Гражданский кодекс часть 1

представителей заявителя: Ситниковой О.И., действующей на основании доверенности от 04.12.2017, Прокошевой С.А., действующей на основании доверенности от 04.12.2017,

представителей ответчика: Турушевой М.В., действующей на основании доверенности от 22.12.2017 № 01-19/264, Потаповой Е.С., действующей на основании доверенности от 10.01.2018 № 01-19/028,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу

общества с ограниченной ответственностью «Сибирский уголь»

на решение Арбитражного суда Кировской области от 14.03.2018 по делу №А28-3393/2017, принятое судом в составе судьи Бельтюковой С.А.,

по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Сибирский уголь» (ИНН: 4345104590, ОГРН: 1054316591537)

к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Кирову

(ИНН: 4345001066, ОГРН: 1044316882301),

третьи лица: временный управляющий Петухов Александр Николаевич

(ИНН: 434500000800),

общество с ограниченной ответственностью «Сириус»

(ИНН: 4345400230, ОГРН 1144345026121),

общество с ограниченной ответственностью «Топинвест»

(ИНН: 4345315175, ОГРН: 1114345040666)

о признании недействительным решения от 25.01.2017 № 26-41/90,

установил:

общество с ограниченной ответственностью «Сибирский уголь» (далее - ООО «Сибирский уголь», Общество, налогоплательщик) обратилось с заявлением в Арбитражный суд Кировской области к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Кирову (далее – Инспекция, налоговый орган)о признании недействительным решения от 25.01.2017 № 26-41/90.

Решением Арбитражного суда Кировской области от 14.03.2018 в удовлетворении заявленные требования отказано.

ООО «Сибирский уголь» с принятым решением суда не согласилось и обратилось во Второй арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда отменить и принять по делу новый судебный акт, поскольку:

1) Общество законно включило в состав налоговых вычетов суммы НДС, предъявленные контрагентами в составе стоимости товаров, и уменьшило базу по налогу на прибыль на соответствующие затраты, выполнив все условия, предусмотренные законодательством, однако суд первой инстанции сделал вывод об отсутствии реальных хозяйственных операций по приобретению угля и щебня у поставщиков ООО «Топинвест», ООО «КировТорг», ООО «Велес», тогда как Общество представило документы, подтверждающие реальность осуществления хозяйственных операций, тем более, что приобретенный у спорных контрагентов товар в дальнейшем был реализован (эпизод 4), поэтому данный вывод суда первой инстанции является неверным. Инспекция не доказала направленность действий Общества на получение необоснованной налоговой выгоды, установленные налоговым органом при проверке обстоятельства о таком факте не свидетельствуют.

2) Суд первой инстанции неправомерно согласился с выводами Инспекции о занижении налоговой базы по налогу на прибыль на суммы безвозмездно полученного дохода от подконтрольных организаций, так как оснований для включения спорных сумм в состав внереализационного дохода не имелось.

3) Отсутствуют основания для списания кредиторской задолженности, в том числе, в 2012 ввиду наличия реальных кредиторов и отсутствия такого основания, как истечение сроков исковой давности, однако суд первой инстанции указал, что имело место неправомерное занижение налогоплательщиком внереализационных доходов по налогу на прибыль на сумму 262 520 669,25 рублей в результате применения схемы с привлечением подконтрольных взаимозависимых юридических лиц.

Поэтому заявитель жалобы считает, что решение от 14.03.2018 подлежит отмене, так как при его принятии суд первой инстанции неправильно применил нормы материального и процессуального права, а также неверно оценил фактические обстоятельства дела.

Инспекция представила отзыв на жалобу, в котором против доводов Общества возражает, просит решение суда оставить без изменения.

Подробно позиции сторон изложены в жалобе и в отзыве на жалобу.

Третьи лица отзывы на апелляционную жалобу не представили, явку своих представителей в судебное заседание не обеспечили, о времени и месте судебного заседания извещены надлежащим образом.

В соответствии со статьей 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело рассматривается в отсутствие представителей третьих лиц.

В судебном заседании апелляционного суда 07.06.2018 представители ООО «Сибирский уголь и Инспекции изложили свои позиции по рассматриваемому спору.

Законность решения Арбитражного суда Кировской областиот 14.03.2018 проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, Инспекцией в отношении ООО «Сибирский уголь» проведена выездная налоговая проверка, по результатам которой составлен акт от 30.09.2016 и 25.01.2017 принято решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.

Налогоплательщик с решением Инспекции не согласился и обжаловал его в УФНС России по Кировской области.

Решением вышестоящего налогового органа от 05.05.2017 обжалуемые эпизоды решения Инспекции оставлены без изменения.

ООО «Сибирский уголь» с решением Инспекции не согласилось и обратилось с заявлением в суд.

Арбитражный суд Кировской области, руководствуясь статьями 146, 169, 171, 172, 247, 248, 250, 252, 271 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ), Постановлением Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды» (далее - Постановление № 53), Определениями Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 № 130-О, от 15.02.2005 № 93-О и от 25.07.2001 № 138-О, Федеральным законом от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее - Закон № 402-ФЗ), статьями 128, 1102 Гражданского кодекса Российской Федерации, требования налогоплательщика признал неправомерными.

Второй арбитражный апелляционный суд, изучив доводы жалобы, отзыва на жалобу, выслушав представителей сторон, исследовав материалы дела, не нашел оснований для отмены или изменения решения суда, исходя из нижеследующего.

В силу статьи 246 НК РФ ООО «Сибирский уголь» является плательщиком налога на прибыль.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой понимается доход, уменьшенный на величину произведенных расходов, определяемых в порядке, установленном в главе 25 Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 02-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее – Закон № 402-ФЗ) каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Первичные документы, составляемые при совершении хозяйственной операции, в том числе, о лицах, осуществивших операции по выполнению работ, должны соответствовать фактическим обстоятельствам.

Согласно статье 143 НК РФ ООО «Сибирский уголь» является плательщиком НДС.

На основании пунктов 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в порядке статьи 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Пунктом 1 статьи 172 НК РФ установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг).

Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), при наличии соответствующих первичных документов.

В Определениях Конституционного Суда Российской Федерации от 21.04.2011 № 499-О-О и от 29.09.2011 № 1292-О-О указано, что из взаимосвязанных положений статей 169, 171 и 172 НК РФ следует, что основанием для вычета по налогу на добавленную стоимость является совокупность наступивших обстоятельств: приобретение товара (работ, услуг) для использования в облагаемых операциях, отражение их в учете у налогоплательщика-покупателя и наличие надлежащим образом оформленного счета-фактуры, соответственно, при соблюдении налогоплательщиком предусмотренных налоговым законодательством требований ему не может быть отказано в праве на вычет сумм налога на добавленную стоимость.

Как указано в Определениях Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 № 93-О и от 18.04.2006 № 87-О, по смыслу пункта 2 статьи 169 НК РФ соответствие счета-фактуры требованиям, установленным пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, позволяет определить контрагентов по сделке (ее субъекты), их адреса, объект сделки (товары, работы, услуги), количество (объем) поставляемых (отгруженных) товаров (работ, услуг), цену товара (работ, услуг), а также сумму начисленного налога, уплачиваемую налогоплательщиком и принимаемую им далее к вычету.

Положения вышеназванных статей предполагает возможность применения налоговых вычетов при наличии доказательств реальности осуществления хозяйственных операций.

Возникновение налоговой обязанности является следствием участия налогоплательщика в гражданском обороте. Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 23.12.2009 № 20-П, налоговые обязательства, будучи прямым следствием деятельности в экономической сфере, неразрывно с нею связаны. Их возникновению, как правило, предшествует вступление лица в гражданские правоотношения, то есть налоговые обязательства базируются на гражданско-правовых отношениях либо тесно с ними связаны.

Участие в гражданских правоотношениях, а именно: вступление в договорные отношения является основанием формирования налоговых обязательств перед государством. Обязанность по уплате налогов зависит, в том числе, от исполнения гражданско-правовых обязательств. Для налогообложения правовое значение имеет фактическое исполнение сделки.

В Постановлении № 53 указано, что судебная практика разрешения налоговых споров должна исходить из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Недобросовестность налогоплательщика определяется как совокупность фактов, опровергающих наличие цели деятельности, с осуществлением которой связано возникновение прав либо надлежащее исполнение обязанностей в сфере налогообложения. Налоговым органам надлежит выявить недобросовестность налогоплательщика, выразившуюся в отсутствии деловой цели деятельности, направленной на систематическое получение дохода в процессе взаимоотношений между участниками гражданского оборота и установить цель необоснованного приобретения права, связанного с предъявлением требований о возмещении налога на добавленную стоимость, уплаченного при приобретении продукции.

Ссылаясь на недобросовестность налогоплательщика, при рассмотрении налогового спора налоговый орган обязан представить в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

При этом вывод о необоснованности налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий.

Под налоговой выгодой для целей настоящего Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок. Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

О недобросовестности налогоплательщиков может свидетельствовать ситуация, когда с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создаются схемы незаконного обогащения за счет бюджетных средств, что может привести к нарушению публичных интересов в сфере налогообложения. Заключенные сделки должны не только формально не противоречить законодательству, но и не вступать в противоречие с общими запретами недопустимости недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

Поскольку в силу статьи 2 ГК РФ предпринимательская деятельность осуществляется на свой риск, то налогоплательщик, не воспользовавшийся своим правом обеспечить документальное подтверждение достоверности сведений, изложенных в документах, на основании которых он, в свою очередь, претендует на право уменьшения налогооблагаемой базы, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия.

Исходя из правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, отраженной в Определениях от 16.11.2006 № 467-О и от 21.04.2011 № 499-О-О, подтверждение права на налоговый вычет не должно ограничиваться установлением только формальных условий применения норм законодательства о налогах и сборах, и в случае сомнений в правомерности применения налогового вычета должны быть установлена, исследована и оценена вся совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств (оплата покупателем товаров (работ, услуг), фактические отношения продавца и покупателя, наличие иных, помимо счетов-фактур, документов, подтверждающих уплату налога в составе цены товара (работы, услуги), и т.п.).

Обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией для целей исчисления, в том числе, НДС, лежит на налогоплательщике-покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим налоговые вычеты при исчислении итоговой суммы налогов.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Пунктом 7 Постановления № 53 установлено, что если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

В соответствии с позицией Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Определении от 25.07.2001 № 138-О, у сделок, заключаемых хозяйствующими субъектами, должна быть вполне конкретная разумная хозяйственная цель. Субъекты предпринимательской деятельности вправе применять в рамках свободы экономической деятельности различные гражданско-правовые средства. Однако, осуществляя свои субъективные права, они должны избирать такой способ реализации своих прав, при котором не затрагиваются интересы никаких иных субъектов, в том числе государства.

В силу части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо (статья 200 АПК РФ).

В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды.

Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

Эпизод 1. НДС и налог на прибыль по сделкам с ООО «Топинвест», ООО «Кировторг», ООО «Велес» (приобретение угля и щебня).

По результатам проведенной проверки Инспекция сделала вывод об отсутствии реальных хозяйственных операций по приобретению угля и щебня у ООО «Топинвест», ООО «КировТорг», ООО «Велес».

По данному эпизоду Общество также указывает на неверное определение Инспекцией действительного объема налоговых обязательств, связанных с дальнейшей реализацией товара (эпизод 4).

В проверяемом периоде ООО «Сибирский уголь» осуществляло оптовую торговлю углем и щебнем.

В 2012-2013 между Обществом и ООО «Топинвест», ООО «Кировторг», ООО «Велес» (поставщики) заключены договоры поставки, в которых ООО «Топинвест» (в иные периоды - ООО «КировТорг» и ООО Велес») (Поставщики) обязуются поставить товар, а Покупатель (ООО «Сибирский уголь») принять и своевременно оплатить его, в подтверждение факта чего ООО «Сибирский уголь» представило договоры, счета-фактуры, товарные накладные, исходя из которых была произведена поставка угля и щебня в следующих объемах:

- от ООО «Топинвест» - 20 908,900 тонны на общую сумму 44 056 028 руб. (в том числе НДС - 6 720 411,04 руб.);

- от ООО «КировТорг» - 79 600,3 тонны на общую сумму 78 008 265 руб. (в том числе НДС - 11 899 565,85 руб.);

- от ООО «Велес» - 40 063 тонны на общую сумму 39 605 000 руб. (в том числе НДС - 6 041 440,68 руб.).

Согласно дорожной ведомости на перевозку грузов групповой отправки железной дорогой (форма ГУ-29у-ВЦ, утвержденная ОАО «РЖД») установлено, что в вагон можно загрузить около 70 тонн угля (щебня). Следовательно, для перевозки угля (щебня) потребовалось бы:

ООО «Топинвест» - 312 вагонов (5 составов по 60 вагонов),

ООО «КировТорг» - 1 137 вагонов (19 составов по 60 вагонов),

ООО «Велес» - 572 вагонов (10 составов по 60 вагонов).

В ходе проведения выездной налоговой проверки ООО «Сибирский уголь» представило налоговому органу договоры поставки, по условиям которых:

- доставка товара предусмотрена как «франко-склад Покупателя»,

- предусмотрено составление ТТН,

- определен момент исполнения обязательств поставщика - при передаче груза перевозчику товара.

Надлежащих товаротранспортных документов по поставке данного товара Обществом не представлено.

В ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции Общество представило договор поставки с ООО «КировТорг» от 30.11.2012 с приложениями (от той же даты), в тексте которого (в сравнении с ранее представленным) пункты 2.1, 2.2 и 2.3 изложены в другой редакции:

- условия поставки с «франко-склад Покупателя» изменились на «выборка со склада поставщика»,

- положения, которыми было предусмотрено обязательное составление ТТН и указание на момент исполнения обязательств Поставщика (передача товара перевозчику груза) - отсутствуют.

Изменились и приложения к договору - в них указаны иные количество и иногда иная фракция щебня, отсутствует указание на производителя товара (приложения от 01.04.2013, 30.04.2013, 01.10.2013, 01.11.2013, 29.11.2013).

По условиям договоров, представленных Обществом, при каждой поставке покупателю передаются с товаросопроводительными документами еще и паспорта качества (содержащие сведения, указанные в ГОСТе).

При проведении проверки такие документы ООО «Сибирский уголь» не представило.

В суд первой инстанции налогоплательщик представил сертификат соответствия на уголь (поставщик ООО «Топинвест»), который имеет срок действия (указан в самом документе) - с 08.04.2008 по 08.04.2011, тогда как поставки ООО «Топинвест», отраженные в учете налогоплательщика, датированы периодом апрель-сентябрь 2012.

К договору с ООО «КировТорг» налогоплательщик представил сертификат соответствия на щебень, который имеет срок действия (указан в самом документе) - с 15.04.2009 по 15.04.2011, тогда как поставки, отраженные в учете ООО «Сибирский уголь», датированы периодом январь-декабрь 2013. Кроме того данный сертификат представлен лишь на щебень фракции 5-20, 10-40, в то время как в приложениях к договору поставки указаны также и иные фракции (5-10).

В ходе проверки сертификаты не представлялись, фракция щебня в счетах-фактурах в большинстве случаев не указана, либо указана только фракция 5-20.

К представленному в суд первой инстанции договору от 18.01.2013 с ООО «Велес» сертификаты соответствия не приложены.

Иные сертификаты соответствия на щебень (санитарно-эпидемиологические заключения и иные документы, в том числе о показателях радиоактивности щебня, необходимые для указанного товара) ООО «Сибирский уголь» не представлены.

В суде первой и апелляционной инстанции Общество пояснило, что контрагенты осуществляли посредническую деятельность по купле-продаже спорного товара, при этом непосредственно товар ими не перевозился, а хранился по адресу: г.Киров, ул. Филатова, 12 (на площадке, принадлежащей КГО ООО Российская общественная организация инвалидов войн и военных конфликтов (далее по тексту – КГО ООО), с которой у Общества, а также у ООО «Топинвест» и ООО КировТорг» были заключены договоры хранения.

Данные договоры, а также документы, составляемые при исполнении таких договоров, в ходе проверки Общество не представляло; названные документы заявитель жалобы представил непосредственно в судебное заседание суда первой инстанции.

По условиям указанных договоров, хранитель (КГО ООО) обязуется оказать Поклажедателям (соответственно, Обществу, ООО «Топинвест» и ООО «КировТорг») комплекс услуг, в том числе, приемку железнодорожных вагонов с углем и щебнем, выгрузку угля и щебня из вагонов, хранение угля и щебня на площадке ул. Филатова, 12 до передачи их Поклажедателям либо третьим лицам по указанию Поклажедателей.

В договорах хранения указано, что они носят безвозмездный характер.

Оплата приобретенного товара контрагентам производилась в следующих формах:

- ООО «Топинвест» в адрес ООО «Сибирский уголь» в 2012 были выставлены счета–фактуры по поставке угля на общую сумму 44 056 028 руб. (в том числе НДС 6 720 411,04 руб.), из них оплачено по расчетному счету лишь 4 200 000 руб. Оставшаяся сумма 40 001 878,47 руб. в составе кредиторской задолженности по договору об уступке права требования от 30.11.2012 переведена на ООО «КировТорг», а в дальнейшем иным кредиторам; на момент проведения проверки Обществом не погашена.

- ООО «КировТорг» произведена поставка щебня на общую сумму 78008256,00 руб. (в том числе НДС - 11 899 265 руб.), из них оплачено Обществом по расчетному счету - 18 472 840 руб. и произведен зачет за транспортные услуги в сумме 3 721 621,96 руб. Оставшаяся сумма 55 986 503,04 руб. в составе кредиторской задолженности по договору об уступке права требования передается от одного кредитора к другому; на момент проведения проверки Обществом не погашена.

- с ООО «Велес» за поставленный товар расчеты производились в безналичном порядке через расчетный счет; при этом денежные средства на расчетные счета ООО «Велес» за щебень поступали только от Общества, других поступлений не было; перечисление средств с расчетного счета за щебень осуществлялось только в адрес ООО «КировТорг», иных перечислений за щебень не было; расчетные счета ООО «Велес» закрыты 20.02.2014, после проведения расчетов с ООО «Сибирский уголь». При поступлении денежных средств от ООО «Сибирский уголь» на расчетный счет ООО «Велес» перечисляло денежные средства за щебень ООО «Кировторг», а в дальнейшем указанные денежные средства перечислялись от организации к организации с разными назначениями платежа по следующей схеме: ООО «Баграм-345», ООО «Легион», КГО ООО, ООО Фирма «Баграм-345» и возвращались на расчетный счет ООО «Сибирский уголь». Денежные средства ООО «Сибирский уголь» направлялись на гашение кредита в ОАО КБ «Хлынов».

Таким образом, в отношении исполнения спорных договоров поставки установлено отсутствие товарно-транспортных документов на перемещение значительных объемов груза при наличии противоречивых сведений ООО «Сибирский уголь» о лице, на которого возложена обязанность по доставке товара; отсутствие необходимых и предусмотренных договорами сертификатов качества и иных сопровождающих товар документов, относящихся к спорному периоду; наличие значительной кредиторской задолженности Общества по оплате приобретенного товара.

Договоры, счета-фактуры, товарные накладные со стороны контрагентов подписаны от имени лиц, значившихся в спорный период руководителями организаций (ООО «Топинвест» - Козлова А.В., ООО «Кировторг» - Верещагина Д.С. и Скрябиной А.В., ООО «Велес» - Елькиной А.В.).

В отношении ООО «Топинвест», ООО «КировТорг» и ООО «Велес» Инспекция установила обстоятельства, которые не характерны для субъектов, ведущих реальную хозяйственную деятельность, а также обстоятельства, свидетельствующие о невозможности поставки спорного товара данными лицами, а именно:

1). ООО «Топинвест»:

- зарегистрировано в ЕГРЮЛ 25.10.2011 (незадолго до заключения спорных сделок в 2012) по адресу: г. Киров, ул. Филатова, 12;

- учредителем (100%) и директором по 14.01.2013 (в период совершения сделок с Обществом) был Козлов А.В.

- персонал, основные средства и иное имущество, в том числе транспортные средства, отсутствуют.

- применяет общепринятую систему налогообложения, удельный вес налоговых вычетов в общей сумме исчисленного НДС за 2012 составляет более 99,9%, доля расходов от заявленных доходов по налогу на прибыль составляет 99,8%.

- Несмотря на то, что новый учредитель и директор ООО «Топинвест» с 14.01.2013 Ситников А.Л. зарегистрирован по адресу: Кировская обл., Слободской район, д. Нижние Кропачи, организация 11.06.2013 сменила юридический адрес на: Республика Адыгея, г. Майкоп, ул. Курганная, 227, пом.26; по месту нахождения не находится (данный адрес является адресом массовой регистрации); документы в ответ на требование налогового органа не представлены,

- расчетные счета ООО «Топинвест» закрыты после совершения сделок с Обществом,

- отчетность после смены адреса не представляется.

Свидетель Ситников А.Л., хотя и подтвердил факт руководства данной организации, но не смог вспомнить, по какому адресу находилось ООО «Топинвест», кому принадлежит помещение, по какой системе налогообложения работала организация и как предоставлялась отчетность, также не помнит поставщиков и покупателей.

2). ООО «КировТорг»:

- 16.07.2012 зарегистрировано в ЕГРЮЛ по адресу: г. Киров, ул. Филатова, 12;

- учредителем (100%) и директором в период по 12.03.2013 был Верещагин Д.С., с 12.03.2013 по 17.02.2014 - Скрябина А.В., с 17.02.2014 по настоящее время - Филиппов С.Д. (который является руководителем еще 126 и учредителем в 96 организациях, имеющих признаки «проблемных организаций»);

- среднесписочная численность – 0 человек;

- основные средства и иное имущество отсутствует;

- применяет общепринятую систему налогообложения; удельный вес налоговых вычетов в общей сумме исчисленного НДС за 2012-2013 составляет более 99,8%, доля расходов от заявленных доходов по налогу на прибыль составляет 99,9%.

- Несмотря на то, что новый директор ООО «Кировторг» с 17.02.2014 Филиппов С.Д. зарегистрирован по адресу: Московская обл., Дмитровский район, организация 17.02.2014 сменила юридический адрес на: г. Краснодар, ул.Защитников Отечества, 5, пом. 32; по месту нахождения не находится; документы в ответ на требование налогового органа не представлены,

- расчетные счета организации закрыты, отчетность после смены адреса не представляется.

В отношении ООО «Кировторг» 08.12.2017 принято решение о предстоящем исключении недействующего юридического лица из ЕГРЮЛ.

3). ООО «Велес»:

- 21.12.2012 зарегистрировано в ЕГРЮЛ по адресу: г. Киров, ул.Красноармейская, 1а;

- учредителем (100%) и директором являлась до 11.12.2013 Елькина А.В., с 11.12.2013 - Филиппов С.Д.;

- среднесписочная численность – 0 человек;

- основные средства и иное имущество отсутствует;

- применяет общепринятую систему налогообложения, удельный вес налоговых вычетов в общей сумме исчисленного НДС за 2012-2013 составляет более 99,9%.

- Несмотря на то, что новый директор ООО «Велес» с 11.12.2013 Филиппов С.Д. (который является руководителем еще 126 и учредителем в 96 организациях, имеющих признаки «проблемных организаций») зарегистрирован по адресу: Московская обл., Дмитровский район, организация 25.12.2013 сменила юридический адрес на г. Краснодар, ул. Атарбекова, 52, офис 6; по месту нахождения не находится; документы в ответ на требование налогового органа не представлены,

- расчетные счета организации закрыты,

- отчетность после смены адреса не представляется.

10.11.2017 ООО «Велес» исключено из ЕГРЮЛ на основании пункта 2 статьи 21.1 Федерального закона от 08.08.2001 № 129-ФЗ.

Анализ движения денежных средств на расчетных счетах ООО «Топинвест», ООО «Велес» и ООО «Кировторг» показал отсутствие перечислений заработной платы сотрудникам и расходов на хозяйственные нужды (за аренду имущества, коммунальные услуги, электроэнергию и прочее). Кроме того, по расчетному счету указанных организаций отсутствует оплата транспортных (в том числе железнодорожных) услуг в соответствующих объемах, аренды транспортных средств у сторонних организаций, равно как и отсутствуют расходы на закуп реализуемого Обществу товара по безналичному расчету у сторонних организаций.

За наличный расчет товар данными организациями также не приобретался, так как в банках, согласно заявлений ООО «Топинвест» от 28.12.2011, 02.03.2012, 10.04.2012, 01.10.2012, заявлений ООО «Кировторг» от 11.12.2012, 19.12.2012, 19.07.2013 и заявлений ООО «Велес» от 19.07.2013, чековые книжки выданы Окуневой С.М., которой со счетов организаций выдавались денежные средства с назначением «на прочие нужды».

При этом налогоплательщик не представил доказательств, обосновывающих выбор в качестве контрагентов спорных поставщиков по поставкам столь значительного объема товара (в том числе, по критериям цены, условий поставки, качества товара и т.д.), тем более, что аналогичный товар в спорный период приобретался ООО «Сибирский уголь» и у реально осуществляющих хозяйственную деятельность поставщиков (в том числе, производителей угля и щебня) в сопоставимых объемах.

Кроме того, Инспекцией были установлены обстоятельства, свидетельствующие о наличии оснований для признания спорных контрагентов взаимозависимыми с ООО «Сибирский уголь» и подконтрольными ему.

Согласно статье 105.1 НК РФ взаимозависимые организации - это организации, способные оказывать влияние на условия и (или) результаты совершаемых ими сделок, на экономические результаты деятельности друг друга либо деятельности представляемых ими лиц.

Условия, при которых организации признаются взаимозависимыми, установлены законодательством, в частности, взаимозависимыми лицами признаются:

- физическое лицо и организация в случае, если такое физическое лицо прямо и (или) косвенно участвует в такой организации и доля такого участия составляет более 25 процентов;

- организации в случае, если одно и то же лицо прямо и (или) косвенно участвует в этих организациях и доля такого участия в каждой организации составляет более 25 процентов;

- организация и лицо, осуществляющее полномочия ее единоличного исполнительного органа;

- организации, в которых полномочия единоличного исполнительного органа осуществляет одно и то же лицо;

- физические лица в случае, если одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;

- физическое лицо, его супруг (супруга), родители (в том числе усыновители), дети (в том числе усыновленные), полнородные и неполнородные братья и сестры, опекун (попечитель) и подопечный.

Суд может также признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 2 настоящей статьи, если отношения между этими лицами обладают признаками, указанными в пункте 1 настоящей статьи.

Учредителями ООО «Сибирский уголь» с момента создания являются Кислицын П.М. (доля участия 51%) и его сын Кислицын К.П. (доля участия 49%), директором Общества в спорный период являлся Кислицын К.П.

Согласно данным ЕГРЮЛ, Кислицын П.М. в проверяемом периоде являлся учредителем и председателем правления (руководителем) КГО ООО (по 20.09.2013); с 20.09.2013 председателем правления (руководителем) КГО ООО стал Кислицын К.П. (директор заявителя).

Кислицын К.П. также являлся в спорный период учредителем и директором ООО фирмы «7 Холмов».

Учредители и руководители ООО «КировТорг» (Верещагин Д.С. и Скрябина А.В.) работали соответственно в КГО ООО менеджером и в ООО фирме «7 Холмов» поваром.

Учредитель и руководитель ООО «Топинвест» в спорный период Козлов А.В. работал в ООО фирме «7 Холмов» поваром.

Учредитель и руководитель ООО «Велес» (Елькина А.В.) работала в КГО ООО юристом.

Таким образом, руководители контрагентов в период возложения на себя названных функций находились в прямом подчинении по должностному положению к директору и учредителю Общества Кислицыну К.П. либо его отцу учредителю Общества Кислицыну П.М.; ООО «Топинвест» и ООО «КировТорг» зарегистрированы по юридическому адресу самого Общества, ООО «Велес» - по месту фактического нахождения Общества и по месту нахождения КГО ООО (г.Киров, ул. Красноармейская, 1а).

Допрошенные налоговым органом руководители и учредители контрагентов пояснили, что зарегистрировали указанные фирмы либо по просьбе отца и сына Кислицыных, а также их родственников (Козлов А.В., Скрябина А.В.), либо при участии и по просьбе работников и руководителей КГО ООО (Верещагин Д.С.).

Таким образом, ООО «Сибирский уголь», КГО ООО, ООО «Топинвест», ООО «КировТорг», ООО «Велес», а также директор и учредитель ООО «Топинвест» Козлов А.В., директоры и учредители ООО «Кировторг» Верещагин Д.С. и Скрябин А.В., директор и учредитель ООО «Велес» Елькина А.В., а также Кислицын К.П. и Кислицын П.М. являются взаимозависимыми и аффилированными лицами.

Материалами дела подтверждается также, что Общество фактически осуществляло руководство финансово-хозяйственной деятельностью спорных контрагентов, распоряжалось их расчетными счетами, в том числе, выводя часть денежных средств из оборота путем их обналичивания, что подтверждается следующим.

Свидетель Козлов А.В. (директор ООО «Топинвест») сообщил, что в 2012 работал поваром в ООО «7 Холмов», где директором был Кислицын К.П. (директор и учредитель Общества), который предложил ему стать директором и учредителем ООО «Топинвест» и сказал, что Козлов А.В. не будет осуществлять никакой деятельности, будет директором формально; решение о создании организации принимал Кислицын К.П.; доверенность на представление интересов общества оформляли у нотариуса на юристов КГО ООО Прокошеву и Зыкова. Козлов А.В. пояснил, что в банк для оформления заявления на выдачу чековых книжек и ключа ЭЦП ходил с Зыковым; фактически в ООО «Топинвест» не работал, числился формально, подписывал чеки в чековых книжках, которые ему приносил Кислицын К.П., также подписывал счета-фактуры и товарные накладные, которые ему приносила на подпись Прокошева, печати ООО «Топинвест» у него никогда не было; Кислицына К.П. знает как директора ООО «7 холмов». В качестве директора и учредителя ООО «Топинвест» заработную плату не получал; лично не оформлял никаких документов по продаже доли ООО «Топинвест», от его имени действовали работники КГО ООО по доверенности; кто распоряжался денежными средствами ООО «Топинвест», свидетелю неизвестно; чеки ему на подпись с незаполненными суммами приносил Кислицын К.П.; в банк свидетель ездил с Зыковым и Прокошевой, в банке только ставил подписи на документы и отдавал их юристам.

Свидетель Верещагин Д.С. (директор ООО «КировТорг») сообщил, что с мая 2012 по февраль 2013 работал менеджером по продажам в КГО ООО; уволился в феврале 2013 по причине того, что на него была оформлена «мутная» (цитата) фирма ООО «КировТорг»; кто принимал решение о создании ООО «КировТорг» не знает; пакет документов для регистрации ему принес юрист Зыков; была оформлена доверенность у нотариуса на юристов КГО ООО; учредительные документы и печать ООО «КировТорг» находились в юридическом отделе КГО ООО; учредителем и директором ООО «КировТорг» был формально, никакой деятельности не вел; подписывал документы, которые ему приносили работники КГО ООО, в частности, бухгалтер Окунева С.М. приносила на подпись чековую книжку с незаполненными суммами; фактически оформлением всех документов ООО «КировТорг» занимались работники КГО ООО; заработную плату в ООО «КировТорг» не получал; в банк ездил с Прокошевой С.А. (начальником юридического отдела КГО ООО), у нее были документы и печать, а также с Елькиной А.В. (юристом КГО ООО), печать и документы были у нее; куда уходили деньги, снятые с расчетных счетов, не знает. Чеки на подпись ему приносила Окунева С.М. Свидетель не знает, на какой системе налогообложения работало ООО «КировТорг», кто заключал договоры.

Свидетель Бортникова А.В. (прежняя фамилия - Скрябина) (директор ООО «КировТорг» в 2013) сообщила, что в 2012-2013 работала барменом в ООО фирма «7 Холмов» (директор Кислицын К.П.); учредителем ООО «КировТорг» в 2013 являлась только по документам; стать учредителем и директором ей предложила Полякова Т.П. (сестра директора Общества Кислицына К.П. и дочь Кислицына П.М.); должностных обязанностей директора она не знает, так как только подписывала документы, которые ей приносили на подпись; кто фактически осуществлял финансово-хозяйственную деятельность организации, не знает; за подписание документов получала 4 000 рублей в месяц; с Верещагиным Д.С. не знакома; на все вопросы о деятельности ООО «КировТорг» ответила «не знаю». Дополнительно Бортникова (Скрябина) А.В. собственноручно написала в протоколе допроса от 22.07.2016, что стать учредителем и директором ООО «КировТорг» ей предложил Кислицын П.М. через его дочь Полякову Т.П.; фактическим директором не была, деятельность не осуществляла, денежными средствами не распоряжалась, покупкой и продажей угля и щебня не занималась.

Дополнительно в объяснениях, данных сотруднику УЭБиПК УМВД России по Кировской области, Бортникова (Скрябина) А.В. пояснила, что в 2012-2013 работала барменом в кафе «7 Холмов»; она знает, что данное кафе входит в холдинг группы компаний «Инвалиды войны»; зарегистрировать на себя ООО «КировТорг» ее попросил Кислицын П.М., который был хозяином кафе, а также гостиницы по данному адресу, через свою дочь Полякову Т.П., которая являлась директором кафе. На документы, которые она подписывала, она не обращала внимание. В 2016 к ней обращались представители организации с просьбой о том, что если ее вызовут куда-нибудь по деятельности ООО «КировТорг», необходимо сказать, что она являлась действительно директором и сама осуществляла деятельность.

Свидетель Ощепкова А.В. (прежняя фамилия - Елькина) (директор ООО «Велес») сообщила, что она в 2012 работала юристом КГО ООО; в конце 2012 некий Павел предложил ей открыть ООО «Велес»; решение о создании ООО «Велес» принимала сама, регистрационные документы подавала сама; в должностные обязанности входило подписание бухгалтерских документов, которые готовил Павел, также подписывала договоры, счета-фактуры, накладные, подготовленные Павлом. Основным местом работы и источником дохода для свидетеля была КГО ООО. ООО «Велес» зарегистрировано по адресу: г. Киров, ул. Красноармейская, 1а.; по этому адресу она работала в должности директора ООО «Велес» и юриста в КГО ООО; численность персонала ООО «Велес» 0 человек; по ведению бухгалтерского и налогового учета обращались в Бизнес-Инкубатор.

Из анализа документов, представленных банковскими учреждениями и следственными органами, усматривается следующее.

Банковские операции ООО «Топинвет», ООО «КировТорг» и ООО «Велес» осуществлялись дистанционно посредством использования банковской системы «Банк-Клиент», позволяющей лицам, обладающим информацией в отношении пароля, с помощью которого осуществляется доступ к секретному ключу электронно-цифровой подписи, осуществлять электронный документооборот без непосредственного участия должностных лиц названных организаций.

Согласно письму УЭБиПК УМВД по Кировской области доступ в систему Интернет-банк осуществлялся ООО «Топинвест», ООО «КировТорг» и ООО «Велес» с одного IР-адреса; выход в сеть Интернет осуществлялся с использованием оборудования по адресу: г. Киров, ул. Красноармейская, 1а (адрес фактического местонахождения заявителя и адрес регистрации КГО ООО). Номера телефонов и адрес установки оборудования принадлежат абоненту ЗАО «Компания «Эр-Телеком» - ООО «Легион» (директор и учредитель в 2012 по 25.09.2013 являлся Кислицын П.М.; с 25.09.2013 директор Попов А.Н. (финансовый директор КГО ООО)); между АО «ЭР-Телеком Холдинг» и ООО «Сибирский уголь», ООО «КировТорг», ООО «Велес», ООО «Топинвест» договорных отношений нет.

В названном письме указано, что данный IP-адрес (средство идентификации клиента автоматизированной системы расчетов) является статическим (то есть IP-адрес привязан к физическому, фактическому адресу местонахождения компьютера, которому присвоен этот адрес). Таким образом, использование ООО «Сибирский уголь» и спорными контрагентами одного и того же IP-адреса на протяжении всего проверяемого периода подтверждает обращение к счетам клиентов банка с одного сетевого адреса узла (одного компьютера или из одного помещения).

В анкете клиентов ОАО КБ «Хлынов» – ООО «Топинвест», ООО «КировТорг» и ООО «Велес», а также в анкете клиента ОАО АКБ «Вятка-банк» (ООО «КировТорг» и ООО «Велес») указаны номера контактных телефонов бухгалтерии КГО ООО.

В сертификатах открытого ключа ЭЦП в системе «Интернет-Банк», ОАО КБ Хлынов, ОАО КБ «Вятка-банк» названных контрагентов указаны номера контактного телефона бухгалтерии КГО ООО, либо телефона, принадлежащего Попову А.Н. (финансовый директор КГО ООО).

Согласно заявлениям ООО «Топинвест» от 28.12.2011, 02.03.2012, 10.04.2012, 01.10.2012, заявлениям ООО «КировТорг» от 11.12.2012, 19.12.2012, 19.07.2013 и заявлениям ООО «Велес» от 19.07.2013 (представлены банковскими учреждениями) чековые книжки выданы на имя Окуневой С.М. (бухгалтера-кассира КГО ООО).

За период 2012-2013 Окуневой С.М. со счета ООО «Топинвест» выдано 41630000 руб. на прочие нужды; со счета ООО «КировТорг» в ОАО КБ «Хлынов» - 6 950 000 руб. на прочие нужды; со счета ООО «КировТорг» в ОАО АКБ «Вятка-банк» - 1 000 000 руб. на хозяйственные нужды; со счета ООО «Велес» в ОАО АКБ «Вятка-банк» - 500 000 руб. на хозяйственные нужды.

Свидетель Окунева (Патрушева) С.М. сообщила, что с 2010 по ноябрь 2013 она работала в КГО ООО бухгалтером-кассиром; рабочее место находилось по адресу: г. Киров, ул. К.Либкнехта, 120, затем - ул. Красноармейская, 1а.; непосредственно подчинялась главному бухгалтеру КГО ООО Ситниковой О.И. В ее должностные обязанности входило ведение кассы, банка в КГО ООО, ООО «Баграм-345», ООО фирма «Баграм-345», ООО «7 холмов», ООО «КировТорг», ООО «Топинвест», ООО «Велес», ООО «Легион», ООО «Гарант», ООО «Сибирский уголь», Авиаклуб. Указания по ведению банковских расчетов получала не от директоров вышеперечисленных организаций, а от Ситниковой О.И. (главного бухгалтера КГО ООО). Фактического участия в деятельности ООО «КировТорг», ООО «Топинвест», ООО «Велес» не принимала. В ее обязанности входило ведение кассовых операций ООО «Кировторг», ООО «Топинвест», ООО «Велес», составление платежных поручений (система Клиент-банк установлена на ее компьютере), получение выписок из банков. Кассовые и банковские документы хранились на Красноармейской, 1а. Открытием банковских счетов ООО «КировТорг», ООО «Топинвест», ООО «Топресурс» занимался юридический отдел КГО ООО (Прокошева С.). Снятие денежных средств по чековым книжкам ООО «Кировторг», ООО «Топинвест», ООО «Велес» происходило по заданию главного бухгалтера Ситниковой О.И., ей же Окунева С.М. отдавала снятые со счетов ООО «Топинвест», ООО «КировТорг», ООО «Велес» деньги; чековые книжки хранились у финансового директора Кочергиной (Леушиной) И.В., а после ее увольнения - у главного бухгалтера Ситниковой О.И.; за снятие денежных средств с расчетных счетов указанных организаций ничего не получала, зарплату получала только в КГО ООО; одна программа системы Интернет «Банк-Клиент» по ООО «Кировторг», ООО «Топинвест», ООО «Велес» была установлена на компьютере у Попова А. (финансовый директор) с правом подписи. Вторая программа была установлена на ее компьютере. Платежные поручения формировала в системе 1С-Предприятие и выгружала Попову в Клиент-банк, затем он их отправлял в банк.

Свидетель Леушина И.В. (финансовый директор КГО ООО в 2012 году) пояснила, что на работу в КГО ООО ее принимал председатель правления Кислицын П.М.; в ходе работы подчинялась непосредственно Кислицыну П.М. Заработную плату получала только в КГО ООО, в должностные обязанности входил контроль за денежными потоками по поставщикам и по покупателям КГО ООО. Работники бухгалтерии КГО ООО вели бухгалтерский учет ООО «Топинвест», ООО «Кировторг» и ООО «Велес», ООО «Сибирский уголь» и выполняли поручения главного бухгалтера Ситниковой О.И. Чековые книжки по данным организациям, которые уже были подписаны директорами, хранились у нее в сейфе, их приносил ей Кислицын К.П. Чековые книжки она отдавала Окуневой, которая ходила в банк за выписками и обналичивала денежные средства. Полученные в банках денежные средства Окунева передавала Леушиной И.В., а Леушина И.В. передавала Кислицыну П.М. и Ситниковой О.И. Свидетель указала, что отправляла в банк со своего компьютера платежные поручения по всем вышеперечисленным организациям. Отчетность по указанным организациям составляла и передавала в налоговый орган главный бухгалтер КГО ООО Ситникова О.И.

Свидетель Есипова Е.А. (бухгалтер КГО ООО) сообщила, что на работу в КГО ООО ее принимал председатель правления Кислицын П.М.; в ходе работы подчинялась главному бухгалтеру Ситниковой О.И.; в должностные обязанности входила выписка счетов-фактур, товарных накладных, актов выполненных работ и счетов на оплату. ООО «Сибирский уголь» ей знакомо, так как оно было действующей организацией (контрагентом ООО «Баграм-345» и КГО ООО); ООО «Сибирский уголь» находилось на ул. К. Либкнехта, 120, далее на ул.Красноармейская, 1а. Работники бухгалтерии КГО ООО вели бухгалтерский учет многих организаций, в том числе, ООО «Топинвест» и ООО «Сибирский уголь».

Показания работников бухгалтерии о составлении отчетности ООО «Топинвест» и ООО «Кировторг» и о составлении первичных документов данных организаций подтверждаются показаниями директоров ООО «Топинвест» и ООО «КировТорг» Козлова А.В. и Верещагина Д.С.

При этом Общество не представило доказательств наличия трудовых либо гражданско-правовых отношений указанных контрагентов и сотрудников КГО ООО.

Кроме того, имели место факты получения директором и учредителем ООО «Сибирский уголь» без каких-либо правовых оснований денежных средств, поступивших на расчетные счета контрагентов, посредством использования схемы обналичивания денежных средств через сотрудников взаимозависимой организации КГО ООО.

При таких обстоятельствах, которые свидетельствуют о создании системы формального документооборота между участниками сделки, целью которой является получение необоснованной налоговой выгоды и вывод денежных средств из оборота с целью обогащения Общества и иных участников схемы, судом первой инстанции был сделан правильный вывод:

- об отсутствии у ООО «Сибирский уголь» права на применение налоговых вычетов по НДС и неправомерном завышении расходов по налогу на прибыль с использованием счетов-фактур, оформленных от имени ООО «Топинвест», ООО «КировТорг», ООО «Велес», содержащих недостоверные сведения;

- о создании формального документооборота по приобретению товара для создания видимости хозяйственной операции при отсутствии реальных сделок с указанными контрагентами;

- о направленности действий Общества на получение необоснованной налоговой выгоды в виде минимизации налоговых обязательств по НДС и налогу на прибыль.

Довод заявителя апелляционной жалобы об использовании им в своей деятельности сразу двух договоров с разными условиями поставки («франко-склад» и «выборка со склада»), апелляционный суд признает несостоятельным и создающим неопределенность и в отношениях сторон по договору, и при определении налоговых обязательств ООО «Сибирский уголь».

Ссылки заявителя жалобы на договоры хранения его позицию не подтверждают, так как, при наличии значительного объема оказываемых хранителем услуг, договоры носят безвозмездный характер, что в совокупности с отражением данного факта в бухгалтерском и налоговом учете ООО «Сибирский уголь» свидетельствует о недостоверности представленных документов по хранению и о необоснованности позиции налогоплательщика по данному вопросу.

Ссылка Общества на сертификаты качества также несостоятельна, так как при отсутствии реальной поставки товара период действия сертификатов качества не имеет правового значения.

Ссылку налогоплательщика на Постановление об отказе в возбуждении уголовного дела от 07.02.2017 в части отсутствия достоверной информации о том, что Козлов, Верещагин, Скрябина, Ощепкова и Агалаков не выполняли функции директоров организаций, апелляционный суд не принимает, поскольку при проведении Инспекцией допросов этих лиц они сами подтвердили данный факт.

Довод Общества о неверной оценке судом первой инстанции возможности использования IP-адреса, поскольку, как указывает налогоплательщик, один и тот же IP-адрес будет у всех, кто использует для выхода в Интернет одну точку доступа, поскольку использование одной точки доступа (при наличии ограниченных возможностей удаленности для использования беспроводного соединения WI-FI) фактически подтверждает вывод Инспекции об использовании ООО «Сибирский уголь» и его контрагентами одного и того же IP-адреса на протяжении всего проверяемого периода (с одного компьютера или из одного помещения черезсоединения WI-FI).

Эпизод 4. Дальнейшая реализация ООО «Сибирский уголь» спорного товара (бестоварность сделок и отказ в уменьшении налоговой базы по налогу на прибыль на соответствующие затраты).

В рамках эпизода 1 налоговым органом доначислен налог на прибыль за 2013 и 2014 в результате непринятия в состав затрат расходов по приобретению товара (бесфракционного щебня) у ООО «КировТорг» и ООО «Велес».

Из материалов дела усматривается, что затраты на приобретение иного товара (угля у ООО «Топинвест» и фракционного щебня у ООО «КировТорг» и у ООО «Велес») налоговым органом учтены в составе затрат налогоплательщика при исчислении налога на прибыль, поскольку, при наличии фактов приобретения ООО «Сибирский уголь» аналогичного товара (угля и фракционного щебня) у реальных поставщиков, не представилось возможным достоверно установить факт отсутствия дальнейшей реализации товара, на приобретении которого у спорных поставщиков настаивает Общество.

В то же время затраты по приобретению щебня без указания фракции Инспекция исключила из состава расходов по налогу на прибыль, так как в ходе проверки были установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что в дальнейшем Общество реализовывало не якобы приобретенный у ООО «КировТорг» и ООО «Велес» бесфракционный щебень, а иной товар (щебень с указанием фракций, приобретенный у реальных поставщиков).

В ходе проверки по данным учета налогоплательщика Инспекция установила, что остатки щебня без указания фракции на складе ООО «Сибирский уголь» по состоянию на 01.01.2013 составили 4 736,050 тонн на сумму 1 728 273,06 руб.

В 2013 щебня без указания фракции Обществу поступило 90 925,400 тонны на сумму 76 538 169,30 рублей:

- от ООО «КировТорг» с 22.01.2013 по 13.05.2013 в количестве 50 654,500 тонны на сумму 42 805 118,62 руб.,

- от ООО «Велес» с 25.04.2013 по 24.10.2013 в количестве 40 063,000 тонны на сумму 33 563 559,32 руб.

В 2013 щебня без указания фракции отгружено в количестве 70 953,231 тонны на сумму 58 059 441,22 руб.

Согласно карточке счета 41 и книге продаж в 2013 Общество реализовывало бесфракционный щебень в адрес ООО «Баграм-345», ООО фирма «Баграм-345».

В 2014 налогоплательщик отгрузил щебня без указания фракции 22 939,230 тонны на сумму 18 639 794,16 руб. в адрес ООО «Баграм-345», ООО фирма «Баграм-345» и ООО ТД «Баграм-345».

При этом щебень без указания фракции в проверяемый период реализовывался ООО «Сибирский уголь» только в организации, входящие в одну группу компаний: ООО «Баграм-345», ООО фирма «Баграм-345», ООО ТД «Баграм-345», которые конечным покупателям реализовывали исключительно фракционный щебень.

Согласно данным по остаткам (на период отражения реализации щебня без указания фракции) у Общества в наличии имелся фактически приобретенный у реальных поставщиков щебень различных фракций в общих объемах, превосходящих объем реализации бесфракционного щебня (остаток фракционного щебня на 01.01.2013 – более 93 тыс. т, на 01.01.2014 – более 176 тыс. т, на 01.01.2015 – более 248 тыс. т), которого было достаточно для обеспечения объемов реализации товара в адрес организаций группы «Баграм».

Весь остальной щебень от реальных поставщиков закупается строго по фракциям, документы поставщиков (счета-фактуры и накладные) соответствуют по ассортименту и ценам положениям договоров, причем поставка ведется с оформлением документов, позволяющих проследить движение товара от поставщика к покупателю.

При этом ООО «Сибирский уголь» отразило спорные операции по приобретению у ООО «Кировторг» и у ООО «Велес» и дальнейшую реализацию щебня особым образом, а именно: несмотря на то что, в договорах с ООО «Кировторг» и ООО «Велес» указывалась фракция товара и его происхождение (карьер), в дальнейшем данные характеристики товара не указывались в выставленных счетах-фактурах и товаросопроводительных документах.

В то же время, исходя из природы спорного товара, щебень принято оценивать, в первую очередь, именно по фракционному составу, поскольку фракция щебня – это заданный диапазон размеров его отдельных зерен; указанная характеристика является важнейшим показателем, так как в зависимости от фракции определяется область применения щебня.

Следовательно, при приобретении щебня покупатель, имеющий намерение использовать его в своей производственной деятельности, ориентируется прежде всего на такой показатель щебня, как его фракция; аналогичное значение имеет данный показатель и для посредника, перепродающего товар, поскольку данная характеристика влияет как на спрос, так и на цену товара.

Из материалов дела следует, что товар, который не шел напрямую конечным покупателям железнодорожным транспортом, хранился на складе ООО «Сибирский уголь» (промплощадка по адресу: г. Киров, ул. Филатова); На этой же площадке хранился товар не только ООО «Сибирский уголь», но также и товар компаний группы «Баграм», о чем сообщили свидетели Образцова, Черезов, Петухов. Как пояснил налогоплательщик, на этой же территории разгружался и хранился щебень ООО «Кировторг» и ООО «Велес».

Таким образом, при отражении в учете Общества реализации щебня в адрес компаний группы «Баграм», фактически товар местонахождение не менял, то есть и отгрузка указанного товара от имени компаний группы «Баграм» в адрес конечных покупателей осуществлялась с этой же промплощадки.

Согласно письму ООО «Сибирский уголь» от 15.03.2016 (в ответ на требование Инспекции № 26-50/4683) отдельно по поставщикам складской учет не велся, несмотря на разных собственников товара; щебень был разделен только по фракциям и карьерам, по собственникам не делился, то есть фактически промплощадка представляла общий для ООО «Сибирский уголь» и его подконтрольных организаций склад, откуда шла реализация в адрес конечных покупателей, подтвердивших, в свою очередь, приобретение у группы компаний «Баграм» только фракционного щебня.

Кроме того, компании группы «Баграм», осуществлявшие реализацию в адрес конечных покупателей исключительно фракционного щебня, также не имели ни технической, ни кадровой возможности отсортировать приобретенный у Общества в столь значительных объемах щебень по фракциям в целях дальнейшей продажи конечным покупателям. Иных поставщиков фракционного щебня у группы компаний «Баграм» в спорный период не имелось.

В отношении компаний группы «Баграм» Инспекцией было установлено, что директор и учредитель указанных организаций Немчанинов С.А. с 2013 является учредителем КГО ООО; Кислицын П.М. получал доход в ООО фирма «Баграм-345», Кислицын К.П. получал доход в ООО компании «Баграм». В настоящее время указанные организации деятельность прекратили.

Таким образом, учитывая, что в действительности имела место реализация Обществом в адрес компаний группы «Баграм» именно фракционного щебня в указанных объемах, оснований для корректировки налоговой базы ООО «Сибирский уголь» в части дальнейшей реализации товара не имеется.

Ссылку Общества на применяемый им порядок учета товаров на счете 41 (отсутствие учета затрат на приобретение иного фракционного щебня), апелляционный суд не принимает, поскольку фактически невозможно определить конкретную сумму затрат, включенную в состав расходов по приобретению товара у ООО «Топинвест», ООО «Кировторг» и ООО «Велес», так как количество товара на складе превышало количество товара, приобретение которого налогоплательщиком было оформлено по документам ООО «Топинвест», ООО «Кировторг» и ООО «Велес».

При рассмотрении ссылки заявителя апелляционной жалобы на документы 2016 апелляционный суд учитывает следующее.

В силу статьи 9 Закона № 402-ФЗ каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

При этом первичный учетный документ должен быть составлен непосредственно при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным - непосредственно после его окончания. Лицо, ответственное за оформление факта хозяйственной жизни, обеспечивает своевременную передачу первичных учетных документов для регистрации содержащихся в них данных в регистрах бухгалтерского учета, а также достоверность этих данных (часть 3 статьи 9 Закона № 402-ФЗ).

Данные, содержащиеся в первичных учетных документах, подлежат своевременной регистрации и накоплению в регистрах бухгалтерского учета (часть 1 статьи 10 Закона № 402-ФЗ).

Не допускаются пропуски или изъятия при регистрации объектов бухгалтерского учета в регистрах бухгалтерского учета, регистрация мнимых и притворных объектов бухгалтерского учета в регистрах бухгалтерского учета.

Для целей Закона № 402-ФЗ под мнимым объектом бухгалтерского учета понимается несуществующий объект, отраженный в бухгалтерском учете лишь для вида (в том числе, неосуществленные расходы, несуществующие обязательства, не имевшие места факты хозяйственной жизни), под притворным объектом бухгалтерского учета понимается объект, отраженный в бухгалтерском учете вместо другого объекта с целью прикрыть его (в том числе, притворные сделки).

Таким образом, из приведенных выше норм следует, что в бухгалтерском учете операции должны отражаться в строгом соответствии с первичными учетными документами, в противном случае это приведет к нарушению основных принципов бухгалтерского учета и к искажению учета и отчетности.

Выездная налоговая проверка ООО «Сибирский уголь» проводилась за период с 2012 по 2014 включительно; 2016 в период проверки не был включен.

Согласно заключению аудитора Обществом допущены нарушения в учете по счету 41 «Товары», которые привели к искажению информации в учете.

В ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции ООО «Сибирский уголь» представило ранее не представлявшиеся в налоговый орган локальные акты о порядке учета товаров, регистры бухгалтерского учета, в том числе, свидетельствующие о реализации налогоплательщиком в 2016 значительных объемов фракционного щебня, поставка которого с учетом объемов приобретаемого товара и доводов Инспекции о фактической реализации в 2013, 2014 именно фракционного щебня, по мнению налогоплательщика, была бы невозможна.

Представленные налогоплательщиком документы (распоряжения, таблицы, ведомости) свидетельствуют о том, что бухгалтерский учет велся с нарушением норм законодательства о бухгалтерском учете, а именно:

- вид (наименование) приобретенного и реализованного в реальности товара не соответствует отраженному в учете налогоплательщика, где под видом одного товара принимался на учет и реализовывался иной товар;

- одинаковые виды (фракции) щебня учитываются в разных годах (или в одном году) по разным номенклатурам;

- по номенклатуре «щебень» в разные периоды учитывается разный вид товара.

Таким образом, из содержания представленных документов, в том числе, распоряжений по учету, следует, что ООО «Сибирский уголь» не соблюдаются принципы сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций.

При этом, в таблицах информации за непроверяемые периоды (2015-2016) с нулевым остатком отражена реализация в 2015-2016 в адрес организаций, также входящих в одну группу компаний, подконтрольных должностным лицам Общества, причем основной объем реализации фракционного щебня в 2016 приходится на ООО «Сириус» (более 190 тонн, после начала выездной налоговой проверки в отношении Общества).

Между тем, ООО «Сириус» в указанный период фактически деятельность не осуществляло (последняя налоговая отчетность подана за 1 квартал 2016), закрыло расчетные счета, приобретение и реализацию товара в бухгалтерской и налоговой отчетности не отразило. Кроме того, товарные накладные о реализации в адрес ООО «Сириус» фракционного щебня не подписаны от имени покупателя, поэтому не могут подтверждать реальность хозяйственной операции.

В отношении ООО «Сириус» усматривается, что оно зарегистрировано 31.10.2014 по адресу: 610044, г. Киров, ул. Луганская, 47, А, среднесписочная численность – 0 человек; основные средства и иное имущество отсутствует; применяет общепринятую систему налогообложения, директор и учредитель при учреждении и в период до 25.04.2016 - Агалаков Константин Георгиевич.

Допрошенный в качестве свидетеля Агалаков К.Г. сообщил, что в 2012-2013 он работал в КГО ООО водителем, принимал участие в создании компаний ООО «РТК» и ООО «Сириус», однако ответить на вопросы, связанные с их деятельностью, не смог. В пояснениях, данных 06.02.2017 следователю ОВД СК по Кировской области, дополнительно сообщил, что подготовкой регистрационных документов занималась безвозмездно юрист КГО ООО Прокошева С.А.

При этом, несмотря на смену руководителя в апреле 2016, ООО «Сириус» все также подконтрольно группе компаний, в которую входит и ООО «Сибирский уголь», поскольку представителем ООО «Сириус» (основного кредитора в деле №А28-7955/2017 о банкротстве заявителя) является Ощепкова (Елькина) А.В. (была руководителем ООО «Велес», работала в КГО ООО под руководством Прокошевой С.А (представитель Общества по данному делу), получала доход в ООО «Баграм-345».

Ссылку ООО «Сибирский уголь» на заключения эксперта СУ СК по Кировской области № 8/2017 апелляционный суд не принимает, так как эксперт сделал вывод о невозможности исчисления реальных налоговых обязательств, исходя из поставленных перед ним вопросов и указанных условий, исходя из арифметического исключения сумм, как по реализации, так и по закупу. Позиция эксперта об обязанности налогового органа исключить из налоговой базы объемы реализации ООО «Сибирский уголь» товара в адрес подконтрольных организаций неправомерна, так как данные операции отражены в учете Общества, тем более, что Инспекцией установлено реальное движение товара в адрес конечных реальных покупателей.

Эпизод 2. Налог на прибыль (доход, безвозмездно полученный от подконтрольных организаций).

Статья 250 НК РФ устанавливает, что к числу внереализационных расходов относятся те, которые не могут быть отнесены к доходам от реализации. При этом указанная норма содержит перечень доходов, признаваемых внереализационными, данный перечень не является исчерпывающим.

В силу положений пункта 8 статьи 250 НК РФ безвозмездно полученное имущество является внереализационным доходом.

Пунктом 2 статьи 248 НК РФ установлено, что имущество считается полученным безвозмездно, если получение этого имущества не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги).

В силу подпунктов 1, 2 пункта 4 статьи 271 НК РФ датой получения внереализационных доходов в виде безвозмездно полученных денежных средств признается дата поступления средств на расчетный счет (в кассу) налогоплательщика.

Из материалов дела следует, что в период 2012 - 2014 ООО «Сибирский уголь» применяло ЕНВД по виду деятельности «Оказание автотранспортных услуг по перевозке грузов» и вело раздельный учет по различным системам налогообложения.

Инспекцией был сделан вывод о неправомерном невключении в налоговую базу по налогу на прибыль дохода в размере 19 336 613,28 руб., безвозмездно полученного от подконтрольных организаций - ООО «Топинвест», ООО «КировТорг», ООО «РТК», который налогоплательщик неправомерно отразил в учете в качестве выручки от операций, относящихся к системе ЕНВД (транспортные услуги), в отсутствие фактически оказанных транспортных услуг.

Из анализа расчетного счета налогоплательщика и документов, представленных в ходе выездной налоговой проверки, следует, что в 2012 - 2014 ООО «Сибирский уголь» на расчетный счет в качестве оплаты транспортных услуг получило от ООО «Топинвест», ООО «Кировторг», ООО «РТК» 19336613,28 руб.

ООО «РТК» зарегистрировано 19.12.2013 по адресу: г. Киров, пер. Базовый, 8.

11.11.2014 произведена смена адреса на: г. Москва, ул. Черкизовская М., 64.

Директором и учредителем являлся Агалаков К.Г., с 20.10.2014 - Казакова К.А. (массовый учредитель и руководитель), проживающая в г. Москве.

Сумма налогов, заявленная в налоговых декларациях, составила около 27 тыс. руб., тогда как по данным налогового учета полученный доход ООО «РТК» за 9 месяцев 2014 составил 75 645 тыс. руб.

Последняя отчетность представлена 28.10.2014 (после смены юридического адреса отчетность в налоговые органы не представлялась); документы по требованию налогового органа не представлены.

Согласно данным бухгалтерского баланса у ООО «РТК» отсутствовало имущество и основные средства; среднесписочная численность составляла 0 человек. В настоящее время деятельность организации прекращена.

Свидетель Агалаков К.Г. (директор ООО «РТК» и ООО «Сириус») указал, что он в 2012 - 2013 работал в КГО ООО водителем; знакомые предложили стать учредителем и директором ООО «РТК», открыть свой бизнес, имена и фамилии называть отказался. В отношении ООО «РТК» при его регистрации сам документы не готовил, предприятие не регистрировал, поручил подготовку документов и регистрацию, но кому - не помнит, доверенность на действия по регистрации подписывал, но не помнит, на кого. Документы подписывал в машине на улице, кто их подготовил, не помнит. С Кислицыным К.П. познакомился в КГО ООО; какую продукцию и услуги ООО «Сибирский уголь» реализовывало в адрес ООО «РТК», не помнит; как в учете ООО «РТК» отражались услуги по перевозке груза ООО «Сибирский уголь», не знает. В пояснениях, данных 06.02.2017 следователю ОВД СК по Кировской области, дополнительно сообщил, что подготовкой регистрационных документов занималась юрист КГО ООО Прокошева С.А.

Таким образом, ни на один вопрос, касающийся деятельности ООО «РТК», Агалаков К.Г. ответить не смог, что подтверждает номинальность такого руководителя, не осуществлявшего реального руководства хозяйственной деятельностью ООО «РТК».

В силу статьи 105.1 НК РФ руководитель ООО «РТК» Агалаков К.Г., Общество, Кислицын К.П. и Кислицын П.М. являются взаимозависимыми лицами ввиду наличия отношений прямой должностной подчиненности между руководителями предприятий.

Из анализа транспортных накладных на перевозку груза, представленных налогоплательщиком, усматривается, что они содержат недостоверные данные в части: грузоотправителя, грузополучателя, наименования груза, приема и сдачи груза, перевозчика, транспортного средства; при этом ряд граф (информация о сопроводительных документах и стоимости услуг перевозчика) не заполнены. Из ТТН и путевых листов не представляется возможным установить получателя груза и пункт назначения; в документах указаны только населенные пункты, без ссылки на конкретную организацию и склад.

Водители, указанные в транспортных накладных и путевых листах, и руководители подконтрольных предприятий не подтвердили факт перевозки грузов и не смогли назвать пункт получения и получателя товара. Практически вся оплата услуг контрагентами произведена с назначением платежа «по договору за уголь», «по договору за щебень» с выделением суммы НДС (затем ООО «Сибирский уголь» платежи откорректированы).

При этом в ТТН указано транспортное средство с государственным номером Х013НУ 43, которое, по данным ГИБДД, принадлежит ОАО «Городской молочный завод», машина такой марки не предназначена для перевозки угля.

За ООО «Сибирский уголь» зарегистрировано 4 легковых автомобиля, грузовой транспорт отсутствует.

Согласно документам, представленным ООО «Сибирский уголь» в суд первой инстанции, оно арендовало автомашину КАМАЗ 65115 с государственным номером К 013 НУ 43 у КГО ООО.

Допрошенные в качестве свидетелей водители, указанные в транспортных накладных и путевых листах (Плаксин К.В. и Семуков Ю.А.), опровергли факт перевозки грузов по указанным ТТН на автомашине КАМАЗ с государственным номером Х 013 НУ 43, а также опровергли факт работы в ООО «Сибирский уголь».

Так, Плаксин К.В. пояснил, что в 2012 - 2014 работал в ООО «Баграм» водителем КАМАЗа государственный номер 011; оформлен был в КГО ООО; указания по перевозке давал диспетчер на площадке по адресу ул. Филатова, 46; перевозил уголь и щебень для ООО «Баграм»; перевозка грузов оформлялась ТТН; в ООО «Сибирский уголь» никогда не работал, первый раз слышит это название; грузоперевозки на автомашине КАМАЗ, номер Х013НУ в 2012 - 2014 не осуществлял; предъявленные на обозрение транспортные накладные ООО «Сибирский уголь» на перевозку угля не подписывал, подпись ему не принадлежит.

Аналогичные показания дал и Семуков Ю.А.

Таким образом, приняв во внимание наличие взаимозависимости Общества, ООО «Топинвест», ООО «КировТорг» и ООО «РТК», а равно неполноту, недостоверность и противоречивость сведений, содержащихся в ТТН, суд первой инстанции обоснованно согласился с выводами налогового органа об отсутствии реальных операций по оказанию ООО «Сибирский уголь» услуг перевозки подконтрольным лицам.

Учитывая, что доходы, поступившие на расчетный счет налогоплательщика, не связаны с оказанием услуг контрагентам, и в материалах дела отсутствуют доказательства необходимости выполнения Обществом какого-либо иного встречного обязательства в адрес названных лиц, фактически налогоплательщик безвозмездно приобрел право пользования спорными денежными средствами, поступившими на его расчетный счет.

Соответственно, спорные суммы подлежат включению в состав внереализационных доходов в целях налогообложения прибыли в периоде поступления средств на счет Общества (2012 - 2014).

Довод заявителя апелляционной жалобы о том, что в платежных поручениях от ООО «Топинвест», которые были приняты в оплату за автотранспортные услуги, изначально в основании платежа было указано на оплату за уголь по договору № 6 от 01.11.2011 (в платежных поручениях от ООО «Кировторг», принятых в оплату по договору № 5 от 18.12.2012), по которым имелась переплата, являющаяся кредиторской задолженностью, в связи с чем оплату по договорам № 6 и № 5 изменили на оплату за автотранспортные услуги, апелляционный суд признает несостоятельным, поскольку для бухгалтерского и налогового учета переплаты (кредиторской задолженности) и непосредственно оплаты за оказанные услуги действующим законодательством предусмотрены разные порядки учета, в том числе и при изменении правового статуса внесенных денежных средств.

Поэтому подлежит отклонению довод ООО «Сибирский уголь» о порядке формирования счета 62.

Эпизод 3. Налог на прибыль (списание кредиторской задолженности).

Согласно пункту 18 статьи 250 НК РФ суммы кредиторской задолженности, списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, признаются внереализационными доходами.

Из буквального толкования пункта 18 статьи 250 НК РФ вытекает обязанность налогоплательщика учесть в составе внереализационных доходов суммы требований кредиторов не только с истекшим сроком давности, но суммы требований, по которым возникли основания, при которых данная кредиторская задолженность не будет взыскана. При этом конкретного перечня таких оснований статья 250 НК РФ не содержит, а, следовательно, наличие либо отсутствие таких оснований может быть установлено судом с учетом анализа фактических обстоятельств дела.

В Постановлении № 53 указано, что под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности, вследствие в частности уменьшения налоговой базы.

Пунктом 3 Постановления № 53 определено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

При проведении выездной налоговой проверки Инспекция установила, что по данным бухгалтерского учета (главные книги, оборотно-сальдовые ведомости, акты инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами за 2012 - 2014) у ООО «Сибирский уголь» числилась кредиторская задолженность:

- на 31.12.2011 в сумме 360 635 188,75 руб., в том числе, 266 114 558,38 руб. на счете 76.5 и 5 036 072,57 руб. на счете 62.2 (кредитор ООО «Топинвест»),

- на 31.12.2012 в сумме 413 738 256,11 руб., в том числе, 302 522 547,72 руб. на счете 76.5 (кредитор ООО «КировТорг»),

- на 31.12.2013 в сумме 474 204 910,58 руб., в том числе, 302 522 547,72 руб. на счете 76.5 (кредитор ООО «КировТорг»),

- на 31.12.2014 всего в сумме 477 168 455,60 руб., в том числе, 330 749 017,13 руб. на счете 76.5 (кредитор ООО «Сириус»).

В подтверждение кредиторской задолженности налогоплательщик представил:

1) договор об уступке права требования от 30.11.2012, заключенный между ООО «Топинвест» («первоначальный кредитор») в лице директора Козлова А. В. и ООО «КировТорг» («новый кредитор») в лице директора Верещагина Д.С., по условиям которого (пункт 1) первоначальный кредитор передает право требования долга, а новый кредитор принимает на себя обязательство по взысканию от своего имени и в порядке, предусмотренном главой 24 ГК РФ, долга с должника – ООО «Cибирский уголь» в размере 302 522 547,72 руб., возникшего на основании договора № 1 от 11.01.2012, договора уступки права требования от 21.12.2011.

Состав указанной задолженности расшифрован в дополнительном соглашением от 14.12.2012 к договору об уступке права требования от 30.11.2012: первоначальный кредитор передает право требования в общем размере 302 522 547,72 руб., в том числе, возникшего на основании договора уступки прав требования от 21.12.2011 в сумме 262 520 669,25 руб. (спорная сумма задолженности, отраженная в учете ООО «Сибирский уголь»).

2) Договор об уступке права требования от 16.01.2014, заключенный между ООО «КировТорг» («первоначальный кредитор») в лице директора Скрябиной А.В. и ООО «РТК» («новый кредитор») в лице директора Агалакова К.Г., ООО «Сибирский уголь» в лице Кислицына К.П. (именуемое «должник), по условиям которого (пункт 1) первоначальный кредитор передает право требования долга, а новый кредитор принимает на себя обязательство по взысканию от своего имени и в порядке, предусмотренном главой 24 ГК РФ, долга с должника – ООО «Cибирский уголь» в размере 358 509 050,76 руб., возникшего на основании договора поставки от 30.11.2012, а также договора уступки права требования от 30.11.2012.

3) Договор об уступке права требования от 31.12.2014, заключенный между ООО «РТК» («первоначальный кредитор») в лице директора Казаковой К.А. и ООО «Сириус» («новый кредитор») в лице директора Агалакова К.Г., ООО «Сибирский уголь» в лице Кислицына К.П. (именуемое «должник»), по условиям которого (пункт 1) первоначальный кредитор передает право требования долга, а новый кредитор принимает на себя обязательство по взысканию от своего имени и в порядке, предусмотренном главой 24 ГК РФ, долга с должника – ООО «Cибирский уголь» в размере 330 749 017,13 руб., возникшего на основании договора № 4 от 09.01.2014, а также договора уступки права требования от 16.01.2014.

В периоды после заключения указанных договоров ООО «Сибирский уголь» с данными кредиторами оформляло акты сверки задолженности, акты взаимозачетов (в том числе, по операциям, описанным по эпизодам 1, 4 и 2).

Согласно договору уступки права требования от 21.12.2011 (представлен Обществом только в суд первой инстанции), заключенному между ООО «Топресурс» («первоначальный кредитор») в лице директора Батухтина А.А. (бывшего работника КГО ООО) и ООО «Топинвест» («новый кредитор») в лице директора Козлова А.В., ООО «Сибирский уголь» (именуемое «должник») первоначальный кредитор передает право требования долга, а новый кредитор принимает на себя обязательство по взысканию от своего имени и в, предусмотренном главой 24 ГК РФ порядке долга с должника – ООО «Cибирский уголь» в размере 266 114 558 рублей 38 копеек, возникшего на основании договоров уступки права требования от 30.11.2010, от 12.10.2010 (пункт 1 договора).

Договоры уступки прав требования от 2010 ООО «Сибирский уголь» в материалы дела не представило.

Таким образом, кредиторская задолженность в сумме 262 520 669,25 рублей, отраженная в учете Общества, согласно представленным документам по контрагентам ООО «Топинвест», ООО «Кировторг», ООО «РТК», ООО «Сириус» за период с 01.01.2012 по 31.12.2014 возникла до 21.12.2011 и числилась в составе кредиторской задолженности на 31.12.2014.

Для установления периода возникновения кредиторской задолженности Общества, числящейся по данным бухгалтерского учета по ООО «Топинвест» в 2012 в сумме 262 520 669,25 руб., Инспекция провела анализ отчетности и расчетных счетов, имеющихся в Инспекции, начиная с 2008, по результатам которого установлено, что кредиторская задолженность в сумме 262 520 669,25 руб., уступаемая по договору уступки права требования от 30.11.2012, возникла в 2008, 2009 в результате приобретения ООО «Сибирский уголь» товарных запасов и неоплаты задолженности, возникшей в связи с приобретением этих запасов. В ходе выездной налоговой проверки была проведена инвентаризация остатков запасов; на момент инвентаризация запасы не были обнаружены; Общество предъявило счета-фактуры на реализацию товара.

На момент вынесения решения по выездной проверке ООО «Сибирский уголь» отразило реализацию остатков в налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2016, а также в налоговой декларации по налогу на прибыль за 9 месяцев 2016, что свидетельствует о реальности числивших запасов, в части, приходящейся на спорную кредиторскую задолженность, и что стороны подтвердили в суде первой инстанции, признав, что спор по данным обстоятельствам отсутствует.

Как уже было указано выше, ООО «Сибирский уголь», ООО «Топинвест», ООО «КировТорг», ООО «РТК», ООО «Сириус» являются взаимозависимыми и подконтрольными организациями.

Фактически право требования кредиторской задолженности в сумме 262520669,25 руб. в период с 01.01.2012 по 31.12.2014 было переуступлено кредиторами три раза, которыми выступали исключительно юридические лица, взаимозависимые и подконтрольные Обществу.

При таких обстоятельствах, свидетельствующих о том, что при заключении всех сделок переуступки прав требования между Обществом и ООО «Топинвест», ООО «Кировторг», ООО «РТК», ООО «Сириус», стороны не имели намерения создать реальные правовые последствия в виде передачи прав требования (формальное оформление сделок по приобретению товара у подконтрольных организаций, включение задолженности по названным сделкам в состав кредиторской задолженности и затем передача кредиторской задолженности по договору уступки прав требований другим лицам, имеющим признаки «номинальных» и подконтрольных организаций), Арбитражный суд Кировской области обоснованно указал на отсутствие реальных намерений когда-либо погасить имеющийся долг.

Никаких мероприятия по взысканию задолженности ООО «Топинвест», ООО «Кировторг», ООО «РТК», ООО «Сириус» (до вынесения Инспекцией решения по проверке) не проводили, погашение задолженности реальными денежными средствами не производилось, за взысканием спорных сумм в судебном порядке подконтрольные организации не обращались, пени не начислялись, что, в свою очередь, подтверждает вывод суда первой инстанции об участии ООО «Сибирский уголь» в схеме, которая давала налогоплательщику возможность учитывать спорные суммы в виде кредиторской задолженности и не отражать их длительное время в составе доходов, подлежащих налогообложению.

При этом, зная, что в 2011 - 2012 истечет срок исковой давности взыскания спорной задолженности, возникшей в прошлые периоды, и, соответственно, наступит обязанность по включению данной суммы в состав внереализационного дохода, ООО «Сибирский уголь» начало процедуру постепенного вывода спорной задолженности из-под налогообложения путем заключения формальных договоров уступки права требования посредством привлечения в качестве новых кредиторов подконтрольных и фактически управляемых должностными лицами Общества номинальных организаций, периодически составляя с указанными лицами акты сверки задолженности в целях искусственного продления срока исковой давности и отражая в бухгалтерском учете частичную оплату посредством взаимозачетов в счет исполнения несуществующих обязательств в целях регулирования финансовых потоков между взаимозависимыми лицами при отсутствии документального обоснования и подтверждения таких операций.

Поэтому выводы Инспекции о необходимости включения спорной задолженности в состав внереализационного дохода правомерно были признаны судом первой инстанции соответствующими принципам определения налоговой обязанности проверяемого налогоплательщика.

Довод заявителя апелляционной жалобы о том, что Инспекция не установила реальный период возникновения задолженности в размере 262 520 669,25 руб., апелляционный суд признает несостоятельным.

Состав кредиторской задолженности расшифрован в дополнительном соглашении от 14.12.2012 к договору об уступке права требования от 30.11.2012, а именно: первоначальный кредитор передает право требования в общем размере 302 522 547,72 руб. (в том числе НДС), в том числе возникшего

- на основании Договора № 1 от 11.01.2012,

- счетов-фактур № 439 от 06.04.2012 (частично на сумму 2 150 468,47 руб.), №440 от 10.04.2012, № 441 от 13.04.2012, № 443 от 20.04.2012, № 444 от 24.04.2012, № 445 от 27.04.2012, № 446 от 10.05.2012, № 447 от 15.05.2012, №664 от 04.09.2012, № 663 от 08.09.2012, № 662 от 09.09.2012, № 661 от 15.09.2012, №660 от 17.09.2012,

- товарных накладных № 439 от 06.04.2012 (частично на сумму 2 150 468,47 руб.), № 440 от 10.04.2012, № 441 от 13.04.2012, № 443 от 20.04.2012, № 444 от 24.04.2012, № 445 от 27.04.2012, №446 от 10.05.2012, № 447 от 15.05.2012, № 664 от 04.09.2012, № 663 от 08.09.2012, № 662 от 09.09.2012, № 661 от 15.09.2012, №660 от 17.09.2012 в общей сумме 40 001 878,47 руб.

и Договора уступки прав требования от 21.12.2011 в сумме 262 520 669,25 руб. (договор уступки права требования от 21.12.2011 в ходе выездной налоговой проверки ООО «Сибирский уголь» не представляло).

Именно в отношении 262 520 669,25 руб. Инспекция и произвела доначисления по данному эпизоду.

При этом размер задолженности налоговый орган определил по данным учета самого налогоплательщика.

В материалы дела ООО «Сибирский уголь» представлены таблицы, из которых усматривается, что:

- в таблице к дополнениям от 21.08.2017 сумма задолженности по состоянию на 30.09.2013 (3, 4 строка таблицы) и на 05.10.2012 отражена именно в размере 262 520 669,25 руб. (т. 20),

- в таблице к дополнениям от 29.09.2017 задолженность указана также в размере 262 520 669,25 руб. (т. 25, л. д. 49, последняя строка),

- в аналогичной таблице (сопроводительное письмо ООО «Сибирский уголь» в суд от 18.12.2017) сумма задолженности уже изменена на соответствующие даты и указана в размере 260 070 669,25 руб. (т. 29, л.д.59).

Налогоплательщиком не представлено документов, позволяющих проследить изменение, оплату спорной задолженности до 2012, что свидетельствует о том, что, ни ООО «Сибирский уголь», ни первоначальные кредиторы не предпринимали действий по оплате, по зачету данной задолженности.

Не представило также ООО «Сибирский уголь» и документов, реально свидетельствующих о прерывании течения срока исковой давности в тот период, тогда как его задолженность перед поставщиками товаров (работ, услуг) возникла более 3 лет назад.

Специфика установленных по делу обстоятельств, а именно: накапливание ООО «Сибирский уголь» кредиторской задолженности в части взаимозависимых подконтрольных организаций и цепочка последующих уступок прав требования, где в качестве кредитора каждый раз выступали «номинальные» организации, свидетельствует о том, что моментом, когда возникла ситуация, при которой налогоплательщику стал известен факт неоплаты в будущем имеющейся кредиторской задолженности, является период оформления договора об уступке права требования от 30.11.2012, где в качестве «первоначального кредитора» выступало ООО «Топинвест», а в качестве «нового кредитора» - ООО «КировТорг», что, в том числе, подтверждается следующим.

Свидетели Козлов А.В. (протокол допроса № 26/2905 от 13.12.2016) и Верещагин Д.С. (протокол допроса № 26/760 от 12.04.2016) сообщили, что договор об уступке права требования от 30.11.2012 между первоначальным кредитором ООО «Топинвест» и новым кредитором ООО «Кировторг» на право требования кредиторской задолженности в сумме 302 522 547,72 руб., дополнительное соглашение от 14.12.2012 к договору уступки права требования от 30.11.2012, уведомление об уступке права требования ООО «Топинвест» от 30.11.2012, акт сверки взаимных расчетов по состоянию на 30.09.2012 им не знакомы, ни тот ни другой их не подписывал. Кто составлял эти документы и мог подписать их от имени свидетелей, им неизвестно.

В ходе проведения выездной налоговой проверки была проведена почерковедческая экспертиза подписей на договоре об уступке права требования от 30.11.2012, дополнительном соглашении к договору от 14.12.2012, уведомлении об уступке права требования от 30.11.2012 (приложение 2 к дополнениям от 25.01.2018 (т. 29, л.д.98).

Согласно заключению эксперта № 40 от 17.05.2016: подписи на представленных к исследованию договоре, дополнительном соглашении к договору не соответствуют образцам подписного почерка самого Верещагина Дмитрия Сергеевича.

Согласно заключению эксперта № 41 от 17.05.2016: подпись от имени Козлова Алексея Васильевича в представленном на исследование документе Уведомлении об уступке прав требования от 30.11.2012, выполнена не Козловым А.В., а другим лицом с подстройкой под подписной почерк Козлова А.В.; подписи на представленных на исследование договоре, дополнительном соглашении к договору не соответствуют образцам подписного почерка самого Козлова Алексея Васильевича.

Довод налогоплательщика о том, что Инспекцией был сделан неверный вывод об отсутствии отражения в учете контрагентов дебиторской задолженности, апелляционный суд не принимает, так как сам по себе факт отражения в бухгалтерских балансах кредиторов дебиторской задолженности в сумме, превышающей спорную задолженность Общества, автоматически не свидетельствует о включении взаимозависимыми номинальными контрагентамив свою отчетность именно спорной задолженности ООО «Сибирский уголь».

Довод об уплате части задолженности в 2012 на сумму 6 093 889,13 руб. апелляционный суд, при отсутствии доказательств реального заключения и реального исполнения договора уступки прав требования, признает несостоятельным и не опровергающим выводы суда первой инстанции об определении даты для целей исчисления сроков исковой давности.

Довод ООО «Сибирский уголь» о том, что Инспекцией не были приняты во внимание нормы Гражданского кодекса Российской Федерации, регламентирующие порядок определения сроков исковой давности, апелляционный суд признает несостоятельным и считает, что действия самого налогоплательщика противоречат положениям и гражданского, и налогового законодательства.

Таким образом, при заключении сделок переуступки прав требования стороны не имели намерения создать правовые последствия в виде передачи прав требования, поскольку формальное оформление сделок по приобретению товара у подконтрольных организаций, включение задолженности по названным сделкам в состав кредиторской задолженности и оформление передачи кредиторской задолженности по договору уступки прав требований лицам, имеющим признаки «номинальных» и подконтрольных организаций, свидетельствует об отсутствии у ООО «Сибирский уголь» намерения когда-либо погасить имеющийся долг.

При таких установленных по делу обстоятельствах суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что у суда первой инстанции не было оснований для удовлетворения заявленных ООО «Сибирский уголь» требований о признании недействительным решения Инспекции от 25.01.2017 №26-41/90.

На основании изложенного Второй арбитражный апелляционный суд признает решение Арбитражного суда Кировской области от 14.03.2018 законным и обоснованным, принятым при правильном применении норм материального и процессуального права, а также с учетом фактических обстоятельств дела.

Оснований для удовлетворения жалобы ООО «Сибирский уголь» по изложенным в них доводам у апелляционного суда не имеется.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по апелляционной жалобе относятся на заявителя жалобы.

Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд

П О С Т А Н О В И Л:

решение Арбитражного суда Кировской области от 14.03.2018 по делу №А28-3393/2017 оставить без изменения, а апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Сибирский уголь» (ИНН: 4345104590, ОГРН: 1054316591537) – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Волго-Вятского округа в течение двух месяцев со дня его принятия через Арбитражный суд Кировской области.

Постановление может быть обжаловано в Верховный Суд Российской Федерации в порядке, предусмотренном статьями 291.1 - 291.15 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, при условии, что оно обжаловалось в Арбитражный суд Волго-Вятского округа.

Председательствующий

Судьи

Т.В. Хорова

М.В. Немчанинова

Л.И. Черных