Гражданский кодекс часть 1

при участии в судебном заседании представителей закрытого акционерного общества «Светлый» Черноусовой Н.В. (доверенность от 08.12.2008) и
Богорадникова А.С. (доверенность от 20.01.2009), Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Иркутской области Упорова И.В. (доверенность от 17.04.2008 № СА-03-43), Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области Толмачевой М.С. (доверенность от 12.01.2009 № 08-20/000088),

рассмотрев в судебном заседании кассационные жалобы закрытого акционерного общества «Светлый», Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Иркутской области на решение от 25 сентября 2008 года Арбитражного суда Иркутской области, постановление от 21 января 2009 года Четвертого арбитражного апелляционного суда по делу № А19-8013/084 (суд первой инстанции – Зволейко О.Л.; суд апелляционной инстанции: Ячменёв Г.Г., Рылов Д.Н.,
Ткаченко Э.В.),

установил:

Закрытое акционерное общество «Светлый» (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Иркутской области (далее – налоговая инспекция) о признании недействительным решения от 28.04.2008
№ 04-22/966-8179 в части привлечения к ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за умышленную неуплату налога на прибыль в размере 653 763 рублей 20 копеек, начисления недоимки по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость в общей сумме 6 295 120 рублей и пени по налогу на прибыль в сумме 1 279 169 рублей.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований на предмет спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Иркутской области (далее – управление).

Решением от 25 сентября 2008 года Арбитражного суда Иркутской области в удовлетворении заявленных обществом требований отказано.

Постановлением от 21 января 2009 года Четвертого арбитражного апелляционного суда решение суда в части отказа в удовлетворении требований общества о признании недействительным решения налоговой инспекции в части привлечения общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, а также в части доначисления недоимки по налогу на прибыль за 2005 год в сумме 551 966 рублей 40 копеек и пени по налогу на прибыль в сумме 112 187 рублей 80 копеек, отменено. В отмененной части принято новое решение, заявленные требования удовлетворены. В остальной части решение суда оставлено без изменения.

Общество и налоговая инспекция обратились в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа с кассационными жалобами, в которых просят: общество - судебные акты в части отказа в удовлетворении заявленных требований отменить, принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований; налоговая инспекция – постановление апелляционного суда в обжалуемой части отменить, в удовлетворении заявленных обществом требований отказать.

По мнению общества, налоговым органом не опровергнута обоснованность произведенных обществом расходов, поскольку нарушение его контрагентами налоговых обязанностей не может являться основанием для отказа в признании произведенных по сделкам с ними расходов обоснованными. А также обществом правомерно учтены расходы на рекламу.

По мнению налоговой инспекции, является несостоятельным вывод апелляционного суда о том, что налоговый орган не представил доказательств того, что у должностных лиц общества либо его представителей имелся умысел на занижение налоговой базы, поскольку факты изложенные в решении налоговой инспекции в совокупности свидетельствуют о недобросовестности действий налогоплательщика, который вступал в гражданско-правовые отношения с контрагентами, заведомо зная об их пороках. Кроме того, обществу обоснованно доначислен налог на прибыль за
2005 год, в связи с неправомерным списанием им дебиторской задолженности.

В отзыве на кассационную жалобу налоговой инспекции общество ссылается на законность выводов апелляционного суда в части признания недействительным решения налоговой инспекции, просит оставить кассационную жалобу налогового органа без удовлетворения.

Налоговой инспекцией отзыв не представлен.

Управление в представленном пояснении, поддержало доводы кассационной жалобы налоговой инспекции.

Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При рассмотрении кассационных жалоб в судебном заседании 14 апреля 2009 года в соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации объявлялся перерыв до 10 часов 21 апреля 2009 года.

После перерыва представители налоговой инспекции и управления участие в судебном заседании не принимали.

Проверив в порядке статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность судебных актов, принятых по настоящему спору, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа пришел к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, налоговой инспекцией проведена выездная налоговая проверка деятельности общества по вопросам соблюдения налогового законодательства за период 2005-2006 годов, в том числе по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость.

По результатам выездной налоговой проверки налоговой инспекцией составлен акт от 24.03.2008 № 04-22/7-7 и с учетом возражений общества на акт, принято решение от 28.04.2008 № 04-22/966-8179 о привлечении к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на прибыль в виде штрафа в размере 653 763 рублей 20 копеек. Данным решение обществу доначислены налог на прибыль и налог на добавленную стоимость в общей сумме 6 295 120 рублей и пени по данным налогам в сумме 1 360 440 рублей
69 копеек, в том числе по налогу на прибыль - 1 279 169 рублей.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области от
7 июля 2008 года № 26-16/13857-484 описательная часть решения налоговой инспекции изменена (дополнена новыми доводами).

Не согласившись с вынесенным решением налоговой инспекции, общество обратилось с заявлением в Арбитражный суд Иркутской области о признании его недействительным.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении заявленных обществом требований, исходил из того, что налоговой инспекцией доказан факт завышения обществом расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, а также неправомерное отнесение расходов, уменьшающих сумму полученных доходов, не подтвержденных документально, поскольку представленные обществом документы не содержат достоверных данных и не подтверждают факт реальных хозяйственных операций. Установлена недобросовестность действий контрагентов общества -
ООО «Полистер», ООО «Диаль», ООО «Нирагран», ООО «Технохим»,
ООО «Мистерия», ООО «УМ-ТМ», что также послужило основанием для вывода суда о правомерном доначислении обществу налога на добавленную стоимость.

Апелляционный суд, отменяя решение суда в части привлечения общества к ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, руководствовался тем, что налоговый орган не представил доказательств того, что у должностных лиц общества либо его представителей имелся умысел на занижение налоговой базы, а также того, что действия общества были направлены именно на уклонение от уплаты налогов и препятствование осуществлению налогового контроля. Также суд установил незаконное доначисление недоимки по налогу на прибыль за 2005 год в сумме 551 966 рублей 40 копеек и пени по налогу на прибыль в сумме 112 187 рублей 80 копеек, в связи с чем решение налоговой инспекции в этой части признал недействительным.

Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа считает, что выводы судов первой и апелляционной инстанций в части, касающейся завышения обществом расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, недостаточно обоснованы, сделаны без исследования и оценки всех доказательств по делу, с нарушением норм Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемые в соответствии с положениями главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации в целях налогообложения налогом на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, которыми признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 названного Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, предметом доказывания являются выявленные налоговым органом правонарушения – допущенные налогоплательщиком при определении размере налогового обязательства отклонения от правил, предписанных законодательством о налогах и сборах, в частности совершение операций, не обусловленных разумными экономическими причинами или целями делового характера, отражение в учете операций не в соответствии с их действительным экономическим смыслом.

В силу пункта 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, подтверждаются первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должна содержать установленные законом обязательные реквизиты.

Обязанность по доказыванию правомерности отнесения в состав расходов при исчислении налога на прибыль произведенных затрат, законодателем возложена на налогоплательщика. При этом данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции и представляемых налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает правовые последствия.

Суды первой и апелляционной инстанций, исследовав представленные в материалы дела доказательства, пришли к выводу, что первичные бухгалтерские документы, представленные обществом в подтверждение обоснованности уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль на величину произведенных расходов по сделкам с названными выше поставщиками, содержат недостоверные и противоречивые сведения.

В частности, судами установлено, что ООО «Нирагран», ООО «Технохим»,
ООО «Диаль», ООО «Мистерия» и ООО «Полистер» по адресам, указанным в первичных документах и счетах-фактурах, не значатся, среднесписочная численность организаций 1 человек, отчетность по единому социальному налогу и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование представляется с нулевыми показателями, а налог к уплате в бюджет не исчислен. Кроме того, отчетность данных организаций свидетельствует об отсутствии возможности осуществления ими деятельности по поставке товарно-материальных ценностей по причине отсутствия необходимых материальных ресурсов (складских помещений, грузоподъемных механизмов и т.п.) и работников соответствующей квалификации, перечисление по расчетным счетам носят транзитный характер (денежные средства зачисляются
ООО «Нирагран» либо ООО «Полистер»). При этом транзитное перечисление денежных средств с одного расчетного счета на другой проходит по договорам без определенного предмета - о взаимном сотрудничестве. С расчетных счетов не производятся перечисления денежных средств в счет оплаты расходов, связанных с осуществлением какой-либо хозяйственной деятельности.

Руководителем ООО «Технохим» является Г.Ю. Шмотов, одновременно являющийся должностным лицом ООО «Нирагран» с правом подписи банковских документов. ООО «Нирагран» является организацией, оказывающей услуги по обналичиванию денежных средств и предоставлению фиктивных документов с целью оказания пособничества в уклонении от уплаты налогов.

Решениями Арбитражного суда Иркутской области от 24 октября 2006 года по делу № А19-17183/06-37 и от 19 декабря 2006 года по делу № А19-15151/06-38
ООО «Технохим» и ООО «Нирагран» признаны несостоятельными (банкротами).

В первичных документах бухгалтерского учета, представленных обществом на проверку, в подтверждение хозяйственной деятельности с вышеуказанными поставщиками, установлены противоречия и неточности.

Из вступившего в законную силу решения Арбитражного суда Иркутской области от 20 декабря 2006 года по делу № А19-23402/06-15 следует, что 27.01.2006 было принято решение о ликвидации ООО «УМ-ТМ», а также то, что 31.01.2006 было принято решение о формировании ликвидационной комиссии.

Счета-фактуры, выставленные ООО «УМ-ТМ», от имени данной организации подписаны генеральный директор Сухаренко Н.В., а в счете-фактуре от 20.06.2006
№ 114 указано, что его подписал генеральный директор Жаркова Л.Ю.

Данные обстоятельства послужили для вывода суда о недостоверности сведений в отношении лиц подписавших данные документы, поскольку в соответствии с
пунктом 3 статьи 62 Гражданского кодекса Российской Федерации с момента назначения ликвидационной комиссии к ней переходят полномочия по управлению делами юридического лица, следовательно, документы от имени ликвидируемого юридического лица вправе подписывать ликвидатор, а не руководитель.

Товарные накладные по форме ТОРГ-12 составлены с нарушением требований пункта 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» и пункта 13 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.98 № 34н, в частности, в них отсутствуют расшифровки подписей, наименование должностей лиц, произведших отпуск товара и принявших этот товар, печать грузополучателя.

На основании изложенного, суды первой и апелляционной инстанции пришли к выводу, что установленные обстоятельства свидетельствуют о том, что обществом не подтверждены расходы, связанные с приобретением товарно-материальных ценностей у ООО «Нирагран», ООО «Диаль», ООО «Полистер», ООО «Технохим»,
ООО «Мистерия» и ООО «УМ-ТМ», в связи с чем признали правомерным доначисление обществу налога на прибыль в оспариваемом размере.

Суд кассационной инстанции считает, что данные выводы судов первой и апелляционной инстанции противоречат нормам материального права и сделаны без исследования и оценки всех фактических обстоятельств по делу.

При рассмотрении дела суды первой и апелляционной инстанций, исходили из того, что упомянутые организации - ООО «Диаль», ООО «Полистер»,
ООО «Нирагран», ООО «Технохим», ООО «Мистерия» в 2004-2006 годах были задействованы в многочисленных операциях и сделках, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды и обналичиванию денежных средств, при этом оценивая правильность исчисления налоговой базы по налогу на прибыль, руководствовались нормами главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

Вместе с тем, материалами дела подтверждаются факты приобретения обществом товарно-материальных ценностей, оплаты в безналичном порядке, оприходования с отражением данных операций в книге покупок, их производственная направленность и использование в деятельности общества.

Из представленных налогоплательщиком документов усматривается, что поставка товарно-материальных ценностей контрагентами осуществлялась поставщиками курьерской доставкой до места нахождения экспедитора самостоятельно, покупатель не участвовал в схеме доставки товара до железной дороги, товар принимался представителем покупателя и сдавался для перевозки экспедитору. В связи с чем, отсутствие у общества товарно-транспортных накладных, свидетельствующих о перевозке товара до железной дороги, не исключает достоверности факта приобретения им товара. Судами не дана оценка, представленным в материалы дела документам, подтверждающим схему доставки приобретенного товара.

Суды согласились с доводом налогового органа о том, что доверенности на получение груза у названных поставщиков ОАО «Светлый» не выдавались.

Вместе с тем, судами не дана оценка представленным обществом в материалы дела отрывным корешкам выданных доверенностей на получение груза на Сорокина Виктора Анатольевича, который, согласно штатного расписания, является инженером по снабжению ЗАО «Светлый». Подписи Сорокина В.А. в получении груза присутствуют на товарных накладных формы ТОРГ-12, а также в накладных
приемки-выдачи груза при передачи груза экспедитором (ООО «Северный экспресс», ООО «Дельтатранс»и др.). В качестве доказательств осуществления экспедиторских услуг обществом представлены договоры, счета-фактуры на оказание услуги, платежные поручения об их оплате. Претензий к данным документам налоговым органом не заявлено.

Указание в представленных железнодорожных накладных ОАО «Ангарскцемент» в качестве грузоотправителя, не препятствует покупателю принять поставленный товар (цемент) к учету и не может являться основанием отказа налогоплательщику в признании обоснованности расходов, поскольку налоговой инспекции, при проверке не устанавливались обстоятельства, свидетельствующие о наличии, либо отсутствии гражданско-правовых отношений между ООО «Диаль» и ОАО «Ангарскцемент».

Собственность перевозимого груза подтверждается актами приема-передачи продукции (унифицированной формы ТОРГ-12) от поставщика к покупателю.

Суды признали состоятельными доводы налогового органа о недобросовестности ООО «Нирагран», основываясь на анализе сделок поставки лесопродукции, однако, данные обстоятельства не могут влиять на реальность сделок с ЗАО «Светлый», так как предметом поставки являлись запасные части, а не лесопродукция.

При рассмотрении дела в суде апелляционной инстанции, налоговым органом представлена информация о ликвидации ООО «УМ-ТМ» и формировании ликвидационной комиссии, на основании чего судом сделан вывод о недостоверности сведений в отношении лиц подписавших счета-фактуры и товарные накладные, и как следствие необоснованности расходов в 2006 году. Вместе с тем, доказательств отстранения генерального директора от исполнения им обязанностей руководителя организации, а также доказательств назначения ликвидатора, налоговым органом не представлено.

Также судами не учтено, что налоговым органом не представлено доказательств согласованности действий общества и ООО «УМ-ТМ», свидетельствующих об организованной схеме движения денежных средств или товаров по замкнутой цепочке, и опровергающих факт принятия на учет реально приобретенных товаров и их оплаты, и использование их в производстве драгоценных металлов.

Недостоверность сведений о поставщиках общества в первичных документах не влечет признания отсутствия затрат как таковых. Отсутствие оформленных в соответствии с законодательством Российской Федерации документов, подтверждающих затраты на приобретение товара, не свидетельствует о факте безвозмездного приобретения товара, тем более, если этот товар принят к учету в установленном порядке и использован в производстве товаров (работ, услуг).

Глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации, регулирует налогообложение прибыли организации и устанавливает в этих целях определенную соотносимость доходов и расходов и связь последних с деятельностью организации по извлечению прибыли. Этот же критерий прямо обозначен в пункте 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации как основное условие признания затрат обоснованными или экономически оправданными: расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» указал, что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельства свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8 (часть 1) Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью.

Налоговое законодательство основывается на презумпции экономической оправданности совершенных налогоплательщиком операций и понесенных по этим операциям затрат. Бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.

По смыслу статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации экономическая обоснованность понесенных налогоплательщиком расходов определяется не фактическим получением доходов в конкретном налоговом (отчетном) периоде, а направленностью таких расходов на получение дохода, то есть их обусловленностью экономической деятельностью налогоплательщика.

В соответствии с подпунктом 28 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности налогоплательщика, товарного знака и знака обслуживания, включая участие в выставках и ярмарках.

На основании пункта 4 указанной статьи к расходам организации на рекламу относятся, в частности, расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передача по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети.

В подтверждение обоснованности расходов на рекламу обществом в материалы дела был представлен договор на оказание услуг от 01.07.2005, а также при рассмотрении дела в апелляционном суде, общество представило дополнительные доказательства, а именно письмо ООО «Телерадиокомпания «11 канал» от 20.12.2008 № 107, справку названной организации от 11.11.2008 № 93, эфирную справку от 20.12.2008, письмо ЗАО «Светлый» от 10.09.2008 № 452 и заявку ЗАО «Светлый» от 10.12.2008 № 654.

Исследовав данные доказательства, суд апелляционной инстанции согласился с выводом суда первой инстанции о неподтверждении обществом правомерности отнесения к расходам на рекламу уплаченные им ООО «Телерадиокомпания «11 канал» по договору на оказание услуг от 01.07.2005 700 000 рублей, поскольку из буквального толкования условий договора им не было предусмотрено, что
ООО «Телерадиокомпания «11 канал» обязано осуществлять трансляцию видеофильма.

Однако данный вывод судов первой и апелляционной инстанций сделан без исследования и оценки всех имеющихся в материалах дела доказательств, свидетельствующих о трансляции изготовленного видеофильма о производственной деятельности ЗАО «Светлый» и добычи золота в Бодайбинском районе в рекламных целях.

Кроме того, судами не учтено, что согласно письму ООО «Телерадиокомпания
«11 канал» от 20.12.2008 № 107, видеофильм изначально имел цель создания и поддержания имиджа компании, привлечения для работы квалифицированных специалистов, а также предоставлении заранее неопределенному (неограниченному) кругу лиц информации о компании в рекламных целях, что опровергает доводы налоговой инспекции и выводы судов об отсутствии доказательств распространения видеофильма среди третьих лиц.

Таким образом, поскольку выводы судов первой и апелляционной инстанций о завышении обществом расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, сделаны по недостаточно полно исследованным материалам дела, с нарушением норм материального права, принятые по делу судебные акта в указанной части подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение в Арбитражный суд Иркутской области.

Выводы суда апелляционной инстанции о недействительности решения налоговой инспекции в части, касающейся привлечения общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, суд кассационной инстанции считает правильными.

В пункте 18 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11 июня 1999 года
№ 41/9 «О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации» указано, что в силу статей 106, 108 и 109 Налогового кодекса Российской Федерации, вина является обязательным условием привлечения лица к ответственности за налоговое правонарушение.

Пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрена ответственность за умышленную неуплату налога.

Как следует из пункта 2 статьи 110 Налогового кодекса Российской Федерации, налоговое правонарушение признается совершенным умышленно в том случае, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия). Вина организации в совершении налогового правонарушения определяется виновностью ее должностных лиц либо ее представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения (пункт 4 статьи 110 Налогового кодекса Российской Федерации).

В соответствии с частью 1 статьи 65, частью 3 статьи 189 и частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение.

В соответствии с пунктом 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей Налогового кодекса Российской Федерации, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

В свою очередь, на основании подпункта 12 пункта 3 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации в акте налоговой проверки указываются документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки.

Из приведенных положений законодательства о налогах и сборах следует, что налоговый орган при осуществлении контроля за правильностью исчисления и полнотой уплаты налогов не вправе определять вину налогоплательщика предположительно, а обязан проверить все документы и сведения, имеющие отношение к обстоятельству, достоверно свидетельствующему о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Суд апелляционной инстанции, исследовав основания привлечения общества к ответственности предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, обоснованно пришел к выводу, что в рассматриваемом случае налоговый орган не представил доказательств того, что у должностных лиц
ЗАО «Светлый» либо его представителей имелся умысел на занижение налоговой базы, а также того, что действия общества были направлены именно на уклонение от уплаты налогов и препятствование осуществлению налогового контроля. Ни в акте выездной налоговой проверки ни в решении не содержится соответствующих доказательств, которые бы бесспорно свидетельствовали о наличии у общества умышленной вины и, следовательно, подтверждали бы состав вмененного ему налогового правонарушения.

Суд апелляционной инстанции также правомерно признано незаконным решение налоговой инспекции в части доначисления недоимки по налогу на прибыль за
2005 год в сумме 551 966 рублей 4 копеек и пени по этому налогу в сумме
112 187 рублей 80 копеек, исходя из следующего.

При рассмотрении дела судом апелляционной инстанции установлено, что резолютивная часть решения налоговой инспекции содержит арифметическую ошибку, а именно двойное начисление налога на прибыль в сумме 168 000 рублей по эпизоду, связанному с исключением расходов на рекламу.

В решении налоговой инспекции указано, что выездной налоговой проверкой было установлено занижение налоговой базы по налогу на прибыль за 2005 год на
22 944 545 рублей, в том числе 700 000 рублей – расходы на рекламу и
22 244 545 рублей – иные расходы, в результате чего налог на прибыль занижен на
5 506 690 рублей (168 000 + 5 338 690).

Именно эта сумма недоимки указана и в пункте 3.1 резолютивной части решения.

В то же время из мотивировочной части решения налоговой инспекции следует, что общая сумма расходов, исключенных обществом из налоговой базы в 2005 году, составляет 22 244 545 рублей, в том числе 19 944 685 рублей – расходы по «проблемным» поставщикам, 1 599 860 рублей – сумма просроченной дебиторской задолженности и 700 000 - расходы на рекламу, то есть сумма доначисленного налога на прибыль должна составить 5 338 690 рублей 72 копейки (22 244 544,66 х 24%).

Следовательно, апелляционный суд правильно установил, что сумма расходов на рекламу (700 000 рублей) исключена налоговым органом дважды, что привело к дополнительному начислению налога на прибыль за 2005 год в сумме 168 000 рублей (700 000 х 24%), пени в сумме 34 153 рубля 16 копеек и налоговых санкций в размере 67 200 рублей (168 000 х 40%).

Кроме того, при расчете суммы недоимки налоговой инспекцией в налоговую базу включена списанная дебиторская задолженность в сумме 1 599 860 рублей.

Однако в решения налоговой инспекции указано, что при рассмотрении возражений общества было установлено, что списанная дебиторская задолженность в сумме 1 599 860 рублей по контрагенту ООО «Артель старателей Ариадна» является безнадежной, поскольку срок исковой давности для ее взыскания истек в 2003 году. А также указано, что отдел налогового аудита предлагает учесть данные обстоятельства и произвести перерасчет начисленных недоимки, пени и налоговых санкций. То есть налоговый орган признал правомерность списания обществом дебиторской задолженности в сумме 1 599 860 рублей. Тем не менее, при расчете недоимки за
2005 год по налогу на прибыль это обстоятельство фактически учтено не было, что привело к необоснованному доначислению налога на прибыль за 2005 год в сумме
383 966 рублей 4 копеек (1 599 860 х 24%) и пени по налогу на прибыль в сумме
78 034 рубля 64 копейки.

Представитель Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области не смогла объяснить суду апелляционной инстанции причины отмеченных противоречий, содержащихся в решении налоговой инспекции.

С учетом изложенного, суд апелляционной инстанции правомерно сделал вывод, что налоговым органом незаконно доначислены обществу недоимка по налогу на прибыль за 2005 год в сумме 551 966 рублей 40 копеек и пени по налогу на прибыль в сумме 112 187 рублей 80 копеек, в связи с чем обоснованно признал решение налоговой инспекции в указанной части недействительным.

Доводы налоговой инспекции и управления о том, что на приведенные арифметические ошибки общество не ссылалось при рассмотрении дела судом первой инстанции, в связи с чем новые требования не должны рассматриваться апелляционным судом, обоснованно не приняты судом апелляционной инстанции во внимание, поскольку предметом заявления общества являлось признание недействительным решения налоговой инспекции в части доначисления налога на прибыль в сумме 6 295 120 рублей и пени по этому налогу в сумме 1 279 169 рублей, то есть и в части ошибочно начисленных недоимки и пеней.

При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции считает, что вышеуказанные нарушения норм права привели к принятию судами первой и апелляционной инстанции неправильных судебных актов, в связи с чем они подлежат частичной отмене на основании части 1 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, как принятые с нарушением норм материального и процессуального права, а дело – передаче на новое рассмотрение в Арбитражный суд Иркутской области.

При новом рассмотрении дела, арбитражному суду следует проверить указанные в решении налоговой инспекции обстоятельства с целью установления необходимости и реальности хозяйственных операций, совершенных между обществом и его поставщиками, а также правомерность уменьшения налоговой базы при исчислении налога на прибыль на произведенные расходы в проверяемом налоговом периоде, и с учетом всех установленных обстоятельств принять законное, обоснованное и мотивированное решение, распределив между сторонами расходы по государственной пошлине за кассационное рассмотрение дела.

Руководствуясь статьями 274, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа

ПОСТАНОВИЛ:

Решение от 25 сентября 2008 года Арбитражного суда Иркутской области, постановление от 21 января 2009 года Четвертого арбитражного апелляционного суда по делу № А19-8013/08-24 в части отказа в удовлетворении заявленных закрытым акционерным обществом «Светлый» требований о признании недействительным решения от 28.04.2008 № 04-22/966-8179 Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 3 по Иркутской области - отменить.

Дело в отмененной части направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Иркутской области.

В остальной части постановление от 21 января 2009 года Четвертого арбитражного апелляционного суда оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий судья

А.И. Скубаев

Судьи

Т.А. Брюханова

Н.М. Юдина