Гражданский кодекс часть 1

при ведении судебного заседания с использованием средств аудиозаписи рассмотрел
кассационную жалобу индивидуального предпринимателя ФИО2 на решение от 08.09.2021 Арбитражного суда Кемеровской области (судья Потапов А.Л.) и постановление от 11.02.2022 Седьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Павлюк Т.В., Бородулина И.И., Кривошеина С.В.) по делу № А27-26906/2020
по заявлению Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 15
по Кемеровской области-Кузбассу (650000, Кемеровская область – Кузбасс, <...>, ИНН <***>, ОГРН <***>) к индивидуальному предпринимателю ФИО2 (ОГРНИП <***>)
о взыскании задолженности.

В заседании приняли участие представители:

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 15 по Кемеровской области-Кузбассу – ФИО3 по доверенности от 23.11.2021;

от индивидуального предпринимателя ФИО2 –
ФИО4 по доверенности от 24.12.2019.

Суд установил:

Инспекция Федеральной налоговой службы по городу Кемерово обратилась
в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ),
о взыскании с индивидуального предпринимателя ФИО2
(далее – предприниматель, ответчик) налога на добавленную стоимость (далее – НДС)
в сумме 12 637 370 руб., пени в сумме 4 948 373,52 руб., штрафа в сумме 843 598 руб.

Определением от 02.09.2021 судом в порядке статьи 124 АПК РФ изменено наименование стороны по делу с Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Кемерово на новое наименование – Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы № 15 по Кемеровской области-Кузбассу (далее – Инспекция, налоговый орган).

Решением от 08.09.2021 Арбитражного суда Кемеровской области, оставленным
без изменения постановлением от 11.02.2022 Седьмого арбитражного апелляционного суда, заявленное требование удовлетворено.

В кассационной жалобе предприниматель, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, просит решение и постановление отменить
и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленного требования. В обоснование доводов кассационной жалобы предприниматель указывает
на пропуск налоговым органом срока на обращение в суд с требованием о взыскании недоимки по НДС, пени, штрафа и отсутствие ходатайства о его восстановлении. Кроме того, по мнению ответчика, в нарушении норм налогового законодательства
при определении размера подлежащего взысканию налога (пени, штрафа) налоговым органом не учтена имеющаяся переплата по налогу, уплачиваемому в связи
с применением упрощенной системы налогообложения (далее - УСН), что привело
к двойному налогообложению.

Инспекция возражает против доводов жалобы согласно отзыву.

В соответствии с частью 1 статьи 286 АПК РФ арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе
и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено АПК РФ.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка в отношении предпринимателя, по результатам которой составлен акт и принято решение от 09.01.2019 № 134 о привлечении ответчика к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа в размере 843 598 руб.

Данным решением предпринимателю также доначислен НДС в сумме 13 303 584 руб., начислены пени в размере 4 949 741 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Кемеровской области – Кузбассу 20.12.2019 № 490 апелляционная жалоба оставлена без удовлетворения.

На основании вступившего в законную силу решения предпринимателю 31.12.2019 было направлено требование № 149263 об уплате налога, пени, штрафа.

15.01.2020 предприниматель обратился в арбитражный суд с заявлением
о признании недействительным решения от 09.01.2019 № 134 о привлечении
к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Определением от 16.01.2020 Арбитражного суда Кемеровской области по делу
№ А27-403/2020 по заявлению предпринимателя приняты обеспечительные меры в виде приостановления действия решения от 09.01.2019 № 134.

Вступившим в законную силу решением от 29.04.2021 Арбитражного суда Кемеровской области по делу № А27-403/2020 в удовлетворении заявленного предпринимателем требования отказано. В решении суда указано на отмену ранее принятых обеспечительных мер.

Предприниматель также обратился в Арбитражный суд Кемеровской области
с заявлением о признании недействительным требования от 30.12.2019 № 149263,
о признании задолженности по уплате налогов, пени, штрафов, доначисленных
по решению Инспекции от 09.01.2019 № 134, безнадежной к взысканию.

Решением от 28.12.2020 Арбитражного суда Кемеровской области по делу
№ А27-23795/2020 в удовлетворении заявленных предпринимателем требований отказано.

Постановлением от 08.07.2021 Седьмого арбитражного апелляционного суда по делу
№ А27-23795/2020 решение суда отменено, производство по делу прекращено в связи
с отказом предпринимателя от заявленных требований.

Неисполнение предпринимателем обязанности по уплате налога (пени, штрафа)
в добровольном порядке явилось основанием для обращения Инспекции в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Удовлетворяя заявленное требование, суды первой и апелляционной инстанций, установив, что наличие задолженности по налогу (пени, штрафа) подтверждено вступившими в законную силу судебными актами, Инспекцией соблюден срок обращения в суд с заявлением о взыскании задолженности в судебном порядке, пришли к выводу
о правомерности требования Инспекции.

Суд кассационной инстанции, изучив доводы, изложенные в кассационной жалобе, отзыве на нее, исследовав материалы дела, проверив законность судебных актов в порядке статей 284, 286 АПК РФ, приходит к следующим выводам.

На основании пункта 1 статьи 45 НК РФ по общему правилу налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный в соответствии с НК РФ.

В силу взаимосвязанных положений пункта 1 статьи 10, статей 87 и 101 НК РФ неисполнение (ненадлежащее исполнение) обязанности по уплате налога устанавливается налоговым органом в ходе производства по делу о нарушении законодательства о налогах и сборах – по итогам проведения налоговых проверок, рассмотрения их результатов
с учетом поступивших от налогоплательщика возражений.

Согласно статье 101.3 НК РФ решение о привлечении к ответственности
за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении
к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенное по результатам налоговой проверки, подлежит исполнению со дня его вступления в силу. Обращение соответствующего решения к исполнению возлагается на налоговый орган, вынесший это решение. На основании вступившего в силу решения направляется требование об уплате налога.

Неисполнение требования об уплате налога в установленный срок влечет за собой применение мер принудительного взыскания, а именно, обращение налоговым органом
в бесспорном порядке взыскания на денежные средства организации
или индивидуального предпринимателя на счетах в банках (статья 46 НК РФ), обращение взыскания на имущество налогоплательщика на основании постановления налогового органа, имеющего силу исполнительного документа (статья 47 НК РФ).

Исходя из правовых позиций, выраженных в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05.02.2013 № 11254/12, от 29.11.2011
№ 7551/11, от 21.06.2011 № 16705/10, при проверке соблюдения сроков принудительного внесудебного взыскания оценке подлежит своевременность действий налогового органа на стадии исполнения решения, вынесенного по результатам налоговой проверки (после вступления в силу решения и получения реальной возможности его исполнения), которая начинается с выставления требования об уплате налога.

Аналогичная позиция выражена в пункте 6 Обзора практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденного информационным письмом Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.03.2003 № 71.

При утрате возможности внесудебного взыскания задолженности налоговый орган может обратиться в суд с заявлением о взыскании с налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя причитающейся к уплате суммы налога в течение двух лет со дня истечения срока исполнения требования
об уплате налога (абзац третий пункта 1 статьи 47 НК РФ).

По смыслу закона упомянутый предельный двухлетний срок выступает гарантией соблюдения принципа правовой определенности: он исчисляется с момента истечения срока добровольного исполнения обязанности по уплате, указанного в требовании,
и поглощает иные предусмотренные статьями 46 - 47 НК РФ сроки совершения промежуточных действий, направленных на взыскание задолженности налоговым органом. В соответствии с волей законодателя по истечении названного предельного срока налоговый орган, утративший возможность принятия собственных решений (постановлений) о взыскании задолженности, также утрачивает и право на обращение
с соответствующим требованием в суд.

Как следует из материалов дела, спорная задолженность образовалась на основании решения от 09.01.2019 № 134 о привлечении к ответственности за совершение налогового нарушения. Указанное решение в соответствии с пунктом 1 статьи 101.2 НК РФ вступило в законную силу 20.12.2019.

В целях взыскания задолженности в адрес предпринимателя направлено требование
от 30.12.2019 № 149263 об уплате налога, сбора, пени, штрафа со сроком уплаты
до 29.01.2020.

Вступившим в законную силу решением суда по делу № А27-403/2020 установлена законность доначисления налогов, пеней и штрафов по указанному решению в общей сумме 19 096 923 руб., из которых заявлено к взысканию в настоящем деле
18 429 341,50 руб.

В период с 16.01.2020 по 29.05.2021 по делу № А27-403/2020 действовали обеспечительные меры арбитражного суда, препятствовавшие принятию Инспекцией мер по взысканию рассматриваемой задолженности в бесспорном порядке в соответствии
с положениями статей 46, 47 НК РФ.

В связи с указанными обстоятельствами меры принудительного взыскания в порядке статей 46, 47 НК РФ Инспекцией не применялись. При этом 22.12.2020 (до прекращения действия обеспечительных мер) налоговый орган обратился в арбитражный суд
о взыскании спорной задолженности в судебном порядке.

Проанализировав изложенные выше нормы права, суды с учетом установленных обстоятельств пришли к верному выводу о том, что налоговым органом не утрачена возможность судебного взыскания спорной задолженности.

Непринятие Инспекцией мер по принудительному взысканию налоговой задолженности в бесспорном порядке на основании статей 46, 47 НК РФ, вопреки доводам ответчика, не лишает налоговый орган права на судебное взыскание обязательных платежей при обращении в суд с соответствующим заявлением в пределах установленного законом срока.

Доводы предпринимателя о неверном исчислении судами срока на принудительное взыскание задолженности были предметом рассмотрения судов первой и апелляционной инстанций и им дана правовая оценка.

Само по себе нарушение длительности проведения налоговой проверки не может иметь юридического значения для оценки правомерности действий налогового органа
на стадии взыскания задолженности по налогам. Иное приводило бы к смешению сроков, относящихся к различным административным процедурам - сроков производства по делу о нарушении законодательства о налогах и сборах, и сроков исполнения решения, принятого по результатам названного производства (определение Верховного Суда Российской Федерации от 05.07.2021 № 307-ЭС21-2135).

Суды первой и апелляционной инстанций, установив, что решение налогового органа от 09.01.2019 № 134 получено предпринимателем 14.10.2019, было обжаловано
им в вышестоящий налоговый орган, вступило в законную силу 20.12.2019, требование
о взыскании налога (пени, штрафа) направлено в адрес заявителя 31.12.2019, то есть
в установленные НК РФ сроки, дата обращения с иском в суд – 22.12.2020 (в период действия обеспечительных мер), пришли к верному выводу о соблюдении налоговым органом срока на взыскание спорной задолженности в судебном порядке.

В то же время кассационная инстанция полагает, что принятые по настоящему делу судебные акты подлежат отмене, поскольку судами не было учтено следующее.

В соответствии с частью 4 статьи 15 АПК РФ принимаемые арбитражным судом судебные акты должны быть законными, обоснованными и мотивированными.

Согласно части 4 статьи 170 АПК РФ в мотивировочной части решения должны быть обязательно указаны: фактические и иные обстоятельства дела, установленные арбитражным судом, а также доказательства, на которых основаны выводы суда
об обстоятельствах дела и доводы в пользу принятого решения; мотивы, по которым суд отверг те или иные доказательства, принял или отклонил приведенные в обоснование своих требований и возражений доводы лиц, участвующих в деле.

В нарушение установленных требований в оспариваемых судебных актах не дана надлежащая оценка всем доводам сторон и представленным доказательствам.

Как следует из материалов дела, основанием для принятия решения от 09.01.2019
№ 134 послужил вывод Инспекции о применении предпринимателем схемы минимизации налоговых обязательств путем переноса части выручки на подконтрольные юридические лица и индивидуального предпринимателя, применяющих специальные налоговый
режим – упрощенную систему налогообложения (далее – УСН).

При определении налоговой обязанности предпринимателя налоговым органом были консолидированы доходы от продажи товаров в адрес покупателей
с использованием принадлежащих данному лицу ресурсов, формально отраженные
в отчетности подконтрольных лиц, включая полученную выручку и соответствующие суммы расходов.

В тоже время в ходе налоговой проверки Инспекцией установлен факт уплаты подконтрольными предпринимателю лицами УСН в размере 8 455 762 руб. Частично
(в размере 5 148 408 руб.) возникшая переплата была учтена налоговым органом
при доначислении предпринимателю налога на доходы физических лиц, что следует
из решения налогового органа от 09.01.2019 № 134.

В ходе рассмотрения дела в судах первой и апелляционной инстанций предприниматель указывал на неправильное определение Инспекцией налоговых обязательств заявителя, поскольку ни при проведении налоговой проверки, ни на стадии исполнения решения налоговым органом не учтена образовавшаяся у подконтрольных лиц переплата по УСН в размере 3 307 354 руб. в счет погашения доначисленных
по решению сумм налога (пени, штрафа), в связи с чем указанная сумма переплаты подлежит учету при взыскании спорной задолженности в судебном порядке.

Согласно правовой позиции, выраженной Конституционным Судом Российской Федерации в Постановлении от 16.07.2004 № 14-П, в силу конституционного требования
о необходимости уплаты только законно установленных налогов и сборов во взаимосвязи с предписаниями статей 15 и 18 Конституции Российской Федерации, механизм налогообложения должен обеспечивать полноту и своевременность взимания налогов
и сборов с обязанных лиц и одновременно - надлежащий правовой характер деятельности уполномоченных органов и должностных лиц, связанной с изъятием средств налогообложения.

Как отмечено Конституционным Судом Российской Федерации, НК РФ исходит
из недопустимости причинения неправомерного вреда при проведении налогового контроля (статьи 35 и 103). Если, осуществляя его, налоговые органы руководствуются целями и мотивами, противоречащими действующему правопорядку, налоговый контроль в таких случаях может превратиться из необходимого инструмента налоговой политики
в инструмент подавления экономической самостоятельности и инициативы, чрезмерного ограничения свободы предпринимательства и права собственности, что в силу статей 34 (часть 1), 35 (части 1 - 3) и 55 (часть 3) Конституции Российской Федерации недопустимо.

С учетом изложенного и исходя из положений пункта 2 статьи 22 НК РФ, устанавливающих обязанность налоговых органов обеспечивать права налогоплательщиков, налоговое администрирование должно осуществляться с учетом принципа добросовестности, предполагающего учет законных интересов плательщиков налогов и недопустимость создания формальных условий для взимания налогов сверх того, что требуется по закону.

По общему правилу указание в решении налогового органа на предложение налогоплательщику уплатить недоимку по налогу без учета имеющейся на момент вынесения этого решения по лицевому счету налогоплательщика переплаты по этому или иным налогам не является нарушением прав налогоплательщика и не может служить основанием для признания решения налогового органа недействительным, поскольку названные переплаты подлежат учету налоговым органом на момент принудительного исполнения решения о привлечении (об отказе в привлечении) к налоговой ответственности путем вынесения решения о зачете имеющейся переплаты в счет исполнения обязанности по уплате недоимки (постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.09.2012 № 4050/12 и от 16.04.2013
№ 15638/12).

В соответствии с правовой позицией Верховного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 23.03.2022 № 307-ЭС21-17713, в случае совершения налогоплательщиком правонарушения, связанного с искусственным разделением налогооблагаемой деятельности, в действительности осуществляемой одним лицом
или совокупностью лиц, в целях определения объема прав и обязанностей в соответствии с действительным экономическим смыслом осуществляемой деятельности должна происходить не только консолидация доходов (прибыли) группы лиц, но также - консолидация налогов, уплаченных с соответствующих доходов, таким образом, как если бы проверяемый налогоплательщик уплачивал УСН в бюджет за подконтрольных ему лиц. Это означает, что суммы налогов, уплаченные участниками группы в отношении дохода от искусственно разделенной деятельности должны учитываться при определении размера налоговой обязанности по общей системе налогообложения налогоплательщика - организатора группы и по общему правилу не могут считаться уплаченными излишне (безосновательно).

В данном случае, как следует из материалов дела, предприниматель
в рамках рассматриваемого дела указывал на необходимость учета переплаты по УСН
в размере 3 307 354 руб., образовавшейся у подконтрольных лиц, при определении размера задолженности, взыскиваемой на основании решения налогового органа
от 09.01.2019 № 134 в судебном порядке, ссылаясь на то, что наличие переплаты по УСН документально подтверждено и налоговым органом не оспаривается, а отказ Инспекции производить зачет переплаты по налогу, уплаченному третьими лицами в счет погашения задолженности предпринимателя, приводит к двойному налогообложению, что является недопустимым.

Между тем из содержания мотивировочной части решения и постановления судов обеих инстанций не следует, что при рассмотрении дела была дана правовая оценка указанным выше доводам заявителя и представленным им доказательствам; мотивы,
по которым суды не приняли доказательства предпринимателя, не приведены.

Приведенное нарушение могло привести к принятию неправильных по существу судебных актов.

Кроме того, суд округа отмечает, что при подаче апелляционной жалобы предпринимателем была уплачена государственная пошлина в размере 1 500 руб.,
что подтверждается представленным в материалы дела платежным поручением
от 04.10.2021 № 2475.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы суд апелляционной инстанции возвратил предпринимателю из федерального бюджета государственную пошлину
в размере 1 350 руб., уплаченную по платежному поручению от 04.10.2021 № 2475,
на что указано в резолютивной части постановления суда от 11.02.2022.

Между тем судом апелляционной инстанции не учтено следующее.

Основания и порядок уплаты государственной пошлины устанавливаются
в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах (статья 102 АПК РФ).

Согласно статье 333.21 НК РФ при подаче апелляционной жалобы на решение арбитражного суда государственная пошлина уплачивается в размере 50 процентов размера государственной пошлины, подлежащей уплате при подаче искового заявления неимущественного характера.

В соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 333.21 НК РФ при подаче иных исковых заявлений неимущественного характера государственная пошлина уплачивается в размере 6 000 руб.

С учетом изложенного, принимая во внимание характер рассматриваемого спора
(о взыскании задолженности по налогу, пени, штрафу) заявителю жалобы следовало уплатить государственную пошлину в федеральный бюджет в размере 3 000 руб.
за рассмотрение апелляционной жалобы.

При таких обстоятельствах у суда апелляционной инстанции отсутствовали основания для возврата предпринимателю из федерального бюджета уплаченной
по платежному поручению от 04.10.2021 № 2475 государственной пошлины в размере 1 350 руб.

Поскольку устранение допущенных судами нарушений связано с необходимостью исследования и оценки доказательств, что в силу части 2 статьи 287 АПК РФ невозможно в суде кассационной инстанции, обжалуемые судебные акты подлежат отмене
на основании части 1 статьи 288 АПК РФ, дело - направлению на новое рассмотрение
в суд первой инстанции (пункт 3 части 1 статьи 287 АПК РФ).

При новом рассмотрении дела суду следует учесть изложенную в настоящем постановлении правовую позицию; проверить правильность расчета подлежащих уплате сумм налога, пени, штрафов с учетом всех доводов, приводимых сторонами; принять законное и мотивированное решение, а также распределить судебные расходы, в том числе за рассмотрение кассационной жалобы.

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 3 части 1 статьи 287, частью 1 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа

постановил:

решение от 08.09.2021 Арбитражного суда Кемеровской области и постановление
от 11.02.2022 Седьмого арбитражного апелляционного суда по делу № А27-26906/2020 отменить. Дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Кемеровской области.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия,
в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий А.А. Бурова

Судьи Н.А. Алексеева

ФИО1