Гражданский кодекс часть 1

18 сентября 2019 года	Дело №	А44-11723/2018
Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Соколовой С.В., судей Александровой Е.Н., ФИО1, при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 9 по Новгородской области ФИО2 (доверенность от 19.08.2019 № 6-01/19), от общества с ограниченной ответственностью «Тепловая компания Новгородская» ФИО3 (доверенность от 21.12.2018 № 55), ФИО4 (доверенность от 21.12.2018 № 68), от Управления Федеральной налоговой службы по Новгородской области ФИО2 (доверенность от 28.05.2019 № 22), рассмотрев 17.09.2019 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 9 по Новгородской области на решение Арбитражного суда Новгородской области от 21.03.2019 (судья Куропова Л.А.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.05.2019 (судьи Осокина Н.Н., ФИО5, ФИО6) по делу № А44-11723/2018, установил: Общество с ограниченной ответственностью «Тепловая компания Новгородская», место нахождения: 175000, <...>, ОГРН <*>, ИНН <> (далее – Общество), обратилось в Арбитражный суд Новгородской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ), о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 9 по Новгородской области, место нахождения: 173003, Великий Новгород, ФИО7 ул., д. 62, ОГРН <>, ИНН <> (далее – Инспекция), от 01.10.2018 № 4406. К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Новгородской области, место нахождения: 173002, Великий Новгород, Октябрьская ул., д. 17, корп. 1, ОГРН <>, ИНН <*> (далее – Управление). Решением суда первой инстанции от 21.03.2019 заявленные Обществом требования удовлетворены, решение Инспекции признано недействительным. Постановлением от 23.05.2019 апелляционный суд оставил указанное решение без изменения, а кроме того, прекратил производство по апелляционной жалобе Инспекции на определение Арбитражного суда Новгородской области от 17.01.2018 об отказе Инспекции в предоставлении встречного обеспечения. В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального и процессуального права, несоответствие их выводов фактическим обстоятельствам дела, просит частично отменить решение от 21.03.2019 и постановление от 23.05.2019, отказать в удовлетворении требований Общества, за исключением признания недействительным решения Инспекции в части доначисления 2 023 050 руб. налога на прибыль организаций (далее – налог на прибыль) за 2017 год, начисления 183 355 руб. 21 коп. пеней и 101 153 руб. штрафа по указанному налогу. По мнению подателя кассационной жалобы, суды первой и апелляционной инстанций неправомерно квалифицировали поступавшие Обществу в проверяемом периоде суммы субсидий в качестве внереализационных доходов Общества; средства, выделяемые в форме субсидий, являются частью дохода налогоплательщика от реализации им товаров (работ, услуг) и подлежат включению в состав доходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль. Инспекция указывает, что предоставляемая субсидия была выделена в качестве недополученного дохода при оказании Обществом соответствующих услуг населению, поэтому при формировании налоговой базы по налогу на прибыль данная субсидия подлежит отражению в составе доходов от реализации на дату реализации в соответствующем отчетном (налоговом) периоде этих услуг, а если невозможно определить точный размер недополученных доходов в момент реализации услуг населению – на дату заключения соглашения о предоставлении субсидии (подписания ежемесячных дополнительных соглашений о предоставлении субсидии). Как указывает в кассационной жалобе Инспекция, пункт 4.1 статьи 271 НК РФ не применим к спорным правоотношениям, поскольку диспозиция указанной нормы предусматривает учет полученных сумм субсидий в составе внереализационных доходов по дате их поступления налогоплательщику только в случае их получения на основании безвозмездного договора, а применительно к обстоятельствам настоящего дела Общество в соответствии с условиями договора о предоставлении бюджетного финансирования получало субсидии в рамках возмездного договора, связанного с реализацией товаров (работ, услуг). Кроме того, Инспекция не согласна с нерассмотрением апелляционным судом по существу доводов о неправомерности определения суда первой инстанции от 17.01.2019 об отказе в предоставлении встречного обеспечения. Данное определение, как указывает налоговый орган, не подлежит самостоятельному обжалованию, в связи с чем возражения относительно него были заявлены Инспекцией при обжаловании судебного акта, вынесенного по существу спора. Инспекция полагает, что апелляционный суд должен был оценить ее доводы о несогласии с упомянутым определением. В отзыве на кассационную жалобу Общество, считая обжалуемые судебные акты законными и обоснованными, просит оставить их без изменения, а кассационную жалобу Общества – без удовлетворения. Определением Арбитражного суда Северо-Западного округа (далее - АС СЗО) от 20.08.2019 рассмотрение кассационной жалобы в порядке статьи 158 АПК РФ отложено на 17.09.2019. Определением АС СЗО от 16.09.2019 в соответствии с пунктом 2 части 3 статьи 18 АПК РФ ввиду нахождения в отпуске судьи Лущаева С.В. произведена его замена на судью Александрову Е.Н. В силу пункта 5 статьи 18 АПК РФ судебное разбирательство в кассационной инстанции произведено с самого начала. В судебном заседании представители Инспекции и Управления поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе, представители Общества возражали против ее удовлетворения. Законность обжалуемых судебных актов в соответствии со статьей 286 АПК РФ актов проверена в кассационном порядке в пределах доводов, изложенных в кассационной жалобе. Как следует из материалов дела, по результатам проведенной камеральной налоговой проверки представленной Обществом 03.05.2018 уточненной декларации по налогу на прибыль за 2017 год Инспекция 16.08.2018 составила акт № 5731 и с учетом возражений налогоплательщика 01.10.2018 вынесла решение № 4406 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением Обществу доначислено 73 472 484 руб. налога на прибыль, начислено 3 930 597 руб. 40 коп. пеней, Общество привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания 3 673 624 руб. штрафа. Решением Управления от 05.12.2018 № 6-11/13681 апелляционная жалоба Общества на решение Инспекции оставлена без удовлетворения. Общество оспорило решение Инспекции в судебном порядке. Суды первой и апелляционной инстанций удовлетворили заявленные Обществом требования, признали решение Инспекции недействительным. Кассационная инстанция, изучив материалы дела и доводы кассационной жалобы, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, соответствие их выводов фактическим обстоятельствам дела, не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы. Как видно из материалов дела, в проверяемом периоде Общество оказывало коммунальные услуги по горячему водоснабжению, теплоснабжению организациям и населению на территории Новгородского района и Новгородской области по тарифу на тепловую энергию, горячую воду, установленному постановлением Комитета по ценовой и тарифной политике Новгородской области от 16.12.2015 № 54/3. В соответствии с положениями статьи 78 Бюджетного кодекса Российской Федерации, подпрограммой «Энергосбережение в Новгородской области» государственной программы Новгородской области «Улучшение жилищных условий граждан и повышение качества жилищно-коммунальных услуг в Новгородской области на 2014 – 2018 годы и на период до 2020 года», утвержденной постановлением правительства Новгородской области от 28.10.2013 № 321, принято постановление правительства Новгородской области от 30.12.2014 № 679, которым утвержден порядок предоставления в 2015 – 2019 годах субсидий на возмещение недополученных доходов организациям, предоставляющим коммунальные услуги и (или) коммунальные ресурсы по тарифам для населения (далее – Порядок № 679). В соответствии с пунктом 5 Порядка № 679 субсидии предоставляются при соблюдении определенных условий, одним из которых является заключение Министерством строительства и жилищно-коммунального хозяйства Новгородской области, государственным областным казенным учреждением «Региональный центр энергосбережения и нормативов Новгородской области» (далее – Учреждение) и организацией, предоставляющей коммунальные услуги холодного водоснабжения, водоотведения по тарифам для населения, соглашения о предоставлении субсидии в соответствии с типовой формой, устанавливаемой Министерством финансов Новгородской области. Пунктом 9 Порядка № 679 установлено, что для получения субсидии организации ежемесячно с 1-е по 10-е число месяца, следующего за отчетным (в отношении декабря - в срок до 20 января года, следующего за отчетным), представляют в Учреждение заявку по форме согласно приложению № 6 к Порядку, расчет недополученных доходов по услугам холодного водоснабжения, водоотведения и (или) объему холодной воды, предоставляемым по тарифам для населения, по формам согласно приложениям № 2 – 5, 7 к Порядку, выписку (заверенную руководителем организации) из журнала учета, содержащего сведения о показаниях общедомовых и индивидуальных приборов учета, которыми оборудованы жилые дома (домовладения) и жилые помещения в многоквартирных домах, а также индивидуальных приборов учета, которыми оборудованы помещения, занимаемые юридическими лицами и/или индивидуальными предпринимателями, реестр счетов-фактур (заверенный руководителем организации) по предоставляемым услугам, выставленных управляющим организациям, товариществам собственников жилья либо жилищным кооперативам или иным специализированным потребительским кооперативам, осуществляющим управление многоквартирными домами, а также реестр квитанций с указанием номера лицевого счета потребителя по предоставляемым услугам в отношении многоквартирных домов, жилых домов с непосредственным способом управления. Департамент по жилищно-коммунальному хозяйству и топливно-энергетическому комплексу Новгородской области, Общество и Учреждение в соответствии с Порядком № 679 18.04.2017 заключили соглашение № 3-ТВ/2017 о предоставлении из областного бюджета субсидии на возмещение недополученных доходов, образующихся из-за разницы между тарифами для потребителей, кроме населения, и тарифами за коммунальные услуги для населения (далее – Соглашение № 3-ТВ/2017). В соответствии с Соглашением № 3-ТВ/2017 и дополнительными соглашениями к нему, заключенными в 2017 году, сумма субсидий на возмещение недополученных доходов за апрель – декабрь 2016 года и январь – ноябрь 2017 года составила 1 156 199 128 руб. Согласно пункту 4.1.2 учетной политики Общества, утвержденной приказом налогоплательщика от 31.12.2017 № 466, внереализационные доходы в налоговом учете в виде выпадающих доходов от предоставления коммунальных услуг по тарифам для населения учитываются на дату поступления денежных средств на расчетный счет. Общество при исчислении налога на прибыль за 2017 год в соответствии с принятой учетной политикой включило во внереализационные доходы за 2017 год 773 214 153 руб. полученных субсидий на возмещение недополученных доходов на дату поступления денежных средств на расчетный счет. В оспариваемом решении Инспекции отражено, что Общество в нарушение пункта 1 статьи 271 НК РФ неправомерно занизило доходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль, вследствие неотражения в налоговом учете 1 156 199 128 руб. субсидий, предоставляемых организациям на возмещение недополученных (выпадающих) доходов. По мнению Инспекции, при формировании налоговой базы по налогу на прибыль сумму 1 156 199 128 руб. начисленных субсидий Общество должно было отразить в составе доходов на дату подписания Соглашения №3-ТВ/2017 и дополнений к нему и соответственно, эта сумма должна быть отражена в составе доходов за 2017 год, а не дату ее фактического поступления Обществу. Согласно решению налогового органа Общество в нарушение пункта 3 статьи 250, пунктов 1 и 4 статьи 271 НК РФ неверно квалифицировало внереализационные доходы по дате поступления денежных средств на расчетный счет Общества. Инспекция указала, что положение учетной политики Общества (пункт 4.1.2) противоречит нормам Налогового кодекса Российской Федерации. Суды первой и апелляционной инстанций признали приведенные выводы налогового органа ошибочными и основанными на неверном толковании норм материального права. Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации. Пунктом 1 статьи 248 НК РФ установлено, что к доходам в целях налогообложения прибыли относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы. На основании пунктов 1 и 2 статьи 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей главы 25 Кодекса в соответствии со статьей 271 или статьей 273 НК РФ. Согласно пункту 1 статьи 250 НК РФ в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации внереализационными доходами признаются доходы, не указанные в статье 249 НК РФ. В силу положений статьи 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, которой такую выгоду можно оценить. Из указанных норм следует, что основанием для возникновения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль является получение дохода, который возможно оценить и момент признания которого установлен статьей 271 НК РФ. Специфика оказания услуг по льготным тарифам не позволяет Обществу определить в момент оказания такой услуги размер возмещения выпадающих доходов, который в конечном итоге будет определен соответствующим бюджетом в добровольном порядке либо по решению суда. Следовательно, не отрицая производственный характер деятельности по оказанию услуг, момент признания доходов в виде полученного возмещения из бюджета необходимо определять по правилам, установленным подпунктом 4 пункта 4 статьи 271 НК РФ для признания расходов в виде сумм возмещения убытков, - по дате признания должником или вступления в законную силу решения суда. Таким образом, у Инспекции отсутствовали правовые основания для квалификации выпадающих доходов Общества в качестве выручки от реализации товаров (работ, услуг). По смыслу постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 10.12.2013 № 10159/13, на которое ссылается Инспекция, добровольное возмещение бюджетом выпадающих доходов имеет место только в случае фактического перечисления средств из бюджета в адрес Общества. В кассационной жалобе Инспекция выражает несогласие с постановлением апелляционного суда в части прекращения производства по апелляционной жалобе Инспекции на определение суда первой инстанции от 17.01.2019 об отказе налоговому органу в предоставлении встречного обеспечения. По мнению налогового органа, суд апелляционной инстанции неправомерно прекратил производство по апелляционной жалобе в части обжалования данного определения и не рассмотрел доводы Инспекции о несогласии с определением об отказе в предоставлении встречного обеспечения. Как видно из материалов дела, одновременно с подачей в арбитражный суд заявления о признании недействительным решения Инспекции Общество заявило ходатайство о принятии обеспечительных мер в виде приостановления действия решения налогового органа от 01.10.2018 № 4406 до вступления в законную силу решения суда по настоящему делу. Арбитражный суд Новгородской области определением от 19.12.2018 заявленное Обществом ходатайство о принятии обеспечительных мер удовлетворил, приостановил действие решения Инспекции от 01.10.2018 № 4406 до вступления в законную силу решения арбитражного суда. Инспекция 16.01.2019 в порядке статьи 94 АПК РФ обратилась в суд первой инстанции с заявлением о принятии встречного обеспечения в виде внесения Обществом на депозитный счет суда 81 076 705 руб. 40 коп., либо предоставления им банковской гарантии, поручительства или иного финансового обеспечения на ту же сумму, либо наложения запрета на отчуждение принадлежащего Обществу недвижимого имущества (включая транспортные средства). Определением суда первой инстанции от 17.01.2019 Инспекции отказано в предоставлении встречного обеспечения. Апелляционный суд постановлением от 23.05.2019 оставил решение от 21.03.2019 без изменения, а также прекратил производство по апелляционной жалобе Инспекции на определение от 17.01.2019 применительно к пункту 1 части 1 статьи 150 АПК РФ, поскольку возможность обжалования определения об отказе в предоставлении встречного обеспечения не предусмотрена Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации. Как следует из материалов дела, в апелляционной жалобе Инспекция просила отменить два судебных акта – решение от 21.03.2019 и определение от 17.01.2019. С учетом подачи Инспекцией апелляционной жалобы на два судебных акта (решение, вынесенное по существу спора, и определение об отказе в предоставлении встречного обеспечения в порядке статьи 94 АПК РФ) суд апелляционной инстанции правомерно прекратил производство по апелляционной жалобе Инспекции на определение от 17.01.2019. Выводы судов соответствуют установленным по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся в нем доказательствам. Нормы права при рассмотрении дела применены правильно, нарушения процессуальных норм, влекущие отмену судебных актов, не установлены. При таких обстоятельствах основания для удовлетворения кассационной жалобы отсутствуют. Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа п о с т а н о в и л: решение Арбитражного суда Новгородской области от 21.03.2019 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.05.2019 по делу № А44-11723/2018 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 9 по Новгородской области – без удовлетворения.
Председательствующий			С.В. Соколова
Судьи			Е.Н. Александрова ФИО1