Гражданский кодекс часть 1

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 6 по Липецкой области: ФИО1, представителя по доверенности от 22.01.2020 №05-25/08, ФИО2, представителя по доверенности от 22.01.2020 №05-25/08 предъявлен диплом о наличии высшего юридического образования по специальности «Юриспруденция» № от 02.03.2017;

от общества с ограниченной ответственностью «СУ-5 трест «Липецкстрой-М»: ФИО3, представителя по доверенности от 17.02.2020 сроком на 1 год, удостоверение адвоката № 48/338,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 6 по Липецкой области на решение Арбитражного суда Липецкой области от 20.05.2020 по делу №А36-10779/2018, по заявлению общества с ограниченной ответственностью «СУ-5 трест «Липецкстрой-М» (ОГРН <***>, ИНН <***>) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 6 по Липецкой области (ОГРН <***>) о признании незаконным решения Межрайонной ИФНС России № 6 по Липецкой области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 6 от 30.05.2018,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью «СУ-5 трест «Липецкстрой-М» (далее - ООО «СУ-5 трест «Липецкстрой-М», заявитель) обратилось в Арбитражный суд Липецкой области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 6 по Липецкой области (далее - МИФНС России № 6 по Липецкой области, заинтересованное лицо, налоговый орган) о признании незаконным решения Межрайонной ИФНС России № 6 по Липецкой области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 6 от 30.05.2018.

Решением от 20.05.2020 заявленные требования удовлетворены частично.Признано незаконным, не соответствующим НК РФ, решение заместителя начальника Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №6 по Липецкой области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения №6 от 30.05.2018 в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 133 589 022 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в размере 54 795 709 руб., привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения по части 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 1 490 418 руб. 60 коп. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с обжалуемым судебным актом в части признания незаконным, не соответствующим НК РФ решения МИФНС России № 6 по Липецкой области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 6 от 30.05.2018 в части начисления налога на добавленную стоимость в размере 133 589 022 руб. пени по налогу на добавленную стоимость в размере 54 795 709 руб., привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения по части 3 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 1 490 418, 60 руб., МИФНС России № 6 по Липецкой области, обратилась в Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой.

В обоснование доводов апелляционной жалобы ее податель полагает, необоснованным вывод суда первой инстанции о том, что у налогового органа не имелось оснований для переквалификации платежей по договорам займа в качестве авансов по договорам подряда в том порядке, который нашел отражение в оспариваемо решении, в связи с чем начисление налога на добавленную стоимость, пеней и санкций является необоснованным. Подробно доводы изложены в апелляционной жалобе.

В представленном суду апелляционной инстанции отзыве конкурсный управляющий ООО «СУ-5 трест «Липецкстрой-М» возражало против доводов апелляционной жалобы заинтересованного лица, указывая на законность и обоснованность обжалуемого судебного акта, а также на отсутствие оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции.

Согласно части 1 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса РФ при рассмотрении дела в порядке апелляционного производства арбитражный суд по имеющимся в деле и дополнительно представленным доказательствам повторно рассматривает дело.

В соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть судебного акта, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность судебного акта лишь в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений. Возражений не поступило.

Изучив материалы дела, доводы апелляционной жалобы, оценив в совокупности все представленные по делу доказательства, суд апелляционной инстанции полагает обжалуемый судебный акт не подлежащим отмене.

Как следует из материалов дела, МИФНС России № 6 по Липецкой области была проведена выездная налоговая проверка ООО «СУ-5 трест Липецкстрой-М» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2013 по 29.12.2016.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки был составлен акт выездной налоговой проверки № 5 от 20.02.2018.

По результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки и материалов налоговой проверки МИФНС России № 6 по Липецкой области было вынесено решение №6 от 30.05.2018 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» (далее - решение № 6 от 30.05.2018, в соответствии с которым ООО «СУ-5 трест Липецкстрой-М» предложено уплатить недоимку в общей сумме 176 990 895 руб. С учетом решения МИФНС России № 6 по Липецкой области № 1 от 08.06.2018 «Об исправлении опечаток в резолютивной части решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения №6 от 30.05.2018г.» налогоплательщику были доначислены пени в размере 70 060 552 руб. ООО «СУ-5 трест Липецкстрой-М» привлечено к налоговой ответственности по пункту 1, пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафов в общем размере 3 158 532 руб.

Не согласившись с данным ненормативным актом, налогоплательщик реализовал свое право на апелляционное обжалование в УФНС России по Липецкой области.

Решением УФНС по Липецкой области № 186 от 30.08.2018 указанное решение МИФНС России №6 по Липецкой области оставлено без изменения.

На основании требования № 5545 об уплате налога, сбора, страховых взносов, пени, штрафа, процентов (для организаций, индивидуальных предпринимателей) по состоянию на 04.09.2018 налогоплательщику предложено в срок до 24.09.2018 оплатить доначисленные суммы налогов, пеней и штрафов.

18.09.2018 ООО «СУ-5 трест Липецкстрой-М» обратилось в арбитражный суд с требованием о признании незаконным решения № 6 от 30.05.2018.

В свою очередь МИФНС России № 6 по Липецкой области № 1 обратилось с заявлением о взыскании с ООО «СУ-5 Трест Липецкстрой М» доначисленного налога на добавленную стоимость в размере 186 003 612 руб. в связи с переквалификацией инспекцией сделок по договорам займа, заключенным в проверяемом периоде между ООО «СУ-5 трест Липецкстрой-М» и ОАО «Эксстроймаш».

Поскольку 21.09.2018 возбуждено производство по делу № А36-10372/2018 о признании ООО «СУ-5 трест Липецкстрой-М» несостоятельным (банкротом) и решением Арбитражного суда Липецкой области от 31.01.2019 общество признано несостоятельным (банкротом), определением от 11.03.2019 по делу № А36-171/2019 требования налогового органа о взыскании 186 003 612 руб. оставлены без рассмотрения.

Основанием для доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 39 650 025 руб., пени в сумме 14 407 904 руб., штрафа в сумме 1 480 521 руб. 40 коп. послужил вывод налогового органа о занижении налогооблагаемой базы в результате получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды по хозяйственным операциям с ООО «Импульс», ООО «Интерстрой» и ООО «Трансстрой».

Основанием для доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 133 589 022 руб., пени в сумме 54 795 709 руб., штрафа в сумме 1 490 418 руб. 60 коп. послужил вывод налогового органа о занижении налогооблагаемой базы в результате переквалификации договоров займа и учета поступивших налогоплательщику заемных средств в качестве авансовых платежей по договорам подряда с ОАО «Эксстроймаш».

Основанием для доначисления налога на прибыль организаций в сумме 3 751 848 руб., пени по налогу на прибыль организаций в сумме 856 939 руб., привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения по части 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 187 592 руб., послужил вывод налогового органа о занижении налогооблагаемой базы в результате необоснованного включения в резерв по сомнительным долгам дебиторской задолженности по договорам подряда, заключенным с ООО «СУ-5 Трест Липецкстрой».

Не согласившись с решением налогового органа, ООО «СУ-5 трест «Липецкстрой-М» обратилось в арбитражный суд с заявлением о его отмене.

Апелляционный суд находит решение суда первой инстанции в обжалуемое части законным и обоснованным, а доводы апелляционной жалобы, подлежащими отклонению ввиду следующего.

Согласно части 1 статьи 198, части 4 статьи 200, частям 2 и 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) для признания недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов и их должностных лиц необходимо наличие в совокупности двух условий: несоответствия оспариваемого ненормативного правового акта, решений и действий (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Удовлетворяя требования заявителя о признании незаконным решения заместителя начальника МИФНС № 6 по Липецкой области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 6 от 30.05. 2018 в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 133 589 022 руб., пени в сумме 54 795 709 руб., привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения по части 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 1 490 418 руб. 60 коп., суд первой инстанции верно руководствовался следующим.

Согласно статье 143 НК РФ заявительявляется плательщиком НДС.

Объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации (подпункт 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ).

На основании подпункта 4 пункта 1 статьи 23 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики обязаны представлять в установленном порядке в налоговый орган по месту учета налоговые декларации (расчеты), если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.

Согласно пункту 2 статьи 153 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

В силу пункта 5 статьи 174 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики (налоговые агенты) налога на добавленную стоимость, в том числе перечисленные в пункте 5 статьи 173 настоящего Кодекса, обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено настоящей главой.

Согласно статье 163 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый период по налогу на добавленную стоимость устанавливается как квартал.

В силу пункта 4 статьи 166 Налогового кодекса Российской Федерации общая сумма налога на добавленную стоимость исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 Кодекса, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 Кодекса, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

В соответствии с пунктом 1 статьи 167 Налогового кодекса Российской Федерации моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7 -11,13 - 15 настоящей статьи, является наиболее ранняя из следующих дат:

1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Согласно абзацу 1 пункта 1 статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено данной статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 105.3 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

При получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база, как это установлено абзацем 2 пункта 1 статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации, определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога.

Налоговая база при отгрузке товаров (работ, услуг) в счет ранее полученной оплаты, частичной оплаты, включенной ранее в налоговую базу, определяется налогоплательщиком в порядке, установленном абзацем первым указанного пункта.

На основании пункта 8 статьи 171 и пункта 6 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации суммы налога, исчисленные налогоплательщиком с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), подлежат вычету после даты реализации соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг).

В случае поступления налогоплательщику авансовых платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) поступившие средства подлежат включению в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость в периоде их поступления. С данных сумм подлежит исчислению и уплате налог на добавленную стоимость.

При отгрузке товаров, в счет которых ранее была получена предварительная оплата (аванс), в соответствии со статьями 146, 154 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик должен исчислить налог на добавленную стоимость со стоимости реализованных товаров (работ, услуг), одновременно заявив ранее уплаченную сумму налога с полученного аванса к вычету.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171, пунктом 1 статьи 172 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 настоящего Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса, а также в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ, вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно статьям 169 и 172 НК РФ счет-фактура является основным документом, необходимым для предъявления к вычету суммы налога на добавленную стоимость, уплаченной поставщику товара.

Согласно пункту 2 статьи 169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 названной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Пунктом 6 статьи 169 НК РФ предусмотрено, что счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Таким образом, документы, подтверждающие правомерность применения налоговых вычетов, должны содержать достоверную информацию, в том числе о характере хозяйственных операций.

В соответствии с пунктом 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее – Постановление № 53) представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды (получения налогового вычета, уменьшения налоговой базы) является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в таких документах, неполны, недостоверны или противоречивы.

Согласно пунктам 3 - 5 указанного Постановления № 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств, учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

Таким образом, при наличии доказательств недостоверности и (или) противоречивости сведений, содержащихся в представленных налогоплательщиком документах, основания для получения налогоплательщиком налоговой выгоды по указанным документам отсутствуют.

При этом, исходя из вышеуказанных разъяснений, а также с учетом требований статей 65, 200 АПК РФ обязанность доказать наличие обстоятельств, свидетельствующих об отсутствии реальных хозяйственных операций либо о том, что совершенные налогоплательщиком операции не имели разумной деловой цели возлагается на налоговый орган.

Анализ положений Постановления № 53 позволяет сделать вывод, что при оценке обоснованности заявленных налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость необходимо исходить не из формального представления налогоплательщиком всех необходимых документов, а устанавливать реальность финансово-хозяйственных отношений налогоплательщика и его контрагента и их действительное экономическое содержание.

Реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим наличием и движением товара или выполнением работ, но и реальностью исполнения договора именно данным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным поставщиком.

Как следует из материалов дела, между ООО «СУ-5 трест «Липецкстрой-М» и ОАО «Эксстроймаш» был заключен договор о совместной деятельности от 10.09.2012 (далее - договор) (т. 20 л.д. 7 - 10).

В соответствии с указанным договором было предусмотрено, что стороны обязуются путем объединения усилий, а в случаях, предусмотренных отдельными соглашениями, также путем объединения денежных средств, совместно действовать без образования юридического лица с целью извлечения прибыли путем осуществления застройки и продажи построенных объектов недвижимости на территории 32 - 33 - го микрорайонов, расположенных в Октябрьском округе города Липецка в порядке, предусмотренном действующим законодательством РФ.

Предусмотренная договором совместная деятельность ограничена и не связана иным образом с предпринимательской деятельностью, которая может осуществляться каждой из сторон на момент подписания настоящего договора или после начала его действия (пункты 1.1, 1.2 договора).

Как следует из пунктов 2.1, 2.2 договора о совместной деятельности от 10.09.2012, ОАО «Эксстроймаш» приняло на себя обязательства выступать застройщиком как владелец земельных участков на праве аренды; не передавать права на застройку и права на осуществление функций технического заказчика в отношении строительства объектов другим лицам без письменного согласования с ООО «СУ-5 трест «Липецкстрой-М»; оказывать содействие в поиске деловых партнеров; в ходе реализации совместной деятельности; согласовывать стоимость продаж объектов недвижимости по договорам купли-продажи, участия в долевом строительстве и решать иные задачи. ООО «СУ-5 трест «Липецкстрой-М» приняло на себя обязательства осуществить строительство объектов в установленные договорами сроки; по своему выбору и без согласования с ОАО «Эксстроймаш» привлекать подрядчиков и иных лиц; осуществлять функции технического заказчика; проводить рекламные акции и решать иные задачи.

На основании договора о передаче части функций заказчика и застройщика от 01.10.2012 ОАО «Эксстроймаш» передало ООО «СУ-5 трест «Липецкстрой-М» по объектам строительства 32 и 33 микрорайонов выполнение следующих функций: совершение юридически значимых действий от своего имени, но в интересах застройщика в отношениях с органами власти и учреждениями, а именно: заключение договоров на выполнение всего комплекса проектных и изыскательных работ и иных сделок и дополнительных соглашений к ним: подача и получение документации, связанной с исполнением договора, осуществление расчетов с организациями, осуществляющими проектные, изыскательские, другие работы и услуги, связанные с выполнением функций заказчика, подписание актов выполненных работ и получение результатов выполненных работ, своевременное предъявление претензий организациям, осуществляющими проектные, изыскательские, другие работы и услуги, за невыполнение и (или) ненадлежащее выполнение договорных обязательств (т. 20 л.д. 4 - 6).

ООО «СУ-5 трест «Липецкстрой-М» в проверяемый налоговый период выступало генеральным подрядчиком при осуществлении работ по застройке 32 и 33 микрорайонов в г. Липецке по договорам генерального подряда с заказчиком ОАО «Эксстроймаш» (т. 19, т. 20 л.д. 11 - 153) на основании выданных разрешений на строительство (т. 24, т. 25 л.д. 1 - 35).

Согласно представленным разрешениям на ввод объектов в эксплуатацию были введены в эксплуатацию жилые здания № 2, № 4, № 8, №11 со встроенно-пристроенными предприятиями торговли, бытового обслуживания и подземными автостоянками (застройка 32 и 33 микрорайонов) по адресу: <...> (далее - жилые дома) (см. разрешения на ввод объектов в эксплуатацию, т. 25 л.д. 36 - 51).

Кроме того, между указанными сторонами был заключен договор поставки товара от 15.01.2014, по которому ООО «СУ-5 трест «Липецкстрой-М» поставляло в адрес ОАО «Эксстроймаш» бетон (т. 20 л.д. 1 - 3). Ранее между сторонами действовал договор поставки бетона от 29.03.2011 (см. выкопировку по счету, т. 18 л.д. 36).

В ходе осуществления совместной деятельности ОАО «Эксстроймаш» (Заимодавец) предоставляло ООО «СУ-5 трест Липецкстрой-М» (Заемщик) денежные средства по следующим договорам займа: от 28.05.2013 на сумму 1 770 000,00 руб., от 31.05.2013 на сумму 34 086 860,00 руб., от 20.06.2013 на сумму 3 087 081,00 руб., от 25.06.2013 на сумму 52 775 000,00 руб., от 05.07.2013 на сумму 19 000 000,00 руб., от 09.07.2013 на сумму 62 797 000,00 руб., № 33/07 от 01.08.2013 на сумму 35 962 491,00 руб., № 33/06 от 01.08.2013 на сумму 29 976 100,00 руб., № 33/11 от 01.08.2013 на сумму 58 961 808,00 руб., от 01.08.2013 на сумму 14 100 000,00 руб., № 33/06 от 02.09.2013 на сумму 13 077 258,34 руб., № 33/07 от 02.09.2013 на сумму 12 857 908,00 руб., № 33/11 от 02.09.2013 на сумму 48 017 959,00 руб., № 33/06 от 01.10.2013 на сумму 11 345 000,00 руб., № 33/07 от 01.10.2013 на сумму 10 695 000,00 руб., № 33/11 от 01.10.2013 на сумму 101 036 552,00 руб., № 33/05 от 08.10.2013 на сумму 7 200 000,00 руб., № 33/05 от 01.11.2013 на сумму 3 450 000,00 руб., № 33/07 от 01.11.2013 на сумму 2 720 000,00 руб., № 33/11 от 01.11.2013 на сумму 98 026 382,38 руб., № 33/06 от 01.11.2013 на сумму 3 260 000,00 руб., № 33/11 от 02.12.2013 на сумму 159 591 561,00 руб., № 33/05 от 02.12.2013 на сумму 4 100 000,00 руб., № 33/06 от 02.12.2013 на сумму 8 213 331,00 руб., № 33/07 от 02.12.2013 на сумму 18 150 552,00 руб., № 33/10 от 11.12.2013 на сумму 6 135 000,00 руб., № 33/11 от 09.01.2014 на сумму 169 321 645,00 руб., № 33/10 от 09.01.2014 на сумму 8 400 000,00 руб., № 33/07 от 16.01.2014 на сумму 3 158 000,00 руб., № 33/06 от 17.01.2014 на сумму 3 430 039,00 руб., № 33/05 от 30.01.2014 на сумму 1 000 000,00 руб., № 33/05 от 05.02.2014 на сумму 2 400 000,00 руб., № 33/06 от 06.02.2014 на сумму 3 749 850,00 руб., № 33/07 от 06.02.2014 на сумму 2 443 400,00 руб., № 33/10 от 21.02.2014 на сумму 1 200 000,00 руб., от 04.02.2014 на сумму 13 160 000,00 руб., № 33/11 от 03.02.2014 на сумму 101 582 870,00 руб., № 33/05 от 03.03.2014 на сумму 8 995 000,00 руб., от 20.03.2014 на сумму 3 290 000,00 руб., № 33/06 от 03.03.2014 на сумму 3 076 000,00 руб., № 33/11 от 03.03.2014 на сумму 54 427 235,00 руб., № 33/10 от 03.03.2014 на сумму 39 419 000,00 руб., от 24.04.2014 на сумму 2 000 000,00 руб., № 33/11 от 01.04.2014 на сумму 18 733 499,00 руб., № 33/07 от 01.04.2014 на сумму 2 317 000,00 руб., № 33/06 от 01.04.2014 на сумму 982 880,00 руб., № 33/10 от 01.04.2014 на сумму 198 089 094,00 руб., от 25.04.2014 на сумму 3 290 000,00 руб., № 33/05 от 01.04.2014 на сумму 7 302 850,00 руб., № 33/11 от 05.05.2014 на сумму 11 606 500,00 руб., № 33/05 от 05.05.2014 на сумму 67 427 000,00 руб., № 33/06 от 05.05.2014 на сумму 2 263 500,00 руб., № 33/07 от 05.05.2014 на сумму 2 733 800,00 руб., № 33/09 от 05.05.2014 на сумму 2 214 000,00 руб., № 33/10 от 05.05.2014 на сумму 238 531 150,00 руб., от 05.05.2014 на сумму 3 290 000,00 руб., № 33/10 от 02.06.2014 на сумму 109 837 000,00 руб., №33/11 от 02.06.2014 на сумму 5 355 000,00 руб., № 33/22 от 11.06.2014 на сумму 5 400 000,00 руб., от 24.06.2014 на сумму 290 000,00 руб., № 33/09 от 02.06.2014 на сумму 450 000,00 руб., № 33/06 от 02.06.2014 на сумму 1 805 000,00 руб., № 33/05 от 02.06.2014 на сумму 30 736 000,00 руб., № 33/03 от 16.06.2014 на сумму 2 867 000,00 руб., № 33/07 от 20.06.2014 на сумму 1 170 000,00 руб., № 33/08 от 27.06.2014 на сумму 2 247 250,00 руб., № 33/02 от 01.07.2014 на сумму 2 700 000,00 руб., № 33/04 от 01.07.2014 на сумму 18 790 000,00 руб., № 33/05 от 01.07.2014 на сумму 35 189 000,00 руб., № 33/06 от 01.07.2014 на сумму 401 000,00 руб., № 33/07 от 01.07.2014 на сумму 76 000,00 руб., № 33/08 от 01.07.2014 на сумму 1 900 000,00 руб., № 33/09 от 01.07.2014 на сумму 113 516 500,00 руб., № 33/10 от 01.07.2014 на сумму 60 360 500,00 руб., № 33/11 от 01.07.2014 на сумму 8 015 500,00 руб., ЭСМ/1 от 01.07.2014 на сумму 2 870 000,00 руб., № 33/22 от 01.07.2014 на сумму 8 400 000,00 руб., № 33/04 от 01.08.2014 на сумму 28 524 000,00 руб., № 33/05 от 01.08.2014 на сумму 12 788 400,00 руб., № 33/06 от 01.08.2014 на сумму 2 116 000,00 руб., № 33/09 от 01.08.2014 на сумму 125 611 000,00 руб., № 33/10 от 01.08.2014 на сумму 28 687 090,00 руб., № 33/11 от 01.08.2014 на сумму 5 216 466,00 руб., № 33/22 от 01.08.2014 на сумму 1 000 000,00 руб., от 19.08.2014 на сумму 2 602 000,00 руб., ЭСМ/2 от 01.08.2014 на сумму 1 250 000,00 руб., № 33/10 от 01.09.2014 на сумму 19 260 212,00 руб., № 33/11 от 01.09.2014 на сумму 2 605 000,00 руб., № 33/22 от 01.09.2014 на сумму 6 600 000,00 руб., № 33/04 от 01.09.2014 на сумму 9 870 000,00 руб., № 33/05 от 01.09.2014 на сумму 4 112 000,00 руб., № 33/06 от 25.09.2014 на сумму 2 500 000,00 руб., № 33/08 от 29.09.2014 на сумму 4 930 000,00 руб., № 33/09 от 01.09.2014 на сумму 86 847 500,00 руб., № 01-09 от 02.09.2014 на сумму 20 000 000 руб., № 33/04 от 01.10.2014 на сумму 9 300 000,00 руб., № 33/05 от 01.10.2014 на сумму 6 975 000,00 руб., № 33/06 от 01.10.2014 на сумму 200 000,00 руб., № 33/08 от 01.10.2014 на сумму 43 824 000,00 руб., № 33/09 от 01.10.2014 на сумму 38 810 000,00 руб., № 33/10 от 01.10.2014 на сумму 10 902 000,00 руб., № 33/11 от 01.10.2014 на сумму 724 500,00 руб., № 33/22 от 01.10.2014 на сумму 59 685 000,00 руб., № 33/02 от 01.11.2014 на сумму 3 240 000,00 руб., № 33/04 от 01.11.2014 на сумму 11 909 000,00 руб., № 33/10 от 01.11.2014 на сумму 14 797 000,00 руб., № 33/06 от 01.11.2014 на сумму 220 000,00 руб., № 33/07 от 01.11.2014 на сумму 52 000,00 руб., № 33/08 от 01.11.2014 на сумму 50 534 500,00 руб., № 33/09 от 01.11.2014 на сумму 37 696 000,00 руб., № 33/11 от 01.11.2014 на сумму 2 500 000,00 руб., № 33/22 от 01.11.2014 на сумму 48 466 000,00 руб., № 33/04 от 01.12.2014 на сумму 36 712 000,00 руб., № 33/05 от 01.12.2014 на сумму 1 960 000,00 руб., № 33/08 от 01.12.2014 на сумму 130 304 000,00 руб., № 33/09 от 01.12.2014 на сумму 92 157 000,00 руб., № 33/10 от 01.12.2014 на сумму 20 221 000,00 руб., № 33/11 от 01.12.2014 на сумму 16 015 000,00 руб., № 33/22 от 01.12.2014 на сумму 95 212 000,00 руб., № 33/04 от 12.01.2015 на сумму 13 350 000,00 руб., № 33/05 от 12.01.2015 на сумму 6 556 000,00 руб., № 33/06 от 12.01.2015 на сумму 350 000,00 руб., № 33/07 от 12.01.2015 на сумму 950 000,00 руб., № 33/08 от 12.01.2015 на сумму 23 010 000,00 руб., № 33/09 от 12.01.2015 на сумму 16 850 000,00 руб., № 33/10 от 12.01.2015 на сумму 12 329 000,00 руб., № 33/11 от 12.01.2015 на сумму 4 640 000,00 руб., № 33/22 от 12.01.2015 на сумму 29116 000,00 руб., № 33/04 от 02.02.2015 на сумму 6 402 000,00 руб., № 33/08 от 02.02.2015 на сумму на сумму 26 987 000,00 руб., № 33/04 от 02.02.2015 на сумму 6 402 000,00 руб., № 33/09 от 02.02.2015 на сумму 8 950 000,00 руб., № 33/10 от 02.02.2015 на сумму 12 078 000,00 руб., № 33/11 от 02.02.2015 на сумму 7 950 000,00 руб., № 33/22 от 02.02.2015 на сумму 23 922 000,00 руб., № 33/05 от 02.03.2015 на сумму 1 040 000,00 руб., № 33/08 от 02.03.2015 на сумму 26 493 000,00 руб., № 33/09 от 02.03.2015 на сумму 18 372 000,00 руб., № 33/10 от 02.03.2015 на сумму 23 560 000,00 руб., № 33/11 от 02.03.2015 на сумму 2 762 000,00 руб., № 33/22 от 02.03.2015 на сумму 3 709 000,00 руб., № 33/04 от 01.04.2015 на сумму 7 150 000,00 руб., № 33/05 от 01.04.2015 на сумму 2 500 000,00 руб., № 33/08 от 01.04.2015 на сумму 13 931 000,00 руб., № 33/09 от 01.04.2015 на сумму 21 818 000,00 руб., № 33/10 от 01.04.2015 на сумму 9 491 000,00 руб., № 33/11 от 01.04.2015 на сумму 13 003 000,00 руб., № 33/22 от 01.04.2015 на сумму 26 760 000,00 руб., № 33/22 от 05.05.2015 на сумму 17 087 000,00 руб., № 33/11 от 05.05.2015 на сумму 12 289 000,00 руб., № 33/10 от 05.05.2015 на сумму 2 015 000,00 руб., № 33/09 от 05.05.2015 на сумму 13 847 000,00 руб., № 33/08 от 05.05.2015 на сумму 18 105 000,00 руб., № 33/05 от 05.05.2015 на сумму 1 500 000,00 руб., № 33/04 от 05.05.2015 на сумму 4 237 000,00 руб., № 33/08 от 01.06.2015 на сумму 18 278 000,00 руб., № 33/09 от 01.06.2015 на сумму 8 588 000,00 руб., № 33/10 от 01.06.2015 на сумму 11 948 000,00 руб., № 33/11 от 01.06.2015 на сумму 10 383 000,00 руб., № 33/22 от 01.06.2015 на сумму 14 815 000,00 руб., № 33/08 от 01.07.2015 на сумму 15 920 000,00 руб., № 33/09 от 01.07.2015 на сумму 17 975 000,00 руб., № 33/10 от 01.07.2015 на сумму 19 537 000,00 руб., № 33/11 от 01.07.2015 на сумму 4 513 000,00 руб., № 33/22 от 01.07.2015 на сумму 65 752 000,00 руб., № 33/08 от 03.08.2015 на сумму 19 330 000,00 руб., № 33/09 от 03.08.2015 на сумму 8 390 000,00 руб., № 33/10 от 03.08.2015 на сумму 8 964 000,00 руб., № 33/11 от 03.08.2015 на сумму 6 840 000,00 руб., № 33/22 от 03.08.2015 на сумму 37 127 000,00 руб., № 33/04 от 01.09.2015 на сумму 2 487 000,00 руб., № 33/08 от 01.09.2015 на сумму 26 487 400,00 руб., № 33/09 от 01.09.2015 на сумму 6 835 420,00 руб., № 33/10 от 01.09.2015 на сумму 4 853 000,00 руб., № 33/11 от 01.09.2015 на сумму 6 640 000,00 руб., № 33/22 от 01.09.2015 на сумму 22 312 000,00 руб., № 33/22 от 01.10.2015 на сумму 11 002 000,00 руб., № 33/11 от 01.10.2015 на сумму 18 548 000,00 руб., № 33/10 от 01.10.2015 на сумму 2 550 000,00 руб., № 33/09 от 01.10.2015 на сумму 60 000,00 руб., № 33/08 от 01.10.2015 на сумму 4 360 000,00 руб., № 33/05 от 01.10.2015 на сумму 4 689 000,00 руб., № 33/22 от 02.11.2015 на сумму 48 622 000,00 руб., № 33/11 от 02.11.2015 на сумму 29 123 000,00 руб., № 33/09 от 02.11.2015 на сумму 2 000 000,00 руб., № 33/08 от 02.11.2015 на сумму 14 891 000,00 руб., № 33/22 от 01.12.2015 на сумму 22 134 000,00 руб., № 33/11 от 01.12.2015 на сумму 14 190 000,00 руб., № 33/9 от 01.12.2015 на сумму 5 092 000,00 руб., № 33/8 от 01.12.2015 на сумму 33 903 000,00 руб., № 33/4 от 01.12.2015 на сумму 5 720 000,00 руб., № 33/10 от 01.12.2015 на сумму 1 771 000,00 руб. (решение, т. 1 л.д. 82 - 88, т. 5 л.д.1 - 52, т. 6).

Получение ООО «СУ-5 трест Липецкстрой-М» займов от застройщика по указанным договорам в рамках осуществляемой совместной деятельности подтверждается выкопировкой по счету ООО «СУ-5 трест Липецкстрой-М» в отношении перечисленных ОАО «Эксстроймаш» заемных денежных средств и возвращенных денежных средств (т. 18 л.д. 36 - 160).

В ходе проверки налоговым органом было установлено, что в ОАО «Эксстроймаш» предоставило ООО «СУ-5 трест Липецкстрой-М» займы на сумму 4 284 077 396, 47 руб., в том числе, во 2 квартале 2013 в размере 63 943 942,24 руб., в 3 квартале в размере 320 755 524,47 руб., в 4 квартале 2013 в размере 433 923 379,76 руб., в 1 квартале 2014 в размере 419 053 039 руб., во 2 квартале 2014 в размере 723 938 523 руб., в 3 квартале 2014 в размере 596 738 168 руб., в 4 квартале 2014 в размере 732 416 000 руб., в 1 квартале 2015 в размере 269 376 000 руб., во 2 квартале 2015 в размере 227 745 000 руб., в 3 квартале 2015 в размере 277 532 820 руб., в 4 квартале 2015 в размере 218 655 000 руб. ООО «СУ-5 трест Липецкстрой-М» возвратило займы на сумму в размере 53 632 783 руб.

Кроме того, обязательства между ОАО «Эксстроймаш» и ООО «СУ-5 трест Липецкстрой-М» на сумму в размере 3 251 914 051,86 руб. были прекращены зачетами взаимных обязательств, в подтверждение чего представлены акты взаимозачета по обязательствам.

В связи с тем, что на основании протокола выемки СУ СК России по Липецкой области от 18 - 19 октября 2017 года у ООО «СУ-5 трест Липецкстрой-М» была произведена выемка документов, доказательства представлены не в полном объеме.

Проанализировав, договоры генерального подряда, договоры займа, а также акты взаимозачета по обязательствам, с учетом статей 170, 487, 711, 823, главы 42 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) налоговый орган пришел к выводу о том, что договоры займа являлись притворными сделками, поскольку перечисленные денежные средства являлись авансами в счет предстоящего выполнения работ по договорам генерального подряда.

На основании статей 146, 154, 171 - 173 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) налоговым органом в состав налогооблагаемой базы по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) была включена сумма перечисленных заемных денежных средств в размере 850 370 197,64 руб., переквалифицированная в сумму предварительной оплаты, и исчислен НДС в размере 129 717 487,77 руб. (850 370 197,64 руб. х 18/118).

При расчете налогооблагаемой базы по НДС из суммы перечисленных заемных денежных средств в размере 4 284 077 396, 47 руб. была исключена сумма в размере 3 433 707 198,84 руб., на которую обязательства ООО «СУ-5 трест Липецкстрой-М» по возврату прекращены фактическим возвратом и зачетами (расчет, т. 1 л.д. 91).

В силу подпункта 15 пункта 3 статьи 149 НК РФ операции займа в денежной форме и ценными бумагами, включая проценты по ним, не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговый выгоды» судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

На основании части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера) (пункт 3 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда от 12.10.2006 № 53).

В определениях Конституционного Суда Российской Федерации от 16.11.2006 № 467-О, от 05.03.2009, № 468-О-О разъяснено, что при разрешении споров, касающихся выполнения обязанности по уплате налогов, арбитражные суды не должны ограничиваться установлением только формальных условий применения норм законодательства о налогах и сборах, и в случае сомнений в правильности применения налогового законодательства обязаны установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств, характеризующих действительные отношения продавца и покупателя.

В соответствии со статьей 807 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее -Гражданский кодекс, ГК РФ) по договору займа одна сторона (займодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить займодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.

Договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей.

Статьей 809 Гражданского кодекса предусмотрено, что займодавец, если иное не предусмотрено законом или договором займа, имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и в порядке, определенных договором. При отсутствии в договоре условия о размере процентов их размер определяется существующей в месте жительства займодавца, а если займодавцем является юридическое лицо, в месте его нахождения ставкой банковского процента (ставкой рефинансирования) на день уплаты заемщиком суммы долга или его соответствующей части. При отсутствии иного соглашения проценты выплачиваются ежемесячно до дня возврата суммы займа.

В силу статьи 810 Гражданского кодекса заемщик обязан возвратить займодавцу полученную сумму займа в срок и в порядке, которые предусмотрены договором займа. В случаях, когда срок возврата договором не установлен или определен моментом востребования, сумма займа должна быть возвращена заемщиком в течение тридцати дней со дня предъявления займодавцем требования об этом, если иное не предусмотрено договором.

Пунктом 1 статьи 407 Гражданского кодекса установлено, что обязательство прекращается полностью или частично по основаниям, предусмотренным Кодексом, другими законами, иными правовыми актами или договором.

Обязательство прекращается полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил либо срок которого не указан или определен моментом востребования. В случаях, предусмотренных законом, допускается зачет встречного однородного требования, срок которого не наступил. Для зачета достаточно заявления одной стороны.

Прекращение обязательств ООО «СУ-5 трест Липецкстрой-М» на сумму в размере 3 251 914 051,86 руб. зачетом требований последнего к ОАО «Эксстроймаш» не оспаривалось. Переквалификация заемных сделок, по которым обязательства ООО «СУ-5 трест Липецкстрой-М» прекращены, и оспаривание их как притворных, со стороны налогового органа не производилось.

Согласно пункту 2 статьи 170 ГК РФ притворная сделка, то есть сделка, которая совершена с целью прикрыть другую сделку, ничтожна. К сделке, которую стороны действительно имели в виду, с учетом существа сделки, применяются относящиеся к ней правила.

В пункте 77 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 23.06.2015 № 25 «О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации» разъяснено, что оценка налоговых последствий финансово-хозяйственных операций, совершенных во исполнение сделок, производится налоговыми органами в порядке, предусмотренном налоговым законодательством.

При установлении в ходе налоговой проверки факта занижения налоговой базы вследствие неправильной юридической квалификации налогоплательщиком совершенных сделок и оценки налоговых последствий их исполнения налоговый орган, руководствуясь подпунктом 3 пункта 2 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации, вправе самостоятельно осуществить изменение юридической квалификации сделок, статуса и характера деятельности налогоплательщика и обратиться в суд с требованием о взыскании доначисленных налогов.

Если суд на основании оценки доказательств, представленных налоговым органом и налогоплательщиком, придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения не учел операции либо учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания данной операции или совокупности операций в их взаимосвязи.

Оценив совокупность операций в их взаимосвязи, апелляционный суд приходит к выводу аналогичному выводу суда первой инстанции и не может признать доказанной ничтожность договоров займа, поскольку на основании представленных доказательств не представляется возможным установить, в целях прикрытия каких сделок были заключены договоры займа, и в каком размере подлежала в связи с этим формированию налогооблагаемая база в спорном периоде.

К примеру, по акту взаимозачета № 91 от 30.09.2014 сторонами был произведен зачет на сумму 609 359 418 руб. 97 коп., в том числе, по договору поставки бетона на сумму 28 700 руб., по договору о совместной деятельности от 10.09.2012 на сумму 4 388 665 руб. 80 коп., по договору от 01.10.2012 на осуществление функций заказчика на сумму 10 123 909 руб. 27 коп. (т. 7 л.д. 81, 82).

В силу пункта 2 статьи 170 ГК РФ не предусмотрена возможность признания сделки притворной только в части суммы, относительно которой на момент окончания налогового периода сторонами зачет не произведен.

В акте взаимозачета № 91 от 30.09.2014 (т. 7 л.д. 81, 82) перечислены договоры займа, по которым были перечислены заемные денежные средства. При этом, в части прекращенных обязательств по результатам налоговой проверки переквалификация заемных сделок не производилась. В частности, как было указано ранее, сторонами заключен договор займа № 33/05 от 05.05.2014 на сумму 67 427 000 руб. По акту взаимозачета № 91 от 30.09.2014 касательно договора займа № 33/05 от 05.05.2014 произведен зачет на сумму 66 993 214,50 руб.

По договору займа № 33/11 от 02.12.2013 на сумму 159 591 561 рублей срок возврата был определен 02.12.2014, как следует из пояснений налогового органа, обязательства налогоплательщика были прекращены на сумму 80 073 851,40 руб., включая произведенные зачеты 30.06.2014 на сумму 21 378 868 руб., 30.06.2014 на сумму 43 971 432 руб., 30.06.2014 на сумму 785 710 руб., 30.06.2014 на сумму 932 314 руб., 30.06.2014 на сумму 920 144 руб., 30.06.2014 на сумму 9 417 177 руб.; произведенные оплаты по платежным поручениям № 435 от 05.02.2014 на сумму 200 000 руб., № 1678 от 07.04.2014 на сумму 155 157 руб., № 2188 от 12.05.2014 на сумму 433 786 руб., № 2782 от 30.05.2014 на сумму 34 263 руб., № 2947 от 06.06.2014 на сумму 1 845 000 руб. (т. 27 л.д. 12, т. 43 л.д. 12, 13). Таким образом, не возвращена и не зачтена сумма займа в размере 79 517 709,60 руб., на которую и признана притворной совершенная контрагентами сделка.

При этом, по состоянию на 07.03.2019 ОАО «Эксстроймаш» заявлено о включении в реестр требований кредиторов требований в размере 758 441 504 руб. 76 коп. по невозвращенным займам и процентам (т. 21 л.д. 36 - 39). В данном заявлении указаны суммы не возвращенных ООО «СУ-5 трест Липецкстрой-М» (признано банкротом) займов по конкретным договорам. Так, по договору займа № 33/04 от 01.09.2015 на сумму 2 487 000 руб. не возвращено 137 935 руб. 26 коп., по договору займа № 33/08 от 01.09.2015 на сумму 26 487 400 руб. - 16 191 419 руб. 34 коп. и далее аналогичным образом.

На протяжении осуществления ООО «СУ-5 трест Липецкстрой-М» хозяйственной деятельности по представленным налоговым декларациям по НДС и по налогу на прибыль организаций, осуществляемому налоговому и бухгалтерскому учету, до момента начала налоговой проверки 29.12.2016 у налогового органа по вопросу правомерности отражения заемных средств, а также учета в составе расходов выплат процентов по займам, возражений не возникало (см. декларации, т. 7 л.д. 1 -59, карточки счетов, регистры, оборотно-сальдовые ведомости, т. 4, 9, книги покупок, т. 10, 11, 16, книги продаж, т. 6 л.д. 15 - 110).

Изменение налоговым органом юридической квалификации сделок, статуса и характера деятельности налогоплательщика по результатам проведенной налоговой проверки не повлекло выводов аналогичного характера в отношении ОАО «Эксстроймаш» (см. решение Межрайонной ИФНС России № 6 по Липецкой области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 7 от 30.05.2018, т. 21 л.д. 48 - 56). При этом, в решении № 7 от 30.05.2018 нашел отражение вывод о получении ОАО «Эксстроймаш» дохода в виде процентов по договорам займа в размере 437 804 руб. в 2013 году, 2 881 578 руб. в 2014 году, 5 281 365 руб. в 2015 году).

С учетом пункта 7 статьи 3 НК РФ отсутствие по результатам налоговой проверки единого подхода при оценке притворности одних и тех же сделок по критерию признания обязательства прекращенным, а также применительно к разным налогоплательщикам и разным налоговым периодам, толкуется в пользу налогоплательщика.

Доводы налогового органа о пропуске срока исковой давности по заемным сделкам на общую сумму 335 260 485 руб. 13 коп. верно отклонены судом области, поскольку в силу пункта 2 статьи 199 ГК РФ применение исковой давности судом осуществляется по заявлению стороны.

ООО «СУ-5 трест Липецкстрой-М» не оспаривалось, и подтверждается материалами дела, что в заключенных договорах займа не были предусмотрены способы обеспечения исполнения обязательств. Вместе с тем, данное обстоятельство не является основанием для отнесения сделок к категории притворных.

Поскольку ОАО «Эксстроймаш» и ООО «СУ-5 трест Липецкстрой-М» осуществляли взаимодействие в рамках договора о совместной деятельности, предоставление в 2013 - 2015 годах заемных средств по конкретным договорам займа не ставилось в зависимость от надлежащего исполнения обязательств по возврату займов по другим договорам займа.

Однако, указанные обстоятельства, на которые указывает налоговый орган не могут быть признаны основанием для переквалификации спорных сделок, поскольку не приводится анализ исполнения сторонами иных обязательств и соответствующего совокупного встречного предоставления в рамках реализуемой совместной деятельности.

Из решения № 6 от 30.05.2018 не следует, в каком объеме и на какую сумму ООО «СУ-5 трест Липецкстрой-М» были выполнены перед ОАО «Эксстроймаш» обязательства по поставке товаров, оказанию услуг, выполнению работ.

В спорный период 2013 - 2015 годов взыскание невозвращенных заемных денежных средств ОАО «Эксстроймаш» не производилось. Вместе с тем, право требования заемщика было реализовано в рамках дела № А36-10372/2018 о банкротстве ООО «СУ-5 трест Липецкстрой-М».

Определением Арбитражного суда Липецкой области от 24.07.2019 по делу № А36-10372/2018 о включении предъявленных кредитором требований в реестр требований кредиторов в четвертую очередь реестра требований кредиторов ООО «СУ-5 трест Липецкстрой-М» включены реестровые требования ОАО «Эксстроймаш» о возврате заемных средств на сумму 326 665 623 руб. 04 коп. и соответствующих процентов. Определением Арбитражного суда Липецкой области от 22.01.2020 по делу №А36-10372/2018 о включении предъявленных кредитором требований в реестр требований кредиторов в четвертую очередь реестра требований кредиторов ООО «СУ-5 трест Липецкстрой-М» включены реестровые требования ОАО «Эксстроймаш» о возврате заемных средств на сумму 24 570 946 руб. 06 коп. (т. 43 л.д. 24 - 27). При этом в материалы дела представлены сведения о реализации имущества ООО «СУ-5 трест Липецкстрой-М» в рамках дела №А36-10372/2018.

Доводы налогового органа о предоставлении со стороны ОАО «Эксстроймаш» займов в спорный период при наличии убеждения в намерении налогоплательщика уклонится от их возврата, опровергаются материалами налоговой проверки.

Как следует из результатов налоговой проверки в период с 01.01.2016 по 01.10.2917 зачтена полученная в проверяемом периоде сумма займа в размере 490 323 347,62 руб., в том числе, по договорам генерального подряда в размере 396 223 284,89 руб. Следовательно, обязательства ООО «СУ-5 трест Липецкстрой-М» по возврату займов были исполнены на общую сумму 490 323 347,62 руб.

В подтверждение того обстоятельства, что после окончания спорного налогового периода в 2016, 2017 годах прекращение заемных обязательств зачетом встречных требований было продолжено в материалы дела были представлены оборотно-сальдовые ведомости по счету 66 (займы) (т. 9).

По результатам анализа указанных обстоятельств, само по себе непринятие мер по взысканию задолженности в спорный период не свидетельствует и о том, что у контрагента налогоплательщика отсутствовало намерение произвести возврат заемных средств в последующие налоговые периоды.

На момент заключения договоров займа в 2013 - 2015 годах цель ОАО «Эксстроймаш» сводилась к организации процесса выполнения обязательств в рамках договоров участия в долевом строительстве, цель ООО «СУ-5 трест Липецкстрой-М» - к пополнению оборотных средств для выполнения обязательств в рамках всего комплекса заключенных договоров подряда, поставки с учетом принятых функций заказчика в рамках совместно осуществляемой деятельности.

Из материалов дела следует, что между ООО «СУ-5 трест Липецкстрой-М» и ОАО «Эксстроймаш» производился зачет и по иным хозяйственным операциям, в частности, по договорам уступки прав требований, соглашениям о переводе долга, договорам аренды оборудования, договорам возмещения затрат, договору субаренды земельного участка (см. акты взаимозачета № 159 от 31.12.2016, № 120 от 30.09.2016, № 55 от 30.06.2016, № 35 от 31.03.2016, № 167 от 31.12.2016, № 167 от 31.12.2016).

Доказательств того, что на момент подписания договоров займа и перечисления по ним денежных средств, ОАО «Эксстроймаш» указывало или иным образом доводило до налогоплательщика цель их использования по конкретному договору подряда или иному договору, в материалы дела не представлено. Из анализа договоров, актов, справок, универсальных передаточных документов и оборотно-сальдовых ведомостей, следует вывод о том, что акты зачетов составлялись с учетом исполнения обязательств ООО «СУ-5 трест Липецкстрой-М» по всем заключенным договорам, включая договоры подряда. На момент заключения договоров займа сторонами были определены сумма займа, срок возврата и процентная ставка за использование заемных денежных средств. Назначение использования в договорах займа ОАО «Эксстроймаш» не оговаривалось, и ООО «СУ-5 трест Липецкстрой-М» при осуществлении хозяйственной деятельности не согласовывалось.

Доказательств обратного в материалы дела не представлено.

На основании оценки доказательств, представленных налоговым органом и налогоплательщиком, судом установлено, что налогоплательщиком для целей налогообложения были учтены операции, связанные с выполнением ООО «СУ-5 трест Липецкстрой-М» работ по договорам подряда, на основании актов выполненных работ, справок о стоимости выполненных работ и затрат, универсальных передаточных документов в соответствии с их экономическим смыслом (т. 30 - 42).

На основании актов выполненных работ, справок о стоимости выполненных работ и затрат, универсальных передаточных документов ООО «СУ-5 трест Липецкстрой-М» отражало в книгах продаж за налоговые периоды 2013 - 2015 годов по контрагенту ОАО «Эксстроймаш» соответствующие хозяйственные операции и учитывало доходы в налоговой базе по НДС в порядке ст. 153 НК РФ.

Поскольку основанием доначисления НДС по данному эпизоду послужили выводы налогового органа о занижения налоговой базы вследствие неправильной юридической квалификации налогоплательщиком совершенных заемных сделок и признания перечисленных заемных денежных средств авансовыми платежами по заключенным договорам подряда, при установлении налоговой базы подлежали установлению договоры подряда, по которым производились предварительные платежи, суммы платежей, даты исполнения обязательств подрядчиком, в счет которых производилась предварительная оплата.

Так как при выполнении подрядных работ, в счет которых ранее была получена предварительная оплата, в соответствии со статьями 146, 154 НК РФ налогоплательщик должен исчислить НДС со стоимости таких работ, одновременно заявив ранее уплаченную сумму налога с полученного аванса к вычету, отсутствие данных хотя бы по одному из указанных объектов исследования, лишает возможности признать сформированную в результате переквалификации налоговую базу по НДС достоверной и проверить правильность произведенного расчета.

Поскольку итоговый расчет производился по данным анализа бухгалтерских и налоговых счетов налогоплательщика (т. 1 л.д. 91), не представляется возможным соотнести сумму не возвращенных на момент окончания налогового периода заемных денежных средств в размере 850 370 197 руб. 64 коп. с конкретными договорами подряда.

При этом, из пояснений сторон следует, что заемные средства в проверяемом налоговом периоде предоставлялись на пополнение оборотных средств налогоплательщика, и использовались последним на исполнение обязательств по договорам, перечисление заработной платы и иные цели, не связанные исключительно с исполнением договоров подряда.

Поскольку относимость займа к конкретному договору подряда определялась исключительно по актам взаимозачета, то по исполненным в период с 2013 по 2015 годы подрядным обязательствам, налоговая база сформирована быть не могла, так как у налогоплательщика имелось право заявить ранее уплаченную сумму налога с полученного аванса к вычету (ее формирование могло бы иметь место применительно к расчету пени) (см. Постановление АС ЗСО от 25.07.2016 № Ф04-2810/2016 по делу № А27-15414/2015).

При имеющемся алгоритме расчета по неисполненным в период с 2013 по 2015 годы подрядным обязательствам, налоговая база также не могла быть сформирована, поскольку в спорном налоговом периоде не имелось документального подтверждения для вывода о том, что полученные займы не будут возвращены, равно как и будут учтены в счет оплаты за выполненные подрядные работы по конкретным договорам.

На основании статьи 711 ГК РФ если договором подряда не предусмотрена предварительная оплата выполненной работы или отдельных ее этапов, заказчик обязан уплатить подрядчику обусловленную цену после окончательной сдачи результатов работы при условии, что работа выполнена надлежащим образом и в согласованный срок, либо с согласия заказчика досрочно. Подрядчик вправе требовать выплаты ему аванса либо задатка только в случаях и в размере, указанных в законе или договоре подряда.

Из указанных нормы следует, что по общему правилу не предполагается предварительная оплата подлежащей выполнению работы. Это условие должно специально устанавливаться договором.

Заключенными ООО «СУ-5 трест Липецкстрой-М» и ОАО «Эксстроймаш» договорами подряда предварительная оплата не предусматривалась.

Кроме того, в отсутствие заключенных на момент перечисления заемных денежных средств договоров подряда, что также было выявлено по представленным налоговым органам таблицам, признание их предварительной оплатой противоречит положениям ст. 711 ГК РФ.

Из представленных налогоплательщиком дополнительных объяснений от 20.11.2019 следует, что значительное число договоров подряда, договоров поставки на момент заключения конкретных договоров займа, отсутствовало.

Поскольку переквалификация сделок исходя из их притворности предполагает выявление истинной воли сторон сделки на момент ее совершения, не может быть признана обоснованной позиция о перечислении заемных средств в качестве авансов по незаключенным договорам.

Включение по результатам переквалификации в налоговую базу суммы займов в размере 490 323 347,62 руб., по которой зачеты имели место в период с 01.01.2016 по 01.10.2917, соответственно право на вычет на момент завершения налоговой проверки исходя из примененного налоговым органом подхода уже возникло, не отвечает балансу интересов сторон, с учетом отсутствия сведений о проверках за последующие налоговые периоды и признания общества банкротом (т. 1 л.д. 102).

Затруднительность установления действительного размера налоговых обязательств обусловлена также тем, что выводы инспекции в решении № 7 от 30.05.2018 по результатам проверки ОАО «Эксстроймаш» (т. 21 л.д. 55, 56) и в решении № 6 от 30.05.2018 по результатам проверки ООО «СУ-5 трест Липецкстрой-М» (т. 1 л.д. 89) относительно суммы заемных средств различны.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки выявленные расчетные расхождения не устранены.

В решении № 7 от 30.05.2018 по 2013 году сумма займов -818 622 846, 47 руб., по 2014 году сумма займов - 1 142 991 562 руб., по 2015 году итоговая сумма займов не рассчитана.

В решении № 6 от 30.05.2018 по 2013 году сумма займов - 818 622 846, 47 руб., по 2014 году сумма займов - 2 472 145 730 руб., по 2015 году сумма займов - 993 308 820 руб.

Доводы налогового органа об использовании налогоплательщиком схемы переноса срока уплаты НДС документально не подтверждены, поскольку по договорам подряда предоплата не предусматривалась, часть заемных средств отражения в актах взаимозачетов не нашла, не может быть отнесена к конкретным договорам подряда, следовательно, переквалифицирована.

Судом первой инстанции установлено и материалами дела подтверждено, что заявителем и обществом «Эксстроймаш» в рассматриваемый период времени исполнялись обязательства по договорам займа; суммы займа в полном объеме были перечислены заимодавцем на счета общества в денежной форме; заемные денежные средства отражены обществом в бухгалтерском учете; суммы займа частично погашены, часть заемных средств возвращена обществом заимодавцу путем зачета встречных требований. Доказательств того, что перечисленные денежные средства являются предварительной оплатой за работы, а также того, что в бухгалтерском учете налогоплательщика данные денежные средства учтены в качестве оплаты по договорам подряда (по счету 60), налоговым органом не представлено.

С учетом изложенных обстоятельств суд первой инстанции верно признал необоснованным вывод налогового органа о том, что перечисленные денежные средства являются предварительной оплатой за строительные работы. Соответственно, оснований для переквалификации платежей по договорам займа в качестве авансов по договорам подряда в том порядке, который нашел отражение в оспариваемом решении, исходя из анализа комплекса представленных доказательств, у инспекции не имелось, в связи с чем, начисление налога на добавленную стоимость, пеней и санкций не может быть признано правомерным. (Аналогичные правовые выводы отражены в постановлении Арбитражного суда Поволжского округа от 23.12.2014 № Ф06-18455/2013 по делу № А65-5757/2014).

Размер доначислений по НДС, соответствующих пеней и штрафов, по результатам переквалификации заемных сделок был определен налоговым органом расчетным путем на основании сведений о поступивших в проверяемый период суммах займов, содержащихся в бухгалтерской и налоговой отчетности.

При указанных обстоятельствах суд первой инстанции пришел к верному выводу о признании незаконным решения № 6 от 30.05.2018 в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 133 589 022 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в размере 54 795 709 руб., привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения по части 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 1 490 418 руб. 60 коп.

Изложенные в апелляционной жалобе аргументы не содержат фактов, которые не были бы проверены и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного акта, либо опровергали выводы суда первой инстанции, в связи с чем не могут служить основанием для отмены решения суда первой инстанции.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены принятого судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

Таким образом, оснований для удовлетворения апелляционной жалобы и отмены обжалуемого решения не имеется.

В соответствии с подпунктом 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы освобождены от уплаты государственной пошлины, в связи с чем вопрос о распределении судебных расходов судом округа не рассматривался.

Руководствуясь п. 1 ст. 269, ст. 271 Арбитражного процессуального кодекса РФ,

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Липецкой области от 20.05.2020 по делу №А36-10779/2018 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано через суд первой инстанции в Арбитражный суд Центрального округа, в двухмесячный срок.

Председательствующий судья А.И. Протасов

судьи Т.И. Капишникова

Е.В. Малина