Гражданский кодекс часть 1

Общество с ограниченной ответственностью «Строительно-монтажное управление № 36» (далее по тексту также – ООО «СМУ № 36», Общество, налогоплательщик, заявитель) предъявило в арбитражный суд заявление к Инспекции Федеральной налоговой службы № 14 по г. Москве (далее по тексту также – ИФНС России № 14 по г. Москве, Инспекция, налоговый орган, ответчик) о признании недействительным решения от 27 мая 2022 года № 3222 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 05 июня 2023 года, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 05 сентября 2023 года, заявление удовлетворено полностью.

Не согласившись с принятыми по делу судебными актами, ответчик – ИФНС России № 14 по г. Москве подал в Арбитражный суд Московского округа кассационную жалобу, в которой просит решение Арбитражного суда города Москвы от 05 июня 2023 года и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 05 сентября 2023 года отменить и направить дело на новое рассмотрение.

Как указывает заявитель кассационной жалобы, выводы судов первой и апелляционной инстанций не соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, а также сделаны при неправильном применении норм права.

В судебном заседании суда кассационной инстанции ответчик – ИФНС России № 14 по г. Москве в лице своих представителей настаивал на удовлетворении кассационной жалобы по основаниям, в ней изложенным.

В судебном заседании арбитражного суда кассационной инстанции заявитель – ООО «СМУ № 36» в лице своего представителя возражал относительно удовлетворения кассационной жалобы, полагая обжалуемые судебные акты законными и обоснованными по основаниям, изложенным в отзыве.

Определением Арбитражного суда Московского округа от 07 декабря 2023 года судебное разбирательство отложено.

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы, проверив в порядке статей 284, 286, 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правильность применения арбитражными судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, а также соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых решении, постановлении, установленным по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, приходит к выводу о том, что обжалуемые судебные акты подлежат отмене с передачей настоящего дела на новое рассмотрение в арбитражный суд первой инстанции в связи со следующим.

Как следует из материалов дела и установлено судами, в отношении ООО "СМУ N 36" проведена выездная налоговая проверка по всем налогам и сборам за период с 01.01.2017 по 31.12.2019.

По результатам проведенной выездной налоговой проверки в отношении Общества Инспекцией составлен акт налоговой проверки от 27.10.2021 N 14298, дополнение к акту налоговой проверки от 11.04.2022 N 7 (далее вместе именуемых - Акт) и принято решение от 27.05.2022 N 3222 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В соответствии с решением ООО "СМУ N 36" привлечено к ответственности, предусмотренной пунктами 1, 2 статьи 54.1, пунктом 3 статьи 122, пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс), в виде взыскания штрафа в размере 1 534 966 руб., а также доначислены налог на прибыль организаций и налог на добавленную стоимость в общем размере 57 494 641 руб., начислены пени в размере 21 323 775 руб.

Налоговый орган считает, что в ходе проведения выездной налоговой проверки установлены признаки подконтрольности и согласованности действий ООО "СМУ N 36" с ООО "СпецИнтерСтрой", ООО "СпецПоставка", ООО "Регионпромстрой". По мнению Инспекции, ООО "СпецИнтерСтрой", ООО "СпецПоставка", ООО "Регионпромстрой" являются "техническими" организациями, формально соблюдающими условия законодательства о налогах и сборах, при этом самостоятельной финансово-хозяйственной деятельности в части реализации товаров, выполнения работ и оказания услуг, не осуществлявших.

В качестве основания для вынесения оспариваемого решения налоговый орган указал, что ООО "СМУ N 36" неправомерно включило расходы для целей налогообложения налогом на прибыль организаций за 2017-2019 гг. не обоснованные (экономически не оправданные) расходы на приобретение товаров (работ, услуг) в рамках осуществления финансово-хозяйственных отношений с ООО "СпецИнтерСтрой", ООО "Регионпромстрой", ООО "СпецПоставка", что привело к занижению налоговой базы по налогу на прибыль организаций в 2017 год в размере 115 377 146 руб., в 2018 год в размере 33 421 394 руб., в 2019 год в размере 2 378 873 руб. и неуплате (неполной уплате) налога на прибыль организаций в 2017 год в размере 23 075 429 руб., в 2018 год - 6 684 279 руб., 2019 год - 475 774 руб.

Основанием доначисления ООО "СМУ N 36" оспариваемым решением НДС к уплате в бюджет послужил вывод Инспекции о необоснованном предъявлении Обществом в налоговых периодах 2017-2018 годов к вычету данного налога по счетам-фактурам со спорными контрагентами. В нарушение Обществом порядка, определенного статьями 54.1, 171, 172 НК РФ неправомерно включены в состав налоговых вычетов суммы НДС, предъявленные ООО "СпецИнтерСтрой", ООО "Регионпромстрой", ООО "СпецПоставка", что привело к неуплате (неполной уплате) НДС в 2017-2019 гг. в сумме 27 259 159 руб.

В обоснование своих выводов о наличии формального документооборота Инспекция указывает на следующие обстоятельства, свидетельствующие, по ее мнению, о неправомерном применении налоговых вычетов и учету расходов по операциям со спорными контрагентами при исчислении налоговой баз по налогу на прибыль:

- отсутствие производственных и материальных технических ресурсов, необходимых для ведения финансово-хозяйственной деятельности у спорных контрагентов;

- минимальные налоговые суммы, исчисленные к уплате в бюджет спорными контрагентами, частичное представление документации по требованиям налогового органа;

- отсутствие общехозяйственных расходов (арендные платежи, покупка канцелярских товаров, оплата телефонной связи и т.д.), свидетельствующих о ведении реальной финансово-хозяйственной деятельности;

- осуществление деятельности сотрудниками ООО "СМУ N 36" от имени спорных контрагентов;

- совпадение IP-адресов (на стр. 8 оспариваемого решения ИФНС указано 2 IP-адреса, которые совпадали у ООО "СМУ N 36" и ООО "СпецИнтерСтрой", ООО "СпецПоставка" при использовании системы "Банк-Клиент").

Заявитель, не согласившись с Решением Инспекции, обратился с апелляционной жалобой в УФНС России по г. Москве, решением которого от 08.09.2022 N 21-10/108021@ апелляционная жалоба оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с выводами УФНС России по г. Москве, Общество обратилось с жалобой в ФНС России, решением которой от 21.12.2022 N КЧ-3-9/14468@ указанная жалоба оставлена без рассмотрения в связи с пропуском трехмесячного срока на подачу жалобы в федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, установленного пунктом 2 статьи 139 НК РФ, и отсутствием ходатайства о восстановлении пропущенного срока на подачу жалобы.

ООО "СМУ N 36" повторно обратилось в ФНС России с жалобой с заявлением ходатайства о восстановлении пропущенного срока на подачу жалобы.

Решением от 13.01.2023 N КС-3-9/325@ ФНС России оставило жалобу Общества без рассмотрения.

Будучи не согласен с решением Инспекции, налогоплательщик обжаловал его в судебном порядке.

Суд первой инстанции, удовлетворяя заявление, исходил из того, что налоговый орган не доказал обстоятельство получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Как установлено судом первой инстанции, Заявитель при осуществлении финансово - хозяйственной деятельности заключил следующие договоры: договор субподряда N 24/1-16 СМУ-Суб от 01.11.2016, заключенный между ООО "СМУ N 36" и ООО "Регионпромстрой"; договор N СМУ 15-17/П от 04.12.2017, заключенный между ООО "СМУ N 36" и ООО "СпецПоставка"; договор поставки N СМУ 05-16/П от 25.07.2016, заключенный между ООО "СМУ N 36" и ООО "СпецИнтерСтрой".

Как указано судом первой инстанции, реальность осуществления в отношении ООО "СМУ N 36" финансово-хозяйственной деятельности (поставки товаров, выполнения субподрядных работ), учет и дальнейшая реализация данных товаров и субподрядных работ подтверждается совокупностью представленных в материалы дела доказательств, при том, что приобретение товаров и заказ субподрядных работ у спорных контрагентов обусловлено разумными экономическими причинами (целями делового характера) - использованием их в деятельности, направленной на получение дохода. Денежные средства перечислялись на расчетные счета поставщиков и субподрядчиков. Доказательств возврата обществу денежных средств, уплаченных поставщикам за поставленный товар, налоговым органом не представлено. Доказательств, свидетельствующих о том, что при выборе контрагентов и заключении сделок с ними общество не проявило должной степени осмотрительности и осторожности, а также доказательств отсутствия в действиях налогоплательщика разумной деловой цели, или их направленности исключительно на создание благоприятных налоговых последствий, инспекцией не представлено.

Также судом первой инстанции отклонены доводы Инспепкции об аффилированности ООО "СМУ N 36" и спорных контрагентов, исходя из следующего.

На стр. 13 оспариваемого решения представлены выводы по анализу справок по форме 2-НДФЛ, представленных ООО "СпецИнтерСтрой", согласно которым ФИО5 заявлена как сотрудник ООО "СпецИнтерСтрой" и ООО "СМУ N 36", 2 человека заявлены как сотрудники ООО "СпецИнтерСтрой" и ООО "Промснаб-ГП" в 2016-2017 годы: ФИО5, ФИО6

На стр. 14 оспариваемого решения представлены выводы по анализу банковских выписок ПАО АКБ "Авангард", ПАО "Сбербанк", АО "Россельхозбанк" по расчетным счетам ООО "СпецИнтерСтрой" ИНН <***>, согласно которым доля поступлений от аффилированных компаний ООО "СМУ N 36", ООО "Стройинжиниринггрупп" ИНН <***>, ООО "Стройнефтегазинжиниринг" ИНН <***> (учредителем организаций является (являлось) АО "СтройИнжинирингГрупп" ИНН <***>) составила 100% от общего объема выручки за 2017-2019 гг.

На стр. 20 оспариваемого решения указано, что от имени ООО "СпецИнтерСтрой" в рамках получения материальных ценностей (поставка строительных материалов от реального поставщика) действовал сотрудник ООО "СМУ N 36". Так, представлена доверенность ООО "СпецИнтерСтрой" от 21.02.2017 на имя ФИО7 на получение от АО "Сталепромышленная Компания" материальных ценностей. Согласно справкам по форме 2-НДФЛ, ФИО7 являлся сотрудником ООО "СМУ N 36" в период с января 2017 года по июнь 2017 года Справки по форме 2-НДФЛ годы от организации ООО "СпецИнтерСтрой" в период 2017-2019 г. на ФИО7 не представлены.

На стр. 27 оспариваемого решения изложены показания свидетеля ФИО8, которая указала, что должность генерального директора ООО "Регионпромстрой" она занимала номинально по просьбе третьих лиц, а именно: руководства компаний, входящих в АО "СтройИнжинирингГрупп" (учредитель ООО "СМУ N 36").

На стр. 28 налоговым органом представлены выводы по анализу справок по форме 2-НДФЛ, представленных ООО "Регионпромстрой", согласно которым установлено пересечение сотрудников ООО "Регионпромстрой" с ООО "СМУ N 36": 3 человека заявлены как сотрудники ООО "Регионпромстрой" и ООО "СМУ N 36", 3 человека заявлены как сотрудники ООО "Регионпромстрой" и ООО "СИГ" ИНН <***> (компания, аффилированная с ООО "СМУ N 36" по учредителю АО "СтройИнжинирингГрупп").

На стр. 29 оспариваемого решения налоговый орган указал, что, исходя из банковской выписки ООО КБ "Новопокровский" по расчетному счету ООО "РегионПромСтрой", доля поступлений от аффилированных компаний ООО "СМУ N 36", ООО "Стройнефтегазинжиниринг" ИНН <***> (учредителем организаций является (явалялось) АО "СтройИнжинирингГрупп ИНН <***>) составила более 90% от общего объема выручки за 2016 г. (период перечисления денежных средств ООО "СМУ N 36").

На стр. 29 Инспекция также указала, что из банковской выписки по расчетному счету ООО "Регионпромстрой" следует, что поступившие на счет от ООО "СМУ N 36" денежные средства в сумме 18 497 тыс. руб. перечислены в адрес следующих организаций, обладающих признаками "технических": ООО СК "Авангард" ИНН <***>, ООО "СнабКомерц" ИНН <***>, ООО "Стройтех" ИНН <***>.

На стр. 38 решения Инспекция сделала вывод в ходе анализа банковской выписки ПАО "Сбербанк" по расчетному счету ООО "СпецПоставка" ИНН <***>, согласно которому доля поступлений от аффилированных компаний ООО "СМУ N 36", ООО "Стройнефтегазинжиниринг" ИНН <***> (учредителем организаций является (являлось) АО "СтройИнжинирингГрупп ИНН <***>) составила 99% от общего объема выручки за 2017-2019 годы. На расчетный счет ООО "СпецПоставка" поступили денежные средства от ООО "СМУ N 36" в сумме 23 903 тыс. руб. с назначением платежей "за материалы", денежные средства перечислены на счета "технических" компаний ООО "Альянс" ИНН <***>, ООО "Меркурий" ИНН <***>, ООО "Финэк" ИНН <***>, ООО "Партнер" ИНН <***>.

На основании изложенных обстоятельств налоговый орган делает вывод о том, что ООО "СпецИнтерСтрой", ООО "Регионпромстрой", ООО "СпецПоставка" являются "техническими" организациями и подконтрольны ООО "СМУ N 36".

Суд первой инстанции указал, что выводы налогового органа о полной финансовой, юридической подконтрольности спорных контрагентов самому налогоплательщику в ходе судебного разбирательства не нашли своего подтверждения. Доказательств того, что учредители и директора спорных контрагентов и налогоплательщика связаны, в материалы дела не представлено. Указание на то, что ряд свидетелей были работниками спорных контрагентов, а ранее работали у налогоплательщика и наоборот - не может свидетельствовать о подконтрольности/зависимости спорных контрагентов и налогоплательщика, т.к. для признания взаимной зависимости лиц следует учитывать влияние, которое может оказываться в силу участия одного лица в капитале других лиц, в соответствии с заключенным между ними соглашением либо при наличии иной возможности одного лица определять решения, принимаемые другими лицами (статья 105.1 НК РФ). Допрашиваемые лица, трудоустроенные в ООО "СМУ N 36" или у спорных контрагентов, относятся к рабочему персоналу и в силу осуществляемых трудовых функций не могли оказывать экономического, организационного влияния на деятельность своих работодателей или влиять на принятие решений.

Также судом первой инстанции отклонен довод налогового органа об отсутствии у спорных контрагентов производственных и материально-технических ресурсов, а также общехозяйственных расходов (покупки канцелярских товаров, оплаты телефонной связи и т.д.).

В частности, налогоплательщик в представленных в налоговый орган возражениях от 11.05.2022 на Дополнение N 7 от 11.04.2022 к Акту налоговой проверки N 14298 от 27.10.2021 указал на то, что между АО "СтройИнжинирингГрупп" и ООО "Регионпромстрой" заключен договор субаренды 73-11 АО/Сиг-Пр от 30.09.2011, в соответствии с которым ООО "Регионпромстрой" арендовало офис по адресу: <...>. Данный офис предоставлялся с мебелью, оргтехникой, канцелярскими принадлежностями, доступом к телефонной сети и интернету, а необходимые материальные ресурсы для выполнения работ имелись у ООО "СМУ N 36", которое в период выполнения работ также являлось дочерним обществом АО "СтройИнжинирингГрупп".

Довод Инспекции о том, что налогоплательщик каким-либо образом связан или контролирует деятельность спорных контрагентов (ООО "СпецИнтерСтрой", ООО "СпецПоставка") и что управление деятельностью компаний осуществлялись из одного центра на основании данных IP-адресов только по мотиву того, что у спорных контрагентов есть пересекающиеся IP-адреса при выходе в интернет для входа в систему "Банк-Клиент", отклонен судом первой инстанции ввиду следующего.

Взаимосвязь через IP-адреса нельзя считать доказанной, потому что не представлено доказательств того, что данные IP-адреса не находились в свободном доступе через WiFi, в противном случае к данному WiFi могли иметь доступ разные лица. При использовании гостевого WiFi все совпадающие адреса являются публичными (внешними) и локальными (внутренними), использовались для выхода в сеть Интернет, и не принадлежат стационарными компьютерами.

Кроме того, ИФНС не доказало, что выход в сеть осуществлялся со статического IP-адреса. IP-адреса бывают двух видов: IP-статический адрес, постоянный, неизменяемый, то есть он не может быть присвоен другому устройству. IP-адрес - динамический адрес, который назначается автоматически при подключении устройства к сети и используется в течение ограниченного промежутка времени. Как следствие, динамические IP-адреса соединения с Интернетом могут совпадать у весьма значительного числа устройств связи, если подключения к сети были осуществлены в разное время. Поэтому сам по себе факт совпадения динамических IP-адресов не доказывает взаимозависимость проверяемого лица и его контрагентов. При совпадении таких адресов налоговая инспекция должна не только доказать их идентичность, но и установить их пользователей в конкретный момент времени.

Таким образом, как указал суд первой инстанции, совпадение IP-адресов не свидетельствует о подконтрольности, согласованности действий компаний в целях получения необоснованной налоговой выгоды.

Кроме того, как указал суд первой инстанции, ссылка налогового органа на взаимозависимость не может сама по себе быть признана состоятельной. Действующее налоговое законодательство не запрещает заключение сделок между взаимозависимыми лицами. Согласно правовой позиции Пленума ВАС РФ, сформулированной в Постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", сама по себе взаимозависимость участников сделок не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. В целях налогового контроля взаимозависимость может иметь юридическое значение только если установлено, что такая взаимозависимость используется участниками сделки как возможность для осуществления согласованных, недобросовестных действий, необусловленных разумными экономическими причинами и направленных на незаконное занижение налоговых платежей. Таким образом, взаимозависимость сама по себе не является безусловным основанием для вывода о необоснованном получении налогоплательщиком налоговой выгоды: налоговому органу необходимо представить доказательства того, что такая выгода получена им именно в результате недобросовестных, умышленных действий взаимозависимых лиц.

Кроме того, как указано судом первой инстанции, доводы налогового органа, что спорные контрагенты и контрагенты 2-3-4 звена по отношению к налогоплательщику относятся к категории налогоплательщиков, представляющих отчетность с минимальной налоговой нагрузкой, также сами по себе не свидетельствуют о том, что Заявителем были нарушены нормы налогового законодательства. Операции с налогоплательщиком полностью отражены ООО "СпецИнтерСтрой", ООО "Регионпромстрой", ООО "СпецПоставка" в своих налоговых декларациях. Действующее законодательство не содержит положений, обязывающих налогоплательщика нести ответственность за действия своих контрагентов и/или последующих контрагентов и любых третьих лиц. Сдача отчетности с минимальными показателями и низкая налоговая нагрузка у контрагента не влияет на возможность исполнения своих обязательств по договорам. Заявляя довод об отсутствии источника для вычета (возмещения) НДС, Инспекция не установила, что за незначительным налоговым бременем контрагентов 2-3 звена может стоять неполнота уплаты налогов и контрагенты должны были исчислить НДС к уплате в большей сумме. В частности, налоговым органом не установлены признаки вывода денежных средств контрагентами по фиктивным документам в пользу третьих лиц, в том числе признаки обналичивания, перевода денежных средств в низконалоговые иностранные юрисдикции и иные подобные обстоятельства, порочащие достоверность налоговой отчетности контрагентов и полноту уплаты ими налога в период спорных взаимоотношений с обществом. Вопреки доводам Инспекции, незначительность исчисленных спорными контрагентами сумм НДС и налога на прибыль организаций к уплате за спорные периоды сама по себе не свидетельствует о недобросовестности ни данных контрагентов, ни общества.

Налоговый орган пришел к выводу фиктивности взаимоотношений ООО "СМУ N 36" и ООО "СпецПоставка", ООО "СпецИнтерСтрой" по поставке товаров на основании следующих обстоятельств:

- строительные материалы были поставлены иными реальными поставщиками;

- в отношении спорных контрагентов установлены признаки подконтрольности проверяемому налогоплательщику.

Также Инспекция пришла к выводу о фиктивности взаимоотношений ООО "СМУ N 36" и ООО "Регионпромстрой" по выполнению субподрядных работ на основании следующих обстоятельств:

- в отношении ООО "Регионпромстрой" установлены признаки подконтрольности проверяемому налогоплательщику;

- отсутствие подтверждения одного из Заказчиков (ООО "ГазпромнефтьЗаполярье) о привлечении субподрядной организации ООО "Регионпромстрой".

Суд первой инстанции не согласился с доводами налогового органа ввиду следующего.

Инспекция не представила доказательств, бесспорно свидетельствующих об отсутствии реального исполнения обязательств в отношении ООО "СМУ N 36" со стороны спорных контрагентов.

В свою очередь, ООО "СМУ N 36" были представлены следующие доказательства, подтверждающие реальность взаимоотношений со спорными контрагентами: договоры со спорными контрагентами, акты о приемке выполненных работ, спецификации, приходные ордера, товарно-транспортные накладные. Поставка Обществу товаров и выполнение субподрядных работ со стороны спорных контрагентов и последующая их реализация заказчикам Общества Инспекцией не опровергнуты, сговор с целью получения необоснованной налоговой выгоды не доказан (документально не подтвержден). То, что контрагенты нарушили свои налоговые обязательства, не подтверждает получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. В материалах проверки не имеется ссылки на доказательства того, что Общество (или его должностные лица), перечислив денежные средства спорным контрагентам, а спорные контрагенты - "техническим" контрагентам, впоследствии получили данные денежные средства обратно. Инспекцией не установлены и не доказаны обстоятельства, свидетельствующие об умышленных действиях Общества, направленных на искажение фактов хозяйственной жизни в части отражения в учете нереальных операций (создании фиктивного документооборота); о совершении сделок Общества через спорных контрагентов с "техническими" организациями с целью неполной уплаты налога, в отсутствие экономической обоснованности и разумной деловой цели; о согласованности действий общества и "технических" организаций в целях занижения налогов обществом; о том, что общество контролировало деятельность "технических" организаций и использовало их с целью уклонения от уплаты налогов путем создания фиктивного документооборота по нереальным поставкам.

Судом первой инстанции установлено, что ООО "СМУ N 36" реализовало приобретенные товары и работы при выполнении строительно-монтажных работ в адрес следующих Заказчиков: ООО "Газпром-Заполярье" ИНН <***>, ООО "Газпром-Оренбург" ИНН <***>, ООО "Стройгазмонтаж" ИНН <***>.

Исходя из изложенного, суд первой инстанции пришел к выводу, что налоговый орган не представил достаточных доказательств отсутствия реальной поставки товаров и реального выполнения субподрядных работ в отношении ООО "СМУ N 36" со стороны спорных контрагентов. Товары и работы по данным сделкам были реально получены ООО "СМУ N 36" от спорных контрагентов и приняты к учету.

Суд апелляционной инстанции согласился с выводами суда первой инстанции.

При этом судами не учтено следующее.

В силу абзаца третьего пункта 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября 2006 года № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее по тексту также – Постановление Пленума ВАС РФ № 53) представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Согласно пункту 4 постановления Пленума ВАС РФ № 53 налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Из пункта 5 постановления Пленума ВАС РФ № 53 следует, что о необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств:

- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг;

- отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;

- учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций;

- совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

Согласно пункту 6 постановления Пленума ВАС РФ № 53, судам необходимо иметь в виду, что следующие обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной:

- создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции;

- взаимозависимость участников сделок;

- неритмичный характер хозяйственных операций;

- нарушение налогового законодательства в прошлом;

- разовый характер операции;

- осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика;

- осуществление расчетов с использованием одного банка;

- осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций;

- использование посредников при осуществлении хозяйственных операций.

Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 настоящего Постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Доказательства, представленные налоговым органом и налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность судебных актов, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Нарушение или неправильное применение норм процессуального права является основанием для изменения или отмены решения, постановления арбитражного суда, если это нарушение привело или могло привести к принятию неправильного решения, постановления (часть 3 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Одними из основополагающих принципов судопроизводства в арбитражном суде являются равноправие сторон и состязательность (статьи 8 и 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации соответственно), на основании которых:

- стороны пользуются равными правами на заявление ходатайств, представление доказательств, участие в их исследовании, представление арбитражному суду своих доводов и объяснений;

- каждому лицу, участвующему в деле, гарантируется право представлять доказательства арбитражному суду и другой стороне по делу, обеспечивается право заявлять ходатайства, высказывать свои доводы и соображения, давать объяснения по всем возникающим в ходе рассмотрения дела вопросам, связанным с представлением доказательств.

При этом арбитражный суд не вправе своими действиями ставить какую-либо из сторон в преимущественное положение, равно как и умалять права одной из сторон; сохраняя независимость, объективность и беспристрастность, осуществляет руководство процессом, оказывает содействие сторонам в реализации их прав, создает условия для всестороннего и полного исследования доказательств, установления фактических обстоятельств и правильного применения законов и иных нормативных правовых актов при рассмотрении дела.

В соответствии с частью 3 статьи 15 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации принимаемые арбитражным судом решения, постановления, определения должны быть законными, обоснованными и мотивированными.

Согласно пункту 2 статьи 4 статьи 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в мотивировочной части решения должны быть указаны доказательства, на которых основаны выводы суда об обстоятельствах дела и доводы в пользу принятого решения; мотивы, по которым суд отверг те или иные доказательства, принял или отклонил приведенные в обоснование своих требований и возражений доводы лиц, участвующих в деле.

Исходя из пункта 12 части 2 статьи 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в постановлении арбитражного суда апелляционной инстанции должны быть указаны доказательства, на которых основаны выводы суда об установленных им обстоятельствах; мотивы, по которым суд отклонил те или иные доказательства.

Согласно статье 71 (части 1, 2, 4, 5, 7) Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности. Каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами. Никакие доказательства не имеют для арбитражного суда заранее установленной силы. Результаты оценки доказательств суд отражает в судебном акте, содержащем мотивы принятия или отказа в принятии доказательств, представленных лицами, участвующими в деле, в обоснование своих требований и возражений.

Исходя из данных норм арбитражного процессуального закона следует, что при представлении доказательств и заявлении ходатайств стороны пользуются равными правами; суд, осуществляя руководство процессом, обеспечивает баланс интересов сторон в судебном разбирательстве и не вправе своими действиями ставить одну из сторон в преимущественное положение; судебные акты, принимаемые судом, в том числе при разрешении ходатайств сторон, должны быть мотивированы и обоснованы; арбитражный суд обязан оценить все представленные доказательства каждое в отдельности и в их совокупности, при этом ни одно из доказательств не имеет заранее установленной силы для суда.

Кассационная коллегия приходит к выводу о том, что оценка доказательств арбитражными судами первой и апелляционной инстанций сопряжена с нарушением и неправильным применением норм процессуального права, доказательства оценены выборочно, что могло привести к принятию неправильных решения, постановления, ввиду следующего.

Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Заявителя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты, удержания и перечисления в бюджет налогов и сборов за период с 01.01.2017 по 31.12.2019.

Основной вид деятельности ООО «СМУ № 36» - строительство объектов транспорта газо- и нефтепродуктов. Объекты располагались в Вологодской, Самарской, Оренбургской областях, в Ямало-Ненецком автономном округе.

Заказчиками Общества являлись - ООО «Газпромцентремонт», ООО «Газпромнефть-Заполярье», ООО «Газпромнефть-Оренбург», ООО «Стройтранснефтегаз», ООО «НК Новый поток».

В целях исполнения обязательств перед заказчиками Общество заключило договоры со Спорными контрагентами:

•от 25.07.2016 № СМУ 05-16/П с ООО «СпецИнтерСтрой» (поставка строительных материалов: арматура, провод АПВ, лист г/к, щебень, анкеры, кабель, грунт, бетон, корпуса электрощитов (ЩЛС), лоток кабельный лестничный и т.д.);

•от 01.11.2016 № 24/1-16 СМУ-Суб с ООО «Регионпромстрой» (работы, связанные со строительством в области газово-нефтепроводной промышленности);

•от 04.12.2016 № СМУ 05-17/П с ООО «СпецПоставка» (поставка строительных материалов, оборудования и запчастей: битум, песочно-гравийная смесь, трубы бесшовные с изоляцией, переходники, арматура, кабель, крышка на лоток с заземлением, лестничный кабельный лоток и т.д.).

Как указывает заявитель кассационной жалобы, в ходе выездной налоговой проверки налоговым органом установлено, что обязательства по договорам с заказчиками фактически исполнены Обществом без привлечения Спорных контрагентов.

Так, по результатам выездной налоговой проверки Инспекцией установлено, что в нарушение статьи 54.1, статей 169, 171, 172, 252 НК РФ Общество не уплатило налог на прибыль организаций и НДС в связи с неправомерным включением Обществом в состав расходов по налогу на прибыль организаций затрат по взаимоотношениям со Спорными контрагентами, а также неправомерным включением в состав налоговых вычетов по НДС сумм, предъявленных указанными контрагентами.

По результатам проведенных контрольных мероприятий в отношении Спорных контрагентов Инспекцией установлено следующее.

1.Спорные контрагенты, а также контрагенты последующих звеньев отвечают признакам «технических» организаций (исчисление налогов в минимальных размерах (ниже среднеотраслевых показателей), при наличии у данных организаций высокой доли вычетов по НДС);

2.Отсутствие у Спорных контрагентов трудовых, производственных и материально-технических ресурсов, необходимых для реализации товаров и выполнения работ;

3.Отсутствие у Спорных контрагентов общехозяйственных расходов, свидетельствующих о реальном ведении данными лицами финансово-хозяйственной деятельности;

4.Лица, заявленные в качестве должностных лиц Спорных контрагентов, в рамках проведенных допросов отрицают фактическую причастность к деятельности Спорных контрагентов;

5.1 из 3 Спорных контрагентов - ООО «СпецИнтерСтрой» создано 09.06.2016, т.е. незадолго до заключения договора с Заявителем.

В ходе проведения выездной налоговой проверки Заявителем в ответ на требования Инспекции документы по взаимоотношениям со Спорными контрагентами представлены частично; Обществом не представлены регистры бухгалтерского и налогового учета, карточки бухгалтерских счетов, оборотно-сальдовые ведомости, товарно-транспортные накладные; имела место неявка по повесткам должностных лиц Заявителя.

Из анализа структуры вычета, заявленного Обществом и контрагентами последующих звеньев в декларациях по НДС, Инспекцией установлено, что контрагенты по цепочке не исчислили и не уплатили НДС, принятый к вычету Обществом, т.е. источник для возмещения НДС не сформирован.

Инспекцией установлена подконтрольность, в том числе экономическая, Спорных контрагентов Обществу, выразившаяся в следующем:

•90-95% доли выручки, получено по взаимоотношениям с Обществом (банковские выписки Заявителя и Спорных контрагентов);

•ФИО9, являющаяся с 02.03.2021 по настоящее время генеральным директором Заявителя, также являлась генеральным директором Спорного контрагента ООО «Регионпромстрой» в период с 29.09.2017 по 26.08.2018;

•учредителем Общества в период с 05.05.2015 по 28.12.2020 и Спорного контрагента ООО «Регионпромстрой» в период с 21.04.2015 по 01.08.2017 являлось одно и то же лицо - АО «Стройинжинирингрупп»;

•осуществление Обществом и Спорными контрагентами: ООО «СпецИнтерСтрой» и ООО «СпецПоставка» входа в систему «Банк-Клиент» с одних и тех же IP-адресов;

•совпадение электронной корпоративной почты вышеуказанного учредителя Общества и Спорного контрагента ООО «СпецИнтерСтрой» (данная почта также совпадает с почтой контрагента второго звена в цепочке ООО «СпецИнтерСтрой» - ООО «ПромСнаб-ГП», генеральный директор которого (ФИО10) также являлся генеральным директором вышеуказанного учредителя Общества);

•совпадение в регистрационных делах Общества и Спорных контрагентов доверенных лиц - ФИО11 и ФИО12, а также ФИО13, являвшейся доверенным лицом ООО «Регионпромстрой» и сотрудником вышеуказанного учредителя Общества в 2016-2020; доверенное лицо ООО «СпецИнтерСтрой» - ФИО7, также являлся в 2017 году сотрудником Общества.

Кроме того, Инспекцией установлено пересечение сотрудников Общества и ООО «СпецИнтерСтрой» (ФИО5), а также ООО «СпецИнтерСтрой» и контрагента второго звена - ООО «ПромСнаб-ГП» (ФИО5, ФИО6); Общества и ООО «Регионпромстрой» (3 человека), а также ООО «Регионпромстрой» и учредителя Общества - АО «Стройинжинирингрупп» (3 человека).

В ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля Инспекцией получены допросы (объяснения) сотрудников Общества.

Из показаний директора обособленного подразделения Заявителя в г. Оренбург ФИО14 (протокол опроса от 22.02.2022), следует, что в период 2018-2020 свидетель участвовал в строительстве объекта «Компрессорная станция», расположенного на участке «Восточный» ООО «Газпромнефть-Оренбург». Заявки на ТМЦ составлялись производственно-техническим отделом и направлялись в обособленное подразделение в г. Саратов, где находилось основное подразделение. Необходимые строительные материалы и оборудование доставлялись до объекта собственным грузовым транспортом. Отпуск в работу осуществляли кладовщики, на основании заявок прорабов, начальников участков. Свидетелю известно, что в качестве подрядчика Общество систематически привлекало ООО «СвязьСтройЭнерго» (г. Саратов) и ООО «ЛЭА» для выполнения электромонтажных работ, ООО «Ресурс» для поднятия площадки, поставки интерных материалов, прокладки трубопровода, ООО «АСУ ПРО» (г. Оренбург) для производства пусконаладочных работ. Указанные субподрядные организации согласовывались с ООО «Газпромнефть-Оренбург». Организации ООО «СпецИнтерСтрой», ООО «Регионпромстрой», ООО «СпецПоставка» свидетелю не знакомы, с представителями данных организаций он также не знаком. На объектах в г. Оренбург данные организации работы не выполняли, поставку товаров не осуществляли.

Из показаний главного инженера (в 2017-2018) и директора обособленного подразделения Общества (в 2018-1020) ФИО15 (объяснение от 25.02.2022) следует, что его рабочее место в 2018-2019 находилось на объекте в Вологодской области- в п. Шексна, в 2019-2020 в г. Бузулук Оренбургской области. Вопросами поставки строительных материалов на объект занимался начальник снабжения Общества ФИО16 доставка строительных материалов осуществлялась частично своим грузовым транспортом, который находился в собственности Заявителя, и силами транспортных компаний по доставке грузов (ООО «КИТ», ООО «Деловые линии»). При выполнении работ на объектах привлекались сторонние организации по выполнению работ по бурению, одна организация была из Новосибирска, другая из Санкт-Петербурга. Организации ООО «СпецИнтерСтрой», ООО «Регионпромстрой», ООО «СпецПоставка» свидетелю не знакомы.

Из показаний директора обособленного подразделения Тарко-Сале по строительству нефтепровода в Новом Уренгое ФИО17 (объяснение от 28.02.2022) следует, что на объекте привлекались организации по буровзрывным работам, по отсыпке объекта песком, при этом организации ООО «СпецИнтерСтрой», ООО «Регионпромстрой», ООО «СпецПоставка» свидетелю не знакомы, с представителями данных организаций он также не знаком.

Из показаний инженера строительного контроля Общества ФИО18 (объяснение от 28.02.2022) следует, что Заявителем выполнялись работы по строительству нефтепровода в районе г. Новый Уренгой ЯНАО (Ен-Яхтинское месторождение). В должностные обязанности свидетеля входил контроль за выполнением строительно-монтажных работ, освидетельствование скрытых работ и представление их заказчику. Работы на объекте выполнялись силами Заявителя, сторонние организации на объект не привлекались. Организации ООО «СпецИнтерСтрой», ООО «Регионпромстрой», ООО «СпецПоставка» свидетелю не знакомы, с представителями данных организаций также не знаком.

Из показаний начальник участка Общества ФИО19 (объяснение от 22.02.2022) следует, что фактически он работал в г. Оренбург на строительстве газоперерабатывающего завода (заказчик АО «Газпромнефть»), в г. Бузулук на строительстве нефтепровода (заказчик ООО «Новый Поток»), в г. Новый Уренгой на строительстве нефтепровода (заказчик АО «Газпромнефть»). Сторонние организации для выполнения работ на указанных объектах не привлекались, все работы выполняли только сотрудники Общества. Организации ООО «СпецИнтерСтрой», ООО «Регионпромстрой», ООО «СпецПоставка» свидетелю не знакомы, с представителями данных организаций также не знаком.

Таким образом, сотрудники Общества, ответственные за выполнение работ на объектах заказчиков, не подтвердили участие Спорных контрагентов в поставке товаров и выполнении работ на объектах заказчиков.

Также Инспекцией получены показания главного специалиста отдела договоров и ценообразования в строительстве ООО «Газпромнефть-Оренбург» (заказчик) ФИО20 (протокол допроса ot 04.03.2022), из показаний которого следует, что Общество выполняло строительство газового участка ТЛ-4, о привлечении Заявителем субподрядных организаций свидетелю не известно, Общество не уведомляло ООО «Газпромнефть-Оренбург» о привлечении сторонних организаций. Организации ООО «СпецИнтерСтрой», ООО «Регионпромстрой», ООО «СпецПоставка» свидетелю не знакомы, с представителями данных организаций также не знакомы.

Кроме того, в рамках выездной налоговой проверки Инспекцией установлено, что по вычетам по НДС, заявленным Обществом по взаимоотношениям со Спорным контрагентом ООО «Регионпромстрой» имеется нарушение по типу налоговый «разрыв».

Установлено, что НДС искусственно сформированный путем встраивания в цепочку «технических» организаций, никем из участников схемы, в которой Общество является «выгодоприобретателем», не исчислен и в бюджет не уплачен.

Так, Заявителем в 3 квартале 2017 приняты к вычету суммы НДС по контрагенту ООО «Регионпромстрой» в размере 18 577 тыс. руб. по счетам-фактурам, выставленным в 4 квартале 2016 и 2 квартале 2017 (книги покупок/книги продаж ООО «Регионпромстрой»).

ООО «Регионпромстрой» в книгах покупок за 4 квартал 2016 и 2 квартал 2017 отражены счета-фактуры контрагента 2-го звена ООО «Стройтех» на сумму НДС- 15 738 тыс. руб.

ООО «Стройтех» в книге покупок за 4 квартал 2016 отражены счета-фактуры, выставленные ООО «Стройконструктив» на сумму НДС - 15 423 тыс. руб.

ООО «Стройконструктив» в книге покупок за 4 квартал 2016 отражены счета-фактуры, выставленные ООО «Эрмес» на сумму НДС - 9 876 тыс. руб. (контрагентом ООО «Эрмес» представлена «нулевая» декларация по НДС за 4 квартал 2016, соответственно суммы НДС не исчислены и не уплачены в бюджет), ООО «Гефест» на сумму НДС - 4 750 тыс. руб., ООО «Гефест» в книге покупок за 4 квартал 2016 отражены счета-фактуры, выставленные ООО «Новатор» на сумму НДС - 4 727 тыс. руб. (контрагентом ООО «Новатор» представлена «нулевая» декларация по НДС за 4 квартал 2016, соответственно суммы НДС не исчислены и не уплачены в бюджет).

Таким образом, Инспекцией установлено, что НДС никем из участников вышеуказанной цепочки в бюджет не уплачен.

По результатам совокупности проведенных мероприятий налогового контроля и полученных доказательств Инспекцией сделан вывод о том, что Обществом с участием Спорных контрагентов создан фиктивный документооборот, работы в адрес заказчиков: ООО «Газпромцентремонт», ООО «Газпромнефть-Заполярье», ООО «Газпромнефть-Оренбург», ООО «Стройтранснефтегаз», ООО «НК Новый поток» выполнены собственными силами Общества либо иными реальными исполнителями, товар также был поставлен либо иными реальными поставщиками, либо не поставлялся вообще. Таким образом, в рамках выездной налоговой проверки Заявителя Инспекцией установлено и документально подтверждено создание Обществом с участием Спорных контрагентов формального документооборота с целью получения необоснованной налоговой экономии. Следовательно, Обществом не соблюдены условия, предусмотренные статьей 54.1 НКРФ.

Вопреки статьям 162, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследование и оценка данных доказательств судами не произведены; выводы судов основаны на выборочной оценке доказательств; в основу судебных актов положены объяснения заявителя и представленные им доказательства.

Вместе с тем, вышеизложенные обстоятельства, установленные Инспекцией в ходе проверки, при их подтверждении в судебном разбирательстве могут свидетельствовать о том, что спорные контрагенты являются техническими звеньями и о направленности действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды (включение в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, и применение налоговых вычетов).

Приведенные Инспекцией обстоятельства и доказательства не получили надлежащей оценки судов; мотивы, по которым вышеизложенные доводы отклонены, в судебных актах не приведены; оценка обстоятельств, приведенных инспекцией в обоснование доводов, судами не осуществлена.

В соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд оценивает доказательства в их совокупности и взаимосвязи, осуществляя проверку каждого доказательства, в том числе с позиции его достоверности и соответствия содержащихся в нем сведений действительности.

При этом в судебном акте указываются не только результаты оценки принятых судом доказательств, но и мотивы, по которым было отказано в принятии иных доказательств (пункт 2 части 4 статьи 170, пункт 12 части 2 статьи 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Однако данное требование судами не выполнено, имеющиеся в деле доказательства оценивались в отдельности и выборочно, а не в совокупности и взаимной связи, что привело к тому, что доводы и возражения инспекции и представленные ей доказательства не получили должной оценки применительно к фактическим обстоятельствам дела и положениям налогового законодательства.

В нарушение требований процессуального законодательства об обоснованности судебного акта суды не привели мотивы, по которым не приняты во внимание добытые инспекцией доказательства.

При этом в случае, если налоговый орган представляет доказательства того, что хозяйственные операции с заявленными налогоплательщиком контрагентами не осуществлялись и не могли осуществляться, суды не могут ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Налогового кодекса Российской Федерации, а должны оценить все доказательства по делу в совокупности и взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

На основании изложенного, кассационная коллегия считает, что выводы судов первой и апелляционной инстанций в обжалуемых решении, постановлении не соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, а также сделаны при неправильном применении норм права, что в соответствии с частями 1, 2, 3 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации могло привести к принятию неправильного решения, постановления и является основанием для отмены судебного акта.

Поскольку фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судами на основании не полного и не всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, суд кассационной инстанции лишен возможности принять новый судебный акт. Допущенные нарушения могут быть устранены только при повторном рассмотрении дела в суде первой инстанции.

На основании изложенного, кассационная коллегия, отменяя состоявшиеся по делу судебные акты, считает необходимым направить настоящий обособленный спор на новое рассмотрение в Арбитражный суд города Москвы.

При новом рассмотрении суду следует учесть изложенное, установить все обстоятельства, входящие в предмет доказывания по делу, дать оценку всем имеющимся в деле доказательствам с соблюдением требований норм арбитражного процессуального закона, определить применимое к настоящему спору право, после чего разрешить спор с применением норм права, регулирующих правоотношения сторон, исходя из предмета и оснований заявления.

Руководствуясь ст. ст. 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда города Москвы от 05 июня 2023 года и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 05 сентября 2023 года делу № А40-69862/2023,- отменить.

Дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд города Москвы.

Председательствующий-судья А.А. Дербенев

Судьи Ю.Л. Матюшенкова

А.Н. Нагорная