Гражданский кодекс часть 1

общество с ограниченной ответственностью «Човская Компания» (далее – заявитель, Общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Коми с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Сыктывкару (далее – Инспекция), Инспекции Федеральной налоговой службы № 15 по г. Москве (далее – ИФНС России № 15 по г. Москве) о признании недействительным решения Инспекции от 26.06.2015 № 18-21/1 в части доначисления налога на прибыль в сумме 2 519 904 рублей, пени за несвоевременную уплату оспариваемой части налога на прибыль, налога на добавленную стоимость в сумме 2 293 128 рублей, пени за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость в сумме 749 070 рублей 11 копеек, а также привлечения к ответственности в виде штрафа по налогу на прибыль в размере 251 990 рублей 40 копеек, по налогу на добавленную стоимость в размере 25 836 рублей 73 копеек, по налогу на имущество в размере 61 547 рублей 30 копеек.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Республике Коми (далее – третье лицо, Управление).

Решением Арбитражного суда Республики Коми от 26.04.2017 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Общество с принятым решением суда не согласилось, обратилось во Второй арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой.

В части доначислений по налогу на добавленную стоимость заявитель указывает, что отсутствуют документы (акты и иные первичные документы), подтверждающие фактическое оказание услуг компанией Metso Lindemann Гмбх (Германия) по всему оборудованию, ссылается на письма АО «Метсо Минералз СНГ», согласно которому именно данная российская компания принимала участие в оказании Обществу услуг, связанных с шеф-контролем во время монтажа, испытаниями и пуском в эксплуатацию оборудования. Заявитель считает, что суд первой инстанции необоснованно отказал Обществу в удовлетворении ходатайства о направлении запроса в адрес Компании Metso Lindemann Гмбх (Германия) о предоставлении информации о том, кто оказывал спорные услуги Обществу. Также заявитель ссылается на обстоятельства, исключающие вину Общества в совершении налогового правонарушения, на то, что неустранимые сомнения, противоречия и неясности трактуются в пользу налогоплательщика. Заявитель полагает, что Налоговым кодексом Российской Федерации (далее – Кодекс) не предусмотрена обязанность налогового агента уплачивать не удержанный налог с выплаченных сумм за счет собственных средств.

В части доначислений по налогу на прибыль заявитель указывает, что в обоснование начисления резерва по сомнительным долгам Обществом представлены первичные документы (счета-фактуры, акты оказания услуг, акты сверок). Заявитель считает, что пороки в оформлении актов сверки взаимных расчетов не являются основанием для отказа в принятии расходов по формированию резерва по сомнительным долгам, так как наличие указанного документа не является обязательным условием при проведении инвентаризации расчетов. Заявитель также указывает, что создание резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств на 2012 год и последующие годы предусмотрено соответствующим приказом, фактов, свидетельствующих о недобросовестности Общества, направленности его действий на получение необоснованной налоговой выгоды в виде возможности не уплачивать налог со всей полученной прибыли Инспекцией не установлено. Заявитель полагает, что Инспекцией не выявлено пороков в представленных Обществом документах, подтверждающих сумму начисленного резерва. Заявитель ссылается на то, что необходимость утверждения дополнения к учетной политике вызвана изменениями законодательства Российской Федерации и (или) нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету.

Кроме того, заявитель считает, что судом первой инстанции необоснованно отклонено ходатайство Общества о снижении штрафных санкций.

Инспекция, Управление в отзывах на апелляционную жалобу с доводами Общества не согласились.

ИФНС России № 15 по г. Москве отзыв на апелляционную жалобу не представила.

В судебном заседании, проведенном с использованием систем видеоконференц-связи с Арбитражным судом Республики Коми, представители Общества, Инспекции и Управления поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе и в отзыве на нее.

ИФНС России № 15 по г. Москве явку своих представителей в судебное заседание не обеспечила, о времени и месте судебного заседания извещена надлежащим образом, представила ходатайство о рассмотрении дела в отсутствие своего представителя.

В соответствии со статьей 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело рассматривается в отсутствие представителей ИФНС России № 15 по г. Москве.

Законность решения Арбитражного суда Республики Коми проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) в бюджет налогов и сборов за период с 01.01.2011 по 31.12.2013, по налогу на добавленную стоимость за период с 01.01.2011 по 31.03.2014, по налогу на доходы физических лиц за период с 01.01.2011 по 31.05.2014, результаты которой отражены в акте от 23.04.2015 №18-12/1.

По итогам рассмотрения материалов налоговой проверки Инспекцией принято решение от 26.06.2015 № 18-21/1 о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного статьями 112, 123 Кодекса, в виде штрафа в размере 403 257 рублей 80 копеек. Данным решением Обществу предложено уплатить указанную сумму штрафа, а также 5 451 866 рублей налогов, 1 265 049 рублей 45 копеек пени.

Решением Управления от 02.10.2015 № 242-А решение Инспекции от 26.06.2015 № 18-21/1 оставлено без изменения.

Не согласившись с решением Инспекции, Общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, Арбитражный суд Республики Коми руководствовался частью 1 статьи 4, частью 1 статьи 198, частями 4, 5 статьи 200, частью 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, пунктом 2 статьи 11, пунктом 1 статьи 24, подпунктом 4 пункта 1 статьи 148, пунктом 1 статьи 161, пунктом 2 статьи 162 Кодекса и исходил из того, что поскольку пуск, наладка и контроль за монтажом и пуском в эксплуатацию оборудования производились иностранным лицом, Общество как получатель данных услуг выступает налоговым агентом и должно исчислить и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога на добавленную стоимость. Руководствуясь подпунктом 1 пункта 1 статьи 3, статьей 260, подпунктом 7 пункта 1 статьи 265, пунктами 1, 3, 4, 5 статьи 266, статьей 324 Кодекса, Федеральным законом от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», Арбитражный суд Республики Коми пришел к выводу, что Обществом не представлено надлежащих доказательств, подтверждающих формирование резерва по сомнительным долгам и на особо сложный и дорогой вид ремонта за спорный период. Руководствуясь статьями 112, 114 Кодекса, учитывая позицию Конституционного Суда Российской Федерации, изложенную в определениях от 16.12.2008 № 1069-О, от 16.01.2009 № 146-О-О, Арбитражный суд Республики Коми пришел к выводу, что основания для снижения размера штрафа отсутствуют.

Рассмотрев апелляционную жалобу, суд апелляционной инстанции не нашел оснований для ее удовлетворения.

1. В силу пункта 1 статьи 24 Кодекса налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 161 Кодекса при реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этих товаров (работ, услуг) с учетом налога.

Налоговая база определяется отдельно при совершении каждой операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации с учетом настоящей главы.

Налоговая база, указанная в пункте 1 настоящей статьи, определяется налоговыми агентами. При этом налоговыми агентами признаются организации и индивидуальные предприниматели, состоящие на учете в налоговых органах, приобретающие на территории Российской Федерации товары (работы, услуги) у указанных в пункте 1 настоящей статьи иностранных лиц. Налоговые агенты обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога вне зависимости от того, исполняют ли они обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой налога, и иные обязанности, установленные настоящей главой.

Согласно подпункту 4 пункта 1 статьи 148 Кодекса местом реализации работ (услуг) признается территория Российской Федерации, если покупатель работ (услуг) осуществляет деятельность на территории Российской Федерации.

Местом осуществления деятельности покупателя считается территория Российской Федерации в случае фактического присутствия покупателя работ (услуг), указанных в настоящем подпункте, на территории Российской Федерации на основе государственной регистрации организации или индивидуального предпринимателя, а при ее отсутствии - на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организации, места нахождения его постоянно действующего исполнительного органа, места нахождения постоянного представительства (если работы (услуги) оказаны через это постоянное представительство), места жительства физического лица. Положение настоящего подпункта применяется в том числе при оказании консультационных, юридических, бухгалтерских, аудиторских, инжиниринговых, рекламных, маркетинговых услуг, услуг по обработке информации, а также при проведении научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ. К инжиниринговым услугам относятся инженерно-консультационные услуги по подготовке процесса производства и реализации продукции (работ, услуг), подготовке строительства и эксплуатации промышленных, инфраструктурных, сельскохозяйственных и других объектов, предпроектные и проектные услуги (подготовка технико-экономических обоснований, проектно-конструкторские разработки и другие подобные услуги). К услугам по обработке информации относятся услуги по осуществлению сбора и обобщению, систематизации информационных массивов и предоставлению в распоряжение пользователя результатов обработки этой информации.

Как следует из материалов дела, Инспекция в ходе проверки установила, что Общество, являясь налоговым агентом при определении налоговой базы, указанной в пункте 1 статьи 161 Кодекса, не исчислило и не перечислило в бюджет налог на добавленную стоимость за 1 квартал 2011 года, за 1 квартал 2012 года, за 1 квартал 2013 года в общей сумме 2 293 128 рублей.

Представленными в дело доказательствами подтверждается, что между иностранным лицом – компанией Metso Lindemann Гмбх (Германия) и Обществом были заключены контракты о поставке оборудования и документации от 01.10.2010 № V-C/10/М60011/745, от 15.04.2011 № V-C/11/М60012/1224, от 19.12.2012 № V-C/12/М60011/1224 (листы дела 49-124 том 16, листы дела 28, 40-46 том 17, листы дела 6-77 том 18).

По условиям контрактов от 01.10.2010 № V-C/10/М60011/745, от 15.04.2011 № V-C/11/М60012/1224 компания Metso Lindemann Гмбх (Германия), являющаяся поставщиком оборудования (гидравлический пакетировочный пресс «Metso Lindemann», модель: LUC816-8 TD80-20-16 SLP 340-270-120, 400 кВт Дизель, шредерная установка «Metso Lindemann», модель ZZ 190х260-1.250 ЛС), обязуется, в том числе, осуществить шеф-контроль во время монтажа и пуска оборудования в эксплуатацию, а также обучение специалистов покупателя в соответствии с условиями, указанными в приложении № 1 к контрактам (пункт 1.2 контракта).

По условиям контракта от 19.12.2012 № V-C/12/М60011/1224 компания Metso Lindemann Гмбх (Германия) обязуется поставить Обществу оборудование (модель LIS616-8 FA60-19-10 FLP200-245-120/3*90 кВт в количестве 2 ед.), компоновочные чертежи оборудования, полный комплект технической документации по эксплуатации и обслуживанию оборудования (пункт 1.1 контракта). Пункт 1.2 в указанном контракте отсутствует.

Общая стоимость контрактов включает в себя стоимость экспортной установки и маркировку, шеф-контроль (шеф-монтаж) во время монтажа и пуска оборудования в эксплуатацию, а также обучение специалистов покупателя (пункт 2.1 контрактов).

В соответствии с пунктами 3.1, 3.2, 3.3 контрактов все платежи по контракту выполняются в евро (код валюты 978); покупатель производит оплату договора путем банковского перевода денежных средств на банковский счет продавца, датой оплаты считается дата зачисления денежных средств на банковский счет продавца.

В рамках исполнения своих обязательств, предусмотренных контрактами, по оплате оборудования, а также услуг по шеф-контролю во время монтажа, испытаний и пуска в эксплуатацию оборудования и обучения специалистов Общество в 1 квартале 2011 года, в 2012-2013 годы перечислило денежные средства в адрес иностранного лица Metso Lindemann Гмбх (Германия).

Учитывая изложенное, Общество при приобретении у иностранного лица Metso Lindemann Гмбх услуг по шефу-контролю во время монтажа и пуска оборудования в эксплуатацию, обучению специалистов покупателя (инжиниринговых услуг), которые были оказаны Обществу на территории Российской Федерации, приобрело статус налогового агента по налогу на добавленную стоимость, что обязывает его исчислить, удержать и перечислить в бюджет налог на добавленную стоимость по вышеназванным контрактам.

Доводы заявителя о том, что Metso Lindemann Гмбх (Германия) не оказывало Обществу спорных услуг, что спорные услуги оказывала Обществу российская организация АО «Метсо Минералз СНГ», правильно отклонены судом первой инстанция.

Материалами дела подтверждается и заявителем не оспаривается, что оборудование и документация были поставлены (переданы) Обществу по рассматриваемым контрактам, условиями контрактов предусмотрено оказание поставщиком услуг по шеф-контролю во время монтажа, испытаний и пуска в эксплуатацию оборудования, в приложении № 1 к контрактам стороны установили порядок оказания спорных услуг, Общество перечислило иностранному лицу оплату за оказанные спорные услуги.

В соответствии с приложениями № 1, № 2 к контрактам в отношениях между сторонами применяется германское законодательство.

В соответствии со статьей 14 контрактов любые изменения или дополнения к контракту являются действительными только в том случае, если они совершены в письменной форме и подписаны обеими сторонами. Контракт подчиняется «Общим условиям поставки и монтажа механической, электрической и электронной продукции «ОРГАЛИМ SE 01». В случае противоречий, условия контракта имеют приоритет над «Общими условиями «ОРГАЛИМ SE 01».

Согласно «Общим условиям поставки и монтажа механической, электрической и электронной продукции «ОРГАЛИМ SE 01» работа (предмет поставки, монтаж и другие работы по договору) считается принятой, если результат приемных испытаний оказался удовлетворительным.

В примечании к приложению контракта указано, что для получения сертификата соответствия ЕС от фирмы «Metso Lindemann» с ярлыком Metso Lindemann/ЕС необходимо, чтобы пуско-наладочные работы и обучение персонала проводилось инженером-шеф-монтажником фирмы «Metso Lindemann» и контрагент осуществил приемку.

Доказательств, подтверждающих, что стороны по контракту изменили условия контрактов, заявителем не представлено.

В материалы дела представлено письмо Общества от 15.08.2012 в адрес Инспекции о том, что приобретенное импортное оборудование находится на площадке ООО «Шротт» в г. Сыктывкаре, где силами сотрудников поставщика (Метсо Линдеманн ГмбХ) осуществляется его монтаж и пуско-наладка (лист дела 125 том 17).

Доводы заявителя о том, что отсутствуют акты и иные первичные документы, подтверждающие фактическое оказание спорных услуг иностранным лицом, подлежат отклонению, поскольку составление указанных документов условиями контрактов не предусмотрено. Кроме того, заявителем в подтверждение своих доводов не представлены документы, подтверждающие, что спорные услуги Обществу оказывало АО «Метсо Минералз СНГ» (договоры, акты, счета-фактуры и (или) другие).

При этом Общество в рамках проведения камеральной налоговой проверки вместе с контрактом от 01.10.2010 № V-C/10/М60011/745 представляло счет Metso Lindemann Гмбх от 01.06.2011 № АМ/91100176, в котором указано, что пуско-наладочные работы выполнены 31.05.2011, общая стоимость контракта 1 393 700 Евро, в том числе стоимость шеф-монтажа 37 700 Евро, базис цены: DDU г. Ухта, Россия (ИНКОТЕРМС 2000); акт ввода оборудования в эксплуатацию, в соответствии с которым оборудование было передано заказчику, проведен пробный запуск с материалом, машина считается принятой, обслуживающий персонала заказчика прошел инструктаж (листы дела 49-124 том 16).

Ссылки заявителя на письмо, в котором Metso Germany Гмбх сообщило, что является правопреемником Metso Lindemann Гмбх, что для оказания услуг по шеф-контролю во время монтажа, испытаний и пуска в эксплуатацию оборудования, приобретенного Обществом в рамках рассматриваемых контрактов, принимали участие специалисты АО «МЕТСО МИНЕРАЛЗ СНГ» (лист дела 27 том 19), судом апелляционной инстанции не принимаются. Из содержания данного письма не следует, что спорные услуги оказывали только специалисты АО «МЕТСО МИНЕРАЛЗ СНГ», что Metso Lindemann Гмбх не оказывало Обществу спорных услуг. Также суд обращает внимание, что подпись лица, подписавшего указанное письмо, не скреплена печатью организации, не представлены документы, подтверждающие, что Metso Germany Гмбх действительно является правопреемником Metso Lindemann Гмбх.

Суд первой инстанции правомерно отклонил ходатайство заявителя об истребовании у Metso Lindemann Гмбх информации о том, оказывала ли указанная организация услуги по шеф-контролю во время монтажа, испытаний и пуска в эксплуатацию оборудования, поскольку Обществом не представлено доказательств (не приведено доводов), подтверждающих невозможность самостоятельного получения истребуемого доказательства. Кроме того, суд апелляционной инстанции полагает, что в данном случае материалами дела и установленными выше обстоятельствами подтверждается, что Metso Lindemann Гмбх оказывало Обществу спорные услуги.

Доводы заявителя об отсутствии вины в совершенном налоговом правонарушении, ссылка на абзац 3 пункта 4 статьи 174 Кодекса, судом апелляционной инстанции не принимаются.

В соответствии с абзацем 3 пункта 4 статьи 174 Кодекса банк, обслуживающий налогового агента, не вправе принимать от него поручение на перевод денежных средств в пользу указанных налогоплательщиков, если налоговый агент не представил в банк также поручение на уплату налога с открытого в этом банке счета при достаточности денежных средств для уплаты всей суммы налога.

Между тем, неисполнение банком указанного требования не является (не может являться) обстоятельством, исключающим вину Общества в совершении налогового правонарушения, поскольку ответственность за правильность представления в банк вышеуказанных поручений возлагается на покупателя (налогового агента).

Доводы заявителя о невозможности взыскания с налогового агента суммы не удержанного им налога, подлежат отклонению, поскольку являются неправомерными.

Доводы заявителя о том, что неустранимые сомнения, противоречия и неясности трактуются в пользу налогоплательщика, подлежат отклонению, в данном случае указанные Обществом обстоятельства (неустранимые сомнения, противоречия и неясности) отсутствуют.

2. В соответствии со статьей 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признается для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252 Кодекса).

Согласно подпункту 7 пункта 1 статьи 265 Кодекса в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности расходы налогоплательщика, применяющего метод начисления, на формирование резервов по сомнительным долгам (в порядке, установленном статьей 266 настоящего Кодекса).

В пункте 1 статьи 266 Кодекса определено, что сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

Безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации (пункт 2 статьи 266 Кодекса).

В силу пункта 3 статьи 266 Кодекса налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном настоящей статьей. Суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последнее число отчетного (налогового) периода.

В соответствии с пунктом 4 статьи 266 Кодекса сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последнее число отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется следующим образом: 1) по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 календарных дней - в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности; 2) по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 календарных дней (включительно) - в сумму резерва включается 50 процентов от суммы выявленной на основании инвентаризации задолженности; 3) по сомнительной задолженности со сроком возникновения до 45 дней - не увеличивает сумму создаваемого резерва.

При этом сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10 процентов от выручки отчетного (налогового) периода, определяемой в соответствии со статьей 249 настоящего Кодекса (для банков - от суммы доходов, определяемых в соответствии с настоящей главой, за исключением доходов в виде восстановленных резервов).

Резерв по сомнительным долгам может быть использован организацией лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов, признанных таковыми в порядке, установленном настоящей статьей.

Согласно пункту 5 статьи 266 Кодекса сумма резерва по сомнительным долгам, не полностью использованная налогоплательщиком в отчетном периоде на покрытие убытков по безнадежным долгам, может быть перенесена им на следующий отчетный (налоговый) период. При этом сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва должна быть скорректирована на сумму остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода.

Из материалов дела следует, в ходе настоящей выездной налоговой проверки Инспекцией было установлено, что в соответствии с пунктом 11 учетной политики Общества на 2012 и на 2013 годы, утвержденной приказами от 25.12.2011 и от 27.12.2012, резервы предстоящих расходов и платежей не создаются. Аналогичные документы Общество представляло в налоговый орган при проведении камеральных налоговых проверок.

В период рассмотрения материалов выездной налоговой проверки Общество представило уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль за 2012, 2013 годы, в которых скорректировало налоговую базу, включив в состав внереализационных расходов ранее не заявленные затраты на создание резерва по сомнительным долгам в размере 2 032 542 рублей за 2012 год и 1 078 872 рублей 60 копеек за 2013 год.

С возражениями на акт выездной налоговой проверки Общество представило приказ о внесении дополнений к учетной политике на 2012 год, в котором определен порядок формирования и использования резерва по сомнительным долгам.

Для оформления результатов инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами применяется акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами форма ИНВ-17, утвержденная Постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 № 88 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации» (далее - Постановление № 88).

В рамках выездной налоговой проверки Обществом представлены акты инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами формы ИНВ-17 по состоянию на 31.12.2012, на 31.12.2013 (листы дела 47, 49 том 12).

При этом справки к акту инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами (приложение к форме № ИНВ-17), предусмотренные Постановлением № 88, в которых были бы отражены, в том числе, наименование и адрес кредитора, дата начала образования задолженности, за что она образовалась, а также документы, подтверждающие задолженность (наименование, номер, дата), Обществом не представлены.

Из документов, представленных Обществом с возражениями на акт выездной налоговой проверки, с апелляционной жалобой в Управление, в суд первой инстанции в обоснование наличия дебиторской задолженности, которая учитывалась бы им в качестве сомнительного долга (договоры, счета-фактуры, акты, акты, сверки, акты определения размера резерва по сомнительным долгам), судом первой и апелляционной инстанций установлено следующее.

Номера счетов-фактур не соответствуют сведениям, содержащимся в актах сверки.

Акт сверки за 2012 год от имени ООО «ТД «Северный» подписан Кривоносовой О.В., однако по данным ЕГРЮЛ указанное лицо не являлось руководителем ООО «ТД «Северный», а документы, подтверждающие полномочия Кривоносовой О.В. на подписание акта сверки, отсутствуют. Акты сверки по состоянию на 31.12.2011 с ООО «ТД «Северный» и ООО «Цементная северная компания» подписаны со стороны Общества Лопуховым И.В., однако его полномочия как руководителя организации были прекращены 28.12.2011, с 29.12.2011 по 21.01.2013 руководителем Общества являлся Титаренко Г.А. Документы, подтверждающие полномочия Лопухова И.В. на подписание акта сверки, отсутствуют.

Согласно бухгалтерской справке от 31.12.2012 № 526, актам определения размера резерва по сомнительным долгам от 31.12.2012 и от 31.12.2013, карточке счета 63 за январь 2012 года – декабрь 2013 года Общество ссылается на резерв по сомнительным долгам по дебитору ОАО «Воркутацемент» на сумму 889 435 рублей 48 копеек по договору аренды от 10.08.2009 № 3 (листы дела 41 том 12). В оборотно-сальдовые ведомости по счету 62 и карточки счета 62 за 2009-2013 годы Общество также включило реализацию по названному договору аренды. Между тем, выводя текущее сальдо в том числе с учетом оплаты от 27.04.2011, оплата производится по иному договору (от 10.04.2010 № 11/1). Кроме того, по счету 62 по операции в названную дату и в иные даты указываются налогоплательщиком также другие договоры аренды (в том числе от 10.04.2010 № 11/1). Следовательно, невозможно установить конкретный договор в данных правоотношениях сторон. Акты сверки по состоянию на 31.12.2011, 31.12.2012, 31.12.2013, акты оказанных услуг подписаны от имени ОАО «Воркутацемент» Ковальчук Н.В., который являлся руководителем организации в период с 25.09.2009 по 17.07.2011. Документы, подтверждающие полномочия Ковальчук Н.В. на подписание акта сверки, отсутствуют.

Кроме того, установлено, что акты выполненных работ, представленные Обществом с апелляционной жалобой в Управление (тома 14, 15, 19, 20), не тождественны названным документам, представленным Обществом в суд первой инстанции. В Инспекцию и Управление Общество представляло акты сверки, в которых отсутствовала расшифровка подписи лица, подписавшего их от имени контрагентов (ООО «ТД «Северный») или печать контрагента (ООО «Воркутацемент»), затем Общество представило названные акты сверки с проставленной расшифровкой подписи и с печатью, при том, что указанные контрагенты на этот момент уже прекратили свою деятельность (ООО «ТД «Северный» - 12.01.2015, ООО «Воркутацемент» - 19.03.2014).

Таким образом, имеет место только отражение во внутренних бухгалтерских документах Общества сведений о текущем сальдо, размере реализации, размере резерва, при этом данные сведения не подтверждаются надлежащими доказательствами, свидетельствующими о том, по каким конкретным сделкам (договорам) сложилась и имеет место задолженность в конкретном размере на определенную дату.

С учетом изложенного, исследовав и оценив все представленные в материалы дела документы, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что в данном случае имеются все основания полагать, что Общество в действительности в спорные периоды не осуществляло формирование резерва по сомнительным долгам, а внесло изменения об этом в учетную политику только в ходе проведения выездной налоговой проверки, составив дополнения к учетной политике и отразив в документах бухгалтерского учета суммы резерва по сомнительным долгам, которые не подтверждены документально. В рассматриваемом случае, оценив все представленные в дело доказательства в совокупности, суд апелляционной инстанции установил, что имеются только отдельные счета-фактуры и отдельные данные о наличии в учете налогоплательщика (карточках счета) сведений о счетах-фактурах, суммах по ним, но не подтверждается ни документами бухгалтерского учета налогоплательщика и (или) иными документами и доказательствами наличие конкретного размера задолженности по определенному контрагенту (определенному договору). Первичными документами и счетами-фактурами, данными документами в совокупности с актами сверок расчетов, а также в совокупности с данными бухгалтерского учета невозможно установить то, что определенный размер обязательства контрагента возник к установленному сроку, из какого обязательства он возник и не был исполнен перед налогоплательщиком к определенному времени, когда он должен был быть исполнен. Установленные обстоятельства несоответствия сведений в документах, представленных налогоплательщиком, вышеустановленные обстоятельства указывают на то, что документально достоверно не подтверждается наличие спорной задолженности перед Обществом, ее размера и срока возникновения. Мер, направленных на предъявление контрагентам претензий относительно необходимости им оплатить задолженность перед Обществом, им не принималось. Таким образом, доказательствами по делу не подтверждается наличия и размера сомнительной задолженности. Следовательно, суд приходит к выводу, что названные Обществом суммы, указанные им в документах инвентаризации, и которые Общество относит в сумму спорного резерва, не подтверждены документально.

Доводы заявителя о том, что пороки в оформлении актов сверки взаимных расчетов не являются основанием для отказа в принятии расходов по формированию резерва по сомнительным долгам, так как наличие указанного документа не является обязательным условием при проведении инвентаризации расчетов, подлежат отклонению, поскольку акты сверки взаимных расчетов оцениваются судом в совокупности с другими материалами дела и установленными по делу обстоятельствами.

3. В соответствии со статьей 260 Кодекса расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат.

Положения настоящей статьи применяются также в отношении расходов арендатора амортизируемых основных средств, если договором (соглашением) между арендатором и арендодателем возмещение указанных расходов арендодателем не предусмотрено.

Для обеспечения в течение двух и более налоговых периодов равномерного включения расходов на проведение ремонта основных средств налогоплательщики вправе создавать резервы под предстоящие ремонты основных средств в соответствии с порядком, установленным статьей 324 настоящего Кодекса.

В пункте 2 статьи 324 Кодекса предусмотрено, что налогоплательщик, образующий резерв предстоящих расходов на ремонт, рассчитывает отчисления в такой резерв, исходя из совокупной стоимости основных средств, рассчитанной в соответствии с порядком, установленным настоящим пунктом, и нормативов отчислений, утверждаемых налогоплательщиком самостоятельно в учетной политике для целей налогообложения.

Совокупная стоимость основных средств определяется как сумма первоначальной стоимости всех амортизируемых основных средств, введенных в эксплуатацию по состоянию на начало налогового периода, в котором образуется резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств. Для расчета совокупной стоимости амортизируемых основных средств, введенных в эксплуатацию до вступления в силу настоящей главы, принимается восстановительная стоимость, определенная в соответствии с пунктом 1 статьи 257 настоящего Кодекса.

При определении нормативов отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств налогоплательщик обязан определить предельную сумму отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств, исходя из периодичности осуществления ремонта объекта основных средств, частоты замены элементов основных средств (в частности, узлов, деталей, конструкций) и сметной стоимости указанного ремонта. При этом предельная сумма резерва предстоящих расходов на указанный ремонт не может превышать среднюю величину фактических расходов на ремонт, сложившуюся за последние три года. Если налогоплательщик осуществляет накопление средств для проведения особо сложных и дорогих видов капитального ремонта основных средств в течение более одного налогового периода, то предельный размер отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств может быть увеличен на сумму отчислений на финансирование указанного ремонта, приходящегося на соответствующий налоговый период в соответствии с графиком проведения указанных видов ремонта при условии, что в предыдущих налоговых периодах указанные либо аналогичные ремонты не осуществлялись.

Согласно материалам дела, в ходе рассмотрения материалов выездной налоговой проверки Общество представило уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль за 2012 и 2013 годы, в которых скорректировало налоговую базу, включив в состав расходов дополнительные ранее незаявленные в налоговых декларациях отчисления на особо сложные и дорогие виды ремонта оборудования (пресс ножницы серии LIS, пресс ножницы серии LUC, шредерной установке), приобретенного у MetsoLindemannGmbH- за 2012 год в сумме 3 413 031 рубля 54 копеек, за 2013 год в сумме 6 084 072 рублей 84 копеек.

Налоговым органом установлено и материалами дела подтверждается, что приобретенное Обществом оборудование было передано в аренду ООО «Шротт» по договорам аренды, которые были предоставлены Обществом в Инспекцию при проведении камеральных налоговых проверок (договоры аренды техники от 11.01.2011 № 3, от 01.10.2013, договор аренды шредерной установки от 01.04.2013).

По условиям указанных договоров все виды расходов по эксплуатации оборудования, включая ремонт и обслуживание, принимает на себя арендатор – ООО «Шротт» (бессрочно).

С апелляционной жалобой в Управление Общество представило дополнительные соглашения к договорам аренды, в соответствии с которыми арендатор принимает на себя текущие расходы по эксплуатации оборудования (включая ремонт и обслуживание), при этом проведение особо сложных и дорогих видов капитального ремонта возложено на арендодателя.

Вместе с тем, как было установлено выше, в учетной и налоговой политике Общества не было предусмотрено создание соответствующих резервов. Приказ о внесении дополнений к учетной политике Общества на 2012 год от 25.12.2011 о порядке формирования отчислений на особо сложные и дорогие виды ремонта, а также документы в обоснование правомерности спорных расходов на формирование резерва были представлены Обществом с возражениями на акт выездной налоговой проверки.

Из представленных Обществом документов следует, что в целях налогообложения за 2012 и 2013 годы Общество ссылается на создание резерва по оборудованию: пресс ножницы серии LIS (г. Сыктывкар), пресс ножницы серии LUC (г. Ухта), шредерной установке (г. Сыктывкар).

Между тем, пресс ножницы серии LIS (г. Сыктывкар), пресс ножницы серии LUC (г. Ухта) были введены в эксплуатацию 29.05.2009 и 31.05.2011. При этом ранее Общество не находило оснований для особо сложного и дорогого видов ремонта. В пункте 20 приказа об учетной политике на 2012 год от 25.12.2011, представленного Обществом в Инспекцию для проведения камеральных налоговых проверок, предусмотрено внесение изменений в учетную политику на 2012 год в случаях изменения законодательства РФ и (или) нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету; разработки новых способов ведения бухгалтерского учета в целях более достоверного представления фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и отчетности или меньшую трудоемкость учетного процесса без снижения степени достоверности информации; существенного изменения условий хозяйствования (реорганизации, изменении видов деятельности и т.п.). Доказательств наличия таких обстоятельств в хозяйственной деятельности Общества заявителем не представлено. Доводы заявителя о том, что необходимость утверждения дополнений к учетной политике вызвана изменениями законодательства Российской Федерации и (или) нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету, подлежат отклонению, поскольку приказ о внесении дополнений к учетной политике на 2012 год датирован также 25.12.2011, что и сам приказ об учетной политике. При этом для проведения камеральных налоговых проверок приказы об учетной политике были представлены Обществом без дополнений. Учитывая изложенное, отсутствуют достаточные основания полагать, что дополнения к учетной политике были внесены в связи с изменениями законодательства. Таким доказательств Обществом не представлено.

В соответствии с дополнительными соглашениями к договорам аренды только дорогой и особо сложный капитальный ремонт возлагается на арендодателя, следовательно, основные виды ремонта текущего и капитального (недорого) должен нести арендатор. Между тем, в налоговом законодательстве отсутствует понятие «дорогой и особо сложный капитальный ремонт», в представленных заявителем документах, в том числе в приказе о внесении дополнений к учетной политике Общества на 2012 год от 25.12.2011 также не приведены критерии отнесения ремонтных работ к дорогому и особо сложному капитальному ремонту. При этом представленные заявителем расчеты стоимости оборудования не подтверждены никакими документами. В расчетах приведены отдельные узлы и агрегаты, входящие в состав оборудования, содержится ссылка на периодичность их замены (одинаковая для всех узлов и агрегатов), однако сведения о том, почему именно эти узлы подлежат дорогостоящему и сложному капитальному ремонту и какими документам установлена периодичность их замены, отсутствуют. Из представленных расчетов нельзя установить, на основании каких документов определена сметная стоимость ремонта.

С учетом изложенного, исследовав и оценив все представленные в материалы дела доказательства, доводы лиц, участвующих в деле, суд первой инстанции правильно установил, что в проверяемых периодах резерв под предстоящие ремонты основных средств в соответствии с порядком, установленным статьей 324 Кодекса, Обществом не формировался. Изменения в учетную политику Общества в части формирования отчислений на особо сложные и дорогие виды ремонта были внесены, а дополнительные соглашения к договорам аренды, в соответствии с которыми проведение особо сложных и дорогих видов капитального ремонта возложено на арендодателя, были оформлены в ходе проведения выездной налоговой проверки. Налогоплательщиком не представлено доказательств необходимости и периодичности осуществления ремонта объектов основных средств, замены элементов основных средств, следовательно, не подтверждено названной им сметной стоимости спорного ремонта, и, соответственно, не подтверждается доказательствами по делу особой сложности, дороговизны, капитального характера ремонта основных средств и накопления средств для проведения особо сложных и дорогих видов капитального ремонта основных средств.

Ссылка заявителя на судебную практику отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку названные Обществом судебные акты приняты судами с учетом конкретных обстоятельств дела, которые не являются схожими с рассматриваемыми в настоящем деле.

Остальные доводы заявителя изложенные в апелляционной жалобе, подлежат отклонению, поскольку установленных выше обстоятельств не подтверждают и о правомерности позиции Общества не свидетельствуют.

Решением Инспекции от 04.10.2017 были внесены изменения в решение Инспекции от 26.06.2015 № 18-12/1, поскольку в последнем была допущена арифметическая (техническая) ошибка, а именно Инспекция, сделав оспариваемый вывод об исключении расходов по сомнительным долгам, не произвела корректировку внереализационных доходов (исключение из состава внереализационных доходов, отраженных налогоплательщиком в налоговой декларации) на сумму 438 093 рублей за 2013 год. Данное уменьшение общей суммы доходов не является дополнительным (новым) фактом, а представляет собой арифметическую корректировку показателей по налогу на прибыль, производимую на основании оспариваемых выводов Инспекции по существу выявленного нарушения, связанного с непринятием расходов по сомнительным долгам, и в отрыве от решения Инспекции от 26.06.2015 № 18-12/1 существовать не может.

По оспариваемому решению Инспекции от 26.06.2015 № 18-12/1 (с учетом внесения изменений решением от 04.10.2017) доначисленные суммы составили: 394 496 рублей 04 копейки штраф, 5 364 247 рублей налогов, 1 250 949 рублей 97 копеек пеней.

Внесением изменений в оспариваемое решение Инспекции не изменено существо установленных налоговой проверкой налоговых правонарушений, внесенные изменения не повлекли увеличение доначислений, ухудшение положения налогоплательщика и нарушение его прав. Внесение данных изменений при надлежащем установлении самого факта выявленного нарушения не противоречит действующему законодательству, а соответствующие доначисления с учетом внесенных изменений отражают действительные налоговые обязательства налогоплательщика по налогу на прибыль при этом факте выявленного нарушения.

С учетом изложенного, принимая во внимание разъяснения Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенные в пункте 44 постановления от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что оснований для признания недействительным решения Инспекции от 26.06.2015 № 18-12/1 с учетом внесенных изменений не имеется.

3. В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 112 Кодекса обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются, в частности, иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

Согласно пункту 4 статьи 112 Кодекса обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

В силу пункта 3 статьи 114 Кодекса при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей настоящего Кодекса.

В качестве смягчающих ответственность обстоятельств заявитель просил учесть, что сумма налога на имущество за 2011 год им не оспаривается и уплачена в полном объеме, а ошибки при исчислении налога были обнаружены Обществом самостоятельно, тяжелое финансовое положение Общества в связи с наличием кредитных обязательств, снижение в 2015 году доходов от сдачи в аренду имущества в связи с нахождением основного контрагента – ООО «Шрот» в процедуре банкротства, Общество является добросовестным налогоплательщиком и не привлекалось к ответственности за неуплату налогов ранее.

Суд апелляционной инстанции, оценив все указанные Обществом обстоятельства, не признает указанные Обществом обстоятельства смягчающими налоговую ответственность. Исходя из обстоятельств и характера совершенных правонарушений, названные заявителем обстоятельства не могут влиять, не влияли и затрагивали рассматриваемых по делу обстоятельств, не свидетельствуют о несоответствии примененных Инспекцией сумм штрафов, учитывая, что размер штрафа уменьшен Инспекцией в два раза в соответствии с пунктом 3 статьи 114 Кодекса. Обществом допущено несколько нарушений в проверяемом периоде, суд апелляционной инстанции учитывает их характер и обстоятельства совершения и приходит к выводу, что в данной конкретной ситуации примененный Инспекцией размер штрафов отвечает требованиям соразмерности и справедливости, оснований для признания судом дополнительных смягчающих обстоятельств и еще большего уменьшения штрафов не имеется.

При таких обстоятельствах решение Арбитражного суда Республики Коми подлежит оставлению без изменения, а апелляционная жалоба Общества – без удовлетворения.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины по апелляционной жалобе относятся на заявителя жалобы. Согласно статье 333.40 Кодекса излишне уплаченная платежным поручением от 11.05.2017 № 190 государственная пошлина в размере 1 500 рублей подлежит возврату Обществу.

Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд

П О С Т А Н О В И Л:

решение Арбитражного суда Республики Коми от 26.04.2017 по делу №А29-11768/2015 оставить без изменения, а апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Човская Компания» – без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью «Човская Компания» из федерального бюджета 1 500 рублей государственной пошлины, излишне уплаченной платежным поручением от 11.05.2017 № 190.

Выдать справку на возврат государственной пошлины.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Волго-Вятского округа в течение двух месяцев со дня его принятия через Арбитражный суд Республики Коми.

Постановление может быть обжаловано в Верховный Суд Российской Федерации в порядке, предусмотренном статьями 291.1-291.15 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, при условии, что оно обжаловалось в Арбитражный суд Волго-Вятского округа.

Председательствующий

Судьи

Л.И. Черных

О.Б. Великоредчанин

Т.В. Хорова