники ООО «АвтоДом» (как бывшие, так и работающие по настоящее время) подтвердили в судебном заседании (протокол судебного заседания от 02.02.2016).

Все спорные контрагенты имели открытые расчетные счета в банках, и оплата за товар производилась орбществом исключительно в безналичном порядке и после получения товара, что также подтверждает определенную осмотрительность Общества.

С ООО «Эпос» и ООО «ПЛАСТТОРГ» у общества имелись длительные хозяйственные связи с 2009 года, то есть до проверяемого периода. При этом товарные накладные, как в 2009 году, так и в 2010 году были подписаны одними и теми же руководителями: ООО «Эпос» – Трусовым В.В., ООО «ПЛАСТТОРГ» – Симарошкиным Г.В. (т. 2, л. д. 110–116, 195–235).

В период хозяйственных отношений с обществом контрагенты исполняли свои налоговые обязательства, представляли налоговую и бухгалтерскую отчётность (не нулевую»), а также уплачивали налоги.

Довод ответчика о том, что «спорные» контрагенты в период взаимоотношений с обществом уплачивали налоги в бюджет в минимальных размерах, несопоставимых с оборотами по их расчетным счетам, не может свидетельствовать о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды. В силу специфики исчисления налогов с выручки, установленной Налоговым кодексом РФ, налог на прибыль организаций согласно статье 247 НК РФ исчисляется с дохода (выручки), уменьшенного на величину произведенных расходов, а НДС, определяемый также с выручки, согласно статьям 166, 171 НК РФ уменьшается на сумму налоговых вычетов. Таким образом, даже при значительной выручке от реализации товаров, поступающей на расчетные счета организаций оптовой торговли, налоги, исчисленные ими в соответствии с установленным порядком, могут быть в небольших суммах. Кроме того следует учесть, что действующее налоговое законодательство не возлагает на добросовестного налогоплательщика обязанность по проверке деятельности поставщиков и исполнения ими своих налоговых обязанностей.

Непредставление некоторыми контрагентами документов по взаимоотношениям с обществом в период проведения выездной налоговой проверки в 2013 года само по себе не может свидетельствовать об отсутствии реальных хозяйственных отношений по реализации товара в 2010–2011 годы. НК РФ не связывает такое обстоятельство с правом добросовестного налогоплательщика на применение вычетов по налогу на добавленную стоимость, уплаченному поставщикам.

Доказательств, подтверждающих, что обществу было известно о нарушениях контрагентами налогового законодательства в материалах дела не имеется.

Довод ответчика о том, что в ряде случаев ООО «АвтоДом» заключало договоры поставки со «спорными» контрагентами в короткий промежуток времени после их регистрации, является необоснованным. Из материалов дела следует, что «спорные» поставки товаров производились ими спустя достаточно длительный срок после их регистрации.

Кроме того, в пунктах 6 и 10 постановления № 53 разъяснено, что создание организации незадолго до совершения хозяйственных операций, факты нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности. Однако таких доказательств в материалах дела не имеется.

Анализ движения денежных средств по расчетным счетам всех «спорных» контрагентов свидетельствует об осуществлении ими активной реальной хозяйственной деятельности. Более того, все они приобретали и реализовывали аналогичную продукцию: автозапчасти, автомасла, автохимию, автожидкости, что также указано самим ответчиком в обжалуемом решении (стр. 3, 5, 7, 9, 11). Кроме того, ими производилась оплата естественных коммерческих расходов, в том числе: оплата за аренду (субаренду) помещений, коммунальные услуги, услуги связи, рекламные и транспортные услуги, о чем указано в обжалуемом решении налогового органа (стр. 3 абз. 6; стр. 11 абз. 9.) и Инспекцией не оспаривается.

Согласно условиям договоров, заключенных с ООО «Эпос» и ООО «Автомаркет», доставка товаров осуществлялась непосредственно самими поставщиками, которые, как указано выше, производили оплату за транспортные услуги. В случае самовывоза товара от поставщиков ООО «ПЛАСТТОРГ» и ООО «Вендер» в связи с отсутствием у общества собственного транспорта товар доставлялся перевозчиками (ИП Федотовым А.В., ИП Пономаревым А.И. и др.). Документы, подтверждающие доставку товара, в полном объеме были представлены налоговому органу при проведении выездной налоговой проверки (т. 2, л. д. 117–194; т. 3, л. д. 1–84).

На основании представленных обществом документов расходы по доставке товара от всех спорных контрагентов налоговым органом были признаны документально подтвержденными и приняты, что свидетельствует о признании налоговым органом реальности данных перевозок.

С учетом того, что транспортные расходы, принятые инспекцией, непосредственно связаны с перевозкой именно этого товара, рассматривать эти две хозяйственные операции в отрыве друг от друга невозможно.

Реальность получения товара от поставщиков подтверждается также фактом его последующей реализации истцом в адрес третьих лиц, что также отражено в оспариваемом решении и налоговым органом не оспаривается.

Приобретенные товары приняты обществом в установленном порядке к бухгалтерскому учету и в дальнейшем реализованы покупателям в полном объеме по цене выше стоимости их приобретения, в результате чего общество получило доход, что свидетельствует об экономической обоснованности спорных сделок, что Инспекцией также не оспаривается.

Что касается довода ответчика об отсутствии товарно-транспортных накладных (ТТН) по поставке товаров от указанных поставщиков, то следует отметить, что ТТН не являются обязательными документами для принятия товара на учет, т.к. товар принимается к учету на основании товарных накладных (ТОРГ-12), что подтверждается сложившейся судебно-арбитражной практикой, в т.ч. позицией ВАС РФ, изложенной в Определении № ВАС-8835/10 от 20.09.2010. Кроме того, некоторые ТТН по доставке товара указанными поставщиками Обществом были представлены. (Копии ТТН имеются в материалах дела).

Тот факт, что у спорных контрагентов отсутствовали физические и материальные ресурсы (указанные обстоятельства установлены лишь на основании информационных ресурсов налоговых органов, заполняемых по представленным контрагентами в налоговой отчетности сведениям), не свидетельствует об отсутствии у данных организаций предпринимательской деятельности в рассматриваемый период. В обычаях коммерческой деятельности торговое посредничество не всегда требует наличия собственных основных и транспортных средств, складских помещений и значительного персонала. Осуществление такого вида деятельности как оптовая торговля не исключает возможности осуществления деятельности одним лицом, в том числе с привлечением посреднических организаций, или иными способами. Обычаями делового оборота установлены различные возможности для привлечения материальных ресурсов без регистрации их в уполномоченных органах: аренда, наем по гражданским договорам и т.п. При этом факт надлежащего оформления либо не оформления работников поставщика не должен и не может быть проверен покупателем при заключении договора поставки. На налогоплательщика не могут быть возложены неблагоприятные налоговые последствия в случае не оформления поставщиками трудовых отношений с работниками и неуплаты налогов с заработной платы работников.

Доказательств, свидетельствующих о том, что отсутствие персонала, основных и транспортных средств препятствовало контрагентам осуществлять предпринимательскую деятельность, в обжалуемом решении не содержится. Напротив, об осуществлении указанными организациями реальной хозяйственной деятельности свидетельствуют выписки по их расчетным счетам, которые подтверждают как закупку и реализацию аналогичного товара, так и оплату транспортных услуг по его доставке покупателям.

Таким образом, факт поставки обществу товаров указанными поставщиками, оплата их обществом с учетом НДС, а также дальнейшая реализация покупателям подтверждается материалами дела.

Вывод о подписании документов контрагентов не их руководителями основан исключительно на результатах проведенной экспертизы. Однако экспертное заключение не является достаточным и неоспоримым доказательством недостоверности представленных обществом первичных документов.

Кроме того, заключение эксперта № 9Э-П/2014 от 04.06.2014 не может с достаточной степенью достоверности подтверждать подписание спорных документов не лицами, указанными в этих документах, в связи с нарушениями, допущенными при её производстве.

В соответствии с Федеральным законом от31.05.2001 № 73-ФЗ «О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации», методиками проведения почерковедческих экспертиз, а также (пунктом 10 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.12.2006 № 66 «О некоторых вопросах практики применения арбитражными судами законодательства об экспертизе» для проведения почерковедческой экспертизы, при которой объектом исследования является сам документ, а не сведения, содержащиеся в нём, на экспертизу должны представляться подлинники исследуемых документов и образцов подписей, так как по копиям документов невозможно установить условия выполнения рукописи, поскольку в такой копии искажаются (не возможно выявить): степень координации движений, темп исполнения и нажимные характеристики. В данном случае для проведения почерковедческой экспертизы эксперту для сравнительного исследования были представлены копии документов с образцами подписей руководителей контрагентов, а не оригиналы и в ограниченном количестве (лишь по одному документу).

При исследовании копий документов, в том числе копий образцов подписей, выводы эксперта носят предположительный характер.

Согласно правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, сформулированной в постановлениях от 21.04.2010 № 18162/09, от 08.06.2010 № 17684/09 обязанность по составлению счетов-фактур, служащих основанием для применения налоговых вычетов налогоплательщиком – покупателем товаров (работ, услуг), и отражению в них сведений, определенных статьей 169 НК РФ, возлагается на продавца. Следовательно, при соблюдении контрагентом указанных требований по оформлению необходимых документов оснований для вывода о недостоверности либо противоречивости сведений, содержащихся в упомянутых счетах-фактурах, не имеется, если не установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о предоставлении продавцом недостоверных либо противоречивых сведений.

Доказательств того, что обществу было известно о том, что документы, возможно, были подписаны не руководителями контрагентов, в материалах дела не имеется.

Кроме того, подписание счетов-фактур от имени руководителей поставщиков иными лицами не опровергает сам факт осуществления реальных хозяйственных операций. Ни обычаи делового оборота, ни нормы НК РФ не обязывают законного представителя налогоплательщика-покупателя лично присутствовать при подписании контрагентом документов. Налогоплательщик не обладает также возможностями устанавливать подлинность и принадлежность подписей, а также не в состоянии проводить почерковедческую экспертизу в ходе осуществления предпринимательской деятельности. На момент предъявления первичных документов и счетов-фактур от имени спорных контрагентов подлинность подписей на указанных документах у общества сомнений не вызывала, поскольку удостоверялась оттиском печати организации, расчеты осуществлялись исключительно в безналичном порядке и после поставки товара, а контрагенты общества все свои обязательства перед ним исполнили. Кроме того, некоторыми спорными контрагентами у общества имелись длительные хозяйственные связи. Поскольку указанные контрагенты в 2009 году все свои обязательства исполнили, у общества не имелось оснований для сомнений в добросовестности этих контрагентов и что финансово-хозяйственные документы от их имени, подписаны неуполномоченными лицами.

Таким образом, при реальности произведенного сторонами исполнения по сделкам вывод о недостоверности документов, подписанных неуполномоченным лицом либо лицом, отрицающим их подписание, не может самостоятельно в отсутствии иных фактов и обстоятельств рассматриваться в качестве основания для признания налоговой выгоды необоснованной. В условиях, когда реальность поставки товара не опровергнута, налоговая выгода может быть признана необоснованной в случае, если налогоплательщиком не проявлена должная осмотрительность при выборе контрагента или доказано, что он знал или должен был знать о нарушениях, допущенных контрагентом. Однако Инспекция в нарушение положений статей 65 и 200 Кодекса не представила в материалы дела доказательств того, что обществу было известно либо должно было быть известно о финансово-хозяйственных нарушениях, допущенных её контрагентами, а также о намеренном выборе поставщиков, в отношении которых у инспекции имеется информация о наличии признаков «фирм-однодневок».

В материалах дела не содержится доказательств, свидетельствующих об отсутствии в действиях общества разумной деловой цели, либо их направленности исключительно на создание благоприятных налоговых последствий, неосмотрительности или неосторожности при заключении сделок с контрагентами, фиктивности хозяйственных операций, согласованности действий общества с контрагентами, направленной на необоснованное получение налоговой выгоды, доказательств того, что общество знало либо должно было знать о налоговых нарушениях, допущенных его контрагентами, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Исходя из изложенного, вывод ответчика о нереальности совершаемых обществом и его контрагентами хозяйственных операций и о недостоверности сведений, содержащихся в представленных документах, противоречит фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам.

На основании изложенных обстоятельств и сделанных выводах суд первой инстанции правомерно заключил, что у Инспекции отсутствовали оснований для доначисления НДС по сделкам с ООО «Эпос», ООО «ПЛАСТТОРГ», ООО «Вендер», ООО «Автомаркет» в сумме 899 257 руб. (подпункт 2 пункта 1 решения), привлечения общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату НДС в виде штрафа в размере 21 680 руб. (пункт 2 решения) и начисления пени по НДС в сумме 277 108,87 руб. (пункт 4 решения)

В отношении перевозчика ИП Жидкова В.И. налоговым органом установлено следующее.

Дата постановки на учет в Инспекции – 25.10.2001. На момент проверки ИП Жидков В.И. относился к категории налогоплательщиков, не представляющих отчетность в части оказания транспортных услуг, так как не являлся плательщиком ЕНВД от оказания транспортных услуг. Согласно сведениям, полученным из МРИ ФНС России № 6 по Смоленской области за ИП Жидковым В.И. зарегистрирована контрольно-кассовая техника.

Согласно договорам перевозки, заключенным между ООО «АвтоДом» (заказчик) и ИП Жидковым В.И. (перевозчик), последний обязуется доставить вверенный ему груз в пункт назначения. Согласно договорам перевозчик обязан по заявке заказчика подавать под погрузку исправное транспортное средство в течение одного дня с момента подачи заявки. Место назначения груза – г. Смоленск. Перевозчик обязан осуществлять погрузку в месте передачи груза и разгрузку в пункте назначения груза.

Предприниматель находится на режиме ЕНВД по виду деятельности – розничная торговля через 2 магазина, и на момент проверки не отчитывался по виду деятельности – предпринимательская деятельность в сфере оказания услуг по перевозке грузов. Согласно сведениям, представленным МРИ ФНС России № 6 по Смоленской области, у предпринимателя в период взаимоотношений с ООО «АвтоДом» имелись грузовые машины.

ИП Жидков В.И. не представлял в налоговый орган за 2010–2012 годы сведения о доходах наемных работников (форма 2-НДФЛ), не уплачивал НДФЛ в качестве налогового агента, то есть. налоговый орган не располагает сведениями об использовании предпринимателем наемного труда, которые могли бы свидетельствовать об осуществлении наемными физическими лицами перевозок.

В результате анализа представленных к проверке документов, а также документов, дополнительно представленных с возражениями, налоговым органом сделан вывод о том, что документы были составлены не в момент совершения хозяйственной операции, а по прошествии времени с целью подтверждения расходов по налогу на прибыль. При сравнении копий документов, представленных налогоплательщиком в ходе проверки, и изъятых при производстве выемки оригиналов этих документов установлено, что копии указанных актов изготовлены с документов, изъятых в ходе выемки.

Для подтверждения оказания ИП Жидковым В.И. транспортных услуг Инспекцией выставлено в адрес ООО «АвтоДом» требование о предоставлении документов (информации): путевых листов, заявок, доверенностей, товарно-транспортных накладных и других документов по взаимоотношениям с ИП Жидковым В.И. Указанные документы не представлены.

Поскольку формирование состава расходов направлено на уменьшение налогового обязательства налогоплательщика, то именно на него возлагается обязанность доказывания наличия перечисленных условий.

При решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения прибыли необходимо исходить из того, подтверждают ли документы, имеющиеся у налогоплательщика, произведенные им расходы. То есть условием для включения затрат в расходы является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы фактически произведены. При этом во внимание должны приниматься представленные налогоплательщиком доказательства в подтверждение факта и размера этих затрат, которые подлежат правовой оценке в совокупности.

Инспекция считает, что отсутствие товарно-транспортных накладных, подтверждающих факт перевозок, является основанием для отказа в признании таких расходов по налогу на прибыль.

Инспекция пришла к выводу, что в отсутствие документов достоверно установить, что услуги по перевозке оказывались именно ИП Жидковым В.И., не представляется возможным. Полная совокупность первичных документов, подтверждающих совершение конкретных хозяйственных операций при перевозке грузов автомобильным транспортом, отсутствует. Акты выполненных работ, подписанные перевозчиком, реестры транспортных услуг ИП Жидкова В.И. за 2010-2012 годы, объяснения сотрудников общества не могут подтверждать факт оказания услуг. Содержание актов не позволяет соотнести их с представленными товарными накладными, так в них не указаны пункты погрузки и разгрузки, от кого и кому доставлялись грузы, наименование перевозимого товара, его количестве (объеме, массе), нет информации о транспортном средстве, о водителе, фактически осуществлявшем перевозку, отсутствуют и другие сведения, необходимые для идентификации конкретной хозяйственной операции. Не могут служить надлежащими доказательствами и представленные обществом командировочные удостоверения и авансовые отчеты сотрудников ООО «АвтоДом», так как из них не усматривается, каким перевозчиком доставлялся товар, сопровождаемый указанными сотрудниками, на каком транспортном средстве, количество доставленного товара и т.д.

Признавая данные выводы Инспекции неправомерными, суд первой инстанции исходил из следующего.

Из материалов дела и пояснений представителя общества следует, что в связи с отсутствием у общества собственного транспорта для доставки товара, оно пользовалось услугами перевозчиков. В проверяемом периоде услуги по доставке товара оказывало более 20-ти перевозчиков.

Одним из перевозчиков услуги по доставке товаров оказывал ИП Жидков В.И., у которого в собственности имелись три грузовые автомашины ДАФ гос. № О 002 КР 67, МАН гос. № В 009 ЕН 67 и MERCEDES гос. № 424 КР 67, что подтверждается сведениями ГИБДД УМВД по Смоленской области и Инспекцией не оспаривается. На указанных транспортных средствах товар для общества доставлял как сам Жидков В.И., так и его водители: Чаплин Ю.П., Перегонцев А.А. и др.

В каждую поездку вместе с Жидковым В.И. либо с его водителями направлялись экспедиторы общества, в том числе Барышников С.В., Епифаненков Д., Картавенков Р.В., Яковлев А.А., Нестеров Д.В. и др., которые получали товар у поставщиков, оформляли необходимые документы, сопровождали груз в пути и сдавали его зав. складом общества Бозиковой И.И. Подбор перевозчиков и транспортных средств, необходимых для доставки конкретного товара, разработка маршрутов и организация доставки товара в проверяемом периоде, а также оформление необходимых документов (договоры перевозки, акты выполненных услуг, командировочные удостоверения экспедиторов, приказы на командировки, доверенности экспедиторов на получение товара) осуществляла диспетчер общества Зиновьева М.В.

Указанные обстоятельства подтверждаются как имеющимися в материалах дела протоколами допросов, так и показаниями свидетелей Барышникова С.В., Елфимова А.А., Зиновьевой М.В., Бозиковой И.В., Яковлева А.А., Картавенкова Р.В. (протокол судебного заседания от 02.02.2016).

С ИП Жидковым В.И. у общества имелись длительные хозяйственные связи. Данный перевозчик оказывал транспортные услуги обществу с 2007 года, что подтверждается карточкой счета 60 с контрагентом ИП Жидковым В.И. за 2007–2012 годы

В ходе проведения выездной налоговой проверки для подтверждения транспортных расходов Обществом были представлены все имеющиеся документы, в том числе договоры перевозки, акты выполненных услуг, товарно-транспортные накладные (ТТН), реестры оказанных транспортных услуг, документы на оплату и пр. При этом ТТН имелись не по всем поездкам, т.к. Общество не располагало документами, составление которых является обязанностью поставщиков. Согласно установленному порядку ТТН оформляется грузоотправителем, а общество в данном случае являлось грузополучателем товара.

Товарно-транспортные накладные по перевозкам ИП Жидкова В.И. были представлены частично, о чем указано самим ответчиком в оспариваемом решении (стр. 87). Копии этих ТТН имеются в материалах настоящего дела. В представленных обществом ТТН указаны транспортные средства, принадлежащие Жидкову В.И., а также фамилии его водителей.

Кроме того, в судебное заседание при повторном рассмотрении настоящего дела заявителем были дополнительно представлены копии ТТН по перевозкам ИП Жидкова В.И. за период 2010–2012 годы, представленных по запросу общества поставщиками товаров – обществом с ограниченной ответственностью «Дождь», обществом с ограниченной ответственностью «Рипус-АВТО», обществом с ограниченной ответственностью «СтройПромКапитал», обществом с ограниченной ответственностью «Торговый дом «Простор». При этом заявитель указал, что в целях получения отсутствующих у общества документов ООО «АвтоДом» запросило у поставщиков товаров копии ТТН по доставке товаров ИП Жидковым В.И., которые предоставлены в суд.

Отсутствие товарно-транспортных накладных по остальным перевозкам ИП Жидкова В.И. при наличии других первичных документов, подтверждающих произведенные расходы, не свидетельствует о том, что транспортные услуги не оказаны, а транспортные расходы фактически не понесены, и не является основанием для отказа включить затраты по оказанию транспортных услуг в состав расходов для целей налогообложения прибыли.

Законодательство о налогах и сборах не содержит конкретного перечня первичных документов, непредставление которых является основанием для отказа налогоплательщику в учете в составе расходов фактически понесенных им затрат.

В главе 25 НК РФ отсутствует требование о представлении налогоплательщиком товарно-транспортных накладных и путевых листов в качестве единственных доказательств, подтверждающих затраты, произведенные в соответствии с подпунктом 6 пункта 1 статьи 254 НК РФ. В соответствии с положениями пункта 1 статьи 252 НК РФ, чтобы признать расходы в налоговом учете, необходимо, чтобы они были экономически оправданны и документально подтверждены.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Пои решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения прибыли необходимо исходить из того, подтверждают ли документы, имеющиеся у налогоплательщика, произведенные им расходы или нет, то есть условием для включения затрат в состав налоговых расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы являются обоснованными и фактически произведенными.

При этом во внимание должна приниматься достоверность представленных налогоплательщиком доказательств в подтверждение факта и размера этих затрат, которые подлежат правовой оценке в совокупности.

Таким образом, в подтверждение расходов по налогу на прибыль налогоплательщик вправе представлять не только товарно-транспортные накладные, но и другие документы, позволяющие подтвердить наличие фактических отношений заявителя с контрагентами по оказанию транспортных услуг.

Исходя из изложенного, отсутствие товарно-транспортных накладных само по себе при наличии других первичных документов, подтверждающих произведенные расходы, не свидетельствует о том, что транспортные услуги не оказаны, а транспортные расходы фактически не осуществлялись, и не является достаточным основанием для непринятия расходов в целях определения налогооблагаемой прибыли при условии подтверждения этих расходов другими доказательствами.

Учитывая то, что общество не имело собственного транспорта (приобретенный товар доставлялся транспортом перевозчиков), расходы на транспортные услуги по перевозке товаров произведены обществом для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Таким образом, несение обществом данных расходов обусловлено разумными экономическими причинами.

Поскольку налоговым органом в ходе проверки не было установлено обстоятельств, указанных в постановлении № 53, оснований для оспаривания факта реальности сделок по доставке товара не имеется, в связи с чем применительно к рассматриваемым случаям возможно подтверждение расходов по транспортным услугам не только ТТН, но и иными документами, содержащими реквизиты, позволяющие идентифицировать перевозчика и конкретную оказанную услугу.

Так, по перевозкам ИП Жидкова В.И. Обществом были представлены следующие документы: договоры перевозки; акты выполненных услуг, в которых указан маршрут перевозки, расстояние, тариф и стоимость оказанных услуг; товарные накладные на приобретение перевозимого товара и счета-фактуры; командировочные удостоверения экспедиторов общества, сопровождавших груз, и авансовые отчеты экспедиторов по командировкам; документы на оплату услуг перевозчика; реестры оказанных транспортных услуг за с 2010 года по февраль 2012 года, в которых указаны все необходимые сведения о перевозках, которые указываются в ТТН, в том числе даты оказания услуг по перевозкам, срок поездки, данные о транспортных средствах (их марки и государственные регистрационные номера), пункты погрузки товара, данные о поставщиках, наименование товара и объем перевезенного груза со ссылкой на товарную накладную, фамилии сопровождавших груз экспедиторов, реквизиты их командировочных удостоверений, стоимость оказанных услуг и пр. Реестры транспортных услуг имеют подписи сторон (на каждой странице) и их печати.

Таким образом, материалы дела содержат совокупность документов, в которых указаны все необходимые сведения, позволяющие установить существо и реальность хозяйственных операций по доставке обществу товаров перевозчиком Жидковым В.И.

Оказание ИП Жидковым В.И. услуг по доставке товаров в проверяемом периоде, а также все обстоятельства доставки товара с указанием маршрутов следования, наименования поставщиков, фамилии водителей и номеров автомашин подтверждает сам Жидков В.И., его водители Чаплин Ю.П., Перегонцев А.А., а также работники общества: Зиновьева М.В., Барышников С.В., Елфимов А.А., Картавенков Р.В., Нестеров Д.В., Яковлев А.А., Прудников Д.В., Бозикова И.В., чьи письменные пояснения и протоколы допросов имеются в материалах дела (т. 5 л.д. 1 - 60), а также пояснениями свидетелей, данных в судебном заседании (протокол с/з от 02.02.2016).

Оказанные ИП Жидковым В.И. услуги полностью оплачены обществом, что подтверждается документально и налоговым органом не оспаривается. По вопросу расхождений сумм, имеющихся в документах на оплату, судам давались соответствующие пояснения, в том числе письменные, что отражено в возражениях общества № 17 от 24.02.2015. Оплата оказанных ИП Жидковым В.И. транспортных услуг производилась обществом за несколько поездок, при этом суммы округлялись до тысяч рублей.

На основании изложенных обстоятельств и сделанных выводов, судом первой инстанции правомерно решение в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 837 082 руб. (подпункт 2 пункта 1 решения), привлечения общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль организаций в виде штрафа в размере 167 417 руб. (пункт 2 решения); начисления пени по налогу на прибыль в сумме 205 814 руб. (пункт 4 решения) признано недействительным.

Доводы апелляционной жалобы, суд апелляционной инстанции отклоняет, как не содержащие фактов, которые не были бы проверены и учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы правовое значение для вынесения судебного акта, влияли бы на обоснованность и законность судебного акта, либо опровергали выводы суда первой инстанции.

Нарушений норм процессуального права, являющихся согласно статье 270 Кодекса безусловным основанием для отмены судебного акта, апелляционным судом не установлено.

При таких обстоятельствах решение суда первой инстанции следует оставить без изменения, апелляционную жалобу –без удовлетворения.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Смоленской области от 06.04.2016 по делу № А62-7693/2014 оставить без изменения, а апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме. В соответствии с пунктом 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба на постановление суда подается через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий

Судьи

Е.В. Мордасов

Н.В. Еремичева

В.Н. Стаханова