Постановление № А13-1487/18 от 29.07.2020 АС Вологодской области

Резолютивная часть постановления объявлена июля 2020 года .

В полном объёме постановление изготовлено августа 2020 года .

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Мурахиной Н.В., судей Болдыревой Е.Н. и                  Докшиной А.Ю.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Левшиной С.С.,              

при участии от сельскохозяйственного производственного кооператива «Ильюшинский» адвоката Шадриной Ю.С. по доверенности от 30.01.2020,                от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Вологодской области ФИО1 по доверенности от 08.05.2020                  № 02-03/03652,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Вологодской области на решение Арбитражного суда Вологодской области от 31 марта              2020 года по делу № А13-1487/2018,

у с т а н о в и л:

сельскохозяйственный производственный кооператив «Ильюшинский» (ОГРН <***>, ИНН <***>; адрес: 160545, <...>; далее – кооператив,                     СПК «Ильюшинский») обратился в Арбитражный суд Вологодской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ), к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Вологодской области                             (ОГРН <***>, ИНН <***>; адрес: 160029, <...>; далее – МИФНС № 1, инспекция, налоговый орган) о признании частично недействительным решения                       от 01.08.2017 № 3 в части начисления 204 090 руб. налога на прибыль,                    2 878 084 руб. налога на добавленную стоимость (далее – НДС), соответствующих пеней и штрафов, а также в части штрафа в размере                   600 руб. по статье 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее –              НК РФ).

Решением Арбитражного суда Вологодской области от 31 марта               2020 года признано не соответствующим требованиям НК РФ и недействительным  указанное решение налогового органа от 01.08.2017 № 3 в части вычетов по НДС в сумме 464 639 руб. и соответствующей суммы                пеней, НДС (налоговый агент) в сумме 683 237 руб. и пеней в сумме                   279 563 руб.  49 коп., налога на прибыль в сумме 204 090 руб.  и пеней в сумме 46 171 руб. 67 коп., а также в части привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату НДС в виде соответствующей суммы штрафа, налога на прибыль в виде штрафа в сумме 7 978 руб. 34 коп. и по пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафа в размере 600 рублей. В удовлетворении остальной части требований кооператива отказано.

МИФНС № 1 с судебным актом не согласилась и обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит его в части удовлетворения заявленных требований общества отменить и  принять по делу новый судебный акт, отказав обществу полностью. В обоснование жалобы ссылается на неправильное применение судом первой инстанции норм материального права, а также на несоответствие выводов суда, изложенных в решении, обстоятельствам дела.  

Кооператив в отзыве доводы апелляционной жалобы отклонил, считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным.

Поскольку в порядке апелляционного производства обжалована только часть решения и при этом лица, участвующие в деле, не заявили соответствующих возражений, суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность судебного акта только в оспариваемой части в соответствии с частью 5 статьи 268 АПК РФ.

Заслушав объяснения лиц, участвующих в деле, исследовав доказательства по делу, проверив законность и обоснованность обжалуемого решения, изучив доводы жалобы,  суд апелляционной инстанции не находит оснований для ее удовлетворения.

Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки деятельности кооператива по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) ряда налогов, в том числе по налогу на прибыль и НДС за период с 01.01.2013 по 31.12.2015, инспекцией  составлен акт от 15.06.2017 № 3 (том 3, листы 84–154; том 4, листы 1–115), а также с учетом возражений налогоплательщика (том 5, листы  37–79) принято решение от 01.08.2017 № 3 (том 1, листы дела 55 – 150; том 2; том 3, листы               1–31), которым кооператив привлечен к налоговой ответственности по                 пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату НДС в виде штрафа в размере  242 527 руб. 75 коп. и налога на прибыль – 7 978 руб. 34 коп; по пункту                    1 статьи 126 НК РФ в виде штрафа с учетом смягчающих ответственность обстоятельств в сумме 600 руб. и по пункту 2 статьи 120 НК РФ в виде штрафа в сумме 7 500 руб.

Кроме того,  кооперативу доначислены и предложены к уплате                683 237 руб. НДС  как налоговому агенту и 279 563 руб. 49 коп. пеней, 6 771 486 руб. НДС  и 1 732 963 руб. 35 коп. пеней, 204 090 руб. налога на прибыль и 46 171 руб. 67 коп. пеней, а также определена сумма излишне возмещенного из бюджета НДС в размере 23 806 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Вологодской области от 08.11.2017 № 07-09/17188@ (том 3, листы 39–54) жалоба кооператива (том 4, листы 116–158) оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением налогового органа от 01.08.2017 № 3 в указанной выше части, общество оспорило его в судебном порядке.

Суд первой инстанции, признавая его недействительным в части доначислений и привлечения к ответственности  по эпизодам 2.1.2, 2.1.3, 2.1.7 и 2.3.2, а также в части привлечения к ответственности по статье 126 НК РФ, что повлекло обращение налогового органа с жалобой в апелляционную инстанцию,  правомерно исходил из следующего.

В соответствии с частью 1 статьи 198 и частью 2 статьи 201 АПК РФ для признания недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц необходимо наличие одновременно двух условий: несоответствия оспариваемого акта и действий (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту и нарушения данным актом и действиями (бездействием) прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В материалах дела усматривается, что в проверяемый период кооператив занимался выращиванием зерновых, технических и прочих сельскохозяйственных культур, а также разводил крупный рогатый скот.

По договору купли-продажи объектов недвижимости от 12.09.2013                  № 03, заключенному с Комитетом по управлению муниципальным имуществом Вологодского муниципального района, действующего от имени муниципального образования «Вологодский муниципальный район»             (далее – Комитет), по результатам открытого аукциона кооператив приобрел двухэтажное кирпичное нежилое здание общей площадью 651,6 кв.м, 1984 года постройки, и земельный участок с кадастровым номером 35:25:0105021:550, расположенные по адресу: Вологодская обл., Вологодский р-н, Березниковский с\с, д. Березник, д. 7а (том 7, листы 9–93).

Согласно пункту 1 этого договора стоимость объектов недвижимости составляет 4 700 000 руб. с учетом НДС.

Оплата произведена платежными поручениями от 06.09.2013 № 1679 и 1678, от 08.08.2013 № 007. Выставлен счет-фактура от 23.09.2013 № 3, сумма НДС в размере 683 237 руб. 41 коп. начислена на стоимость приобретенного здания.

В ходе проверки налоговый орган пришел к выводу и отразил в пункте 2.1.2 своего решения (листы 90–99, 229–234 решения), что в связи с указанной сделкой  кооперативом не исчислено и не уплачено в бюджет за III квартал 2013 года 683 237 руб. 41 коп. НДС, подлежащего уплате налоговым агентом.

В соответствии с пунктом 3 статьи 161 НК РФ при реализации (передаче) на территории Российской Федерации муниципального имущества, не закрепленного за муниципальными предприятиями и учреждениями, составляющего муниципальную казну соответствующего городского, сельского поселения или другого муниципального образования, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации (передачи) этого имущества с учетом налога.

В этом случае налоговыми агентами признаются покупатели (получатели) указанного имущества. Эти лица обязаны исчислить расчетным методом, удержать из выплачиваемых доходов и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога.

Согласно с пункту 3 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 15.10.2009 № 104н, действовавшего в            2013 году, лица, исполняющие обязанности налоговых агентов при совершении операций, предусмотренных статьей 161 НК РФ, действительно заполняют раздел 2 налоговой декларации «Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, по данным налогового агента».

В нарушение приведенных норм в декларации по НДС за IIIквартал            2013 года (том 6, листы 27–31) кооператив  действительно не заполнил раздел 2, не исчислив к уплате в бюджет 683 237 руб. 41 коп. налога.

Вместе с тем по строке 6.2 раздела 3 декларации «Суммы налога, подлежащие восстановлению в соответствии с подпунктом 3 пункта 3           статьи 170 НК РФ» кооператив ошибочно отразил к уплате в бюджет налог в  указанной сумме.

Данный факт отражен инспекцией в пункте 2.1.2.1 на листе 92 оспариваемого решения.

Указанная сумма уплачена кооперативом в бюджет платежными поручениями от 21.10.2013 № 1996, от 20.11.2013 № 2252, от 24.12.2013           № 2488.

В связи с этим кооператив,  не исчислив к уплате в бюджет                    683 237 руб. 41 коп. НДС как налоговый агент, излишне исчислил к уплате ошибочно восстановленный налог, что не повлекло потери бюджета.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно удовлетворил требования кооператива по рассматриваемому эпизоду.  

При этом доводы инспекции об излишне предъявленном к вычету налоге в той же сумме являются необоснованными, поскольку вопреки позиции налогового органа, изложенной в жалобе,  оспариваемое решение не содержит доначислений НДС в отношении вычета в сумме 683 237 руб. 41 коп.

В пункте 2.1.3 оспариваемого решения (листы 99–115, 235–243 решения) налоговый орган отразил вывод  о неправомерном  применении кооперативов вычетов по НДС  за IIIквартал 2013 года, I – III кварталы 2014 года, II – IV кварталы 2015 года в общей сумме 286 728 руб., поскольку приобретенное по указанному выше договору от 12.09.2013 № 03 имущество, по мнению инспекции, предполагалось использовать как жилой дом, в связи с этим сумма вычетов связана с приобретением товаров для осуществления операций, не признаваемых объектом обложения НДС.

С такой позицией налогового органа нельзя согласиться.

Пунктами 1 и 2 статьи 171 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на установленные данной статьей налоговые вычеты; вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, а также в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним 23.09.2013 зарегистрировано право собственности кооператива на указанное  выше здание с наименованием «интернат» (том 7, лист 98).

В ходе проведения проверки инспекция установила, что в период с 12.09.2013 (дата приобретения здания) до 23.11.2015 (дата разрешения на ввод здания в эксплуатацию) в приобретенном здании интерната кооперативом проведена реконструкция под многоквартирный жилой дом для оказания услуг по предоставлению в пользование жилых помещений.

В подтверждение фактов реконструкции приобретенного здания начиная именно с 2013 года инспекция сослалась на цель приобретения здания – проведение реконструкции под многоквартирный жилой дом для оказания услуг по предоставлению в пользование жилых помещений; на сведения по бухгалтерскому счету 08 «Вложения во внеоборотные активы», на                      котором отражена стоимость проведенной в 2013 году реконструкции в  размере 175 138 руб. 81 коп.; на неполное отражение в бухгалтерском учете расходов по приобретению материалов и работ для реконструкции здания; на использование кооперативом в IVквартале 2016 года льготы по НДС в отношении услуг по предоставлению в пользование жилых помещений; на свидетельские показания лиц, проживающих в рассматриваемом жилом доме, а также на показания мастера-строителя, заведующей центральным складом, рабочих строительной бригады кооператива, ФИО2, руководителя и главного бухгалтера кооператива.

В ответ на запрос от 04.05.2017 № 06-10/04804 налоговый  орган с сопроводительным письмом от 12.05.2017 № 1646/10-1-18 получил от Комитета отчет об оценке рыночной стоимости рассматриваемого здания интерната            (том 7, листы 109–160), из которого установила состояние здания на момент оценки.

В ответ на запрос от 04.05.2017 № 06-10/04805 инспекция с сопроводительным письмом от 10.05.2017 № 17-37/297 получила от отдела архитектуры и градостроительства администрации Вологодского муниципального района справку кооператива о соответствии реконструируемого объекта требованиям технических регламентов, разрешение на ввод объекта в эксплуатацию, технический план здания, справку кооператива о соответствии реконструируемого объекта проектной документации, проектную документацию на реконструкцию здания интерната под многоквартирный жилой дом, гарантийное письмо кооператива, справку о соответствии реконструируемого объекта требованиям технических регламентов, справку кооператива о соответствии реконструируемого объекта требованиям технических условий, разрешение на строительство, пояснительную записку к проектной документации (том 8, листы 1–79).

Вместе с тем суд первой инстанции обоснованно согласился с доводами кооператива о том, что реконструкция в 2013 и 2014 годах не проводилась, а начата после получения разрешения на реконструкцию от 14.08.2015.

По перечисленным документам судом установлено, что                     14.08.2015 кооперативом получено разрешение на строительство                                             № 35-RU 35508301-26-2015 в отношении реконструкции здания интерната под многоквартирный жилой дом со сроком действия до 14.04.2016 (том 8,              листы 54 и 55).

В 2015 году ООО ВОП «Вологдаоблагроинвестстрой» по заказу кооператива разработана проектная документация на реконструкцию здания интерната под многоквартирный жилой дом (том 8, листы 18–41), в составе которой имеется календарный план реконструкции, охватывающий I–IIIкварталы 2015 года (том 8, лист 35).

Согласно техническому плану здания, составленному кадастровым инженером ООО «Агрогеосервис» 25.09.2015, полученному инспекцией от отдела архитектуры и градостроительства администрации Вологодского муниципального района (том 8, листы 1, 2, 7–16), назначение указанного здания – многоквартирный дом.

Гарантийным письмом от 17.11.2015 (том 8, лист дела 42) кооператив сообщил отделу архитектуры и градостроительства Вологодского муниципального района о выполнении реконструкции интерната                       под многоквартирный жилой дом, 23.11.2015 выдано разрешение                         № 35-RU 35508301-35-2015 на ввод в эксплуатацию реконструированного здания.

В связи с этим, как правильно указал суд, совокупность перечисленных документов свидетельствует о проведении кооперативом реконструкции интерната в период с 14.08.2015 (дата получения разрешения на строительство в отношении реконструкции) по 17.11.2015 (дата гарантийного письма кооператива с сообщением о проведенной реконструкции).

Согласно оборотно-сальдовой ведомости по счету 08 «Вложения во внеобротные активы» за 2013 год в отношении нежилого здания (реконструкция) кооперативом учтена сумма 175 136 руб. 81 коп. (том 20,               лист 83), которая расшифрована в карточке счета 08 (том 20, лист 85):             ООО «Арсис» – 145 902 руб. 42 коп., ООО «Волземресурс» – 2 000 руб.,  Управление Федеральной регистрационной службы по Вологодской области – 15 000 руб., услуги автопарка (грузовой автотранспорт) – 10 500 руб., услуги тракторного парка – 1 734 руб. 39 коп.

Исходя из положений статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011                   № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»  каждый факт хозяйственной жизни оформляется  первичными учетными документами, данные из которых в силу части 1 статьи 10 этого Закона подлежат своевременной регистрации и накоплению в регистрах бухгалтерского учета, какими являются оборотно-сальдовая ведомость по счету 08 и карточка счета 08.

Из приведенных норм следует, что содержание хозяйственных операций, отраженных на счете 08, должно быть подтверждено соответствующими первичными документами.

Вместе с тем, делая вывод о затратах кооператива в 2013 году на реконструкцию здания интерната, инспекция без изучения первичных документов руководствовалась тем, что в оборотно-сальдовой ведомости и карточке счета указано «нежилое здание (реконструкция)».

При этом в ходе рассмотрения дела судом первой инстанции кооператив представил документы в подтверждение содержания хозяйственных операций, отраженных на счете 08 (том 20, листы 89–99), исследовав которые  суд установил, что затраты в сумме 145 902 руб. 42 коп. (43 770,72 + 50 000 + 40 000 + 12 131,7) представляют собой стоимость работ ООО «Арсис» по инженерно-геологическим изысканиям и обследованию несущих конструкций, 2 000 руб. – стоимость землеустроительных работ, проводимых ООО «Волземресурс», 15 000 руб. – госпошлину за регистрацию прав на недвижимое имущество, 10 500 руб. и 1 734 руб. 39 коп. – стоимость перевозки песка для подсыпки придомовой территории и стоимость услуг по загрузке песка, что не подтверждает позицию налогового органа о проведении кооперативом реконструкции здания интерната в 2013 году.

Судом также верно отмечено, что вычеты в отношении перечисленных сумм кооператив не заявлял.

Допрошенные налоговым органом ФИО3, ФИО4,             ФИО5 и ФИО6 (том 8, листы 120–140) подтвердили факт проживания в реконструированном жилом доме с декабря 2015 года или позднее. Данные обстоятельства не оспариваются кооперативом.

Допрошенному в качестве свидетеля мастеру-строителю кооператива ФИО7 (том 8, листы 141–147) не задавались конкретные вопросы в отношении периода проведения реконструкции здания интерната.

Заданные ФИО7 вопросы №  6 и 8, о том, чьи материалы использовались в период с 01.01.2013 по 31.12.2015 и  по какой причине не отражена стоимость работ по реконструкции здания в период 2013–2015 годов,  в самих вопросах содержат ответ о периоде выполнения работ.

В связи с этим показания указанного лица не могут достоверно подтверждать выводы налогового органа о проведении работ по реконструкции здания до 14.08.2015.

Допрошенные рабочие строительной бригады кооператива                 ФИО8 и ФИО9 (том 9, листы 1–12) сообщили, что выполняли работы по реконструкции здания интерната (ломали простенки, выносили мусор, производили кладку стен), однако конкретный период не назвали. Является очевидным, что в течение всех трех лет ФИО8 и ФИО9 не выполняли названные ими работы.

Согласно показаниям заведующей центральным складом            ФИО10 (том 8, листы 148–154) материалы на ремонт здания интерната списывались с 2013 по 2015 год, материалы привозились от поставщиков и сразу доставлялись на объект строительства «интернат», материалы у поставщиков получал ФИО11, который привозил их на стройку, накладные на списание подписывал ФИО7, материалы, израсходованные для реконструкции интерната, списывались на «молодняк животноводство».

Вместе с тем списание материалов не свидетельствует о проведении реконструкции в 2013 году. Кроме того, по показаниям ФИО10 не представляется возможным установить, какие материалы списаны на ремонт здания.

Основания допроса не имеющего отношения к кооперативу              ФИО2 в отношении работ по реконструкции здания интерната налоговой инспекцией в оспариваемом решении не приведены. Кроме того, допрошенный в качестве свидетеля ФИО2 (протокол допроса от 20.04.2017 № 41; том 12, листы 64–72) указал, что в здании интерната переделывали все, проводились устройство крыши и другие работы, указанные в проекте, что свидетельствует о выполнении работ после утверждения проекта.

Как установлено выше в настоящем постановлении, проектная документация на реконструкцию здания интерната под                     многоквартирный жилой дом по заказу кооператива разработана                                        ООО ВОП «Вологдаоблагроинвестстрой» в 2015 году (том 8, листы 18–41), следовательно, показания ФИО2 подтверждают утверждение заявителя о том, что в 2013 и 2014 годах реконструкция интерната не производилась.

При этом полученное инспекцией 25.04.2017 заявление о недействительности указанных показаний (том 23, лист 41) не может служить допустимым доказательством по делу, поскольку не установлена личность лица, его подписавшего.

Таким образом, суд сделал обоснованный вывод о том, что полученные инспекцией в ходе проверки доказательства не свидетельствуют о проведении реконструкции здания с даты его приобретения.

При проведении проверки налоговый орган установил, что на реконструкцию интерната использованы материалы на сумму 1 592 935 руб., вычеты по НДС составили 286 728 руб. 30 коп. Расчет данной                       суммы приведен инспекцией в приложении 179 к акту проверки (том 9,                 листы 23–25).

В обоснование данного расчета налоговая инспекция представила счета-фактуры, накладные внутриведомственного назначения, приходные ордера, оборотные ведомости движения товарно-материальных ценностей, книги покупок (том 19, листы 32–151; том 20, листы 1–16).

При этом доказательства использования строительных материалов, перечисленных в приложении 179 к акту проверки, при реконструкции интерната в материалах дела отсутствуют.

Как указала инспекция, в накладных внутриведомственного назначения и (или) приходных ордерах в строке «Назначение» указано «ремонт интерната», «интер», «инт». Вместе с тем, суд первой инстанции верно отметил, что не представляется возможным установить лиц, которые сделали данные записи, а также их полномочия (например: том 19, листы 36, 52, 63, 68, 93, 97, 103 и т.д.).

Таким образом, в нарушение части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200            АПК РФ, доказательства того, что перечисленные в приложении 179 материалы использованы для реконструкции здания интерната, налоговый орган не представил.

Данный вывод соответствует показаниям главного бухгалтера кооператива ФИО12 (том 9, листы 13–21).

На основании изложенного полученные  инспекцией в ходе проверки доказательства не только не свидетельствуют о проведении реконструкции здания интерната с даты его приобретения, но и не подтверждают факты использования перечисленных налоговым  органом материалов для реконструкции здания интерната, в связи с этим  требования кооператива в части вычетов по НДС  в сумме 286 728 руб. правомерно  удовлетворены судом.

В пункте 2.1.7 оспариваемого решения с учетом частично принятых возражений налогоплательщика (листы 147–151, 257–264 решения) указано на неправомерное применение кооперативом вычетов по НДС за периоды 2013–2015 годов в общей сумме 177 911 руб.  по счетам-фактурам открытого акционерного общества «Вологодская сбытовая компания»                                 (далее – ОАО «ВСК»), выставленным на оплату электроэнергии в части электроэнергии по жилым домам.

В  ходе проверки установлено, что кооператив для осуществления своей деятельности на основании заключенных с ОАО «ВСК» договоров в проверяемых периодах приобретал электроэнергию и предъявленные суммы НДС  в полном объеме учитывал в составе налоговых вычетов. При этом электроэнергия потреблялась кооперативом,  в том числе для обеспечения объектов «жилые дома» и «контора», которые использованы для предоставления в пользование жилых помещений.

В соответствии с пунктом 2 статьи 171 НК РФ вычетам по НДС подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, а также в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно подпункту 10 пункта 2 статьи 149 НК ПФ реализация на территории Российской Федерации услуг по предоставлению в пользование жилых помещений в жилищном фонде всех форм собственности не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) НДС.

Подпунктом 1 пункта 2 статьи 170 НК РФ предусмотрено, что в случае приобретения товаров (работ, услуг), используемых для операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения), суммы налога, предъявленные покупателю при их приобретении,  учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг).

Согласно пункту 4 статьи 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг) налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:

учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг) в соответствии с пунктом 2 данной статьи – по товарам (работам, услугам), используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость;

принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 НК РФ – по товарам (работам, услугам), используемым для осуществления операций, облагаемых НДС;

принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), – по товарам (работам, услугам), используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Данная редакция пункта 4 статьи 170 НК РФ действовала до внесения изменений Федеральным законом от 28.12.2013 № 420-ФЗ (далее – Закон                 № 420-ФЗ), вступивших в силу по истечении месяца со дня официального опубликования названного Закона (30.12.2013 «Российская газета» № 295 и «Собрание законодательства Российской Федерации» № 52) и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу (пункт 2 статьи 6 Закона № 420-ФЗ), то есть до 01.04.2014.

С 01.04.2014 абзац четвертый пункта 4 статьи 170 НК РФ  дополнен условием, что суммы налога по товарам (работам, услугам) принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения, и с учетом особенностей, установленных пунктом 4.1 статьи 170 НК РФ.

В соответствии с абзацем пятым пункта 4 статьи 170 НК РФ в редакции, действовавшей до 01.04.2014, указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период.

Аналогично с 01.04.2014, согласно пункту 4.1 статьи 170 НК РФ пропорция, указанная в абзаце четвертом пункта 4 статьи 170 НК РФ, определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) за налоговый период.

При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций (абзац седьмой пункта 4 статьи 170 НК РФ до 01.04.2014 и абзац пятый пункта 4 статьи 170 НК РФ с 01.04.2014).

При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам) вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций, не включается (абзац восьмой пункта 4 статьи 170 НК РФ до 01.04.2014 и абзац шестой пункта 4 статьи 170 НК РФ с 01.04.2014).

Предъявляя к вычету НДС со стоимости приобретенной электроэнергии в полном объеме, кооператив действительно  не распределял суммы указанного налога, предъявленного ОАО «ВСК», между операциями, облагаемыми НДС и освобожденными от налогообложения.

По расчету инспекции с учетом принятых возражений кооператива, сумма НДС, связанного с обеспечением электроэнергией жилых домов, составила 177 911 руб. (том 15, лист 98 и лист 263 оспариваемого решения).

Вместе с тем, как  правомерно отразил в своем решении суд первой инстанции, в  соответствии с абзацем девятым пункта 4 статьи 170 НК РФ до 01.04.2014 и абзацем седьмым пункта 4 статьи 170 НК РФ с 01.04.2014 налогоплательщик вправе не применять правила о пропорциональном делении к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг). При этом все суммы налога, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами товаров (работ, услуг) в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным статьей 172 НК РФ.

Согласно представленному кооперативом расчету (том 23, лист 57), не оспоренному инспекцией, доля совокупных расходов на приобретение, производство и реализацию товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат обложению НДС, не превышает 5 процентов общей величины произведенных расходов, в связи с этим кооператив указывает на то, что  он имеет право включить в состав налоговых вычетов всю сумму НДС, предъявленную ОАО «ВСК» в отношении поставленной электроэнергии.

Инспекция последовательно ссылается на то, что в рассматриваемом случае кооператив знал количество электроэнергии, использованной жилыми домами (для не облагаемой налогом деятельности), и количество электроэнергии, использованной остальным производством (для облагаемой налогом деятельности), поэтому положения пункта 4 статьи 170 НК РФ относительно 5 процентов  применению не подлежат.

Вместе с тем  в абзаце девятом до 01.04.2014 и абзаце седьмом с 01.04.2014 пункта 4 статьи 170 НК РФ, которые являются специальной нормой по отношению к предыдущим абзацам, прямо указано (в случае выполнения их условий) на право налогоплательщика не применять положения всего пункта 4 этой статьи, которым и воспользовался кооператив.

В связи с невозможностью определить в момент приобретения электроэнергии количество, которое будет использовано в облагаемой и не облагаемой налогом деятельности, кооператив правомерно применил правило пяти процентов.

Данный вывод соответствует правовой позиции Арбитражного суда Северо-Западного округа, изложенной в постановлении от 06 сентября             2018 года по делу № А66-16122/2017.

Представленный кооперативом расчет, а также ведение кооперативом раздельного учета инспекцией не оспорено, претензии к оформлению первичных документов у налогового органа отсутствуют.

На основании изложенного требования кооператива в части вычетов по налогу на добавленную стоимость в сумме 177 911 руб. правомерно удовлетворены судом.

В пункте 2.3.2оспариваемого решения (листы 161–166, 264–272 решения) указано на завышение кооперативом расходов при исчислении налога на прибыль за 2013–2015 годы на 1 020 450 руб. 16 коп. стоимости электроэнергии, приобретенной кооперативом у ОАО «ВСК», потребленной квартиросъемщиками в жилых домах и не предъявленной им к оплате, что повлекло за собой доначисление кооперативу 204 090 руб. налога на прибыль.

 Инспекция сделала вывод о том, что данные расходы не связаны с производственной деятельностью кооператива, поэтому не могут уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль.

Из положений статьи 247 и пункта 1 статьи 252 НК РФ следует, что произведенные расходы уменьшают полученные доходы в целях налогообложения прибыли в случае, когда они экономически оправданны, подтверждены документально и связаны с получением дохода. Кроме того, обязательным условием отнесения тех или иных затрат к расходам является фактическое получение товаров, работ или услуг.

При расчете стоимости электроэнергии, потребленной физическими лицами, проживающими в жилом фонде, инспекция с использованием сведений, отраженных кооперативом на счетах бухгалтерского учета 23 «Вспомогательные производства», 29.4 «Хозяйственные постройки и благоустроенное жилье» и 91 «Прочие доходы и расходы», инспекция указала, что данные расходы отражены кооперативом в строке 200 листа 02 приложения 2 налоговых деклараций, что отмечено на листе 163 оспариваемого решения.

Из деклараций кооператива по налогу на прибыль за 2013–2015 годы   (том 5, листы 117–152; том 6, листы 1–18) следует, что по строке 200               листа 02 приложения 2 каждой из деклараций кооператив отразил внереализационные расходы за 2013 год в сумме 655 419 руб., за 2014 год в сумме 665 820 руб.  и за 2015 год в сумме 650 959 руб. (том 5, листы 126 и 144; том 6, лист 10).

Состав данных сумм по видам внереализационных расходов инспекцией в ходе проверки не устанавливался.

В процессе рассмотрения дела в суде кооператив представил расчеты сумм внереализационных расходов (том 18, листы 143 и 144), согласно которым  в 2013 году в составе 655 419 руб. и в 2014 году в составе 665 820 руб. учтены расходы на аренду транспортных средств, на аренду автомашины, на аренду торговых площадей с соответствующими суммами НДС;  в 2015 году в составе суммы 650 959 руб. учтены расходы на аренду транспортных средств и на аренду помещений в сумме с соответствующими суммами НДС.  

Данный расчет подтверждается представленными кооперативом карточками счета 91 (том 18, листы 145–150; том 19, листы 1–18) и налоговым органом не опровергнут.

С учетом изложенного суд  первой инстанции сделал верный вывод о недоказанности налоговым органом правомерности вывода о завышении кооперативом расходов на 1 020 450 руб. 16 коп.

Из пункта 2.8.2 решения налогового органа следует, что кооператив привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ в связи непредоставлением карточек  бухгалтерских счетов 60 «Расчеты  с поставщиками и подрядчиками» и 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» в отношении контрагентов ООО «КАРС» и ООО «Аракс» за период с 01.01.2013 по 31.12.2015 (пункт 1.18 требования от 07.04.2017 № 7; том 23, листы 70–72).

Пунктом 1 статьи 126 НК РФ установлена ответственность за непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, плательщиком страховых взносов, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных настоящим Кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 119, 129.4, 129.6, 129.9 – 129.11 настоящего Кодекса, а также пунктами 1.1 и 1.2 настоящей статьи.

В материалах дела усматривается, что в реестре от 24.04.2017 № 1            (том 23, листы 73 и 74) кооператив сообщил инспекции о том, что указанные в пункте 1.18 требования № 7 карточки представлены по требованию                        от 30.09.2016 № 30, направленном ему в рамках этой же проверки (том 23, листы 75–77).

В частности, в пункте 10 данного требования инспекция запросила у кооператива карточки счетов бухгалтерского учета помесячно за период с 01.01.2013 по 31.12.2015, в том числе по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» с разбивкой по субсчетам и по счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» с разбивкой по субсчетам.

По требованию от 30.09.2016 № 30 по реестрам от 18.10.2016 №  6, 23 и 24  кооператив представил налоговому органу  карточки по счетам 62.1 и 62.2 за три года, по счету 60.01. за 2015 год и по счету 60.01 за 2013 и 2014 годы (том 23, листы 78, 101 и 105).

Не отрицая факт получения этих карточек, вместе с тем инспекция отметила, что карточки представлены без указания начального и конечного сальдо расчетов.

Полагая, что кооператив не исполнил требование от 07.04.2017 № 7 в части 12 документов (карточки по двум счетам в отношении двух контрагентов за три периода каждый), инспекция привлекла кооператив к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафа в сумме 600 рублей (с учетом снижения в 4 раза).

Однако, как верно отметил суд первой инстанции, по смыслу пункта 1 статьи 93 НК РФ у проверяемого лица могут быть истребованы только те документы, которые необходимы для проведения проверки. При этом нормами указанного Кодекса не установлен перечень документов, которые могут быть истребованы у проверяемого налогоплательщика. Следовательно, круг таких документов в каждом конкретном случае должен определяться целями проверки, видами проверяемых налогов, периодом проведения проверки и другими аналогичными критериями.

В соответствии с пунктом 5 статьи 93 НК РФ в редакции, действовавшей в период направлений требований кооперативу, в ходе проведения налоговой проверки налоговые органы не вправе истребовать у проверяемого лица документы, ранее представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данного проверяемого лица.

Апелляционная инстанция поддерживает вывод суда о том, что представленные кооперативом  по требованию от 30.09.2016 № 30 карточки по счетам 62.1 и 62.2 за три года, по счету 60.01. за 2015 год и по счету 60.01 за 2013 и 2014 годы содержат все необходимые инспекции сведения, в том числе в отношении контрагентов ООО «КАРС» и ООО «Аракс» (том 23, листы  79–100, 106–160; тома 24 и 25).

Таким образом, необходимые налоговой инспекции сведения содержатся в ранее представленных кооперативом документах по требованию от 30.09.2016 № 30, поэтому инспекция в силу пункта 5 статьи 93 НК РФ, была не вправе требовать у кооператива представления карточек бухгалтерских счетов в отношении контрагентов ООО «КАРС» и ООО «Аракс», следовательно привлечение кооператива к административной ответственности  по пункту 1 статьи 126 НК РФ обоснованно признано судом неправомерным.

Суд апелляционной инстанции констатирует, что доводы апелляционной жалобы, аналогичные по смыслу и содержанию аргументам, приведенным налоговым органом  суду первой инстанции, были предметом исследования Арбитражного суда Вологодской области и получили надлежащую правовую оценку, с которой апелляционная коллегия согласна. Иное толкование апеллянтом норм материального права не свидетельствует о неправильном их применении судом первой инстанции.

Апелляционная жалоба не содержит фактов, которые не были проверены и учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного решения либо опровергали выводы суда первой инстанции, в связи с этим  изложенные в жалобе аргументы признаются судом апелляционной инстанции несостоятельными.

Поскольку материалы дела исследованы судом первой инстанции полно и всесторонне, выводы суда соответствуют имеющимся в деле доказательствам, нормы материального права применены правильно, нарушений норм процессуального права не допущено, оснований для отмены обжалуемого судебного акта не имеется.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

п о с т а н о в и л :

решение Арбитражного суда Вологодской области от 31 марта 2020 года по делу № А13-1487/2018  оставить без изменения, апелляционную жалобу  Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Вологодской области – без удовлетворения. 

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд                 Северо-Западного округа в срок, не превышающийдвух месяцевсо дня его принятия.