Гражданский кодекс часть 1

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Мордасова Е.В., судей Большакова Д.В. и Холодковой Ю.Е., при ведении протокола судебного заседания секретарем Федоровой Ю.Ю., рассмотрев в открытом судебном заседании, проводимом при использования системы видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Смоленской области, апелляционные жалобы межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Смоленской области и общества с ограниченной ответственностью Специализированный застройщик «Строймонтаж-С» на решение Арбитражного суда Смоленской области от 27.03.2023 по делу № А62-7914/2022 (судья Печорина В.А.), принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью Специализированный застройщик «Строймонтаж-С» (Смоленская область, Ярцевский район, г. Ярцево, ОГРН <***>,

ИНН <***>) к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Смоленской области (Смоленская область, Ярцевский район, г. Ярцево,

ОГРН <***>, ИНН <***>) о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 16.05.2022 № 5;

при участии в заседании:

от управления Федеральной налоговой службы по Смоленской области - ФИО1 (доверенность от 29.05.2023, удостоверение, диплом);

от общества с ограниченной ответственностью Специализированный застройщик «Строймонтаж-С» - ФИО2 (доверенность от 12.09.2022, паспорт, диплом),

ФИО3 (доверенность от 12.09.2022, паспорт, диплом), ФИО4 (доверенность от 12.09.2022, паспорт, диплом);

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью Специализированный застройщик «Строймонтаж-С» (далее – общество) обратилось в Арбитражный суд Смоленской области с заявлением к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Смоленской области (далее – инспекция) о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 16.05.2022 № 5.

Решением Арбитражного суда Смоленской области от 27.03.2023 решение инспекции от 16.05.2022 № 5, вынесенное в отношении общества, признано недействительным в части: доначисления налога на прибыль организаций за 2018, 2019 годы в размере 9 777 853 руб., начисления пени за нарушение сроков уплаты налога на прибыль организаций за 2018, 2019 годы в размере 4 061 024 руб. 61 коп., привлечения к налоговой ответственности за неуплату налога на прибыль организаций за 2018, 2019 годы в виде штрафа в размере 1 646 229 руб. 50 коп.; в удовлетворении требований общества в остальной части отказано.

Не согласившись с состоявшимся судебным актом, общество и инспекция обратились в Двадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобами.

Общество в апелляционной жалобе просит отменить решение суда первой инстанции в части отказа в признании недействительным решения инспекции о доначислении налога на добавленную стоимость (далее – НДС) за 1 квартал 2018 года в сумме 6 017 797 руб. с начислением пени в сумме 3 608 237 руб. 21 коп., поскольку, по мнению апеллянта, судом области принято решение, которым (в оспариваемой части) признано законным предъявление обществу необоснованной налоговой выгоды и, как следствие, недоимки, которые возникли у иного лица (ООО «Смолгазспецстрой»), что противоречит принципу добросовестного налогового администрирования, предполагающего учет законных интересов налогоплательщика, а также нарушает принцип всеобщности и равенства налогообложения.

Инспекция в апелляционной жалобе просит отменить решение суда первой инстанции в части признания недействительным решения инспекции о доначислении налога на прибыль в размере 6 684 440 руб., начисления пени в размере 2 776 230 руб.

квалифицированы пункты ст. 54.1 НК РФ, которые подлежали применению.

Определением Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.08.2023 произведена замена заинтересованного лица – инспекции ее правопреемником – управлением Федеральной налоговой службы по Смоленской области (далее – управление).

Проверив в порядке, установленном ст. 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), законность обжалуемого судебного акта, Двадцатый арбитражный апелляционный суд приходит к выводу о наличии оснований для его отмены в части в связи со следующим.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2017 по 31.12.2019.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки инспекцией 16.05.2022 вынесено решение № 5 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу доначислен НДС за 1 квартал 2018 года в сумме 6 017 796 руб., за 4 квартал 2019 года в сумме 640 358 руб. с начислением пени в сумме 3 992 207 руб. 76 коп. и применением финансовых санкций в виде штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 64 036 руб.; доначислен налог на прибыль организаций за 2018 год в сумме 6 684 440 руб., за 2019 год в сумме 3 244 696 руб. с начислением пени в сумме 4 123 870 руб. 21 коп. и применением финансовых санкций в виде штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 1 661 357 руб. 50 коп.

Основанием для указанных доначислений послужили следующие выводы налогового органа о том, что:

- обществом получена необоснованная налоговая выгода по сделкам с

ООО «ЭЛИТГРУПП», ООО «ЛИБЕРА», ООО «БИТУМ-СМ», ООО «ПРОМСТРОЙ», ООО «МАГИСТРАЛЬ», ООО «АРМАДА» (далее – спорные контрагенты) путем создания формального документооборота, отражения хозяйственных операций, которые реально не осуществлялись (п. 1 ст. 54.1 НК РФ);

- обществом допущено занижение налоговой базы по налогу на прибыль и НДС по операциям безвозмездной передачи мебели участникам долевого строительства;

- расходы по строительству жилого дома в г. Калуга завышены на расчетную часть расходов по приобретению земельного участка и основных средств (компьютер и кофеварка).

Решением управления ФНС России по Смоленской области (далее – управление) от 26.08.2022 № 176 апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения.

Полагая, что решение инспекции нарушает права и законные интересы общества, последнее обратилось в Арбитражный суд Смоленской области.

Рассматривая заявление общества и частично удовлетворяя его, суд первой инстанции руководствовался следующим.

В соответствии с ч. 1 ст. 4 АПК РФ заинтересованное лицо вправе обратиться в арбитражный суд за защитой своих нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов.

В силу ч. 1 ст. 198, ч. 4 ст. 200 АПК РФ и п. 6 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 № 6/8 «О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации» для удовлетворения требований о признании недействительными ненормативных правовых актов и незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов и органов местного самоуправления необходимо наличие двух условий: несоответствие их закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушение прав и законных интересов заявителя.

Согласно ч. 1 ст. 65 и ч. 5 ст. 200 АПК РФ орган, должностное лицо должны доказать соответствие их решения, действия (бездействия) закону; обязанность по доказыванию нарушения оспариваемым решением, действием (бездействием) прав и законных интересов возлагается на лицо, обратившееся в суд за его оспариванием.

Пунктами 1, 2 ст. 171 НК РФ установлено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты; вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг).

Налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии со ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных сумм налога к вычету и возмещению в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ.

Пунктом 2 указанной статьи установлено, что счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п. 5, 6 ст. 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

В силу ст. 246 НК РФ общество является плательщиком налога на прибыль организаций.

Объектом обложения налогом на прибыль для российских организаций согласно ст. 247 НК РФ является прибыль, представляющая собой полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с гл. 25 НК РФ.

Согласно ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Из содержания положений гл. 21 и 25 НК РФ, регулирующих вычеты по НДС и налогу на прибыль по операциям, связанным с приобретением товаров (работ, услуг), следует, что такие налоговые вычеты могут быть применены налогоплательщиком только при осуществлении реальных хозяйственных операций, подтвержденных документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии с правовой позицией, изложенной в п. 3 определения Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 № 93-О, обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщикам. При этом необходимо, чтобы перечисленные документы в совокупности с достоверностью подтверждали реальность хозяйственных операций и иные обстоятельства, с которыми законодатель связывает право налогоплательщика на получение права на налоговый вычет, то есть сведения в представленных документах должны быть достоверными. Указанная правовая позиция также изложена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.01.2007 № 10963/06, от 11.11.2008 № 9299/08.

Реальный характер выполнения работ, оказания услуг и поставки товара контрагентом налогоплательщика, от имени которого оформлены первичные документы, служащие для налогоплательщика основанием для признания расходов и применения налоговых вычетов, подлежит установлению исходя из факта существования самого предмета договора (товара, работы и услуги), а также из факта самостоятельного

исполнения договора контрагентом либо третьими лицами (указанными в договоре и первичных документах).

Пункт 1 ст. 54 НК РФ предусматривает, что налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

В силу положений Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее - Закон № 402-ФЗ) все хозяйственные операции, проводимые организацией, подтверждаются первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты.

Данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции, должны соответствовать фактическим обстоятельствам. Счета-фактуры составляются на основе уже имеющихся первичных документов и должны отражать конкретные факты хозяйственной деятельности, подтверждаемые такими документами. Предусмотренные ст. 169 НК РФ требования к порядку составления счетов-фактур относятся не только к полноте заполнения всех реквизитов, но и к достоверности содержащихся в них сведений.

Таким образом, факт, основания и размер расходов доказывается путем представления совокупности первичных документов, удовлетворяющих требованиям законодательства Российской Федерации о бухгалтерском учете.

Следовательно, при решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения необходимо исходить из того, подтверждают документы, имеющиеся у налогоплательщика, произведенные им расходы или нет, то есть условием для включения затрат в налоговые расходы является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы фактически произведены.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 20.02.2001 № 3-П и в определении от 25.07.2001 № 138-О, право на возмещение НДС из бюджета предоставляется добросовестным налогоплательщикам для компенсации реально понесенных затрат по уплате налога поставщикам товаров (работ, услуг).

Налогоплательщик, использующий указанное право в противоречии с его назначением, то есть злоупотребляющий им, не может рассчитывать на такую же судебную защиту этого права, как добросовестный налогоплательщик.

Пунктом 1 ст. 9 Закона № 402-ФЗ установлено, что каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

В соответствии с правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в п. 1 постановления от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - Постановление № 53), судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Под налоговой выгодой для целей настоящего постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В соответствии с правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 18.10.2005 № 4047/05, для применения вычетов по НДС налогоплательщик обязан доказать правомерность своих требований. При этом документы, представленные налогоплательщиком, должны отвечать установленным требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает правовые последствия.

Как следует из материалов дела, общество создано 04.05.2010 единственным учредителем ФИО5 с долей участия 100 %, он же с 06.10.2014 является генеральным директором общества; основной вид деятельности - строительство жилых и нежилых зданий; общество в проверяемом периоде имело свидетельство о допуске к определенному виду или видам работ, которые оказывают влияние на

безопасность объектов капитального строительства от 02.11.2016

№ С-224-67-0235-67-021116, выданное ассоциацией содействия строительным организациям «Профессиональный строительный союз»; осуществляло работы по капитальному ремонту зданий и помещений на ТЭЦ-1 в г.Норильске, строительство многоквартирных жилых домов в Смоленской и Калужской областях.

В ходе проверки инспекцией установлено, что между ООО «Смолгазспецстрой» (далее - ООО «СГСС») (заказчик) и обществом (подрядчик) заключены договоры подряда от 05.09.2017 № См-С09-05-17001 на сумму 18 339 838 руб. 41 коп. и от 11.09.2017

№ П-0941 на сумму 21 660 161 руб. 59 коп. на выполнение работ на ТЭЦ-1 по ремонту здания пиковой котельной, здания главного корпуса; собственником ремонтируемых помещений является АО «НОРИЛЬСКО-ТАЙМЫРСКАЯ ЭНЕРГЕТИЧЕСКАЯ КОМПАНИЯ» (АО «НТЭК»), заказчиком работ выступает ПАО «ГОРНО-МЕТАЛЛУРГИЧЕСКАЯ КОМПАНИЯ «НОРИЛЬСКИЙ НИКЕЛЬ» (ПАО «ГМК «НОРИЛЬСКИЙ НИКЕЛЬ»), филиал «Норильскэнерго».

Условиями данных договоров предусмотрено, что все работы выполняются из давальческих материалов заказчика, а в случае привлечения к выполнению работ субподрядчиков, кандидатуры субподрядных организаций и возможность передачи субподрядным организациям материалов заказчика предварительно согласовывается с заказчиком в письменной форме. В случае привлечения субподрядчиков подрядчик гарантирует обязательное наличие у субподрядчика свидетельства о допуске к выполнению видов работ, выданного саморегулируемой организацией в соответствии с действующим законодательством РФ.

Обществом представлены акты о приемке выполненных работ (КС-2), справки о стоимости выполненных работ и затрат (КС-3), счета-фактуры, локальные сметные расчеты, согласно которым общество в 2018 году выполнило работы для ООО «СГСС» на сумму 40 000 000 руб., в том числе НДС - 6 101 694 руб. 92 коп.

Решением Арбитражного суда Смоленской области от 30.06.2020 по делу

№ А62-8460/2018 ООО «СГСС» признано несостоятельным (банкротом) и в отношении должника открыто конкурсное производство.

С целью исполнения обязательств перед ООО «СГСС» по указанным договорам подряда обществом заключены договоры подряда на общую сумму 39 450 000 руб., в том числе НДС - 6 017 796 руб. 63 коп. с контрагентами-субподрядчиками:

ООО «ЭЛИТГРУПП», ООО «ЛИБЕРА», ООО «БИТУМ-СМ», ООО «ПРОМСТРОЙ», ООО «МАГИСТРАЛЬ» и ООО «АРМАДА» (далее – спорные контрагенты).

По факту финансово-хозяйственных взаимоотношений общества с
ООО «ЭЛИТГРУПП» установлено, что:

- между обществом (заказчик) и ООО «ЭЛИТГРУПП» (подрядчик) заключены договоры подряда от 01.02.2018 № 01/02/18 и от 05.02.2018 № 05/02/18 на общую сумму 15 075 000 руб. 02 коп., в том числе НДС - 2 299 576 руб. 26 коп., согласно которым подрядчик принимает на себя обязательства выполнить собственными силами работы на ТЭЦ-1: здание главного корпуса и здание пиковой котельной в срок до 31.03.2018. На основании писем ООО «ЭЛИТГРУПП» оплата обществом за строительно-монтажные работы по ремонту зданий и помещений на ТЭЦ-1 была произведена в адрес

ООО «АНДРОМЕДА 059» в сумме 7 550 315 руб. и ООО «ВЕЛЕС» в сумме
7 524 685 руб.;

- ООО «ЭЛИТГРУПП» создано 20.09.2016, 16.07.2020 исключено из ЕГРЮЛ, как недействующее юридическое лицо; основной вид деятельности - строительство жилых и нежилых зданий; единственным учредителем и руководителем ООО «ЭЛИТГРУПП» являлся ФИО6, от имени которого подписаны все представленные обществом к проверке первичные документы ООО «ЭЛИТГРУПП»;

- согласно показаниям ФИО7 он являлся номинальным руководителем, какие либо документы ООО «ЭЛИТГРУПП», включая налоговую и бухгалтерскую отчетность» не подписывал (протокол допроса от 19.09.2019); показания ФИО6 о неподписании документов ООО «ЭЛИТГРУПП» подтверждаются заключением эксперта от 07.12.2021 № 39, составленным по результатам проведенной почерковедческой экспертизы;

- сведения о наличии имущества, земельных участков и транспортных средств отсутствуют, за 2018 год сведения о доходах по форме 2-НДФЛ не представлены, что свидетельствует об отсутствии у ООО «ЭЛИТГРУПП» материально-технических, трудовых ресурсов, необходимых для осуществления реальной финансово-хозяйственной деятельности;

- ООО «ЭЛИТГРУПП» в налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2018 года (к уплате 32 318 руб.) раздел 8 «книга покупок» не заполнен, в разделе 9 «книга продаж» заявлен единственный покупатель ООО «ПРЕСТИЖ КОМПАНИ» (12.03.2020 исключение из ЕГРЮЛ юридического лица в связи с наличием сведений о недостоверности), то есть операции по реализации в адрес общества не заявлены;

- в первичной налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2018 года в разделе 8 «сведения из книги покупок» обществом были заявлены счета-фактуры по контрагентам: ООО «БИТКОМ» на сумму 7 550 315 руб., в том числе НДС- 1 151 742 руб. 26 коп. (6 счетов-фактур) и ООО «ОСТЛАЙН» на сумму 7 524 685 руб., в том числе НДС1 147 833 руб. 30 коп. (6 счетов-фактур), которые впоследствии в налоговой декларации по НДС за 1 кв. 2018 г. (корректировка № 3) были заменены на счета-фактуры по

контрагенту ООО «ЭЛИТГРУПП», при этом изменились номера счетов-фактур, а даты и суммы по счетам-фактурам остались прежними;

- из анализа банковской выписки по расчетному счету ООО «ЭЛИТГРУПП» за 1 квартал 2018 года установлено, что движение денежных средств носит транзитный характер, у данной организации отсутствуют списания денежных средств, характерные для реальных участников предпринимательской деятельности, а именно, списания на аренду помещений, на оплату коммунальных услуг, услуг связи, выплату заработной платы и тому подобное.

По факту финансово-хозяйственных взаимоотношений общества с
ООО «ЛИБЕРА» установлено, что:

- между обществом (заказчик) и ООО «ЛИБЕРА» (подрядчик) заключены договоры подряда от 01.03.2018 № 01/03/18, от 02.03.2018 № 02/03/18, от 05.03.2018 № 05/03/18, от 06.03.2018 № 06/03/18, от 07.03.2018 № 07/03/18 на выполнение строительно-монтажных работ на общую сумму 11 392 991 руб. 75 коп., в том числе НДС - 1 737 914 руб., согласно которым подрядчик принимает на себя обязательства выполнить собственными силами работы на ТЭЦ-1 в срок до 31.03.2018; оплата в адрес ООО «ЛИБЕРА» за строительно-монтажные работы произведена обществом в полном объеме;

- ООО «ЛИБЕРА» создано 20.02.2018, 06.02.2020 исключено из ЕГРЮЛ в связи с наличием сведений о недостоверности; основной вид деятельности - техническое обслуживание и ремонт автотранспортных средств; единственным учредителем и руководителем ООО «ЛИБЕРА» являлся ФИО8; в регистрационном деле ООО «ЛИБЕРА» имеется заявление ФИО8 от 11.10.2018, в котором он сообщает, что не является руководителем или учредителем юридических лиц, зарегистрированных с использованием его паспортных данных, функции единоличного исполнительного органа и полномочия участника общества не осуществлял; сведения об адресе обществ, зарегистрированных с использованием его паспортных данных, просит считать не достоверными и внести запись о недостоверности в ЕГРЮЛ; заявление ФИО8 также подтверждается заключением эксперта от 07.12.2021, составленным по результатам проведения почерковедческой экспертизы, согласно которому спорные договоры ООО «ЛИБЕРА» с обществом, счета-фактуры, акты о приемке выполненных работ, локальный сметный расчет были подписаны не ФИО8;

- сведения о наличии имущества, земельных участков и транспортных средств отсутствуют, за 2018 год сведения о доходах по форме 2-НДФЛ не представлены, что свидетельствует об отсутствии у ООО «ЛИБЕРА» материально-технических, трудовых ресурсов, необходимых для осуществления реальной финансово-хозяйственной деятельности;

- с 20.02.2018 по 06.02.2020 ООО «ЛИБЕРА» представлена только одна налоговая декларация по НДС за 1 квартал 2018 года и подписана представителем налогоплательщика Смирновой Н.В.; в декларации ООО «ЛИБЕРА» заявлен единственный покупатель - общество, сумма налога, исчисленная с реализации1 737 914 руб.; сумма налога, заявленная к вычету - 1 737 913 руб. 55 коп.; доля налоговых вычетов в общем объеме исчисленного налога составила 100 %; сумма налога, исчисленная к уплате, составила 0 руб.; вычеты для ООО «ЛИБЕРА» сформированы контрагентами ООО «ПРИНТ ПЛОТТЕР» и ООО «АЛЬВАРУС»;

- из анализа банковской выписки по расчетному счету ООО «ЛИБЕРА» за 1 квартал 2018 года установлено, что движение денежных средств носит транзитный характер.

По факту финансово-хозяйственных взаимоотношений общества с ООО «БИТУМ- СМ» установлено, что:

- между обществом (заказчик) и ООО «БИТУМ-СМ» (подрядчик) заключен договор на выполнение строительно-монтажных работ от 31.01.2018 № 31/01/2018 на сумму 2 987 898 руб. 70 коп., в том числе НДС - 548 153 руб. 73 коп., согласно которому подрядчик принимает на себя обязательства выполнить собственными силами работы на ТЭЦ-1 в срок до 30.04.2018; оплата а адрес ООО «БИТУМ-СМ» за строительно-монтажные работы произведена обществом в полном объеме;

- ООО «БИТУМ-СМ» создано 01.12.2017, 22.10.2020 исключено из ЕГРЮЛ в связи с наличием сведений о недостоверности; основной вид деятельности - строительство жилых и нежилых зданий; единственным учредителем и руководителем ООО «БИТУМ- СМ» являлась ФИО10;

- сведения о наличии имущества, земельных участков и транспортных средств отсутствуют, за 2018 год сведения о доходах по форме 2-НДФЛ не представлены, что свидетельствует об отсутствии у ООО «БИТУМ-СМ» материально-технических, трудовых ресурсов, необходимых для осуществления реальной финансово-хозяйственной деятельности;

- из заключения эксперта от 07.12.2021 № 39, составленного по результатам проведения почерковедческой экспертизы, следует, что со стороны ООО «Битум-СМ» договоры и счета-фактуры по взаимоотношениям с обществом подписаны не ФИО10;

- согласно представленной ООО «БИТУМ-СМ» налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2018 года (корректировка № 4), исчислено к уплате 24 225 руб., контрагенты, сформировавшие налоговые вычеты за 1 квартал 2018 года для ООО «БИТУМ-СМ»:

ООО «МАГИСТРАЛЬ» и ООО «ПРОМСТРОЙ»; из анализа раздела 9 «сведения из книги

продаж» налоговых деклараций по НДС за 1 квартал 2018 года следует, что

ООО «БИТУМ-С» по сделкам с обществом сведения корректировались, обнулялись и восстанавливались;

- из анализа банковской выписки по расчетному счету ООО «БИТУМ-С» за 1квартал 2018 года установлено, что движение денежных средств носит транзитный характер, отсутствуют сведения о несении данной организацией расходов, сопутствующих реальной хозяйственной деятельности (оплата коммунальных услуг, услуги связи, аренды помещения, перечисления заработной платы и другое).

По факту финансово-хозяйственных взаимоотношений общества с
ООО «ПРОМСТРОЙ» установлено, что:

- между обществом (заказчик) и ООО «ПРОМСТРОЙ» (подрядчик) заключен договор на выполнение строительно-монтажных работ от № 19/02/2018 на сумму

- ООО «ПРОМСТРОЙ» создано 10.03.2017, 16.12.2020 исключено из ЕГРЮЛ как недействующее юридическое лицо; основной вид деятельности - строительство жилых и нежилых зданий; единственным учредителем и руководителем ООО «ПРОМСТРОЙ» являлся ФИО11;

- по результатам почерковедческой экспертизы (заключение эксперта от 07.12.2021 № 39) установлено, что со стороны ООО «ПРОМСТРОЙ» договор, счета-фактуры, акты о приемке выполненных работ по взаимоотношениям с обществом, выполнены не

ФИО11;

- сведения о наличии имущества, земельных участков и транспортных средств отсутствуют, за 2018 год сведения о доходах по форме 2-НДФЛ не представлены, что свидетельствует об отсутствии у ООО «ПРОМСТРОЙ» материально-технических, трудовых ресурсов, необходимых для осуществления реальной финансово-хозяйственной деятельности;

- согласно представленной ООО «ПРОМСТРОЙ» налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2018 года (корректировка № 3), исчислено к уплате 15 771 руб., контрагенты, сформировавшие налоговые вычеты за 1 квартал 2018года для ООО «ПРОМСТРОЙ», ООО «МАГИСТРАЛЬ» и ООО «ЭНКИ»;

- из анализа банковской выписки по расчетному счету ООО «ПРОМСТРОЙ» за 1 квартал 2018 года установлено, что движение денежных средств носит транзитный

характер, отсутствуют списания, характерные для организаций, осуществляющих реальную предпринимательскую деятельность.

По факту финансово-хозяйственных взаимоотношений общества с ООО «МАГИСТРАЛЬ» установлено, что:

- между обществом (заказчик) и ООО «МАГИСТРАЛЬ» (подрядчик) заключен договор на выполнение строительно-монтажных работ от 03.02.2018 № 03/02/2018 на сумму 3 593 452 руб. 20 коп., в том числе НДС - 548 153 руб. 73 коп., согласно условий которого подрядчик принимает на себя обязательства выполнить собственными силами работы на ТЭЦ-1 в срок до 30.04.2018; оплата а адрес ООО «МАГИСТРАЛЬ» за строительно-монтажные работы произведена обществом в полном объеме;

- ООО «МАГИСТРАЛЬ» создано 18.09.2017, 27.11.2019 ликвидировано по решению учредителей; основной вид деятельности - торговля оптовая мясом и мясными продуктами; единственным учредителем и руководителем ООО «МАГИСТРАЛЬ» являлась ФИО12;

- в заключении эксперта от 07.12.2021 № 39, составленном по результатам почерковедческой экспертизы, содержится вывод о том, что подписи от имени

ООО «Магистраль» в договоре, счетах-фактурах по взаимоотношениям с обществом, выполнены не ФИО12;

- сведения о наличии имущества, земельных участков и транспортных средств отсутствуют, за 2018 год сведения о доходах по форме 2-НДФЛ не представлены, что свидетельствует об отсутствии у ООО «МАГИСТРАЛЬ» материально-технических, трудовых ресурсов, необходимых для осуществления реальной финансово-хозяйственной деятельности;

- согласно представленной ООО «МАГИСТРАЛЬ» налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2018 года (корректировка № 4), исчислено к уплате 12 737 руб., контрагенты, сформировавшие налоговые вычеты за 1 кв. 2018 г. для ООО «МАГИСТРАЛЬ»:

ООО «ПРОМСТРОЙ» и ООО «ТОРЕС»;

- из анализа банковской выписки по расчетному счету ООО «МАГИСТРАЛЬ» за 1 квартал 2018 года установлено, что движение денежных средств носит транзитный характер, данное юридическое лицо не несло расходов, свойственных для реальной финансово-хозяйственной деятельности.

По факту финансово-хозяйственных взаимоотношений общества с ООО «АРМАДА» установлено, что:

- между обществом (заказчик) и ООО «АРМАДА» (подрядчик) заключен договор на выполнение строительно-монтажных работ от 01.03.2018 № 4 на сумму 4 009 206 руб. 45 коп., в том числе НДС - 611 573 руб. 87 коп., согласно которому подрядчик принимает

на себя обязательства выполнить собственными силами работы на ТЭЦ-1 в срок до 31.03.2018; оплата в адрес ООО «АРМАДА» за строительно-монтажные работы произведена обществом в полном объеме;

- ООО «АРМАДА» создано 13.08.2010, основной вид деятельности - подготовка строительной площадки; с 24.03.2014 единственным участником и руководителем

ООО «АРМАДА» является ФИО13;

- сведения о наличии имущества, земельных участков отсутствуют, имеется в собственности 3 легковых и 1 грузовое транспортное средство, за 2018 год сведения о доходах по форме 2-НДФЛ представлены на 15 человек;

- в налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2018 года ООО «АРМАДА» исчислена сумма налога к уплате в размере 275 002 руб., налоговые вычеты за 1 квартал 2018 года для ООО «АРМАДА» сформировали 47 контрагентов, сумма налоговых вычетов составила 5 113 625 руб. 10 коп.;

- при анализе движения денежных средств по расчетным счетам ООО «АРМАДА» установлено, что за 1 квартал 2018 года на расчетный счет поступило 17 412 810 руб., списано - 17 030 308 руб.; при сравнении данных, отраженных в книгах покупок

ООО «АРМАДА» за 1 квартал 2018 года, и сведений, содержащихся в выписках банка, не установлены несоответствия между заявленными суммами покупок и суммами списаний с расчетного счета в счет оплаты приобретенных обществом у поставщиков товаров (работ, услуг);

- допрошенные работники ООО «АРМАДА» (протокол допроса свидетеля от 17.01.2022 № 15, протокол допроса свидетеля от 17.01.2022 № 12) сообщили, что об участии ООО «АРМАДА» в работах на ТЭЦ-1 в г. Норильске им ничего не известно; фактический вид деятельности ООО «АРМАДА» в 2017 - 2019 годах - выполнение работ по капитальному ремонту многоквартирных жилых домов.

Таким образом, ООО «АРМАДА», в отличие от спорных контрагентов, относится к реальному субъекту предпринимательской деятельности, но в рамках взаимоотношений с обществом выступало исключительно в качестве «технической» компании.

Также инспекцией установлено, что:

- только один из шести спорных субподрядчиков включен в Единый реестр членов саморегулируемых организаций в сфере строительства (ООО «АРМАДА»);

- при анализе документов, полученных инспекцией от ПАО «ГМК «НОРИЛЬСКИЙ НИКЕЛЬ», установлено, что в качестве подрядчика указано исключительно

ООО «СГСС», сведений об участии общества и заявленных им субподрядчиков не зафиксировано;

- в письменных пояснениях, представленных ПАО «ГМК «НОРИЛЬСКИЙ НИКЕЛЬ», указано, что в его адрес от ООО «СГСС» не поступало для согласования письменных запросов с указанием наименования и реквизитов предполагаемых подрядчиков и субподрядчиков; на работников спорных контрагентов не оформлялись и не согласовывались со службой безопасности пропуски для входа на охраняемую территорию ТЭЦ-1;

- ФИО5 пояснил (протокол допроса свидетеля от 31.08.2021 № 72), что фактически работники общества не принимали участие в выполнении работ по ремонту зданий и помещений ТЭЦ-1, интересы общества на ТЭЦ-1 по доверенности от 02.10.2017 № 1 представлял ФИО14, который нанимал субподрядные организации и обеспечивал контроль за ходом выполнения ими работ по ремонту зданий и помещений ТЭЦ-1;

- из показаний работников общества (протоколы допроса от 08.12.2021 № 145, от 08.12.2021 № 144, от 08.12.2021 № 143) следует, что в строительно-монтажных работах по ремонту зданий ТЭЦ-1 работники общества не принимали участие, на объекте находился представитель общества ФИО14, он занимался всеми организационными вопросами и фактическим исполнением договоров подряда, заключенных между ООО «СГСС» и обществом, а также со спорными контрагентами;

- по договорам, заключенным со спорными контрагентами в январе - марте 2018 года, работы фактически выполнялись в октябре - декабре 2017 года, то есть за 1,5 - 3,5 мес. до заключения договоров подряда; часть работ выполнялась спорными контрагентами после того, как они уже сданы (частично сданы) заказчику ПАО «ГМК «НОРИЛЬСКИЙ НИКЕЛЬ»;

- в актах о приемке выполненных работ по форме КС-2 и справках о стоимости выполненных работ и затрат по форме КС-3, подписанных между обществом и спорными контрагентами, указаны виды работ, которые отсутствуют в актах о приемке выполненных работ по форме КС-2 и справках о стоимости выполненных работ и затрат по форме КС-3, подписанных между ООО «СГСС» и обществом;

- наименование и количество давальческих материалов заказчика ПАО «ГМК «НОРИЛЬСКИЙ НИКЕЛЬ», используемых при выполнении работ по ремонту зданий ТЭЦ-1, отраженные в актах о приемке выполненных работ по форме КС-2, подписанных между ПАО «ГМК «НОРИЛЬСКИЙ НИКЕЛЬ» и ООО «СГСС», не соответствуют наименованиям и количеству давальческих материалов, отраженных в актах по форме КС-2, подписанных между ООО «СГСС» и обществом, а также между обществом и спорными контрагентами.

Указанное свидетельствует о наличии у спорных контрагентов признаков «технических» организаций и о невозможности выполнения ими работ по договорам с обществом, а сведения, содержащиеся в первичных документах, оформленных между обществом и спорными контрагентами, являются недостоверными, искажающими факты финансово-хозяйственной деятельности общества.

С учетом изложенного, суд области пришел к обоснованному выводу, что возможность применения налоговой выгоды организацией – «техническим звеном» (при отсутствии легальных документов о совершенных сделках с контрагентами) в виде налогового вычета по НДС в данном случае невозможна, так как материалами дела подтверждено, что спорными контрагентами налоговые обязанности по НДС не выполнялись и не могли быть выполнены в силу формального создания указанных компаний, в связи с чем в данном случае непроявление должной осмотрительности в выборе контрганетов влечет для общества невозможность применения налогового вычета по НДС по формально составленным документам.

Вместе с тем, суд первой инстанции согласился с доводом общества о том, что совершенные сделки нужно оценивать не в части цепочки: общество - его формальные контрагенты, а в целой цепочке: ПАО «ГМК «НОРИЛЬСКИЙ НИКЕЛЬ» (выгодоприобретатель результата работ, при этом результат работ фактически существует) - ООО «СГСС» (лицо, фактически выполнившее подрядные работы в полном объеме, создатель «схемы») - общество («техническая компания», первое звено) – проблемные контрагенты («технические компании», последующие звенья).

С учетом изложенного, принимая во внимание, что результат работ фактически существует, по мнению суда области, инспекцией дана неверная квалификация действий общества по п. 1 ст. 54.1 НК РФ (регулирующей случаи фактического отсутствия сделки и ее результата как такового), так как в данном случае действия общества должны быть квалифицированы по п. 2 ст. 54.1 НК РФ (сделка фактически исполнена, но не теми лицами, которые заявлены в первичных документах).

Признавая решение инспекции частично недействительным, суд первой инстанции исходил из того, что:

- общество по сделке с ООО «СГСС» получило доход 40 000 000 руб., который в полной мере отразило в доходной части при исчислении налога на прибыль, из указанной суммы контрагентам-субподрядчикам фактически перечислено 39 447 000 руб. 22 коп., в связи с чем разница 552 999 руб. 78 коп. составляет наценку общества как «технической компании»;

- доначисление налога на прибыль в повышенном размере будет являться необоснованной санкцией.

Судебная коллегия не может согласиться с таким выводом суда первой инстанции в силу следующего.

Согласно п. 1 ст. 247 НК РФ для российских организаций объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается полученная ими прибыль, определяемая как доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Как указано в п. 1 ст. 252 НК РФ, налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов - обоснованных и документально подтвержденных затрат. Под обоснованными расходами при этом понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Критерий экономической обоснованности расходов не предусматривает оценку понесенных налогоплательщиком затрат с точки зрения целесообразности, рациональности и эффективности их осуществления. В то же время экономическая оправданность затрат предполагает, что они понесены налогоплательщиком в его собственных интересах.

По смыслу указанных норм деятельность, направленная на извлечение дохода, предполагает наличие реального экономического результата опосредованного в материальной форме, либо в форме работ, услуг, и т.д. Отсутствие подобного результата не позволяет говорить о наличии экономической деятельности как таковой, равно как и относить соответствующие траты к расходам в смысле, придаваемом этому понятию статьёй 252 НК РФ.

С учётом фактических обстоятельств дела, отсутствия реального экономического результата от деятельности налогоплательщика в его взаимоотношениях с

ООО «ЭЛИТГРУПП», ООО «ЛИБЕРА», ООО «БИТУМ-СМ», ООО «ПРОМСТРОЙ», ООО «МАГИСТРАЛЬ», ООО «АРМАДА», суд апелляционной инстанции пришёл к выводу, что траты, произведённые обществом в адрес указанных контрагентов не могут быть квалифицированы в качестве расходов согласно ст. 252 НК РФ.

Таким образом, решение суда первой инстанции подлежит отмене в части признания недействительным решения инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 16.05.2022 № 5 о доначислении налога на прибыль в размере 6 684 440 руб., начисления пени в размере 2 776 230 руб. 66 коп., привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 1 336 888 руб.; в удовлетворении требований общества в указанной части надлежит отказать.

Руководствуясь статьями 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Смоленской области от 20.03.2023 по делу № А62-7914/2022

отменить в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Смоленской области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 5 от 16.05.2022 о доначислении налога на прибыль в размере 6 684 440 рублей, начисления пени в размере 2 776 230 рублей 66 копеек, привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 1 336 888 рублей. В удовлетворении требований заявителя в указанной части отказать.

В остальной обжалуемой части решение суда оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

В соответствии с пунктом 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба подается через суд первой инстанции.

Председательствующий судья Е.В. Мордасов

Судьи Д.В. ФИО15 Холодкова