Гражданский кодекс часть 1

ООО «АКФ «Топ-Аудит» (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением к Федеральному казначейству о признании незаконными решения от 17.12.2018 № 19-00-11/27231 и предписания от 17.12.2018 № 19-00-10/27230.

К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены СРО аудиторов «Российский союз аудиторов» (далее - СРО) и Минэнерго России.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 12.04.2019, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 02.07.2019, заявленные требования удовлетворены.

Постановлением Арбитражного суда Московского округа от 28.11.2019 указанные судебные акты отменены, дело направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При направлении дела на новое рассмотрение суд кассационной инстанции указал на то, что судам надлежало достоверно установить дату приостановления членства СРО, установить имелись ли основания для проведения проверки в отношении общества с учетом части 1 статьи 10.1, части 3 статьи 5 Федерального закона от 30.12.2008 № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности» (далее - Закон об аудиторской деятельности), Административного регламента исполнения Федеральной службой финансово-бюджетного надзора государственной функции по внешнему контролю качества работы аудиторских организаций, определенных Федеральным законом «Об аудиторской деятельности», утвержденного приказом Минфина России от 11.01.2013 № 3н (далее - Административный регламент), установить характер оказанных обществом услуг по контрактам, заключенным обществом с Минэнерго России, установить имелись ли нарушения порядка хранения и уничтожения документов со стороны общества, установить наличие либо отсутствие нарушений Кодекса профессиональной этики аудиторов (приложение к протоколу заочного голосования Совета по аудиторской деятельности от 21.05.2019 № 47; далее - Кодекс профессиональной этики аудиторов).

При повторном рассмотрении решением Арбитражного суда города Москвы от 03 марта 2020 года заявленные требования удовлетворены.

Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 15 июля 2020 года решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Не согласившись с принятыми по делу судебными актами, Федеральное казначейство обратилось с кассационной жалобой, в которой просит решение и постановление отменить и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

Заявитель жалобы считает судебные акты незаконными и необоснованными, как принятые с неправильным применением норм материального и процессуального права.

Третьи лица, извещенные надлежащим образом о месте и времени рассмотрения кассационной жалобы, своих представителей в судебное заседание суда кассационной инстанции не направили, что в силу части 3 статьи 284 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не является препятствием для рассмотрения дела в их отсутствие.

В судебном заседании суда кассационной инстанции представители заинтересованного лица поддержали доводы кассационной жалобы.

Представители заявителя возражали против удовлетворения кассационной жалобы.

Изучив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы, выслушав лиц, участвовавших в судебном заседании, проверив в порядке статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правильность применения судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, кассационная инстанция не находит оснований для изменения или отмены обжалуемых судебных актов в связи со следующим.

Как следует из материалов дела и установлено судами первой и апелляционной инстанций, в период с 17.09.2018 по 12.10.2018 Федеральным казначейством на основании приказа от 07.09.2018 № 342п «О проведении внеплановой выездной внешней проверки качества работы ООО «Аудиторская и консалтинговая фирма «Топ-Аудит» (далее - Приказ № 342п) в отношении общества проведена внеплановая выездная внешняя проверка качества работы, о чем составлен акт выездной проверки от 12.10.2018.

Уполномоченным органом по результатам проведения внеплановой выездной внешней проверки качества работы обществу выданы уведомление о применении меры воздействия в отношении общества от 17.12.2018 № 19-00-11/27231 и предписание от 17.12.2018 № 19-00-10/27230 о приостановлении членства общества в СРО.

Общество, полагая принятые решение и предписание Федерального казначейства незаконными, обратилось в Арбитражный суд города Москвы с соответствующим заявлением.

Удовлетворяя заявленные требования, суды первой и апелляционной инстанций исходили из фактических обстоятельств и правовых оснований, обоснованно руководствуясь следующим.

Так, суды указали, что в обоснование своей позиции общество указало на то, что им оспаривается не уведомление от 17.12.2018 № 19-00-11/27231, как на то указывает Федеральное казначейство в ходатайстве о прекращении производства по делу в части, а принятое решение о применении меры воздействия, так как с самой мерой воздействия общество не согласилось.

На основании принятого решения, избранной мерой воздействия явилось приостановление членства в СРО сроком на 60 календарных дней, что оформлено соответствующим предписанием от 17.12.2018.

Вместе с тем, отсутствие в оспариваемом ненормативном акте реквизита «решение» или иного наименования не могут быть препятствием для защиты прав и законных интересов общества по делу.

Довод Федерального казначейства о наличии в данном случае «правового пробела» обоснованно отклонен апелляционным судом, поскольку подобные обстоятельства не могут быть устранены последним.

В соответствии с положениями Закона об аудиторской деятельности и постановления Правительства Российской Федерации от 01.12.2004 № 703 «О Федеральном казначействе», на основании Приказа № 342п проведена внеплановая выездная внешняя проверка качества работы общества.

Порядок внешнего контроля уполномоченным федеральным органом по контролю и надзору качества аудиторских организаций закреплен в статье 10.1 Закона об аудиторской деятельности.

Из пояснений Федерального казначейства следует, что в нарушение пункта 1 части 4 статьи 20 Закона об аудиторской деятельности ввиду заключения договоров на оказание аудиторских услуг (государственные контракты общества с Минэнерго России от 26.06.2017 № 17/0402.3070390019.244/05/96 и № 17/0402.3070390019.244/05/97) в период действия решения о приостановлении членства в СРО, в нарушение пункта 1.42 Кодекса профессиональной этики аудиторов, ввиду того, что обществом велась работа со сведениями, составляющими государственную тайну, в момент приостановления лицензии на проведение работ, связанных с использованием сведений, составляющих государственную тайну, свидетельствует о том, что деятельность общества не обеспечивает разумную уверенность в том, что аудиторская организация и ее персонал соблюдают соответствующие этические требования в части принципа профессионального поведения, а также политика и процедуры не обеспечивают разумную уверенность в том, что аудиторской организацией принимается решение о продолжении отношений и выполнении задания только в тех случаях, когда она в состоянии выполнить соответствующие этические требования.

Суды отметили, что в обоснование заявленных требований общество указало на то, что Федеральное казначейство вправе проводить проверки только тех аудиторских организаций, которые проводят обязательный аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности организаций, указанных в части 3 статьи 5 Закона об аудиторской деятельности. При этом аудиторская организация, проводящая обязательный аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности организаций, указанных в части 3 статьи 5 Закона об аудиторской деятельности, однократно уведомляет уполномоченный федеральный орган по контролю и надзору о начале оказания услуг по проведению обязательного аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности вышеуказанных организаций. Данный вид аудита в 2018 году не проводился, уведомление не направлялось, поскольку обществом не заключались договоры и не оказывались услуги по проведению обязательного аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности организациям, перечисленным в части 3 статьи 5 Закона об аудиторской деятельности.

Вместе с тем, жалоба ООО «Аудиторское агентство «Урал-Защита», которая послужила основанием для проведения внеплановой проверки, не касалась внешнего контроля качества организаций, указанных в части 3 статьи 5 Закона об аудиторской деятельности, содержала доводы исключительно по дате заключения контрактов на оказание прочих услуг (не аудиторских) с Минэнерго России (контракты заключены 26.06.2017); до выхода Федерального казначейства уже проверена со стороны СРО, по итогам которой признана необоснованной (акт СРО от 09.08.2018 по проверке ВККР № ВП № 031/18 с указанием на факт отсутствия нарушений по результатам проверки по жалобе ООО Аудиторское агентство «Урал-Защита» (от 07.05.2018 исх. № 2).

Таким образом, суды обоснованно заключили, что в 2018 году основания для проведения проверки в отношении общества отсутствовали.

Суды отметили, что общество указывало на то, что контракты с Минэнерго России подписаны до даты приостановления членства в СРО - до 29.06.2017, проверяющие необоснованно классифицируют оказываемые Минэнерго России услуги как аудиторские, тогда как они не являются аудитом бухгалтерской (финансовой) отчетности, СРО в акте проверки от 09.08.2018 сделан вывод о том, что оказываемые Минэнерго России услуги должны быть классифицированы как прочие услуги, а не аудиторские (пункт 1 акта проверки).

Контракты подписаны (заключены) и начали исполняться со стороны общества до момента приостановления членства в СРО, то есть до 29.06.2017.

Срок приостановления членства начинает исчисляться с момента, когда аудиторская организация и иные участники рынка знали или могли знать о факте такого приостановления, то есть с даты внесения соответствующей записи в реестр СРО. Такой датой является 29.06.2017 - дата внесения СРО записи в реестр за регистрационным номером записи (далее - РНЗ): 31703060970.

Суды обоснованно отметили, что срок приостановления членства начинает исчисляться только с момента, когда аудиторская организация и иные участники рынка знали или могли знать о факте такого приостановления, то есть с даты внесения соответствующей записи в реестр СРО.

Данный вывод вытекает из статьи 200 Гражданского кодекса Российской Федерации и связан с правом на обжалование действий проверяющего органа.

Согласно части 1 статьи 200 Гражданского кодекса Российской Федерации, течение срока исковой давности начинается со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права и о том, кто является надлежащим ответчиком по иску о защите этого права.

Такой датой является 29.06.2017 - дата внесения СРО записи в реестр за РНЗ 31703060970.

В соответствии с частью 6.1 статьи 20 Закона об аудиторской деятельности, предписания, предусмотренные пунктами 3-5 части 6 статьи 20 Закона об аудиторской деятельности, являются основанием для внесения саморегулируемой организацией аудиторов соответствующей записи в реестр аудиторов и аудиторских организаций не позднее семи рабочих дней со дня их получения саморегулируемой организацией аудиторов.

Согласно статье 7.1 Федерального закона от 01.12.2007 № 315-ФЗ «О саморегулируемых организациях» (далее - Федеральный закон № 315-ФЗ), лицо приобретает все права члена саморегулируемой организации с даты внесения сведений о нем, предусмотренных настоящей статьей, в реестр членов саморегулируемой организации. Реестр членов саморегулируемой организации содержит сведения о результатах проведенных проверок члена саморегулируемой организации и фактах применения к нему дисциплинарных и иных взысканий.

Исходя из этого, суды установили, что окончание срока, предусмотренного частью 6.1 статьи 20 Закона об аудиторской деятельности, для СРО для внесения записи в реестр аудиторов и аудиторских организаций о приостановлении членства приходится на 30.06.2017. Запись сделана 29.06.2017, в тот же день обществом направлено уведомление о внесении записи в реестр, что подтверждается соответствующим электронным письмом и направлено уведомление об исполнении предписания в Федеральное казначейство (письмо СРО от 29.06.2017 № 257 с отметкой Федерального казначейства о получении от 03.07.2017 № 35294-вх).

То есть срок приостановления членства начался 29.06.2017 (дата внесения сведений в реестр), так как действующее законодательство устанавливает только срок для внесения записи о приостановке членства в реестр аудиторов и аудиторских организаций и именно дата внесения записи в реестр за соответствующим РНЗ может свидетельствовать о свершившемся юридическом факте.

С учетом изложенного, довод общества о том, что ранее 29.06.2017 кроме Федерального казначейства и СРО никто не знал и не мог знать о принятом решении о приостановлении членства, обоснованно признан судами состоятельным.

Контракты с Минэнерго России заключены по итогам проведения открытых конкурсов (извещение о проведении открытого конкурса от 28.04.2017 № 0173100008317000042 и извещение о проведении открытого конкурса от 28.04.2017 № 0173100008317000043), условия которых регулировались нормами Федерального закона от 05.04.2013 № 44-ФЗ «О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд» и требованиями соответствующей конкурсной документации.

Предметом государственных контрактов, заключенных с Минэнерго России, являются услуги по проведению экспертизы финансовой и бухгалтерской отчетности за 2016-2018 годы, включающей проверку и оценку затрат по соглашению о разделе продукции по проектам «Сахалин-1» и «Сахалин-2» на основе специальных аудиторских заданий, перечень и объем которых указан в техническом задании, которое является неотъемлемой частью контракта.

В техническом задании каждого из контрактов определено, что исполнитель должен оказывать услуги в соответствии с положениями Закона об аудиторской деятельности, международными стандартами аудита и т.д.

После оказания услуги исполнитель предоставляет заказчику заключение по специальному аудиторскому заданию по проверке и оценке затрат по СРП, определении суммы возмещения затрат и соответствии ведения учета требованиям СРП. Заключение по специальному аудиторскому заданию должно основываться на результатах проведенной проверки и содержать мнение о соответствии комплекта финансовой информации по всем существенным аспектам принципам учета и требованиям СРП, применимым нормам законодательства Российской Федерации, как определено в соглашении о разделе продукции по проекту, а также для государственного контракта № 17/0402.3070390019.244/05/97 - включать выводы о соответствии расходов в части операций по СРП за отчетный период перечню возмещаемых затрат, предусмотренных СРП, утвержденной годовой программе работ и смете расходов, а также о подтверждении понесенных затрат первичными учетными документами, для государственного контракта № 17/0402.3070390019.244/05/96 - включать экспертное заключение о соответствии расходов в части операций по СРП за отчетный период перечню возмещаемых затрат, предусмотренных СРП, утвержденной годовой программе работ и смете расходов, а также о подтверждении понесенных затрат первичными учетными документами.

Из содержания предмета контрактов следует, что данные договоры не являются аудитом или обзорной проверкой.

Таким образом, как обоснованно заключили суды, услуги, оказанные по указанным государственным контрактам, не являются ни аудитом бухгалтерской (финансовой) отчетности, ни аудитом части отчетности, ни аудитом отчетности, подготовленной по специальным правилам, так как такого задания не содержится ни в предметах государственных контрактов, ни в технических заданиях к государственным контрактам.

Суды отметили, что относительно работы со сведениями, составляющими государственную тайну в момент приостановления лицензии (пункт 2 акта проверки), общество пояснило, что датой приостановления действия лицензии, выданной ФСБ России, является 19.02.2018, все заинтересованные лица надлежащим образом уведомлены о приостановлении действия лицензии, а документы об уведомлении проверяющими не запрашивались и не исследовались, порядок хранения и уничтожения документов соблюден обществом в соответствии с полученными распоряжениями ФСБ России и в установленные ФСБ России сроки.

В соответствии с пунктом 3 части 2 статьи 13 Закона об аудиторской деятельности, при оказании аудиторских услуг аудиторская организация, индивидуальный аудитор обязаны обеспечивать хранение документов (копий документов), полученных и (или) составленных в ходе оказания аудиторских услуг, в течение не менее пяти лет после года, в котором они были получены и (или) составлены, на территории Российской Федерации, в том числе, размещать базы данных информации, в которых осуществляются сбор, запись, систематизация, накопление, хранение, уточнение (обновление, изменение), извлечение сведений и документов (копий документов), полученных и (или) составленных в ходе оказания аудиторских услуг, на территории Российской Федерации.

В соответствии с частью 1 статьи 29 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», первичные учетные документы, регистры бухгалтерского учета, бухгалтерская (финансовая) отчетность, аудиторские заключения о ней подлежат хранению экономическим субъектом в течение сроков, устанавливаемых в соответствии с правилами организации государственного архивного дела, но не менее пяти лет после отчетного года.

В тоже время, порядок действий аудиторской организации в случае приостановления действия и (или) аннулирования лицензии на проведение работ, связанных с использованием сведений, составляющих государственную тайну, регулируется Законом Российской Федерации от 21.07.1993 № 5485-1 «О государственной тайне» (далее - Закон № 5485-1) и относится к компетенции Федеральной службы безопасности Российской Федерации.

Вместе с тем, после отзыва и дальнейшего аннулирования лицензии на проведение работ, связанных с использованием сведений, составляющих государственную тайну, хранение документов, относящихся к сведениям, составляющим государственную тайну, не осуществляется в связи с применением к ним мер защиты сведений, составляющих государственную тайну, установленных статьей 19 Закона № 5485-1.

После аннулирования лицензии на проведение работ, связанных с использованием сведений, составляющих государственную тайну, к документам, содержащим сведения, составляющие государственную тайну, полученным и составленным в рамках исполнения заявителем договорных обязательств применены меры защиты сведений, составляющих государственную тайну, установленные статьей 19 Закона № 5485-1 и с учетом полученных распоряжений от Федеральной службы безопасности Российской Федерации.

Вместе с тем, как правомерно указали суды, при наличии специальной нормы, регулирующей конкретные отношения, применяются положения этой специальной нормы независимо от времени принятия, приоритетными признаются нормы того закона, который специально предназначен для регулирования соответствующих отношений.

Таким образом, суды обоснованно заключили, что выводы Федерального казначейства о нарушении порядка хранения и уничтожения документов не соответствуют действительности, так как в случае приостановления действия и (или) аннулирования лицензии на проведение работ, связанных с использованием сведений, составляющих государственную тайну, порядок действий аудиторской организации, в том числе в части определения и применения мер защиты, регулируется Законом № 5485-1 и относится к компетенции Федеральной службы безопасности Российской Федерации. То есть Закон № 5485-1 в сложившейся ситуации имеет приоритетное значение перед Законом об аудиторской деятельности, так как специально предназначен для регулирования соответствующих отношений.

Судами установлено, что в настоящее время хранение документов, относящихся к сведениям, составляющим государственную тайну, не осуществляется.

Доказательств обратного Федеральным казначейством не представлено и судами не установлено (статья 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

В соответствии с частью 4 статьи 20 Закона об аудиторской деятельности, аудиторская организация, индивидуальный аудитор, в отношении которых принято решение о приостановлении их членства в саморегулируемой организации аудиторов, в течение всего срока действия такого решения не вправе заключать договоры оказания аудиторских услуг, вносить влекущие увеличение обязательств аудиторской организации, индивидуального аудитора изменения в договоры оказания аудиторских услуг, заключенные до принятия саморегулируемой организацией аудиторов указанного решения.

Таким образом, как правомерно заключили суды, нарушение пункта 1 части 4 статьи 20 Закона об аудиторской деятельности может произойти, только если выполняются одновременно два условия - заключен договор на аудиторские услуги, заключенный договор заключен в период приостановки членства в СРО.

В соответствии с прямым указанием части 2 статьи 1 Закона об аудиторской деятельности, к аудиторской деятельности не относятся проверки, осуществляемые в соответствии с требованиями и в порядке, отличными от требований и порядка, установленных стандартами аудиторской деятельности. Понятие «стандарты аудиторской деятельности» регламентировано в статье 7 Закона об аудиторской деятельности, согласно которой на территории Российской Федерации применяются «международные стандарты аудита, принимаемые Международной федерацией бухгалтеров и признанные в порядке, установленном Правительством Российской Федерации» (часть 1 статьи 7 Закона об аудиторской деятельности) и «стандарты аудиторской деятельности саморегулируемой организации аудиторов» (часть 2 статьи 7 Закона об аудиторской деятельности).

Таким образом, суды правомерно заключили, что оказание услуг по проведению проверок по иным стандартам (в том числе, вышеуказанным стандартом аудиторской деятельности «заключение аудиторской организации по специальным аудиторским заданиям») не является аудиторской деятельностью в силу прямого указания Закона об аудиторской деятельности.

Доказательств, опровергающих данную позицию, судам не представлено.

С учетом изложенного, суды первой и апелляционной инстанций пришли к правомерному выводу о том, что оспариваемые решение и предписание вынесены с нарушениями норм, регулирующих аудиторскую деятельность, нарушают права и охраняемые законом интересы общества в сфере предпринимательской деятельности.

При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции находит выводы судов первой и апелляционной инстанций законными и обоснованными, сделанными при правильном применении норм материального и процессуального права, с установлением всех обстоятельств по делу, имеющих существенное значение для правильного разрешения спора по существу.

Доводы кассационной жалобы о нарушении судами норм материального права судебной коллегией суда кассационной инстанции отклоняются, поскольку основаны на неверном толковании этих норм.

Указанные в кассационной жалобе доводы были предметом рассмотрения и оценки судов при принятии обжалуемых актов. Каких-либо новых доводов кассационная жалоба не содержит, а приведенные в жалобе доводы не опровергают правильности принятых по делу судебных актов.

Доводы кассационной жалобы сводятся к переоценке имеющихся в деле доказательств, что в силу положений статьи 286 и части 2 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации выходит за пределы полномочий суда кассационной инстанции.

Нарушений судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, могущих повлиять на правильность принятых судами судебных актов либо влекущих безусловную отмену последних, судом кассационной инстанции не выявлено.

Учитывая изложенное, оснований, предусмотренных статьей 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, для изменения или отмены обжалуемых в кассационном порядке судебных актов, по делу не имеется.

Руководствуясь статьями 284 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда города Москвы от 03 марта 2020 года и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 15 июля 2020 года по делу № А40-313682/18 оставить без изменения, кассационную жалобу Федерального казначейства - без удовлетворения.

Председательствующий-судья В.В. Кузнецов

Судьи Е.А. Ананьина

И.Ю. Григорьева