Гражданский кодекс часть 1

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Фаст Е.В. с использованием средств аудиозаписи, рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя ФИО4 (№ 07АП-12356/18), на решение Арбитражного суда Алтайского края от 06.11.2018 по делу № А03-10836/2018 по заявлению индивидуального предпринимателя ФИО4 (ИНН <***>, ОГРН <***>), г. Барнаул к Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Барнаула (ИНН <***>, ОГРН <***>), г.Барнаул о признании недействительным Решения № РА-14-02 от 12.03.2018 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

В судебном заседании принимали участие:

от заявителя: ФИО5, представитель по доверенности от 10.01.2017, паспорт;

от заинтересованного лица: ФИО6, представитель по доверенности от 24.12.2018, паспорт;

УСТАНОВИЛ:

индивидуальный предприниматель ФИО4 (далее – заявитель, предприниматель, налогоплательщик) обратился в арбитражный суд с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Барнаула (далее – заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган) о признании Решения №РА-14-02 от 12.03.2018 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения недействительными.

Решением суда от 06.11.2018 (резолютивная часть объявлена судом 31.10.2018) в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с решением суда, налогоплательщик обратился в Седьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, дополнением к жалобе, в которой просит решение отменить, удовлетворить заявление. Апелляционная жалоба мотивирована неполным выяснением обстоятельств дела. В обоснование апелляционной жалобы ее податель ссылается, что представленные документы подтверждают обоснованность заявленной налоговой выгоды; налогоплательщиком представлен полный пакет документов по взаимоотношениям со спорным контрагентом.

Налоговый орган в отзыве на апелляционную жалобу, представленном в порядке статьи 262 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) представитель в судебном заседании, просит оставить решение суда без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании представитель заявителя поддержала доводы жалобы, настаивал на ее удовлетворении.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы, дополнения к жалобе, отзыв на апелляционную жалобу, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в соответствии со статьей 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции считает его не подлежащим отмене по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, в результате осуществления мероприятий налогового контроля инспекцией выявлены нарушения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, которые отражены в Акте налоговой проверки от 15.11.2017 и принято решение от 12.03.2018 № РА-14-02 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Налогоплательщик, не согласившись с вынесенным решением, обратился в Управление ФНС России по Алтайскому краю с апелляционной жалобой.

Решением от 05.06.2018 жалоба оставлена без удовлетворения.

Это и послужило основанием для обращения налогоплательщика в суд с настоящим заявлением.

Отказывая в удовлетворении требований суд первой инстанций, пришел к выводу, что первичные документы, представленные предпринимателем в ходе рассмотрения настоящего дела, не опровергают доводы налогового органа о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в виде неправомерного применения вычетов по НДС.

Седьмой арбитражный апелляционный суд поддерживает данные выводы суда первой инстанции по следующим основаниям.

В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон.

Согласно части 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, для признания недействительным решения налоговой инспекции необходимо наличие двух условий: несоответствие его закону или иному нормативному акту и нарушение им прав и законных интересов общества.

Согласно части 2 статьи 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными. Согласно части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

По смыслу подпункта 1 пункта 1 статьи 32 Налогового кодекса Российской вынесенные решения налогового органа должны быть законными и обоснованными, основываться на нормах действующего законодательства.

Согласно пункту 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные указанной статьей налоговые вычеты.

Пунктом 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов/\ подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ.

Вычетам подлежат, если иное не установлено данной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных. драв с учетом особенностей, предусмотренных статьей 172 НК РФ и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога на добавленную стоимость к вычету или возмещению. При этом пункты 5 и 6 статьи 169 НК РФ устанавливают обязательные для оформления счетов-фактур требования, несоблюдение которых является основанием для отказа в предоставлении вычета по НДС.

Согласно правовой позиции, изложенной в пункте 3 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 № 93-О, обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщикам. При этом необходимо, чтобы перечисленные документы в совокупности с достоверностью подтверждали реальность хозяйственных операций и иные обстоятельства, с которыми законодатель связывает право налогоплательщика на получение права на налоговый вычет, то есть сведения в представленных документах должны быть достоверными.

Таким образом, налоговые вычеты производятся налогоплательщиком при соблюдении всех вышеперечисленных условий, в том числе при наличии их документального подтверждения, а именно счета-фактуры и при наличии соответствующих первичных документов, подтверждающих факт приобретения и принятия на учет этих товаров (работ, услуг).

При этом формальное соблюдение налогоплательщиком положений статей 171 и 172 НК РФ, устанавливающих порядок и условия применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, не влечет за собой безусловного возмещения сумм данного налога из бюджета, если при исполнении налоговых обязанностей идеализации права на возмещение выявлена недобросовестность налогоплательщика.

Требование о достоверности первичных учетных документов содержится в статье 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", что означает необходимость проверки достоверности сведений, содержащихся в счете-фактуре и иных документах.

Из разъяснений Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в пунктах 1, 6, 10 Постановления № 53 следует, что представленные налогоплательщиком в налоговый орган все надлежащим образом заверенные документы, предусмотренные законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды являются основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. При отсутствии доказательств совершения налогоплательщиком и его контрагентами согласованных умышленных действий, направленных на неправомерное создание оснований для возмещения налога из бюджета, эти обстоятельства не могут свидетельствовать о недобросовестности налогоплательщика. Факт нарушения контрагентами своих налоговых обязательств не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом.

По смыслу Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 16.10.2003 № 329-О и пункта 7 статьи 3 НК РФ действует презумпция добросовестности налогоплательщика. Обязанность доказывания недобросовестности возложена на налоговые органы. Согласно статье 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод о том, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет.

Субъект экономической деятельности обязан соблюдать определенного рода осторожность и осмотрительность при выборе контрагентов и осуществлении деятельности, направленной на получение прибыли, поскольку в случае не проявления таковой и не реализации своей обязанности по обеспечению соответствия требованию достоверности первичных документов, на основании которых он претендует на право получения налоговых льгот или налоговых вычетов, он в силу статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации несет риск неблагоприятных последствий такого рода бездействия.

В рассматриваемом случае из представленных материалов выездной налоговой проверки следует, что ИП ФИО4 заявлены налоговые вычеты по НДС за 2-4 кварталы 2015 года по операциям с контрагентом ООО «Продторг» в сумме 2 971 445 руб.

Для подтверждения права на налоговые вычеты по НДС предпринимателем в налоговый орган представлены договор поставки от 19.06.2015, счета-фактуры от №174-001, от 17.07.2015 №198-001, от 11.08.2015 №223-001, от 01.10.2015 №274-001, соответствующие им товарные накладные, международные товарно-транспортные накладные.

В ходе проведения выездной проверке налоговый орган установил, что заявленный товар от ООО «Продторг» фактически приобретался заявителем у ООО «Объединенная продовольственная компания». ООО «Продторг» в силу отсутствия необходимых ресурсов не могло осуществить поставку товара. Часть документов по поставке от ООО «Объединенная продовольственная компания» датированы раньше, чем оформлена сделка со спорным контрагентом ООО «Продторг». Наценка на товар приобретенный у ООО «Продторг» и тот же товар приобретенный ООО «Продторг» у ООО «Объединенная продовольственная компания» составила 191%.

Кроме того, проверкой установлено, что счета фактуры и товарные накладные, заявленные в качестве подтверждения права ИП ФИО4 на налоговый вычет по НДС содержат недостоверную информация относительно лиц, их подписавших.

Так, при анализе условий заключенного договора поставки товара от 19.06.2015, установлено, что местом составления договора является г. Москва, договор подписан со стороны ИП ФИО4 по доверенности от 03.10.2013 № 2962 ФИО7, от имени ООО «Продторг» ФИО8

Инспекцией установлено, что товарные накладные ООО «Продторг» содержат недостоверную информацию о грузоотправителе, о лице, разрешившим отпуск груза (ФИО8), и лице, отпустившем товар (менеджер ФИО9).

Так, согласно товарным накладным, составленным ООО «Продторг» в адрес ИП ФИО4, в качестве грузоотправителя и его адреса указано ООО «Продторг» <...>, кв. 7Б.

Между тем, в результате контрольных мероприятий установлено, что ООО «Продторг» по месту регистрации не находится, адрес государственной регистрации ООО «Продторг» является адресом «массовой регистрации» (протокол осмотра от 20.09.2017 №15-23/31-1к). Результаты контрольных мероприятий (истребование документов, информации, проведение допросов свидетелей) в отношении собственников помещения, указанного в качестве адреса государственной регистрации ООО «Продторг» (ФИО10 A.JL, ФИО10) отсутствуют по причине неявки свидетелей (уведомления от 16.10.2017 №23- 09/4795, от 20.10.2017 №8624), а также непредставления документов (информации) поручения об истребовании от 06.10.2017 №13-22/3076, от 25.10.2017 №13-22/3232).

В силу статьи 54 ГК РФ нахождение юридического лица определяется местом его государственной регистрации. Государственная регистрация юридического лица осуществляется по месту нахождения его постоянно действующего исполнительного органа, а в случае отсутствия постоянно действующего исполнительного органа - иного органа или лица, имеющих право действовать от имени юридического лица без доверенности. Место нахождения юридического лица указывается в его учредительных документах. Аналогичная норма содержится и в пункте 2 статьи 4 Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью», согласно которой место нахождения общества определяется местом его государственной регистрации.

При этом отсутствие юридического лица по месту государственной регистрации играет существенную роль в решении возникающих в их деятельности вопросов правового характера, таких как определение правоспособности, места исполнения обязательств, места заключения договоров, а также в решении вопросов, связанных с уплатой налогов.

Также при исследовании представленных международных товарно-транспортных накладных (CMR) установлено, что производителем товара и грузоотправителем является ООО «Степ-Прогресс» (республика Армения, г. Ереван), у которого импортер ООО «Объединенная производственная компания» (ООО «ОПК») приобретает товар с условием доставки напрямую в г. Барнаул, доставка осуществляется перевозчиком ООО «Транс Премиум» (республика Армения, г. Ереван) на автомобиле DAF 51RP 555. Доставка товара происходила с таможенного терминала непосредственно в адрес налогоплательщика, минуя «промежуточное звено» (ООО «Продторг»).

Таким образом, реальным грузоотправителем товара (сыр сухой в порошке) является ООО «Степ-Прогресс» (республика Армения, г. Ереван), что не соответствует информации, отраженной в товарных накладных ООО «Продторг».

Более того, из международной товарно-транспортной накладной №00046 следует, что отгрузка товара ООО «Степ-Прогресс» произведена 17.06.2015 до даты заключения договора между ИП ФИО4 и ООО «Продторг» (19.06.2015), но в данном документе в качестве места разгрузки уже указан г. Барнаул, РФ, следовательно, как производителю сыра сухого в порошке (ООО «СтепШрогресс»), так и импортеру ООО «ОПК» было известно о фактическом предназначении импортируемого товара для лица, расположенного в г. Барнаул.

Кроме того, ПАО КБ «Восточный» в рамках истребования документов представлены документы в отношении ООО «ОПК», в том числе контракт от 07.05.2014 №4РА/14, заключенный между ООО «Степ-Прогресс» (республика Армения, г. Ереван) и ООО «ОПК»; спецификации от 16.06.2015 №4/2, от 08.07.2015 №4/3, от 31.07.2015 №4/4, от 18.09.2015 №4/5; товарно-транспортные накладные от 17.06.2015 №4, от 09.07.2015 №5, от 03.08.2015 №6, от 19.09.2015 №7.

В представленных спецификациях в качестве условий поставок указано «DDP склад покупателя», что означает обязательство продавца предоставить в распоряжение покупателя груз, прошедший все таможенные оформления, доставив его в оговоренное сторонами место назначения.

Во всех вышеназванных товарно-транспортных накладных в качестве пункта разгрузки указан <...>, который соответствует фактическому нахождению ИП ФИО4, (Завод плавленых сыров Плавыч).

Таким образом, налоговым органом установлено, что до даты заключения договора поставки между ООО «Продторг» и ИП ФИО4 (19.06.2015) производитель товара ООО «Степ-Прогресс», отгружая товар реальному покупателю ООО «ОПК», имело информацию относительно адреса разгрузки товара в г. Барнаул, что отражено как в международных товарно-транспортных накладных (CMR), так и в товарно-транспортных накладных ООО «Степ-Прогресс».

Утверждая, что до заключения договора на момент оправки первой партии товара ИП ФИО4 согласовал с ООО «Продторг» существенные условия поставки, заявитель данный довод документально не подтвердил, в суд апелляционной инстанции таких доказательств также не представил.

Кроме того, в ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено содержание недостоверных сведений о лице, подписавшем документы (счета-фактуры, товарные накладные, договор поставки), составленные от имени ООО «Продторг».

Согласно, сведениям, отраженным в ЕГРЮЛ, руководителем ООО «Продторг» в течение проверяемого периода являлся ФИО8

В целях подтверждения (опровержения) фактов реальной поставки товарно-материальных ценностей в адрес ИП ФИО4 в ходе контрольных мероприятий налоговым органом по месту налогового учета ФИО8 направлено поручении о допросе свидетеля (от 07.08.2017 №13-22/216). Поручение не исполнено по причине неявки (уведомление от 07.09.2017 №4577/15).

Согласно данным Федеральных информационных ресурсов ФИО8. являлся в течение проверяемого периода «массовым» учредителем (в 14 организациях) и руководителем (в 29 организациях), учредитель ООО «Продторг» ФИО18 являлась «массовым» учредителем (в 43 организациях) и руководителем (в 50 организациях) (страницы 5-6 решения обжалуемого решения).

В результате проведенной почерковедческой экспертизы установлено, что подписи, содержащиеся в договоре, счетах-фактурах, товарных накладных, выполнены не ФИО8., а другим лицом (заключение эксперта от 06.02.2018 №61-18-02-01).

Таким образом, налоговым органом в данном случае доказано отсутствие лица, идентифицируемого в качестве единоличного исполнительного органа контрагента, как одного из признаков юридического лица, что явно свидетельствует о том, что он не вступал в какие-либо гражданско-правовые отношения, влекущие налоговые последствия, равно как не вступал в такие отношения с заявителем в ввиду подписания документов от имени контрагента неустановленным лицом.

В силу статьи 53 ГК РФ, статьи 40 Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» только руководитель (генеральный директор) общества с ограниченной ответственностью может без доверенности подписывать от имени общества любые финансово-хозяйственные документы, в том числе договоры, счета-фактуры, только он также может выдавать любому лицу доверенность (издать приказ) на право подписи документов.

Следовательно, не могут быть приняты в качестве доказательств совершения реальности хозяйственных операций все документы, составленные вышеуказанной организацией, поскольку фактически названная организации не функционировала как юридическое лицо, так как не обладала признаками юридического лица, предусмотренными статьей 53 ГК РФ, в виду отсутствия действительного руководителя.

Таким образом, апелляционный суд считает, что ввиду отсутствия лица, идентифицируемого в качестве руководителя и подписавших договоры и документы, спорная сделка заключена без наличия волеизъявления единоличного исполнительного органа контрагентов.

При таких обстоятельствах, представленные налогоплательщиком документы не отвечают требованиям ст. 169 НК РФ (подписаны неустановленными лицами, что подтверждается результатами почерковедческой экспертизы).

При этом формальное соблюдение налогоплательщиком положений статей 169. 171, 172 НК РФ, устанавливающих порядок и условия применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, не влечет за собой безусловного применения данного права, если при исполнении налоговых обязанностей и реализации такого права выявлена недобросовестность налогоплательщика.

Содержание представленного заключения, являющегося письменным доказательством по делу, согласуются с иными представленными налоговым органом документами, в том числе о том, что по результатам проведенных мероприятий налогового контроля в отношении данного контрагента.

Доводы о нарушениях при производстве экспертизы, материалами дела не подтверждаются.

Согласно подпункту 11 пункта 1 статьи 31 НК РФ при проведении проверок налоговые органы вправе привлекать для проведения налогового контроля специалистов, экспертов и переводчиков. Порядок проведения экспертизы при осуществлении мероприятий налогового контроля установлен в статье 95 НК РФ. Экспертиза назначается постановлением должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку, в котором указываются основания для назначения экспертизы, фамилия эксперта и наименование организации, в которой должна быть произведена экспертиза, вопросы, поставленные перед экспертом, и материалы, предоставляемые в распоряжение эксперта (пункт 3 статьи 95 НК РФ). Эксперт вправе знакомиться с материалами проверки, относящимися к предмету экспертизы, заявлять ходатайства о предоставлении ему дополнительных материалов (пункт 4 статьи 95 НК РФ). В соответствии с пунктом 5 статьи 95 НК РФ эксперт может отказаться от дачи заключения, если предоставленные ему материалы являются недостаточными или если он не обладает необходимыми знаниями для проведения экспертизы.

На основании статьи 16 Федерального закона № 73-ФЗ от 31.05.2001 "О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации" эксперт обязан составить мотивированное письменное сообщение о невозможности дать заключение и направить данное сообщение в орган или лицу, которые назначили судебную экспертизу, если поставленные вопросы выходят за пределы специальных знаний эксперта, объекты исследований и материалы дела непригодны или недостаточны для проведения исследований и дачи заключения и эксперту отказано в их дополнении, современный уровень развития науки не позволяет ответить на поставленные вопросы.

В целях проверки достоверности первичных документов, Инспекцией в ходе выездной налоговой проверки назначена почерковедческая экспертиза.

Эксперт предупрежден об уголовной ответственности за дачу заведомо ложного заключения, отводы эксперту налогоплательщиком не заявлялись. Эксперт признал представленные на исследование образцы (исследуемые и сравнительные) пригодными и достаточными для исследования, выводы эксперта носят конкретный характер. Кроме того, в постановлении о назначении почерковедческой экспертизы от 29.01.2018 указаны основания для назначения экспертизы; фамилия эксперта и наименование организации, которой должна быть произведена экспертиза; вопросы, поставленные перед экспертом; материалы, предоставляемые в распоряжение эксперта.

Налогоплательщику разъяснены права, предусмотренные пунктом 7 статьи 95 НК РФ. С постановлением от 29.01.2018 о назначении почерковедческой экспертизы ИП ФИО4 в лице представителя ФИО11 по доверенности от 18.05.2017 №22АА 1985222 ознакомлен, что подтверждается протоколом от 29.01.2018 №01. При этом ИП ФИО4 отвод эксперту, ходатайство о постановке дополнительных вопросов, об участии в проведении экспертизы не заявлял.

Представленное налогоплательщиком заключение специалиста от 28.02.2018 №04з-18 является оценкой самой экспертизы, проведено специалистом, в компетенцию которого не входит давать такое заключение. Специалист ФИО12 не предупрежден об уголовной ответственности за дачу заведомо ложного заключения по статье 307 Уголовного кодекса РФ, поэтому данное заключение не является экспертным заключением, а является лишь субъективным мнением ее автора. Из заключения специалиста от 28.02.2018 №04з-18 не следует вывод о принадлежности (непринадлежности) подписей в представленных для исследования документах ФИО8. Вывод специалиста ФИО12 о невозможности проведения почерковедческой экспертизы по копиям документов не соответствует действующему законодательству и сложившейся судебной практике.

Согласно правовой позиции, изложенной Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.12.2006 № 66, объектами экспертизы могут быть вещественные доказательства, документы, предметы, образцы для сравнительного исследования, а также материалы дела, по которому производится экспертиза. Если объектом исследования является не сам документ, а содержащиеся в нем сведения, в распоряжение эксперта могут быть представлены надлежаще заверенные копии соответствующих документов.

Объектом почерковедческой экспертизы является сличение сведений (информации) содержащихся в документе, а не сам документ, его формальные характеристики. Такими сведениями (информацией), содержащимися в документе, являются написанные слова, в том числе подписи конкретных лиц.

Действующее законодательство не содержит запрета на проведение почерковедческой экспертизы по копиям представленных для экспертизы документов, соответственно, указанное решение вопроса о возможности или невозможности проведения экспертизы по копиям представленных документов является компетенцией эксперта.

Следовательно, разрешив вопрос о проведении экспертизы по копиям документов положительно, эксперт, как лицо, обладающее специальными познаниями, принял на себя ответственность за достоверность и обоснованность своего заключения.

Как ранее изложено, материалами дела подтверждается, что представленные материалы для проведения почерковедческой экспертизы были признаны экспертом достаточными и пригодными для идентификации подписи исполнителей.

Кроме того, действующее процессуальное законодательство не предусматривает возможность оценки выводов эксперта, привлеченного налоговым органом для проведения почерковедческой экспертизы в ходе выездной налоговой проверки, другим экспертом путем дачи рецензии.

Учитывая вышеизложенное, довод налогоплательщика о необоснованном принятии в качестве доказательства заключения почерковедческой экспертизы не подлежит удовлетворению, поскольку как налоговым органом, так и экспертом соблюдены требования к проведению экспертизы, оснований ставить под сомнение достоверность исследования и объективность его результата не усматривается.

Также инспекцией посредством анализа представленных документов установлено, что ООО «Продторг» выставило в адрес ИП ФИО4 счета-фактуры от 23.06.2015 и 01.10.2015 до того, как получило счета-фактуры от импортера ООО «ОПК» (30.06.2015 и 02.10.2015, соответственно), что также указывает на формальность документооборота и согласованность действий сторон по спорной сделке.

Также в ходе контрольных мероприятий налоговым органом установлена невозможность осуществления заявленных операций ООО «Продторг» в силу отсутствия у последнего условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности, в частности, производственных активов, складских помещений, транспортных средств и др. Контрагент относится к категории налогоплательщиков, исчисляющих налоги в минимальных размерах. При этом движение денежных средств по расчетному счету спорного контрагента носит транзитный характер.

В результате исследования движения денежных средств по расчетному счету ООО «Продторг» установлено, что денежные средства, полученные от ИП ФИО4 в размере свыше 32 млн. руб. перечислены ООО «Продторг» в полном объеме в адрес ООО «ОПК», далее денежные средства в сумме 12,6 млн. руб. сняты с расчетного счета с наименованием платежей «на погашение задолженности по кредитному договору в ООО КБ «ЮНИАСТРУМ БАНК», 8,6 млн. руб. направлены в адрес производителя сухого сыра «Степ Прогресс» (Республика Армения г. Ереван), 8,2 млн. руб. перечислены на счета ООО «Проспект» и 3,3 млн. руб. ООО «Экомол».

Согласно сведениям, представленным банковскими учреждениями, установлено, что управление системой «Банк-Клиент» организаций ООО «ОПК», ООО «Экомол» осуществлялось с одного IP адреса (95.47.180.243, MAC- 20-CF-30-BE-2B-EC). Должностные лица ООО «ОПК» - ФИО13 (учредитель, руководитель), ФИО14, ФИО15 выступают также должностными лицами в ООО «Проспект» (Руководитель ФИО13), ООО «Экомол». Указанные факты позволили инспекции правомерно сделать вывод о согласованности и подконтрольности действий контрагентов проверяемого лица «по цепочке».

Доказательств обратного, в нарушение статьи 65 АПК РФ, налогоплательщиком не представлено ни в налоговый орган, ни в суд.

Таким образом, в рассматриваемом случае налоговым органом доказано отсутствие хозяйственных взаимоотношений налогоплательщика с заявленным контрагентом.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами. Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункты 3, 4 Постановления № 53).

Следовательно, помимо документального подтверждения права на применение налоговых вычетов, обязательным условием признания налоговой выгоды обоснованной является реальность хозяйственной операции, а также проявление налогоплательщиком должной степени осмотрительности при выборе контрагента.

Заявителем создан формальный документооборот, имеющий целью уход от налогообложения за счет получения необоснованной налоговой выгоды в виде завышения налоговых вычетов по НДС путем создания видимости приобретения товара, от организаций-плательщиков НДС, в действительности не осуществляющих деятельность.

Доводы общества в отношении спорного контрагента несостоятельны, поскольку налоговым органом установлена совокупность обстоятельств, подтверждающих направленность действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды.

Оценив имеющиеся в материалах дела доказательства с учетом положений статьи 71 АПК РФ апелляционный суд также приходит к выводу о том, что документы, представленные обществом в обоснование своего права на применение налоговых вычетов, содержат недостоверные и противоречивые сведения; факт реальных хозяйственных отношений общества с названным контрагентом достоверно не подтверждает. Оценка добросовестности налогоплательщика и его контрагента предполагает оценку заключенных ими сделок, их действительности, подтверждения реальности хозяйственных операций.

Доказательств, опровергающих доводы Инспекции, а также подтверждающих принятие обществом каких-либо мер, направленных на обеспечение достоверности содержания спорных документов, заявителем в материалы дела не представлено.

При этом арбитражный суд исходит из того, что предусмотренная частью 5 статьи 200 АПК РФ обязанность государственного органа по доказыванию соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, не может быть расценена, как полностью освобождающая налогоплательщиков от обязанности доказывания тех обстоятельств, на которые они ссылаются как на основания своих требований и возражений относительно предмета спора (статья 65 АПК РФ).

Следовательно, обязанность доказывания достоверности сведений, содержащихся в документах, представляемых в налоговый орган в подтверждение своего права на применение налоговых вычетов по НДС, лежит на налогоплательщике.

Представление обществом всех необходимых в соответствии с НК РФ документов в обоснование налоговой выгоды с учетом требований статей 169, 171-172 НК РФ, пункта 1 статьи 54 НК РФ, статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в Постановлении от 20.02.2001 № 3-П и в Определении от 25.07.2001 № 138-О, правовой позиции Пленума ВАС РФ, изложенной в постановлении от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», не может являться безусловным доказательством наличия реальных хозяйственных операций без обеспечения достоверности сведений, содержащихся в указанных документах.

Обстоятельством, имеющим существенное значение для правильного рассмотрения спора, является не только формальная схожесть действий общества с нормами налогового законодательства, регламентирующими порядок применения налоговых вычетов, но и фактическое исполнение им своих обязанностей по реальной уплате стоимости товара, в том числе НДС, предоставлению достоверных доказательств исполнения этих обязанностей, наличие реальных хозяйственных операций, по которым заявлена налоговая выгода, и отсутствие злоупотребления правом.

Кроме того, апелляционным судом учитывается, что право на налоговый вычет по НДС напрямую поставлено в зависимость от правильности и достоверности оформления документов, что соответствует правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 22.10.2008 № 13034/08, согласно которой сам по себе факт поставки товаров, выполнения работ, услуг права на возможность предъявления НДС к вычету не влечет; основанием для реализации права на вычет являются надлежащие первичные документы, соответствующие требованиям законодательства о налогах и сборах, которые у общества отсутствуют.

Согласно Федеральному закону от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» одной из основных задач бухгалтерского учета является формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении, в связи с чем налогоплательщик не лишен права затребовать от контрагента по договору документы, подтверждающие достоверность сведений, изложенных в представленных документах, в том числе, в счетах-фактурах.

В силу статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации предпринимательская деятельность осуществляется предприятиями на свой риск, в связи с чем на них возлагается бремя несения возможных неблагоприятных последствий, а также определенной ответственности в ходе ее осуществления. Это в свою очередь означает, что каждое юридическое лицо обязано соблюдать определенного рода осторожность и осмотрительность в делах, особенно при выборе контрагентов по договору.

Как разъяснил Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 25.05.2010 № 15658/09, налогоплательщик вправе приводить доводы в обоснование выбора контрагентов, имея в виду, что по условиям делового оборота при осуществлении указанного выбора субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагентов, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагентов необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта.

Так, ИП ФИО4 указывал, что ООО «Продторг» обладало достаточной численностью персонала (6 человек) для осуществления торгово-закупочной деятельности.

Между тем налогоплательщиком не учтено, что в результате проведения контрольных мероприятий инспекцией было установлено, что числящиеся работниками ООО «Продторг» лица (4 из 6) являются «массовыми» учредителями и руководителями (от 18 до 50 юридических лиц).

Ссылаясь на соблюдение должной осмотрительности и осторожности, налогоплательщик не представил документов определяющих выбор именно этого контрагента - ООО «Продторг», его репутацию на рынке, платежеспособность и т.д. Заявитель не представил пояснений относительно того, какие сведения о деловой репутации контрагента, наличии у него необходимых ресурсов и соответствующего опыта свидетельствовали бы о том, что в рассматриваемом случае он проявил осмотрительность при выборе контрагентов. Кроме того, ИП ФИО4 не представлено документально подтвержденных пояснений об источниках информации (коммерческое предложение, адреса сайтов в сети интернет, рекомендации иных организаций, информация из адресно-справочных систем, отчеты менеджеров по поиску поставщиков и т.д.), из которых получены сведения относительно ООО «Продторг» как торгово-закупочной организации, осуществлявшей деятельность по купле-продаже молоко-содержащей продукции, в частности, сыра сухого в порошке.

Доводы налогоплательщика о фактическом знакомстве между коммерческим директором ФИО7 и ФИО8 на выставке «Продэкспо 2015» в г. Москва судом обоснованно оценены критически, поскольку ООО «Продторг» приобрело статус юридического лица 27.04.2015 и ФИО8 не мог представлять интересы ООО «Продторг» в феврале 2015 года (период проведения выставки «Продэкспо 2015»).

Как следует из свидетельских показаний ФИО7 (протокол допроса от №126), ФИО8, который якобы предложил осуществлять поставки сыра сухого для ИП ФИО4, ему представил непосредственно представитель ООО «СтепПрогресс» (Республика Армения г. Ереван) ФИО16. Однако, свидетельские показания ФИО7 противоречат свидетельским показаниям ФИО17 (протокол допроса от 13.10.2017 №137), присутствовавшего на выставке «Продэкспо 2015», согласно которым на выставке подошли группа мужчин армянской национальности (3-4 человека) и предложили осуществлять поставку сырья ИП ФИО4

Само по себе заключение сделки с организациями, имеющими ИНН, банковский счет и юридический адрес, не являются безусловным основанием для получения налоговой выгоды в виде налоговых вычетов, поскольку с учетом статей 83, 84 НК РФ, Федерального закона от 08.08.2001 № 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей», Порядка присвоения, применения, а также изменения идентификационного номера налогоплательщика и форм документов, используемых при постановке на учет, снятии с учета юридических и физических лиц, утвержденного Приказом МНС России от 03.03.2004 № БГ-3-09/178, Правил взаимодействия регистрирующих органов при государственной регистрации юридических лиц в случае их реорганизации, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 26.02.2004 № 110 «О совершенствовании процедур государственной регистрации и постановки на учет юридических лиц и индивидуальных предпринимателей» юридические лица приобретают свою правоспособность с момента их государственной регистрации и после внесения сведений о данных юридических лицах в соответствующие реестры, а именно в ЕГРЮЛ и ЕГРИП, при этом регистрирующий орган при регистрации создаваемой организации не может проверить достоверность сведений, содержащихся в представленных на регистрацию документах, ввиду отсутствия у него такого права, что свидетельствует об отсутствии возможности у регистрационного органа «допустить» или «не допустить» регистрацию юридического лица при их наличии, в том числе и в случае представления недостоверных по содержанию документов, в связи с чем позиция общества о том, что действующее законодательство не обязывает налогоплательщика контролировать действия юридических лиц, реализовавших ему услуги и не ставит в возможность получения налоговой выгоды в зависимость от показаний контрагентов, отклоняется апелляционным судом.

Налогоплательщик, не обеспечивший документальное подтверждение достоверности сведений, изложенных в документах, на основании которых он, в свою очередь, претендует на право получения налоговых льгот, налоговых вычетов или иного уменьшения налогооблагаемой базы, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия.

Кроме того, арбитражный суд первой инстанции правомерно указал, что простой анализ сведений, размещенных в свободном доступе в сети Internet, в том числе www.nalog.ru,www.rusprofile.ru,www.sbis.ru и иные подобные сайты, содержащие информацию из ЕГРЮЛ, свидетельствует о том, это ООО «Продторг» заявлены 48 кодов видов экономической деятельности абсолютно разной направленности, что подразумевает под собой отсутствие целенаправленной финансово - хозяйственной деятельности в какой-либо сфере; руководитель данной организации ФИО8, учредитель ФИО18 являются «массовыми» руководителями и учредителями; из учредительных данных видно, что ООО «Продторг» зарегистрировано в ЕГРЮЛ 27.04.2015 и на момент заключения договора поставки с ИП ФИО4 (19.06.2015) не имело достаточного опыта и соответствующей деловой репутации.

В представленных товарных накладных от 01.10.2015 №274-001, от 23.06.2015 №174-001, от 11.08.2015 №223-001, от 17.07.2015 № 198-001 в графах «отпуск груза разрешил» и «отпуск груза произвел» стоит расшифровка подписи: «менеджер ФИО9». Однако, ООО «Пролторг» не подает сведения по форме 2-НДФЛ на ФИО9, сведений о подписании документов по доверенности в самих товарных накладных нет. Фактически доверенностью ИП ФИО4 не обладает, ООО «Продторг» не представило.

Таким образом, приведенные товарные накладные содержат недостоверную информацию, в числе прочего, относительно информации в графах «отпуск груза разрешил» и «отпуск груза произвел».

Налогоплательщиком не даны объяснения тому, какие соответствующие деловому обороту критерии учитывались им при выборе контрагента (ценовая привлекательность, более выгодные условия доставки, отсрочка платежей и прочие), заявитель не подтвердил свою осведомленность о том, каким образом (за счет каких ресурсов, с привлечением каких соисполнителей и т.п.) должен был исполняться договор.

Довод заявителя о невозможности заключения договора поставки непосредственно с ООО «Степ-Прогресс» ввиду отсутствия у последнего достаточного объема получил надлежащую оценку суда, является документально не подтвержденным.

В свою очередь, налоговый орган представил информацию о том, что несмотря на наличие договорных отношений с ООО «ОПК», ООО «Степ-Прогресс» в январе 2015 года заключен контракт на поставку сыра сухого в порошке в адрес ООО «Ростовский завод плавленых сыров». В свою очередь, в 2016 году 5 партий сыра сухого в порошке в количестве 102 330 кг были приобретены ИП ФИО4 по договору поставки от 10.06.2016 № 15 непосредственно у ООО «Степ-Прогресс» (Республика Армения, г. Ереван).

При таких обстоятельствах, вступая во взаимоотношения с контрагентами, не проверив их правоспособность, приняв документы, содержащие явно недостоверную информацию, заявитель взял на себя риск негативных последствий в виде невозможности применить налоговую выгоду по документам, не соответствующим требованиям вышеприведенных норм права, содержащих недостоверную информацию.

Таким образом, оснований для вывода о том, что заявителем в соответствии со статьей 2 Гражданского кодекса Российской Федерации проявлена разумная осмотрительность при вступлении в гражданские правоотношения, не имеется.

Доводы ИП ФИО4 относительно отсутствия доказательств взаимозависимости и аффилированности налогоплательщика и его контрагента, отсутствия доказательств согласованности действий не опровергают выводы инспекции о предоставлении налогоплательщиком документов, содержащих недостоверные сведения и не отвечающих критериям статей 169, 171,172 НК РФ, о выявлении обстоятельств, свидетельствующих о нереальности хозяйственных операций непосредственно с заявленным контрагентом, об отсутствии в действиях заявителя должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента.

Таким образом, представленные ИП ФИО4 документы не свидетельствуют о реальности произведенных хозяйственных операций налогоплательщика со спорным контрагентом, поскольку содержат недостоверные сведения, подписаны неустановленным лицом; у контрагента отсутствуют необходимые условия для достижения результатов соответствующей экономической деятельности ввиду отсутствия основных средств, трудовых и производственных ресурсов; установлен транзитный характер движения денежных средств и создание схемы минимизации налоговых обязательств путем включения в сделки формального контрагента. Сделка, формально заключенная с ООО «Продторг», направлена исключительно на искусственное увеличение налоговых вычетов по НДС.

Оценив имеющиеся в материалах дела доказательства в их совокупности, арбитражный суд с учетом статьи 71 АПК РФ, изложенных норм права, а также правовой позиции, выраженной в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды», Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 12.10.1998 № 24-П, Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 № 138-О, приходит к выводу о том, что формальное соблюдение налогоплательщиком требований оформления документов само по себе не является достаточным основанием принятия налога на добавленную стоимость к вычету, и, принимая во внимание пункт 5 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53, к выводу о том, что судом первой инстанции правомерно установлено, что действия общества направлены на необоснованное получение налоговой выгоды.

Таким образом, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что решение инспекции является законным и обоснованным.

Изучив процедуру налоговой проверки и рассмотрения ее материалов в отношении общества, апелляционный суд приходит к выводу о ее соблюдении и отсутствии оснований для признания оспариваемого решения недействительным в соответствии с пунктом 14 статьи 101 НК РФ.

Ссылка апеллянта относительного того, что инспекцией проведена выездная налоговая проверки налогоплательщика, результаты которой отличаются от камеральной, является несостоятельным.

Из системного толкования положений статей 88 и 89 Налогового кодекса следует, что выездная налоговая проверка предусматривает более широкие полномочия налогового органа по контролю, выраженные в порядке проведения, условиях, а также объеме подлежащих проверке документов. Таким образом, по результатам выездной налоговой проверки, представляющей собой более высокий (углубленный) уровень налогового контроля, не исключается возможность пересмотра ранее сделанных по результатам камеральной проверки выводов налогового органа относительно обоснованности возмещения налога, что согласуется с правовой позицией, выраженной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 31.01.2012 N 12207/11.

В целом доводы апелляционной жалобы не опровергают выводы суда, положенные в основу принятого решения, повторяют позицию по делу и не могут служить основанием для отмены или изменения обжалуемого судебного акта. Таким образом, принятое арбитражным судом первой инстанции решение является законным и обоснованным, судом полно и всесторонне исследованы имеющиеся в материалах дела доказательства, им дана правильная оценка, нарушений норм материального и процессуального права не допущено, оснований для отмены решения суда первой инстанции, установленных статьей 270 АПК РФ, а равно принятия доводов апелляционной жалобы у суда апелляционной инстанции не имеется. Судебные расходы по оплате государственной пошлины в апелляционной инстанции, согласно статье 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и подпункту 12 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации, в связи с отсутствием оснований для удовлетворения апелляционной жалобы относятся на ее подателя.

Руководствуясь статьями 110, 258, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд

П О С Т А Н О В И Л :

решение от 06.11.2018 Арбитражного суда Алтайского края по делу № А03-10836/2018 оставить без изменения, апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя ФИО4 без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства
в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в срок, не превышающий двух месяцев
со дня вступления его в законную силу, путем подачи кассационной жалобы через Арбитражный суд Алтайского края.

Председательствующий

ФИО1

Судьи

ФИО2

ФИО3