Гражданский кодекс часть 1

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Дмитриева В.В., судей Абакумовой И.Д. и Кочеровой Л.И., при участии от открытого акционерного общества «Мурманское морское пароходство» Кочаряна А.В. (доверенность от 04.01.2003 №юр-7/5), от Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области Буркадзе Д.Д. (доверенность от 30.08.2002 №30-14-43/340), рассмотрев 01.07.2003 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области на решение от 02.12.2002 (судья Галко Е.В.) и постановление апелляционной инстанции от 13.03.2003 (судьи Сачкова Н.В., Соломонко Л.П., Хамидуллина Л.Л.) Арбитражного суда Мурманской области по делу №А42-7756/02-С3,

у с т а н о в и л :

Открытое акционерное общество «Мурманское морское пароходство» (далее – общество, пароходство) обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с иском о признании недействительным требования Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области (далее – налоговая инспекция) от 24.09.2002 №20 об уплате 4 971 155,1 руб. налога на добавленную стоимость (далее – НДС) и 13 919,23 руб. пеней по этому налогу.

Решением от 02.12.2002 исковые требования удовлетворены в полном объеме.

Постановлением апелляционной инстанции от 13.03.2003 решение от 02.12.2002 оставлено без изменения.

В кассационной жалобе налоговая инспекция, указывая на неправильное применение судом норм процессуального права, просит отменить решение от 02.12.2002 и постановление апелляционной инстанции от 13.03.2003.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, общество представило в налоговую инспекцию четыре декларации по НДС за август 2002 года: по основной деятельности и по доверительному управлению, а также налоговые декларации по операциям, облагаемым по ставке 0 процентов за август 2002 года.

Поскольку сумма НДС, указанная пароходством в декларации за август по внутреннему рынку, налогоплательщиком в установленный главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) срок – не позднее 20 сентября 2002 года - уплачена не была, налоговая инспекция направила требование от 24.09.2002 №20 об уплате 4 971 155,1 руб. НДС и 13 919,23 руб. пеней, начисленных на дату выставления требования.

Общество посчитало неправомерным выставление налоговым органом названного требования и обжаловало его в арбитражный суд. В заявлении общество ссылается на то, что налоговая инспекция неправомерно не учла суммы НДС, отраженные в декларациях за август 2002 года по операциям, облагаемым по ставке 0 процентов, как налоговые вычеты. По мнению пароходства, общая сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет за соответствующий налоговый период, исчисляется по всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в этом налоговом периоде, с учетом всех сумм налоговых вычетов, отраженных как в декларациях по внутреннему рынку, так и в декларациях по экспортным операциям. Общество утверждает, что с учетом сумм налога, подлежащих возмещению из бюджета согласно декларациям по НДС по экспортным операциям, у него имеется переплата по НДС, а следовательно, у налогового органа отсутствовали правовые основания для выставления оспариваемого требования.

Суды первой и апелляционной инстанций удовлетворили требования пароходства, подтвердив наличие у него переплаты в размере, превышающем сумму задолженности, указанную в оспариваемом требовании. Суды согласились и с доводом налогоплательщика о том, что до окончания камеральной проверки деклараций по НДС по операциям, облагаемым по ставке 0 процентов, налоговый орган не может судить о наличии либо отсутствии недоимки по налогу. Поэтому налоговая инспекция должна учитывать те данные, которые указаны налогоплательщиком в декларациях. Суды также подтвердили правильность позиции налогоплательщика, согласно которой сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет за соответствующий налоговый период, определяется в целом по всем совершенным налогоплательщиком за налоговый период операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1-2 пункта 1 статьи 146 НК РФ, и эта сумма налога подлежит уменьшению на сумму всех налоговых вычетов, относящихся к соответствующему налоговому периоду, в том числе указанных в декларациях по экспортным операциям.

По мнению суда кассационной инстанции, такое решение судов не соответствует положениям абзаца первого пункта 1 статьи 153, статей 164 (пункт 6), 165, 166 (пункты 6 и 1), 167 (пункт 9), 171, 172 (пункт 3), 173 (пункт 1), 172 (пункт 2) и 176 (пункт 4) НК РФ.

Согласно перечисленным нормам налоговая база по операциям реализации товаров (работ, услуг) на экспорт формируется отдельно; сумма налога по таким операциям исчисляется по каждой операции; по экспортным операциям представля-ется отдельная декларация по итогам каждого налогового периода; моментом определения налоговой базы по названным операциям является последний день месяца, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ.

Как следует из статьи 171 НК РФ, налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные налоговые вычеты. А в статьях 164 и 166 НК РФ указано, что сумма налога по операциям реализации товаров (работ, услуг), облагаемых НДС на основании пункта 1 статьи 164 НК РФ по ставке 0 процентов, исчисляется по каждой такой операции в порядке, установленном пунктом 1 этой статьи (пункт 6 статьи 166 НК РФ), то есть как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз (пункт 1 статьи 166 НК РФ), и отражается в отдельной налоговой декларации (пункт 6 статьи 164 НК РФ).

В соответствии с пунктом 3 статьи 172 НК РФ вычеты сумм налога, предусмотренных статьей 171 НК РФ, в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), указанных в пункте 1 статьи 164 НК РФ, производятся только при представлении в налоговые органы соответствующих документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ. В данной норме особо отмечено, что такие вычеты производятся только на основании отдельной декларации, указанной в статье 164 НК РФ.

Следовательно, выручка от реализации товаров (работ, услуг) на экспорт как объект обложения НДС по ставке 0 процентов и налоговые вычеты, относящиеся к операциям по реализации товаров (работ, услуг) на экспорт, учитываются отдельно от общей суммы налога и отражаются в отдельной декларации. На это прямо указано в пункте 1 статьи 173 НК РФ (в редакции Федерального закона от 29.05.2002 №57-ФЗ).

Согласно названному пункту сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 НК РФ (за исключением налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 НК РФ), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 НК РФ.

Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по операциям реализации товаров (работ, услуг), указанных в подпунктах 1-8 пункта 1 статьи 164 НК РФ, определяется по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 НК РФ, сумма налога, исчисляемая в соответствии с пунктом 6 статьи 166 НК РФ.

Таким образом, налогоплательщик самостоятельно определяет и исполняет налоговые обязательства согласно декларациям по внутреннему рынку и по экспортным операциям.

Это правило имеет значение, поскольку при одновременном представлении за один и тот же налоговый период декларации по НДС по внутреннему рынку, согласно которой налогоплательщик должен уплатить в бюджет определенную сумму налога, и декларации по экспортным операциям, облагаемым НДС по ставке 0 процентов, согласно которой налогоплательщику подлежит возмещению из бюджета определенная сумма налога, уплаченная поставщикам, зачет суммы налога, подлежащей возмещению из бюджета по декларации по экспортным операциям, в счет уплаты налога по декларации по внутреннему рынку может быть осуществлен только по решению налогового органа (абзац третий пункта 4 статьи 176 НК РФ).

Как указано в абзаце втором пункта 2 статьи 174 НК РФ, превышение сумм налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 НК РФ, над суммами налога, исчисляемыми в соответствии с пунктом 6 статьи 166 НК РФ, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьей 176 НК РФ.

В соответствии с пунктом 4 статьи 176 НК РФ суммы налоговых вычетов по экспортным операциям подлежат возмещению на основании отдельной налоговой декларации и документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ.

Возмещение производится не позднее трех месяцев, считая со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации, указанной в пункте 6 статьи 164 НК РФ, и документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ. В течение указанного срока налоговый орган производит проверку обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов и принимает решение о возмещении путем зачета или возврата соответствующих сумм либо об отказе (полностью или частично) в возмещении.

Если налоговым органом в течение установленного срока не вынесено решения об отказе и (или) оно не представлено налогоплательщику, налоговый орган обязан принять решение о возмещении суммы, относительно которой не вынесено решение об отказе, и уведомить налогоплательщика о принятом решении в течение десяти дней.

При отсутствии у налогоплательщика недоимки и пени по НДС, недоимки и пени по иным налогам, а также задолженности по присужденным налоговым санкциям, зачисляемым в тот же бюджет, из которого производится возврат, суммы, подлежащие возмещению, засчитываются в счет текущих платежей по налогу и (или) иным налогам и сборам, уплачиваемым в тот же бюджет, либо подлежат возврату налогоплательщику по его заявлению.

Из приведенных норм следует, что зачет или возврат сумм НДС, подлежащих возмещению из бюджета согласно декларациям налогоплательщика по экспортным операциям, которые фактически являются суммами налоговых вычетов, осуществляется только по решению налогового органа, которое должно быть принято в установленные пунктом 4 статьи 176 НК РФ сроки.

Следовательно, суммы налоговых вычетов, указанные в декларации по экспортным операциям, должны учитываться налогоплательщиком при определении суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет за этот же налоговый период согласно декларации по НДС по внутреннему рынку, поскольку в момент подачи декларации по экспортным операциям решение налогового органа, подтверждающего право налогоплательщика на возмещение суммы налоговых вычетов, еще не принято и срок на его вынесение не истек.

По этой же причине суммы НДС, указанные налогоплательщиком в декларациях по экспортным операциям как суммы налоговых вычетов, подлежащие возмещению из бюджета, не могут считаться переплатой налога до вынесения налоговым органом предусмотренного пунктом 4 статьи 176 НК РФ решения или истечения срока его вынесения.

Учитывая изложенное, кассационная инстанция считает, что выводы судов первой и апелляционной инстанций не соответствуют приведенным нормам материального права.

Вместе с тем в соответствии с пунктом 4 статьи 176 НК РФ при наличии у налогоплательщика недоимки и пени по НДС, недоимки и пени по иным налогам и сборам, а также задолженности по присужденным налоговым санкциям, зачисляемым в тот же бюджет, из которого производится возврат, они подлежат зачету в первоочередном порядке по решению налогового органа. При этом, как предусмотрено пунктом 2 статьи 176 НК РФ, налоговый орган производит зачет самостоятельно.

Поскольку судом установлено и материалами дела подтверждается, что по состоянию на 01.09.2002 у общества имелись решения арбитражных судов и документы свидетельствующие, о невозмещении из бюджета суммы НДС, превышающей размер его текущих налоговых обязательств по внутреннему рынку, а погашение недоимки зависело от действий налогового органа, у заявителя отсутствовала обязанность по внесению налога в тот же бюджет.

При таких обстоятельствах следует признать, что обжалуемые судебные акты не подлежат отмене и приняты в соответствии с положениями статьи 16, пункта 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и пункта 4 статьи 176 НК РФ, согласно которым налоговый орган обязан произвести зачет сумм НДС, которые не были возмещены Пароходству по решениям арбитражного суда, в счет уплаты налога по внутреннему рынку.

Руководствуясь статьями 286 и 287 (подпункт 1 пункта 1) Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

п о с т а н о в и л :

решение от 02.12.2002 и постановление апелляционной инстанции от 13.03.2003 Арбитражного суда Мурманской области по делу №А42-7756/02-С3 оставить без изменения, а кассационную жалобу Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области – без удовлетворения.

Председательствующий В.В. Дмитриев

Судьи И.Д. Абакумова

Л.И. Кочерова

6.8, 7.6.3