Гражданский кодекс часть 1

Открытое акционерное общество «САРАТОВНЕФТЕГАЗ» (далее – заявитель, Общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 1 (далее – ответчик, Инспекция), третье лицо: Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 3, о признании недействительным решения от 26.06.2018 г. № 52-22-16/3647р о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 13.08.2019 признан недействительным, не соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации, принятое в отношении Публичного акционерного общества «САРАТОВНЕФТЕГАЗ» (зарегистрированного по адресу: 410056, <...> и Ванцетти, д. 21; ОГРН: <***>, ИНН: <***>, дата регистрации: 16.07.2002 г.) решение Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 1 (зарегистрированной по адресу: 129223, <...>; ОГРН: <***>; ИНН: <***>; дата регистрации: 23.12.2004 г.) от 26.06.2018 г. № 52-22-16/3647р «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в части выводов: по п. 2.1 мотивировочной части решения о занижении налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2014-2015 годы на сумму 6 929 240 руб., неуплате налога на прибыль в сумме 1 385 832 руб., 24 завышении налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2016 год на сумму 2 256 447 руб. и исчислении налога на прибыль в завышенном размере на сумму 451 284 руб.; по п. 2.3 мотивировочной части решения о занижении налоговой базы по налогу на имущество организаций за 2014-2016 годы на сумму 19 126 685 руб. и неуплате налога на имущество организаций на сумму 420 787 руб.; по п. 2.4 мотивировочной части решения и приложению к решению № 1-Р в части соответствующего уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль организаций на сумму доначисленного налога на имущество организаций; а также соответствующих вышеперечисленным итоговых сумм доначислений и выводов об исчислении в завышенном размере налога на прибыль организаций согласно п. 3.1 резолютивной части оспариваемого решения. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Не согласившись с принятым решением, заявитель и заинтересованное лицо обратились в Девятый арбитражный апелляционный суд с апелляционными жалобами, в которых просят решение суда отменить по доводам, изложенным в апелляционных жалобах.

Заявители полагают, что судом не полностью выяснены обстоятельства, имеющие значение для дела.

В судебном заседании арбитражного апелляционного суда представитель заявителя поддержал доводы своей апелляционной жалобы, просил решение отменить, апелляционную жалобу удовлетворить. Против апелляционной жалобы заинтересованного лица возражал.

В судебном заседании арбитражного апелляционного суда представитель заинтересованного лица поддержал доводы своей апелляционной жалобы, просил решение отменить, апелляционную жалобу удовлетворить. Против апелляционной жалобы заявителя возражал.

Апелляционные жалобы рассмотрены без участия представителя третьего лица, извещенного о времени и месте судебного заседания надлежащим образом, в связи с чем дело рассмотрено в порядке ст. 156 АПК РФ.

Законность и обоснованность принятого решения суда первой инстанции проверены на основании статей 266 и 268 АПК РФ.

Девятый арбитражный апелляционный суд, изучив материалы дела, исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства, проверив все доводы апелляционных жалоб, повторно рассмотрев материалы дела, приходит к выводу о том, что отсутствуют правовые основания для отмены или изменения решения Арбитражного суда г. Москвы, принятого в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации и обстоятельствами дела.

При исследовании материалов дела установлено, что Инспекцией была проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления, удержания, полноты и своевременности уплаты налогов (сборов) за период с 01.01.2014 г. по 31.12.2016 г.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки Инспекцией вынесено решение от 26.06.2018 г. № 52-22-16/3647р "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", согласно которому Заявитель привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса (далее – НК РФ) в виде штрафа в размере 84 157 руб., ему доначислен налог на прибыль организаций в размере 661 116 руб.; налог на добычу полезных ископаемых в размере 23 461 482 руб., налог на имущество организаций в размере 420 787 руб. и пени на общую сумму 8 516 196,58 руб.

Общество, полагая, что данное решение принято с нарушением норм Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) и нарушает его права и законные интересы, обратилось с апелляционной жалобой в Федеральную налоговую службу России (далее – ФНС России).

Решением ФНС России от 22.10.2018 № СА-4-9/20539@ решение Инспекции от 26.06.2018 г. № 52-22-16/3647р "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", было оставлено без изменения, апелляционная жалоба Общества без удовлетворения, что послужило основанием к его обращению в суд с требованиями по настоящему делу.

Поддерживая вывод суда первой инстанции о наличии оснований для частичного удовлетворения требований, а также отклоняя доводы апелляционных жалоб, апелляционная коллегия исходит из следующего.

Из материалов дела следует, что по пункту 2.1. оспариваемого решения налоговый орган указал на нарушение Обществом ст.ст. 252, 257, п. 1, 3 ст. 258, 259, 259.1, 272 НК РФ, выразившееся в неверном определении сроков полезного использования (амортизационная группа) и первоначальной стоимости объектов основных средств (нефтяных эксплуатационных скважин).

В проверяемом периоде амортизационные отчисления по основным средствам скважина 4 Западно-Грязнушенская (инв.№ 66728), скважина 202 ФИО10 (инв.№ 66727) исчислены Обществом исходя из срока полезного использования (далее - СПИ) 85 мес., соответствующего 5 амортизационной группе (далее - АГ).

Обществом 30.11.2008 оформлены и подписаны Акты приемки законченного строительством объекта приемочной комиссией по форме КС-14 б/н в отношении вышеуказанных основных средств (т.3; л.д.60-62, 103-105). Одновременно 30.11.2008 составлены и подписаны Акты о приеме-передаче здания (сооружения) по форме ОС-1 (т.3; л.д.66-68, 109-111), что налогоплательщиком не оспаривается (стр. 2 заявления).

Первоначально данные объекты были включены Обществом в 6 АГ с СПИ 121 мес. в соответствии с Классификацией основных средств, утвержденной постановлением Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 № 1 (в редакции Постановлений Правительства РФ от 08.08.2003 № 476 и от 18.11.2006 № 697, действовавшей в 2008 году).

Позднее, в Акты о приеме-передаче зданий (сооружений) по форме ОС-1 были внесены исправления: в графе «Первоначальная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету, руб.» к расходам, формирующим первоначальную стоимость данных объектов, были добавлены, затраты 2009 года в размере 130 063,21 руб. по скважине № 202 (т.3; л.д.66-68) и затраты 2009 года в размере 1 118 145,32 руб. по скважине № 4.

Общество изменило АГ и СПИ основных средств с 6 (со сроком полезного использования от 10 до 15 лет включительно) на 5 (со сроком полезного использования от 7 до 10 лет включительно) при составлении Инвентарных карточек учета объектов основных средств по форме ОС-6 № 66728 и № 66727 соответственно (т.3; л.д.112-114), применив постановление Правительства РФ от 12.09.2008 № 676 «О внесении изменений в Классификацию основных средств, включаемых в амортизационные группы», подлежащее применению при определении СПИ основных средств, введенных в эксплуатацию с 01.01.2009

По мнению налогового органа в нарушение статей 252, 257, пунктов 1 и 3 статьи 258, 259, 259.1, 272 НК РФ, а также Постановления Правительства РФ от 01.01.2002г. №1 «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы» ОАО «Саратовнефтегаз» в 2014-2016 гг., в результате неверного определения сроков полезного использования (амортизационных групп) и первоначальной стоимости объектов основных средств (нефтяных эксплуатационных скважин), завысило расходы на общую сумму - б 929 240 рублей, в т.ч. за 2014 год - 3 464 620 рублей, за 2015 год - 3 464 620 рублей. В результате сумма неуплаты налога на прибыль за 2014-2016 гг. составила - 1 385 832рубля, в т.ч. за 2014 год - 692 916 рублей, за 2015 год - 692 916 рублей. Кроме того, Общество завысило налоговую базу за 2016 год на 2 256 447 рублей, тем самым завысило начисление налога на прибыль на 451 284 рубля.

Вместе с тем, как верно указал суд первой инстанции, Обществом верно определен срок полезного использования (амортизационная группа) и первоначальная стоимость объектов основных средств (нефтяных эксплуатационных скважин), а уменьшение суммы амортизации - неправомерным, ввиду следующего.

Обществом 30.11.2008г. были оформлены и подписаны Акты приемки законченных строительством объектов приемочной комиссией (по форме КС-14) по скважинам №4 Западно-Грязнушенской площади и №202 Урицкого месторождения.

Совместно с ними были составлены и подписаны Акты о приеме-передаче (сооружения) (по форме ОС-1) - акт б/н от 30.11.2008г. по скважине №4 Западно- Грязнушенской площади и акт №5500165 от 30.11.2008г. по скважине №202 Урицкого месторождения. Дата составления ОС-1 соответствует дате подписания КС-14. ОС-1 и КС-14 были подписаны предприятием, осуществлявшим строительство, - Саратовской экспедицией филиала ООО «Оренбургская буровая компания».

Указанным объектам строительства, в соответствии с подразделом 12 «Сооружения» Общероссийского классификатора основных фондов ОК 013-94 (ОКОФ), (утвержден Постановлением Госстандарта РФ от 26.12.1994г. № 35) присвоен Код ОКОФ — 124521161 «Скважина нефтяная эксплуатационная».

Сооружение — эксплуатационная скважина относится к объектам недвижимого имущества, в соответствии со ст. 4 Федерального закона «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним» от 21.07.1997г. № 122- ФЗ:

«1. Государственной регистрации подлежат права собственности и другие вещные права на недвижимое имущество и сделки с ним в соответствии со статьями 130, 131, 132 и 164 Гражданского кодекса Российской Федерации, за исключением прав на воздушные и морские суда, суда внутреннего плавания и космические объекты. Наряду с государственной регистрацией вещных прав на недвижимое имущество подлежат государственной регистрации ограничения (обременения) прав на него, в том числе сервитут, ипотека, доверительное управление, аренда, а в отношении объектов культурного наследия, включенных в единый государственный реестр объектов культурного наследия (памятников истории и культуры) народов Российской Федерации, выявленных объектов культурного наследия -безвозмездное пользование (ссуда).

Ограничения (обременения) прав на недвижимое имущество, возникающие на основании договора либо акта органа государственной власти или акта органа местного самоуправления, подлежат государственной регистрации в случаях, предусмотренных законом.

2. Обязательной государственной регистрации подлежат права на недвижимое имущество, правоустанавливающие документы на которое оформлены после введения в действие настоящего Федерального закона.

В соответствии с Учетной политикой в целях бухгалтерского учета ОАО «Саратовнефтегаз» на 2008 и 2009 гг.:

«Законченные строительством объекты, принимаются в эксплуатацию комиссией на основании акта приемки, оформленного в установленном порядке. В случае если объект требует регистрации, то до подачи документов на регистрацию затраты со счета 08 «Капитальные вложения» списываются на обособленный счет 08.9 «Законченные строительством объекты». В месяце подачи документов на регистрацию основные средства списываются со счета 08.9 «Законченные строительством объекты» в дебет счета 01 «Основные средства».

Затраты по каждому инвентарному объекту, не требующему регистрации, списываются со счета 08 «Капитальные вложения» на счета учета основных средств в размере сформировавшейся первоначальной (фактической) стоимости.»

«Расходы аппарата управления включаются полностью в себестоимость реализованной продукции текущего месяца. Не включаются в себестоимость расходы служб, занятых в проектах строительства, а относятся на счет 08 «Капитальные вложения». Распределение накопленных капитализируемых расходов (заработная плата, отчисления по ЕСН, транспортные расходы) на стоимость объектов капитального строительства и объектов бурения производится пропорционально стоимости капитальных работ, выполненных на объекте в отчетном периоде.»

В целях исчисления налога на прибыль пунктом 11 ст. 258 НК РФ (в редакции, действовавшей до 31.12.2012 года) был предусмотрен особый порядок включения основных средств, права на которые подлежат государственной регистрации, в состав амортизационных групп:

«11. Основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации, включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав».

В соответствии с п.1 ст. 131 ГК РФ право собственности и другие вещные права на недвижимые вещи, ограничения этих прав, их возникновение, переход и прекращение подлежат государственной регистрации в едином государственном реестре органами, осуществляющими государственную регистрацию прав на недвижимость и сделок с ней.

Государственная регистрация указанных прав на недвижимые вещи осуществляется в порядке, установленном Федеральным законом от 21.07.1997г. №122-

ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним» (в редакции, действующей в спорный период до 01.01.2017 года).

Принадлежность объекта основных средств к недвижимому имуществу подтверждается документами, на основании которых регистрируется право собственности на объект недвижимого имущества: кадастровый паспорт объекта недвижимости; разрешение на ввод такого объекта в эксплуатацию; разрешение на строительство.

В случае, если для строительства объекта недвижимого имущества, в соответствии с законодательством РФ, не требуется выдачи разрешения на строительство, основаниями для государственной регистрации права собственности на создаваемый или созданный объект недвижимого имущества являются документы, подтверждающие факт создания такого объекта недвижимого имущества и содержащие его описание, а также правоустанавливающие документы на земельный участок, на котором расположен такой объект недвижимого имущества (п. 1 ст.25.3 Закона №122 - ФЗ).

Общество для формирования необходимого пакета документов и получения Свидетельства о государственной регистрации права на указанные скважины произвело дополнительные расходы:

По скважине №4 Западно - Грязнушенской площади: аренда земельного участка по договору №201-ИВ от 30.04.2009 г. с ФИО11 - 700 тыс. рублей; госпошлина по регистрации - 7 500 рублей; выполнение чертежа градостроительного плана по договору №162-ИВ от 26.03.2009г. с ООО «Гео-Стандарт» - 12 000 рублей; выполнение инженерно-геодезических работ для выполнения чертежа по договору №163-ИВ от 26.03.2009г. с ООО «Гео-Стандарт» - 56 961,87 рублей; стоимость услуг по договору №195-БС от 17.03.2008г. с ФГУП «Ростехинвентаризация -Федеральное БТИ» - 110 278,29 рублей; заработная плата сотрудников ОКС - 231 405,16 рублей.

По скважине №202 Урицкого месторождения: стоимость услуг по договору №195-БС от 17.03.2008г. с ФГУП «Ростехинвентаризация -Федеральное БТИ» - 122 563,21 рубль; госпошлина по регистрации - 7 500 рублей.

Только после формирования необходимого пакета документов для государственной регистрации они были переданы в Управление Федеральной регистрационной службы и получены расписки: по скважине №4 Западно- Грязнушенской площади - 16.07.2009г., по скважине №202 Урицкого месторождения - 12.02.2009г.

В дальнейшем были получены свидетельства о государственной регистрации права -28.08.2009г. по скважине №4 Западно-Грязнушенской площади и 21.02.2009г. по скважине №202 Урицкого месторождения.

Таким образом, необходимые условия, определенные п. 11 ст. 258 НК РФ, для включения объектов основных средств, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством РФ, в состав амортизационных групп, были выполнены Обществом в следующие сроки: по объекту «Скважина № 202 Урицкого месторождения» - 12.02.2009г.; по объекту «Скважина № 4 Западно- Грязнушенской площади» - 16.07.2009г.

В Решении № 52-22-16/3647р от 26.06.2018 г. налоговый орган не оспаривает правомерность включения налогоплательщиком основных средств в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию данных ОС.

В соответствии с действующей на момент включения в состав амортизационных групп рассматриваемых объектов основных средств редакцией Постановления Правительства РФ от 01.01.2002 г. (в редакции от 12.09.2008г.) «О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы», Общество, руководствуясь «Общероссийским классификатором основных фондов. ОК 013 -94», утвержденным Постановлением Госстандарта РФ от 26.12.1994г. № 359 (дата введения 01.01.1996г.) (ред. от 14.04.1998г.), правомерно определило, что вид основного средства «Скважина нефтяная эксплуатационная» с кодом ОКОФ 12 4521161 входит в подкласс «Сооружения нефтеперерабатывающей промышленности» с кодом ОКОФ 12 4521021 и включен в пятую амортизационную группу Классификации основных средств со сроком полезного использования свыше 84 месяцев, до 120 месяцев включительно.

Основания для включения указанных скважин в состав 6 амортизационной группы Классификации основных средств со сроком полезного использования свыше 10 лет до 15 лет включительно у Общества отсутствовали, в связи с тем, что на момент включения указанных объектов в состав амортизационной группы, согласно действующей редакции Классификации основных средств указанное имущество не было поименовано в составе 6 амортизационной группы, было отнесено в пятую амортизационную группу.

Налоговым органом проводились выездные налоговые проверки за период 2008-2010 годов, по результатам которых со стороны налогового органа отсутствовали замечания в части определения срока полезного использования указанных объектов, а также в части правильности расчета сумм начисленной амортизации.

В своем Решении налоговый орган ссылается на Определения Верховного Суда Российской Федерации от 03.03.2015 № 305-КГ15-615 по делу№ А40-28381/2014 и от 04.03.2015 № 305-КГ15-53 по делу № А40-33301/2014, содержащие разъяснения по порядку применения норм, установленных п. 11 ст. 258 НК РФ.

Общество в момент отражения хозяйственных операций по принятию к учету вышеуказанных объектов основных средств, осуществленных в 2009 году, не могло знать и, как следствие, руководствоваться позицией, изложенной в Определениях Верховного суда Российской Федерации от 03.03.2015 № 305-КГ15-615, от 04.03.2015 № 305-КГ15-53.

В рассматриваемом периоде, имелись разъясняющие письма Минфина РФ по данному вопросу, подтверждающие порядок действий Общества: Письма Минфина РФ от 25.06.2007 № 03-03-06/1/391, от 25.12.2007 № 02-1-07/43.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в резолютивной части (п.1) Постановления Конституционного суда Российской Федерации от 28.11.2017 г. № 34-п следует, что в периодах, предшествующих, периоду в котором изменилось трактование судами нормы действующего законодательства и, как следствие, изменился порядок налогового регулирования, ухудшающий положение налогоплательщика, следует применять положения ранее сложившейся устойчивой правоприменительной практики, благоприятной для налогоплательщика.

С учетом изложенного, ОАО «Саратовнефтегаз» правомерно сформировало первоначальную налоговую стоимость и приняло на учет основные средства: 30.08.2009г. - скважина №4 Западно-Грязнушенской площади инв. №66728, первоначальная стоимость - 65 684 832,94 руб., 5-я амортизационная группа, срок полезного использования 85 месяцев; 28.02.2009г. - скважина №202 Урицкого месторождения инв. №66727, первоначальная стоимость - 48 006 592,30 руб., 5-я амортизационная группа, срок полезного использования 85 месяцев.

В соответствии с п. 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

На основании подпункта 3 пункта 2 статьи 253 НК РФ в расходы, связанные с производством и реализацией, включаются суммы начисленной амортизации.

В Решении № 52-22-16/3647р от 26.06.2018 г. налоговым органом сделан вывод о том, что по вышеназванным скважинам в актах о приеме-передаче здания (сооружения) ОС-1 указана дата их составления - 30.11.2008г., которая, по мнению налогового органа, и является датой их принятия к учету Обществом.

Данный вывод является ошибочным, так как указанная дата соответствует лишь дате составления документа, но никак не дате принятия к учету основного средства.

Налоговым органом утверждается, что данные скважины были включены обществом в шестую амортизационную группу со сроком полезного использования 121 месяц, а Общество позднее изменило срок полезного использования и амортизационную группу с шестой на пятую. Данное утверждение является неверным.

В бухгалтерском учете Общества данные скважины были на счете 08.9 и до их перевода на счет 01 амортизация по ним ни в бухгалтерском, ни в налоговом учете не начислялась, что подтверждается регистрами бухгалтерского и налогового учета «Карточка счета 02.03.1.1.», «Карточка счета Н32.4.1.2.16» по указанным объектам основных средств. Начисление амортизации по указанным объектам основных средств, осуществлялось исходя из установленного им срока полезного использования - 85 мес. Перевод на счет 01 был осуществлен при подаче документов на государственную регистрацию права, при этом была определена амортизационная группа и норма амортизации. На лицевой стороне акта ОС-1 была сделана соответствующая отметка по дате принятия к бухгалтерскому учету.

В Решении № 52-22-16/3647р от 26.06.2018 г. Инспекция не оспаривает тот факт, что данные скважины были на счете 08.9 и до их перевода на счет 01 амортизация по ним ни в бухгалтерском, ни в налоговом учете не начислялась. Однако утверждает, что Общество изменило амортизационную группу с шестой на пятую, хотя и первоначальная стоимость данных скважин, и амортизационная группа и принятие к учету на счет 01 было осуществлено Обществом только после подачи пакетов документов для государственной регистрации права -в 2009 году.

Указанный порядок действий Общества соответствовал требованиям НК РФ и разъяснениям Минфина РФ, данным в письмах № 03-03-06/1/5 от 14.01.2008 г., № 03- 03-06/1/734 от 10.11.2009г., а утверждение Инспекции об их не применимости к рассматриваемой ситуации является ошибочным.

Вышеуказанные скважины были зарегистрированы и приняты к бухгалтерскому и налоговому учету в 2009 году в полном соответствии с требованиями законодательства.

Утверждение о том, что Обществом была увеличена первоначальная стоимость указанных объектов (скважин) за счет произведенных затрат после их ввода в эксплуатацию, изменена амортизационная группа основных средств, и, как следствие, увеличен размер амортизационной премии и ежемесячных амортизационных отчислений, является неверным, так как скважины не были введены в эксплуатацию, не были переведены на счет 01, по ним не начала начисляться амортизация. Затраты, произведенные Обществом, были направлены на формирование необходимого пакета документов для обязательной государственной регистрации права на объекты недвижимого имущества. В соответствии с нормами НК РФ, данные расходы были правомерно и обоснованно включены Обществом в состав первоначальной стоимости объектов (скважин).

Ранее проводились выездные налоговые проверки ОАО «Саратовнефтегаз», документы по начислению амортизации по спорным объектам также направлялись налоговому органу, замечаний они не вызывали. С 2009 по 2013 год налоговый орган признавал правомерным начисление амортизации по норме, установленной для 5 -й амортизационной группы.

Суд первой инстанции правомерно счел, что выводы налогового органа по п. 2.1 оспариваемого решения не соответствуют п. 4 ст. 89 НК РФ, в соответствии с которым в рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки, если иное не предусмотрено Кодексом.

По данному эпизоду решения Инспекция фактически подвергает проверке период 2009 г., в котором спорные основные средства были приняты к учету и по ним начала начисляться амортизация, между тем данный период находится за пределами срока давности, установленного п. 4 ст. 89 НК РФ. Более, соглашаясь в ходе предшествующих выездных налоговых проверок со сроком полезного использования (амортизационная группа), первоначальной стоимостью объектов основных средств (нефтяных эксплуатационных скважин) и порядком начисления амортизации Инспекция создала у налогоплательщика правомерные ожидания оценки его действий как соответствующих требованиям законодательства о налогах и сборах. Их пересмотр по истечении столь длительного периода времени является необоснованным и неправомерным и не может быть поддержан судом.

Таким образом, выводы, сделанные налоговым органом в Решении о том, что в результате неверного определения сроков полезного использования (амортизационных групп) и первоначальной стоимости объектов основных средств (нефтяных эксплуатационных скважин) Обществом завышены расходы по начислению амортизации, несостоятельными, а доначисление налога на прибыль в размере 1 385 832 рубля, неправомерными и противоречащими действующему Налоговому законодательству РФ.

По пункту 2.2 мотивировочной части оспариваемого решения налоговый орган указал, что ОАО «Саратовнефтегаз» в нарушение статей 375, 376 НК РФ, Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, а также Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 №91 в 2014 - 2016 гг. неверно определило сроки полезного использования (амортизационные группы), а также первоначальную стоимость объектов основных средств (нефтяных эксплуатационных скважин), что привело к занижению налоговой базы по налогу на имущество организаций за 2014¬2016 гг. в сумме -19 126 685 руб. и неуплате налога на имущество организаций в общей сумме 420 787руб. руб., в т. ч. за 2014 год в размере 53 920 руб., за 2015 год в размере 159 037руб., за 2016 год в размере 207 830 руб.

Налоговый орган по результатам проверки принял решение о начислении пени, в размере 86 606,67 рублей (Приложения 1 -ПЕ, 3 -ПЕ к Решению), а так же о привлечении Общества к налоговой ответственности, предусмотренной п.1 ст. 122 НК РФ, на сумму 84 157 рублей.

Вместе с тем, Обществом верно определен срок полезного использования (амортизационные группы) и первоначальная стоимость объектов основных средств (нефтяных эксплуатационных скважин), а увеличение налоговой базы неправомерным ввиду следующего:

В соответствии с п. 1 ст. 374 НК РФ (в редакции действовавшей до 31.12.2009г.):

«Объектом налогообложения (налогом на имущество) для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе организации в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено статьей 378 настоящего Кодекса».

Порядок ведения бухгалтерского учета имущества, учитываемого на балансе организации в качестве объектов основных средств, регламентирован Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01), утвержденному приказом

Министерства Финансов РФ от 30.03.2001 № 26н, и Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными приказом Министерства Финансов РФ от 13.10.2003 № 91 н (в редакциях, действовавших до 31.12.2009г.)

Согласно п. 20 ПБУ 6/01:

«20. Срок полезного использования объекта основных средств определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету.

Определение срока полезного использования объекта основных средств производится исходя из: ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью; ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта».

Пунктом 32 Положения по бухгалтерскому учету предусмотрено следующее: « 32. В бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию с учетом существенности, как минимум, следующая информация: "об объектах недвижимости, принятых в эксплуатацию и фактически используемых, находящихся в процессе государственной регистрации".

В соответствии с п. 52 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств предусмотрено, что: «По объектам недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче, документы переданы на государственную регистрацию и фактически эксплуатируемым, амортизация начисляется в общем порядке с первого числа месяца, следующего за месяцем введения объекта в эксплуатацию. При принятии этих объектов к бухгалтерскому учету в качестве основных средств после государственной регистрации производится уточнение ранее начисленной суммы амортизации. Допускается объекты недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче, документы переданы на государственную регистрацию и фактически эксплуатируемые, принимать к бухгалтерскому учету в качестве основных средств с выделением на отдельном субсчете к счету учета основных средств».

Пунктом 59 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств определено: «Срок полезного использования объекта основных средств определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету....»

Из анализа положений данных нормативных документов следует, что объекты, законченные капитальным строительством, до момента передачи документов на государственную регистрацию не являются объектами основных средств, указанные объекты, в случае их фактической эксплуатации, допускается принимать к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, только в случае передачи документов на государственную регистрацию.

Таким образом, обязанность по определению срока полезного использования по объектам, законченным капитальным строительством, возникла у Общества в момент передачи документов по указанным объектам на государственную регистрацию права: по объекту "Скважина № 202 Урицкого месторождения" - 12.02.2009 г.; по объекту "Скважина № 4 Западно-Грязнушенской площади" - 16.07.2009 г.

В Решении № 52-22-16/3647р от 26.06.2018 г. указано:

«Таким образом, у Общества отсутствовали основания для увеличения первоначальной стоимости объектов за счет произведенных затрат после их ввода в эксплуатацию.

Инспекция полагает, что Обществом искусственно создана ситуация, в рамках которой было принято решение о капитализации ряда затрат за 2009 год, с целью увеличения суммы амортизационных отчислений по бухгалтерскому учету.

Кроме того, как уже было сказано в данном разделе Акта, объекты основных средств - скважины нефтяные эксплуатационные (код по ОКОФ 12 4521161) были первоначально отнесены Обществом к шестой амортизационной группе со сроком полезного использования 121 месяц.

Однако, Общество изменило амортизационную группу по данным объектам на пятую со сроком полезного использования 85 месяцев.»

Суд не согласен с позицией Налогового органа об искусственно созданной Обществом ситуации, в рамках которой было принято решение о капитализации ряда затрат за 2009 год с целью увеличения суммы амортизационных отчислений по бухгалтерскому учету. Формирование первоначальной стоимости объектов основных средств осуществлялось Обществом в соответствии с требованиями действующего законодательства, согласно которому (п. 24, 26, 27 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утверждённых Приказом Минфина РФ от 13.10.2003 г. № 91 Н):

"Фактические затраты, связанные с приобретением за плату основных средств, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации), отражаются по дебету счета учета вложений во внеоборотные активы в корреспонденции со счетами учета расчетов.

При принятии основных средств к бухгалтерскому учету на основании надлежаще оформленных документов фактические затраты, связанные с приобретением основных средств, списываются с кредита счета учета вложений во внеоборотные активы в корреспонденции с дебетом счета учета основных средств...".

Расходы, связанные с регистрацией права собственности на объекты недвижимого имущества в целях налогообложения учитываются в составе расходов при исчислении налога на прибыль в соответствии с пп.40 п.1 ст.264 НК РФ, если такие расходы не должны формировать первоначальную стоимость объекта в соответствии со ст. 257 НК РФ

С учетом изложенного, Общество, учитывая расходы, связанные с регистрацией права собственности на объекты недвижимого имущества, в первоначальной стоимости этого имущества, не преследовало цель увеличить амортизационные отчисления, а исполняло требования законодательства по бухгалтерскому и налоговому учету о порядке формирования первоначальной стоимости объекта основных средств.

Вышеуказанные скважины были зарегистрированы и приняты к бухгалтерскому учету в 2009 году в полном соответствии с требованиями законодательства.

Утверждение о том, что Обществом была увеличена первоначальная стоимость указанных объектов (скважин) за счет произведенных затрат после их ввода в эксплуатацию, изменена амортизационная группа основных средств, и, как следствие, увеличен размер амортизационной премии и ежемесячных амортизационных отчислений является ошибочным, так как скважины не были введены в эксплуатацию, не были переведены на счет 01, по ним не начала начисляться амортизация. Затраты, произведенные Обществом, были направлены на формирование необходимого пакета документов для обязательной государственной регистрации права на объекты недвижимого имущества. В соответствии с нормами НК РФ, данные расходы были правомерно и обосновано включены Обществом в состав первоначальной стоимости объектов (скважин).

Порядок определения срока полезного использования для целей бухгалтерского учета, по объектам основных средств, принадлежащих Обществу, определен п.2.3 Положения об учетной политике ОАО «Саратовнефтегаз» для целей бухгалтерского учета на 2009 год (утверждено Приказом Генерального директора ОАО «Саратовнефтегаз» от 26.12.2008 г. № 0/744).

«По объектам, поставленным на учет после 01.01.2002 г., срок полезного использования объектов определяется постоянно - действующей комиссией исходя из ожидаемого срока использования этого объекта, зависящего от режима эксплуатации, естественных условий, влияния агрессивной среды, ожидаемой производительности/мощности, нормативно-правовых и других ограничений/факторов использования этого объекта, оказывающих влияние на срок использования. Данный срок определяется на основании классификатора ОКОФ, утвержденного постановлением Правительства РФ№1 от 01.01.02г.»

Вывод налогового органа о том, что Обществу, для целей бухгалтерского учета, по рассматриваемым объектам основных средств, следовало начислять амортизацию исходя из срока полезного использования, на основании «Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы» утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1 (в редакции действовавшей в 2008 году) не основан на нормах действующего законодательства.

Утверждение налогового органа о том, что Общество неверно определив сроки полезного пользования, а также первоначальную стоимость в отношении указанных объектов основных средств, занизило остаточную стоимость на 1 -е число каждого месяца проверяемых периодов и соответственно налоговой базы по налогу на имущество за 2014-2016 гг. является неправомерным.

В отношении доводов налогового органа о наличии недобросовестности в действиях Общества, связанных с вводом в эксплуатацию спорных скважин, а именно: «Учитывая совокупность указанных выше обстоятельств, Инспекция полагает об искусственности затягивания сроков ввода спорных скважин, включенных в состав амортизируемого имущества, начиная с 1 января 2009 года», суд поясняет следующее.

Период подачи документов на государственную регистрацию права - 2009 год - не входит в проверяемый период, налоговый орган во время проверки не исследовал вопрос об обстоятельствах подачи документов по спорным скважинам на государственную регистрацию и не представляет доказательств того, что действия по подаче документов на государственную регистрацию умышленно затягивались Обществом.

Документы, на которые ссылается налоговый орган, свидетельствуют об обратном. Согласно данным первичных учетных документов Форма № КС-14 «Акт приемки законченного строительством объекта приемочной комиссией» оформленных по результатам строительства спорных скважин, указанные акты были составлены и подписаны комиссией 30.11.2008 года, т.е. за 1 месяц до вступления в силу новой редакции Постановления правительства № 1 - 01.01.2009 года, указанный факт налоговым органом не оспаривается.

Общество после подписания актов формы №КС- 14 осуществило действия, необходимые для подготовки пакета документов на осуществление государственной регистрации прав на указанные скважины, а именно: заключило договора на выполнение инженерно-геодезических работ для изготовления чертежа градостроительного плана; осуществило работы по проведению внеплановой инвентаризации сооружений; оформило кадастровый паспорт; оплатило государственную пошлину за регистрационные действия.

В результате выполнения данных мероприятий у Общества был сформирован пакет документов для предоставления их на государственную регистрацию.

Таким образом, как верно указал суд первой инстанции налоговый орган фактически вменяет Обществу «искусственное» затягивание подачи документов на государственную регистрацию только в связи с тем, что Общество не успело осуществить указанные мероприятия в срок с 30.11.2008 по 31.12.2008. При этом, данный факт не свидетельствует об умышленном затягивании Обществом сроков по подготовке документов для государственной регистрации пава собственности на построенные скважины. Налоговый орган не приводит доказательств того, что указанные выше документы можно было оформить менее, чем за 1 месяц. Таким образом, Общество действовало добросовестно при оформлении документов, необходимых для регистрации права собственности на спорные скважины.

О добросовестности в действиях Общества свидетельствует также тот факт, что по окончании строительства спорных скважин их стоимость учтена в налоговой базе по налогу на имущество за 2008 год.

По пункту 2.2. оспариваемого решения налоговый орган указал, что Общество в нарушение п. 5 ст. 342 , подп. 9 п. 2 ст. 342 НК РФ неверно определило коэффициент Кз по Разумовскому лицензионному участку, в результате чего занизило ставку налога на добычу полезных ископаемых, что привело к неуплате НДПИ за январь-март 2014 г. в сумме 23 461 482 руб.

Как следует из материалов дела, в рассматриваемом периоде Общество эксплуатировало Разумовское нефтегазоконденсатное месторождение. Первоначальное право пользования недрами Разумовского лицензионного участка было предоставлено ОАО «Саратовнефтегаз» 21.06.1994 в соответствии с п.19 «Положения о порядке лицензирования пользования недрами», утвержденного Постановлением Верховного Совета РФ от 15.07.1992 № 3314-1. Лицензия СРТ 00406 НЭ на ФИО12 лицензионный участок выдана Обществу 29.12.1998 Комитетом природных ресурсов по Саратовской области (т.8; л.д.101-102).

На дату определения степени выработанности участка недр в соответствии с п.5 ст.342 НК РФ накопленная добыча нефти отсутствовала, запасы нефти составляли 135 тыс.т, накопленная добыча газового конденсата составляла 1071 тыс.т, запасы газового конденсата - 1538 тыс.т.

Для целей НДПИ добываемый газовый конденсат в проверяемом периоде признавался Обществом нефтью.

При определении ставки налога Общество рассчитывало коэффициент Кз исключительно по данным государственного баланса запасов нефти.

Соответственно, ввиду отсутствия добычи полезного ископаемого, учтенного на государственном балансе как нефть, независимо от осуществления эксплуатации месторождения и добычи газового конденсата, признаваемого для целей налогообложения нефтью, Общество считает, что степень выработанности месторождения составляет 0.

Общество считает, что нефть и газовый конденсат стоят на государственном балансе полезных ископаемых в качестве отдельных самостоятельных объектов учета. Ставка НДПИ по нефти рассчитывается на основании показателей, которые определяются в соответствии с законодательством о недропользовании. Для определения Кз используются показатели только из госбаланса запасов по нефти, без учета запасов по газовому конденсату несмотря на то, что последний для целей НДПИ также может признаваться нефтью. Совокупное использование данных из госбалансов по нефти и газовому конденсату не предусмотрено налоговым законодательством.

По существу, Общество для расчета НДПИ в отношении добытого из одного минерального сырья полезного ископаемого считает необходимым использовать коэффициент Кз, определенный на основании данных о запасах другого минерального сырья, добычу которого не осуществляет.

Суд первой инстанции правомерно не согласился с позицией налогоплательщика на основании следующего.

Касательно использования для целей гл.26 НК РФ понятия нефть в значении, определяемом законодательством о недропользовании.

Количество газового конденсата по участку недр отражается в соответствии с отраслевым законодательством в Государственном балансе запасов с наименованием «газовый конденсат».

Добываемый газовый конденсат, доводимый до кондиции товарной нефти, является объектом налогообложения НДПИ, и в целях обложения налогом в соответствии с положениями НК РФ квалифицируется как объект «нефть обезвоженная, обессоленная и стабилизированная».

Конституционный Суд РФ в Определениях от 25.02.2013 № 189-О и от 24.12.2013 № 2059-О (принято по жалобе ОАО «Саратовнефтегаз») истолковал положения ст.337 НК РФ, разъяснив, что правовое содержание понятия полезного ископаемого может определяться законодателем неодинаково в зависимости от специфики правового регулирования отношений, связанных с использованием природных ресурсов (в том числе минерального сырья), содержащихся в недрах. В ст.337 НК РФ термин «полезное ископаемое» используется для целей налогообложения в специальном значении - как полезное ископаемое, соответствующее определенному стандарту качества. Из этого следует, что возникновение объекта обложения налогом на добычу полезных ископаемых связывается не с моментом добычи собственно минерального сырья, а с моментом завершения всех технологических операций по извлечению из него полезного ископаемого и доведению его качества до определенного стандарта. Таким образом, положения налогового законодательства, конкретизируя понятие полезного ископаемого, а также определяя его виды для целей обложения налогом на добычу полезных ископаемых, позволяют рассматривать нефть и газовый конденсат как отдельные виды добытых полезных ископаемых, в отношении которых установлен разный порядок формирования налоговой базы и предусмотрены разные налоговые ставки названного налога.

На основании п.1 ст.11 НК РФ понятие нефть для целей главы 26 НК РФ используется в специальном значении, не тождественном его содержанию в законодательстве о недрах.

По смыслу положений п.5 ст.342 НК РФ, показатели начальных извлекаемых запасов (Уз), накопленной добычи с начала разработки конкретного участка недр (N), степени выработанности запасов конкретного участка недр (Свз) определяются в соответствии с данными государственного баланса запасов тех полезных ископаемых, которые признаются нефтью для целей гл.26 НК РФ.

Для целей исчисления НДПИ, добытое полезное ископаемое на Разумовском месторождении является объектом налогообложения НДПИ - «нефть обезвоженная, обессоленная и стабилизированная», количество которого отражается в государственном балансе запасов как «газовый конденсат».

Общество не оспаривает, что добытое на Разумовском лицензионном участке полезное ископаемое для целей НДПИ следует рассматривать в качестве объекта налогообложения - «нефть обезвоженная, обессоленная и стабилизированная».

На стр.24 решения Инспекции процитированы письменные пояснения налогоплательщика от 26.04.2018 № 37-02-25/403, согласно которым: «в указанном периоде газовый конденсат Разумовского месторождения как отдельный и готовый вид продукции не подготавливался и не реализовывался... Газовый конденсат проходил промысловую подготовку вместе с нефтью с других месторождений, в результате после УПН производилась реализация нефти, соответствующая ГОСТу 51858-2002».

Указанное также соответствует обстоятельствам, установленным в рамках дела № А40-26133/12-91-127 (Определением ВАС РФ от 08.04.2013 № ВАС-3325/13 подтверждена законность выводов судов трех инстанций).

Таким образом, в отношении газового конденсата, доведенного до кондиций товарной нефти, ставка по НДПИ должна определяться с учетом всех особенностей, установленных главой 26 НК РФ, для нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной, включая коэффициенты, указанные в пункте 2 статьи 342 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период).

Общество указывает, что ст.11.1 НК РФ содержит специальные понятия «начальные извлекаемые запасы нефти» и «начальные запасы газа горючего природного (за исключением попутного газа) или газового конденсата», на основании чего делает вывод, что вопреки утверждению налогового органа запасы нефти не включают в себя запасы газового конденсата.

Довод является необоснованным ввиду следующего.

Понятия «начальные извлекаемые запасы нефти» и «начальные запасы газа горючего природного (за исключением попутного газа) или газового конденсата», указанные в п.2 ст.11.1 НК РФ, не подлежат применению для целей гл.26 НК РФ.

Статья 11.1 НК РФ содержит понятия и термины, используемые при налогообложении добычи углеводородного сырья. При этом п.1 указанной статьи устанавливает определения для целей НК РФ в целом, а п.2 - для целей ст.11.1 НК РФ.

Иными словами, понятия, приведенные в п.2 указанной статьи служат для уяснения значения терминов, содержащихся в п.1 ст.11.1 НК РФ.

Как отмечено выше, термин «полезное ископаемое» используется для целей налогообложения в специальном значении - как полезное ископаемое, соответствующее определенному стандарту качества.

Согласно п.2 ст.11.1 НК РФ начальные извлекаемые запасы нефти, утвержденные в установленном порядке с учетом прироста и списания запасов нефти, определяются как сумма извлекаемых запасов всех категорий и накопленной добычи с начала разработки месторождения углеводородного сырья.

Начальные запасы газа горючего природного (за исключением попутного газа) или газового конденсата, утвержденные в установленном порядке с учетом прироста и списания запасов газа горючего природного (за исключением попутного газа) или газового конденсата, определяются как сумма запасов газа горючего природного (за исключением попутного газа) или газового конденсата всех категорий и накопленной добычи с начала разработки месторождения углеводородного сырья.

Процитированные определения не опровергают довод, что величина начальных извлекаемых запасов должна определяться исходя из того, каким полезным ископаемым признается таковое для целей налогообложения.

Соответственно, утверждение Общества о том, что якобы налоговый орган считает, что начальные извлекаемые запасы нефти включают в себя также запасы газового конденсата, искажает действительную позицию Инспекции.

Относительно довода о том, что совокупное использование данных из государственных балансов по нефти и газовому конденсату не предусмотрено налоговым законодательством.

В соответствии с п.2 ст.342 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2014 году) налогообложение производится по налоговой ставке: 493 рубля (на период с 1 января по 31 декабря 2014 года включительно), за 1 тонну добытой нефти обессоленной, обезвоженной и стабилизированной. При этом указанная налоговая ставка умножается на коэффициент, характеризующий динамику мировых цен на нефть Кц, на коэффициент, характеризующий степень выработанности конкретного участка недр Кв, на коэффициент, характеризующий величину запасов конкретного участка недр Кз, на коэффициент, характеризующий степень сложности добычи нефти Кд, и на коэффициент, характеризующий степень выработанности конкретной залежи углеводородного сырья Кдв. Коэффициенты Кц, Кв и Кз, определяются в порядке, установленном соответственно пунктами 3, 4 и 5 настоящей статьи. Коэффициенты Кд и Кдв определяются в соответствии со статьей 342.2 настоящего Кодекса.

Коэффициент, характеризующий величину запасов конкретного участка недр (Кз), применяется и определяется налогоплательщиком в порядке, установленном п.5 ст.342 НК РФ(в редакции, действовавшей в 2014 году):

В случае, если величина начальных извлекаемых запасов нефти (Уз) по конкретному участку недр меньше 5 млн. тонн и степень выработанности запасов (Свз) конкретного участка недр, определяемая в порядке, установленном настоящим пунктом, меньше или равна 0,05, коэффициент Кз рассчитывается по формуле:

Кз = 0,125 х Уз + 0,375,

где Уз - начальные извлекаемые запасы нефти в млн. тонн с точностью до 3-го знака после запятой, утвержденные в установленном порядке с учетом прироста и списания запасов нефти и определяемые как сумма извлекаемых запасов категорий A, B, C1 и C2 на 1 января года, предшествующего году налогового периода, и накопленной добычи с начала разработки конкретного участка недр в соответствии с данными государственного баланса запасов полезных ископаемых, утвержденного в году, предшествующем году налогового периода.

Степень выработанности запасов конкретного участка недр (Свз), лицензия на право пользования которым предоставлена до 1 января 2012 года, определяется по состоянию на 1 января 2012 года на основании данных государственного баланса запасов полезных ископаемых, утвержденного в 2011 году, как частное от деления суммы накопленной добычи нефти на конкретном участке недр (N) на начальные извлекаемые запасы нефти (Уз) конкретного участка недр.

В случае, если определенные в порядке, установленном настоящим пунктом, величина начальных извлекаемых запасов (Уз) конкретного участка недр превышает или равна 5 млн. тонн и (или) степень выработанности запасов (Свз) конкретного участка недр превышает 0,05, коэффициент Кз принимается равным 1.

В случае, если сумма накопленной добычи нефти на конкретном участке недр (N) превышает начальные извлекаемые запасы нефти (Уз), использованные при расчете коэффициента Кз по формуле, приведенной в настоящем пункте, к сумме превышения применяется коэффициент Кз, равный 1.

Рассчитанный в порядке, определенном настоящим пунктом, коэффициент Кз округляется до 4-го знака в соответствии с действующим порядком округления.

Налоговым законодательство предусмотрено предоставление отдельным категориям недропользователей, осуществляющим добычу полезного ископаемого на участках недр (конкретных залежах углеводородного сырья), соответствующих критериям, установленным главой 26 НК РФ, право снижать налоговую ставку путем применения коэффициентов Кв, Кз, Кд, Кдв в размере менее 1.

Довод Общества, что телеологическое толкование п.2 ст.342 НК РФ не подлежит применению в настоящем деле, противоречит позиции Конституционного Суда РФ.

По смыслу постановления Конституционного Суда РФ от 21.03.1997 № 5-П, определений Конституционного Суда РФ от 27.01.2011 № 96-О-О, от 16.07.2009 № 936- О-О, от 05.06.2003 № 275-О, налоговая политика стремится к унификации налоговых изъятий. Освобождение от уплаты налогов (применение уменьшенной относительно общей ставки налога) по своей правовой природе - льгота, которая является исключением из вытекающих из Конституции Российской Федерации (статьи 19 и 57) принципов всеобщности и равенства налогообложения, в силу которых каждый обязан платить законно установленный налог с соответствующего объекта налогообложения. Льготы всегда носят адресный характер, и их установление относится к исключительной прерогативе законодателя. Круг лиц, на которых распространяются налоговые льготы, определяется законодательством о налогах и сборах.

Налоговые органы и суды при решении вопроса о правомерности освобождения конкретного налогоплательщика от уплаты налога на основании закона должны учитывать, что введение налоговых льгот направлено, в том числе, на создание благоприятных условий для развития той или иной сферы экономической деятельности, и действовать сообразно воле федерального законодателя, выраженной в соответствующих нормах (постановления Конституционного Суда РФ от 28.11.2017 № 34-П. от 21.03.1997 № 5-П и от 28.03.2000 № 5-П; определения от 17.06.2008 № 498-О- О, от 13.05.2014 № 1129-О, от 26.03.2016 № 884-О, от 27.02.2018 № 529-О и др.).

Таким образом, разъяснения Конституционного Суда РФ содержат прямое указание для правоприменительных органов учитывать волю федерального законодателя при решении вопроса о правомерности предоставления льготы.

Согласно положениям пунктов 2 и 5 статьи 342 НК РФ, ставка НДПИ при добыче нефти применяется с коэффициентом Кз в значении, менее 1, в случае, если на момент начала разработки конкретного участка недр одновременно соблюдаются два условия: на этом участке недр величина начальных извлекаемых запасов нефти меньше 5 миллионов тонн, степень выработанности запасов недр меньше или равна 0,05.

Данные положения внесены в НК РФ Федеральным законом от 21.07.2011 № 258-ФЗ «О внесении изменений в статью 342 части второй Налогового кодекса Российской Федерации» (далее - Закон № 258-ФЗ).

В пояснительной записке к законопроекту № 484128-5, в которой раскрывается смысл введения коэффициента Кз для исчисления НДПИ, указано: «В настоящее время порядок исчисления НДПИ при добыче нефти не предусматривает дифференциации налогообложения в зависимости от величины начальных извлекаемых запасов нефти на участке недр.

При этом на Государственный баланс запасов полезных ископаемых поставлено около тысячи месторождений с извлекаемыми запасами до 5 млн. тонн нефти, выработанностью менее 5 % и суммарными запасами 1 млрд. тонн нефти.

Разработка малых месторождений с извлекаемыми запасами до 5 млн. тонн, как правило, экономически нецелесообразна из-за высоких удельных капитальных и эксплуатационных расходов. В целях стимулирования в действующих экономических условиях разработки участков недр с незначительными начальными извлекаемыми запасами нефти, а также ускорения вовлечения в разработку дополнительных объемов запасов нефти и повышения уровня конкурентноспособности нефтедобывающих организаций предлагается установление к ставке НДПИ понижающего коэффициента».

При введении коэффициента Кз в значении меньшем 1, законодатель преследовал цель путем налогового стимулирования интенсифицировать вовлечение в разработку малых (до 5 млн. тонн нефти) неосвоенных (выработанностью менее 5 %) месторождений, которые ранее при общем режиме налогообложения были непривлекательны для инвестиций из-за высоких удельных капитальных и эксплуатационных расходов.

Предоставление льготы в отношении освоенных малых месторождений не предусматривалось.

При этом законодательством было установлено однократное определение Свз по конкретному участку недр, в зависимости от даты получения лицензии (до, либо после 01.01.2012), на что было обращено внимание территориальных налоговых органов в письме ФНС России от 03.09.2012 № ЕД-4-3/14588@.

Коэффициент Кз в отношении участка недр, из которого осуществляется добыча полезного ископаемого, доводимого до кондиций товарной нефти, следует определять на основании данных государственного баланса полезных ископаемых, которые в целях главы 26 НК РФ признаются нефтью (то есть в рамках настоящего дела на основании данных госбаланса по газовому конденсату о сумме накопленной добычи и начальных извлекаемых запасов).

Аналогично в отношении участков недр, содержащих запасы, учитываемые на государственном балансе в качестве разных полезных ископаемых (нефти и газового конденсата), однако для целей налогообложения НДПИ признаваемых нефтью обессоленной, обезвоженной и стабилизированной, коэффициент Кз подлежит определению на основании совокупных сведений из государственных балансов по нефти и газовому конденсату.

Обществу при расчете Кз следовало использовать данные о начальных извлекаемых запасах (Уз) и степени выработанности запасов конкретного участка недр (Свз), содержащиеся как в государственном балансе запасов полезных ископаемых по нефти, так и в государственном балансе запасов полезных ископаемых по газовому конденсату.

Довод налогоплательщика о том, что пояснительная записка к законопроекту № 484128-5 не может быть принята во внимание, поскольку последний был отклонен, является необоснованным.

Как следует из материалов, размещенных в открытом доступе на официальном сайте ГД РФ (www.duma.gov.ru), причина отклонения указанного законопроекта носила исключительно процедурный характер:

Комитет Государственной Думы по бюджету и налогам в заключении по законопроекту указал: «на сегодняшний день нормы, изложенные в редакции указанного законопроекта, утратили актуальность в связи с принятием Федерального закона от 21.07.2011 N 258-ФЗ, пунктом 4 статьи 1 которого указанные выше предложения учтены в полном объеме. Таким образом, подготовка данного законопроекта для рассмотрения Государственной Думой во втором чтении нецелесообразна» (решение Комитет Государственной Думы по бюджету и налогам от 11.01.2012). Указанное также подтверждается стенограммой заседания ГД РФ 07.02.2012 (выступления депутатов ФИО13 и ФИО14) и сравнением текстов законопроектов №№ 484128-5 и 247390-5 (второе чтение) в части положений, касающихся Кз.

В пределах Разумовского лицензионного участка располагается Разумовское нефтегазоконденсатное месторождение (п.3.3 Лицензионного соглашения о разведке и добыче нефти, газа, конденсата и попутных компонентов в пределах Разумовского лицензионного участка на территории Саратовской области (приложение № 3 к лицензии № СРТ 00406 НЭ от 29.12.1998) - далее Лицензионное соглашение) (т.8; л.д.106).

Разумовское месторождение открыто в 1990 г. (Информационная справка Саратовнедра о стадийности выполнения геологоразведочных работ, направленных на открытие и изучение месторождений углеводородного сырья и постановке разведанных запасов на Государственный баланс от 13.04.2012 № 4-0538/12/Вм - далее Справка Саратовнедра)

Согласно действующего проекта разработки Разумовского нефтегазоконденсатного месторождения, утвержденного Председателем ЦКР Роснедр по УВС от 11.09.2014, месторождение сложное, выявленные нефтяные, газовые и газоконденсатные залежи осложнены тектоническими и литологическими экранами.

Право пользования недрами Разумовского лицензионного участка было предоставлено владельцу 21.06.1994 на основании лицензии СРТ 00041 НЭ в соответствии с п.19 «Положения о порядке лицензирования пользования недрами», утвержденного Постановлением Верховного Совета РФ от 15.07.1992 № 3314-1. В порядке переоформления Комитетом природных ресурсов по Саратовской области Обществу выдана лицензия СРТ 00406 НЭ от 29.12.1998 (преамбула к Лицензионному соглашению) (т.8; л.д.103).

В 1995 г., по результатам геологоразведочных работ подсчитаны запасы нефти. По состоянию на 01.01.1996 запасы нефти учтены на госбалансе. Разумовское месторождение перешло из газоконденсатного в нефтегазоконденсатное (стр.14 Справки Саратовнедра).

Согласно п.12.3 Лицензионного соглашения, установлены следующие этапы работ: 1994 г. - окончание разведки месторождения; 1994 г. - подготовка и утверждение запасов в ГКЗ; 1994-1999 гг. - опытно-промышленная разработка; 1995 г. - начало промышленной разработки месторождения.

По состоянию на 01.01.1998 на лицензионном участке было пробурено 9 поисково-разведочных, добывающих скважин.

Согласно действующего проекта разработки Разумовского нефтегазоконденсатного месторождения в разработку вовлечены 3 газоконденсатные залежи пластов D3ps-D3tm, D2ard и D2vor. Нефтяная залежь пласта D2ard и газовая залежь пласта D3ms ранее не разрабатывались и в анализируемый период времени разработка данных объектов не предусматривалась. Нефтяная залежь должна быть введена в разработку в 2020 г.

Залежь D3ps-D3tm разрабатывается с 1995 г. По состоянию на 01.01.2014 из пласта добыто 2847 млн.м3 свободного газа и 860 тыс.т конденсата. Достигнутый КИК составляет 0,628, отбор от начальных извлекаемых запасов 96,6%, отбор газа от НГЗ составляет 86,5%.

Разработка газовой залежи D2ard осуществляется с 1997 г. По состоянию на 01.01.2014 из пласта добыто 1409 млн.м3 свободного газа и 268 тыс.т конденсата. Достигнутый КИК составляет 0,127, отбор от начальных извлекаемых запасов 52%, отбор газа от НГЗ составляет 86,5%.

Залежь D2vor разрабатывается с 2000 г. По состоянию на 01.01.2014 из пласта добыто 587 млн.м3 свободного газа и 40 тыс.т конденсата. Достигнутый КИК составляет 0,223, отбор от начальных извлекаемых запасов 31,8%, отбор газа от НГЗ составляет 30%.

По состоянию на 01.01.2010 запасы по месторождению учтены госбалансом нефти (геол./извл.) по категории С1 в количестве 56/8 тыс.т, по категории С2 - 847/127 тыс.т, растворенного газа по категории С1 - 21 млн.мЗ, по категории С2 - 320 млн.мЗ, свободного газа по категории С1 - 5392 млн.мЗ, по категории С2 - 226 млн.мЗ, конденсата (геол./извл.) по категории С1 в количестве 2635/509 тыс.т, по категории С2 - 6/5 тыс.т. Накопленная добыча с начала разработки составила свободного газа - 3888 млн.мЗ, конденсата - 1024 тыс.т (стр.14 Справки Саратовнедра).

По состоянию на 01.01.2012, на основании данных государственного баланса запасов полезных ископаемых, утвержденного в 2011 г., накопленная добыча нефти отсутствовала, извлекаемые запасы нефти составляли 135 тыс.т, накопленная добыча газового конденсата составляла 1071 тыс.т, извлекаемые запасы газового конденсата - 467 тыс.т.

С учетом изложенного, степень выработанности участка недр на дату ее определения превысила 5 % (1071/(1071+467+135)*100%=64%).

В нарушение п.5 ст.342 НК РФ, пп.9 п.2 ст.342 НК РФ ОАО «Саратовнефтегаз» неверно определило коэффициент Кз, характеризующий величину запасов конкретного участка недр по Разумовскому лицензионному участку, в результате чего занизило ставку НДПИ, что привело к неуплате (неполной уплате) НДПИ за январь - март 2014 г.

Приведенный в жалобе Общества довод относительно превышения налоговым органом своих полномочий при изложении норм законодательства о налогах и сборах, посвященных порядку определения размера Кз, необходимой для расчета ставки НДПИ, является необоснованным, поскольку, на стр.38 решения Инспекции были изложены выводы относительно причин введения коэффициента Кз в значении меньшем 1, изложенных в пояснительной записке к проекту Закона № 258-ФЗ.

Приведенная Обществом трактовка позиции налогового органа относительно невозможности применения понижающих коэффициентов при расчете налоговой ставки по НДПИ, установленной для нефти, не соответствует изложенной в решении позиции Инспекции.

В соответствии с нормами налогового законодательства, на которых основывается решение налогового органа, именно квалификация добываемого Обществом газового конденсата в качестве нефти обессоленной, обезвоженной и стабилизированной и делает необходимым использование при расчете коэффициента Кз данных о начальных извлекаемых запасах, содержащихся как в государственном балансе нефти, так и в государственном балансе газового конденсата.

Относительно дискриминационного характера позиции Общества.

Как указано выше, занимаемая Обществом позиция относительно правил расчета Кз не соответствует действительной воле законодателя и, более того, нарушает принцип нейтральности налогового законодательства, ставя разных налогоплательщиков в неравное положение.

Следуя логике налогоплательщика, коэффициент Кз подлежит применению в случаях, очевидно не соответствующих действительной воле законодателя, приводящих к нарушению баланса публичных и частных интересов.

В отношении нефтегазоконденсатных месторождений (участков недр), совокупные запасы нефти и газового конденсата которых превышают предельную величину 5 млн. т.

Как следует из пояснительной записки к Федеральному закону № 258-ФЗ, льготный коэффициент Кз менее 1 применяется при разработке малых месторождений с извлекаемыми запасами до 5 млн. тонн, поскольку в ином случае их разработка является нерентабельной.

По мнению Общества, недропользователь имеет право на применение льготного коэффициента Кз менее 1, если величина начальных извлекаемых запасов полезных ископаемых, учитываемых в соответствии с законодательством о недрах, в качестве нефти по конкретному участку недр меньше 5 млн. тонн.

Следуя логике налогоплательщика, величина начальных извлекаемых запасов газового конденсата, признаваемого для целей налогообложения также нефтью, не имеет значения. При этом запасы могут достигать значительных величин, что в целом влияет на классификацию месторождения (участка недр) по величине извлекаемых запасов.

При этом в Справке Саратовнедра разъяснено, что в зависимости от фазового состояния и состава основных углеводородных соединений в недрах месторождения (залежи) нефти и горючих газов подразделяются на: нефтяные, газонефтяные, нефтегазовые, газовые, газоконденсатные, нефтегазоконденсатные.

Нефтегазоконденсатные месторождения могут состоять как из отдельных нефтяных, газовых и газоконденсатных залежей, так и из залежей с различным соединением по фазовой составляющей.

Соответственно, учет на госбалансе запасов одного из видов полезных ископаемых (нефти или газового конденсата) в количестве менее 5 млн.т сам по себе, а не в совокупности, не свидетельствует безусловно о том, что месторождение (участок недр) должно квалифицироваться как малое.

Очевидно, что предложенное налогоплательщиком толкование положений п.5 ст.342 НК РФ (п.3 ст.342.5 НК РФ - в действующей редакции) позволяет применять коэффициент Кз в значении менее 1 в отношении месторождений (участков недр), которые не подпадают под понятие малых.

В отношении нефтегазоконденсатных месторождений (участков недр), степень выработанности которых более 0,05.

Как следует из пояснительной записки к Федеральному закону № 258-ФЗ, изменения, связанные с введением льготный коэффициент Кз менее 1, внесены в гл.26 НК РФ в целях вовлечения в разработку дополнительных объемов углеводородов при условии низкой освоенности месторождений (степень выработанности менее 5 %).

Применение данного критерия обусловлено тем, что законодатель ставил целью вовлечь в эксплуатацию новые месторождения, начальный период освоения которых сопровождается значительными капитальными затратами, связанными с обустройством необходимой инфраструктуры.

Предоставление дополнительной льготы в отношении «старых» освоенных участков недр Федеральный закон № 258-ФЗ не предусматривал, поскольку стимулирование добычи на «старых» участках недр осуществляется посредством применения льготного коэффициента Кв.

Как следует из материалов настоящего дела, степень выработанности залежей запасов нефти и газового конденсата отличается.

По мнению Общества, недропользователь имеет право на применение льготного коэффициента Кз менее 1, если степень выработанности запасов нефти на участке недр не превысила 5 %. При этом степень выработанности запасов газового конденсата, признаваемых для целей гл.26 НК РФ нефтью, а соответственно обустроенность месторождения (участка недр) в целом необходимой для добычи инфраструктурой, не имеет значения.

Предложенное налогоплательщиком толкование положений п.5 ст.342 НК РФ (п.3 ст.342.5 НК РФ - в действующей редакции) позволяет вопреки действительной воле законодателя применять коэффициент Кз в значении менее 1 в отношении месторождений (участков недр) со степенью выработанности более 0,05 в целом.

Вместе с тем, предложенное налогоплательщиком толкование рассматриваемых законоположений лишает права на применение коэффициента Кз в значении менее 1 в отношении нефтегазоконденсатных месторождений тех налогоплательщиков, которые осуществляют разработку нефтяных запасов опережающими темпами по сравнению с освоением газоконденсатных.

То есть, следуя логике налогоплательщика, в том случае если степень выработанности нефтяных запасов окажется выше 5 %, то несмотря на то, что степень выработанности запасов нефти и газового конденсата в совокупности будет менее 5 %, коэффициент Кз в значении менее 1 применению не подлежит.

В отношении нефтегазоконденсатных месторождений (участков недр), запасы которых не превышают 5 млн. т, а степень выработанности не более 0,05.

Специфика налогообложения вида добытого полезного ископаемого определяет особенности правового статуса налогоплательщика, заключающегося в возложении специфических обязанностей и предоставлении прав.

Так, например, п.10 ст.339 НК РФ определение пользователем недр количества добытой нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной, а также фактических потерь при ее добыче осуществляется в соответствии с порядком учета нефти, утверждаемым Правительством Российской Федерации.

Правила учета нефти, утвержденные Постановлением Правительства РФ от 16.05.2014 № 451, предусматривают перечень видов средств измерения и периодичность замеров количества нефтегазоводяной смеси в целях определения массы нетто нефти.

Указанные требования учета также распространяются газовый конденсат, который для целей НДПИ признается нефтью.

В отношении газового конденсата, доведенного до кондиций товарной нефти, ставка по НДПИ должна определяться с учетом всех особенностей, установленных главой 26 НК РФ, для нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной, включая коэффициенты, указанные в п.2 ст.342 НК РФ (ст.342.5 НК РФ - в действующей редакции), иное означало бы нарушение баланса частных и публичных интересов, посредством возложения на таких налогоплательщиков дополнительных обязанностей в отношении учета нефти, при лишении их возможности реализовать права по применению понижающих коэффициентов при исчислении налоговой ставки.

Статья 3 НК РФ устанавливает принцип нейтральности налогообложения, налоги и сборы не могут иметь дискриминационный характер, должны иметь экономическое основание.

Вопреки указанному выше, логика налогоплательщика, предполагающая использовать для определения Кз только данные из госбаланса по нефти, лишает налогоплательщиков, эксплуатирующих малые газоконденсатные месторождения, добытое полезное ископаемое на которых признается для целей НДПИ нефтью, права на применение льготного коэффициента Кз в значении менее 1.

Таким образом, подход Общества к толкованию положений ст.342 НК РФ (ст.342.5 НК РФ - в действующей редакции) ставит в неравное положение налогоплательщиков, которые для целей НДПИ добывают одинаковое полезное ископаемое из малых неосвоенных месторождений, в зависимости от особенностей учета его запасов в соответствии с законодательством о недрах.

Общество настаивает на том, что необходимо разделять понятия нефть как добытое полезное ископаемое и нефть как минеральное сырье, находящееся в недрах в естественном состоянии. В п.5 ст.342 НК РФ под запасами нефти подразумеваются запасы минерального сырья.

Квалификация минерального сырья для целей налогообложения в качестве того или иного вида добытого полезного ископаемого зависит от результатов совершения с ним технологических операций, т.е. определяется действиями самого налогоплательщика.

Понижающие налоговую ставку коэффициенты применяются к добытому полезному ископаемому, соответственно налогоплательщику заведомо известно, в качестве для извлечения какого добытого полезного ископаемого использованы запасы минерального сырья конкретного участка недр.

Таким образом, с учетом изложенного выше, по смыслу понятия «запасы» в п.5 ст.342 НК РФ речь идет о запасах минерального сырья, из которого добывается полезное ископаемое, признаваемое в целях налогообложения нефтью, иное дезавуировало бы волю законодателя о предоставлении льготы в отношении малых неосвоенных месторождений.

Касательно отсутствия претензий в части применения коэффициента Кз по результатам камеральных налоговых проверок деклараций по НДПИ за предыдущие налоговые периоды

Общество указывает, что доначисление НДПИ по результатам выездной налоговой проверки нарушает правомерные ожидания налогоплательщика, поскольку уточненные налоговые декларации по НДПИ за январь-декабрь 2012 г., сданные в связи с применением коэффициента Кз, приняты налоговым органом без замечаний.

Между тем судом учитывается, что уточненные налоговые декларации с применением спорного коэффициента были сданы Обществом только в июле 2014 г., до этого налог уплачивался без учета коэффициента. Рассматриваемая выездная налоговая проверка является первой выездной налоговой проверкой заявителя, в которой рассматривается данный вопрос, при этом по результатам камеральных проверок налоговый орган не мог выявить неправильное применение коэффициента вследствие отсутствия у него необходимых данных.

Принципиальным отличием выездной налоговой проверки является ее углубленный характер, позволяющий инспекции реализовать больший объем проверочных мероприятий (ст. 90, 92, 94, 95, 98 НК РФ) и выявить те нарушения, которые не всегда можно обнаружить в рамках камеральной налоговой проверки.

В свою очередь, камеральная налоговая проверка, по смыслу п.1 ст.88 НК РФ, является формой текущего документального контроля за соблюдением налогового законодательства, проводимого на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа. В отличие от выездной налоговой проверки она нацелена на своевременное выявление ошибок в налоговой отчетности и оперативное реагирование налоговых органов на обнаруженные нарушения, что позволяет смягчить для налогоплательщиков последствия от неправильного применения ими налогового закона.

Дифференцируя состав и характер контрольных мероприятий, осуществляемых в рамках налоговых проверок указанных видов, названные законоположения тем самым допускают возможность выявления в ходе выездной налоговой проверки новых обстоятельств и постановки налоговым органом иных выводов относительно одного и того же предмета (налога).

В соответствии с Определением Конституционного Суда РФ от 10.03.2016 № 571-О, сами по себе правила осуществления выездной налоговой проверки, предполагающие возможность пересмотра размера налоговой обязанности налогоплательщика за конкретный налоговый период по сравнению с ранее установленным ее размером в рамках камеральной налоговой проверки (а значит, и изъятие в бюджет ранее предоставленной налогоплательщику суммы возмещенного налога), не могут рассматриваться как нарушающие конституционные права налогоплательщиков. Более того, будучи обеспеченными судебным контролем, они представляют собой механизм определения действительного размера налоговой обязанности налогоплательщика, необходимый с точки зрения соблюдения баланса частных и публичных интересов в сфере уплаты налогов и сборов.

По тем же причинам ни акт налоговой проверки, ни вынесенное по ее результатам решение инспекции не являются обстоятельствами, исключающими вину налогоплательщика в совершении налогового правонарушения, выявленного в ходе следующей проверки, и не являются разъяснениями налогового органа (определение Конституционного Суда РФ от 20.12.2016 № 2672-О, постановление Президиума ВАС РФ от 21.03.2006 № 13815/05).

Ссылка заявителя на Постановление Президиума ВАС РФ от 15.06.2010 № 563/10 является необоснованной, поскольку в данном деле право на льготу налоговым органом не оспаривалось, а претензии носили исключительно формальный характер в связи с непредставлением заявления о переходе на уплату единого сельскохозяйственного налога после реорганизации в форме преобразования. При этом общество сохранило профиль деятельности, оставаясь сельскохозяйственным товаропроизводителем, и имело право использовать специальный налоговый режим. В указанной ситуации, по сути, подлежала применению позиция, позднее закрепленная в п.5 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57, согласно которой о применении льготы налогоплательщик вправе заявить путем подачи уточненной налоговой декларации, заявления в рамках проведения выездной налоговой проверки (в части льгот, имеющих отношение к предмету проводимой проверки и проверяемому налоговому периоду) либо заявления в налоговый орган при уплате налога на основании налогового уведомления.

Относительно Определений ВС РФ от 03.02.2017 № 307-КГ16-14369, от 06.03.2018 № 308-КГ17-14457, от 16.03.2018 № 305-КГ17-19973 Общество предвзято истолковывает позицию СКЭС ВС РФ. Так, отправляя дело на новое рассмотрение, СКЭС ВС РФ в Определении от 16.03.2018 № 305-КГ17-19973 указала на необходимость дать правовую оценку доводам налогового органа, обосновывающие обстоятельства, связанные с назначением повторной выездной налоговой проверки, спустя 1 год 10 месяцев после представления в налоговый орган налоговой декларации.

В настоящем деле имели место объективные причины (отсутствие документального подтверждения правонарушения), по которым нарушение не могло быть установлено при проведении камеральной налоговой проверки.

В ответе на требование от 18.08,2014 № 52-13-13/27824э письмом от 10.09.2014 № 37-09-05/813 Общество представило расчет коэффициента Кз и степени выработанности Свз, основанный исключительно на сведениях госбаланса по нефти. В отношении формы 6-ГР, протоколов органов государственной экспертизы запасов, на основании которых утверждаются госбалансы, иных документов, подтверждающих расчет Кз и Свз сообщило, что указанные документы не служат основанием для исчисления и уплаты налогов.

На требование от 24.10.2014 № 52-13-13/28626э о представлении госбалансов по газовому конденсату Общество письмом от 11.11.2014 № 37-09-05/982 сообщило, что данные документы не содержат информации об исчислении НДПИ за налоговый период (месяц).

Необходимо учитывать, что в проверяемом периоде действовал новый проектный документ по разработке Разумовского месторождения, утвержден Председателем ЦКР Роснедр по УВС 11.09.2014.

Лицензия СРТ 00406 со всеми приложениями, проектная документация на разработку Разумовского месторождения, действовавшая в период январь-март 2014 г., госбалансы по газовому конденсату и нефти по состоянию на 01.01.2011 со сведениями по лицензии СРТ 00406 представлены Обществом в ответ на требование от 09.04.2018 № 52-22-15/13 письмом от 24.04.2018 № 37-02-25/393, то есть в ходе выездной налоговой проверки, результаты которой оспариваются в рамках настоящего дела.

Общество категорически возражало против примененного Инспекцией принципа сложения запасов нефти и газового конденсата для целей определения права на применение спорного коэффициента. Между тем, если действовать последовательно в отношении оценки добытого на Разумовском лицензионном участке полезного ископаемого для целей НДПИ и избегать принципа сложения запасов, то указанный принцип должен быть распространен и на те залежи, из которых производится добыча, поэтому для целей расчета коэффициента Общество должно было использовать данные о залежах газового конденсата и считать их, как и добываемое ископаемое, нефтью. В этом случае права на применение спорного коэффициента у него также не возникнет.

В связи с чем позиция налогового органа по п. 2.2 мотивировочной части оспариваемого решения является верной.

С учетом изложенных обстоятельств, суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что требования заявителя о признании недействительным оспариваемого решения от 26.06.2018 г. № 52-22-16/3647р «О привлечении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» подлежат удовлетворению в части выводов: по п. 2.1 мотивировочной части решения о занижении налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2014-2015 годы на сумму 6 929 240 руб., неуплате налога на прибыль в сумме 1 385 832 руб., завышении налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2016 год на сумму 2 256 447 руб. и исчислении налога на прибыль в завышенном размере на сумму 451 284 руб.; по п. 2.3 мотивировочной части решения о занижении налоговой базы по налогу на имущество организаций за 2014-2016 годы на сумму 19 126 685 руб. и неуплате налога на имущество организаций на сумму 420 787 руб.; по п. 2.4 мотивировочной части решения и приложению к решению № 1-Р в части соответствующего уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль организаций на сумму доначисленного налога на имущество организаций; а также соответствующих вышеперечисленным итоговых сумм доначислений и выводов об исчислении в завышенном размере налога на прибыль организаций согласно п. 3.1 резолютивной части оспариваемого решения.

С указанными выводами суда соглашается апелляционная коллегия.

Все доводы подателей жалоб, изложенные в апелляционных жалобах, были предметом рассмотрения при разрешении дела по существу судом первой инстанции и им дана надлежащая оценка.

Различная оценка одних и тех же фактических обстоятельств и материалов дела судом первой инстанции и подателями жалоб, также не является правовым основанием для отмены или изменения решения суда по настоящему делу.

При таких обстоятельствах, судом первой инстанции установлены все фактические обстоятельства по делу, правильно применены нормы материального и процессуального права, принято законное и обоснованное решение и у суда апелляционной инстанции отсутствуют основания для отмены решения Арбитражного суда г. Москвы.

Заявителями не представлено в материалы дела надлежащих и бесспорных доказательств в обоснование своей позиции, доводы, изложенные в апелляционных жалобах, не содержат фактов, которые не были бы проверены и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного акта, либо опровергали выводы суда первой инстанции, в связи с чем признаются судом апелляционной инстанции несостоятельными и не могут служить основанием для отмены решения Арбитражного суда г. Москвы.

Руководствуясь ст.ст. 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

П О С Т А Н О В И Л :

решение Арбитражного суда города Москвы от 13.08.2019 по делу №А40-15065/19 оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий судья Л.А. Москвина

Судьи Т.Б. Краснова

ФИО1

Телефон справочной службы суда – 8 (495) 987-28-00.