Гражданский кодекс часть 1

от заинтересованного лица – Костенко О.А. по доверенности от 09.01.2017; Грибанов П.В. по доверенности от 09.01.2017; Балабанова В.С. по доверенности от 09.01.2017;

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Новосибирской области на решение Арбитражного суда Новосибирской области от 11 сентября 2017 г. по делу № А45-1687/2017 (судья Нахимович Е.А.)

по заявлению общества с ограниченной ответственностью «Восточная Техника» (г. Новосибирск ОГРН 1025403222130, ИНН 5404151283)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Новосибирской области (г. Новосибирск)

о признании решения от 29.07.2016 № 15 недействительным в части,

У С Т А Н О В И Л:

Общество с ограниченной ответственностью «Восточная техника» (далее – ООО «Восточная техника», Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Новосибирской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Новосибирской области (далее – Инспекция, налоговый орган) от 29.07.2016 № 15.

Решением Арбитражного суда Новосибирской области от 11 сентября 2017 г., с учетом описки, исправленной определением от 13 сентября 2017 г., заявленные требования удовлетворены в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Новосибирской области от 29.07.2016 №15 в части:

предложения уменьшить убыток, исчисленный ООО «Восточная техника» по налогу на прибыль организаций за 2014 г., на сумму расходов на услуги по предоставлению персонала в размере 28 804 177 руб.;

предложения уплатить НДС за 4 квартал 2014 г. в сумме 5 676 755 руб.;

предложения произвести перерасчет налоговой базы и исчисленной суммы НДФЛ за 2012 г.; в месячный срок после вступления в силу решения представить в налоговый орган по месту учета налогового агента уточненные Сведения по форме 2-НДФЛ (с признаком «1») на Бергина Д.Т. и Элвестада Д.М. за 2012 г.;

начисления и предложения уплатить пени по НДФЛ в сумме 15 442,28 руб.;

внесения соответствующих необходимых исправлений в документы бухгалтерского и налогового учета.

Суд обязал Инспекцию возвратить ООО «Восточная Техника» из бюджета излишне взысканный налог на добавленную стоимость в размере 5 676 755 руб., пени по налогу на доходы физических лиц в размере 15 442 руб. 28 коп.

С состоявшимся решением суда не согласился налоговый орган, подавший в Седьмой арбитражный апелляционный суд апелляционную жалобу. В обоснование жалобы указано, что, по мнению апеллянта, судом первой инстанции неправильно применены нормы материального права.

По эпизоду связанному с уменьшением убытка по налогу на прибыль организации и доначислением налога на добавленную стоимость (далее – НДС), апеллянт указывает, что суд необоснованно посчитал соглашение о предоставлении персонала реальным, отвечающим критериям разумных экономических и деловых целей. При этом, налоговый орган не согласен с выводом суда о том, что Инспекцией не доказана направленность действий Общества исключительно на минимизацию налоговых обязанностей путем создания фиктивного документооборота.

Суд не дал оценки доводам Инспекции о том, что представленные налогоплательщиком документы не свидетельствовали о реальности исполнения Бергиным Д.Т. функциональных обязанностей Директора департамента по наземному горнопромышленному оборудованию именно в рамках спорного соглашения о предоставлении персонала, заключенного с компанией Caterpillar Inc. Судом не дана оценка доказательствам того, что Бергин Д.Т. не знаком с содержанием соглашения; не дана оценка показаниям свидетелей Глобуса А.Л., Левиной Е.П., Карповой Е.В.

При этом, судом не опровергнут вывод налогового органа о формальности соглашения о предоставлении персонала и его неисполнении сторонами.

Денежные средства, выплаченные по соглашению о предоставлении персонала, не могут быть квалифицированы в качестве расходов по правилам подпункта 19 пункта 1 статьи 264 НК РФ. При этом, налоговый орган не оспаривает сам факт перечисления денежных средств иностранной организации и их размер. Действуя в качестве налогового агента, налогоплательщик обязан исчислить и уплатить НДС, однако, по мнению Инспекции, НДС не может быть предъявлен к вычету, поскольку налоговым органом установлена нереальность хозяйственных операций.

По эпизоду определения ставки налога на доходы физических лиц (далее – НДФЛ) для доходов иностранных специалистов, апеллянт полагает, что судом неправильно определена ставка налога в размере 13 %. При этом, выплаты иностранным специалистам не связаны с осуществлением работниками трудовой деятельности, направлены на улучшение их социально-бытовых условий. Таким образом, Инспекция полагает доказанным отсутствие непосредственной связи полученных доходов с осуществлением данными лицами трудовой деятельности, следовательно, такие доходы подлежат налогообложению по 30 процентной налоговой ставке.

В отношении обязания вернуть излишне взысканные суммы налогов и пени Инспекция полагает, что по правилам статьи 79 НК РФ возврат налогоплательщику суммы излишне взысканного налога возможен только после зачета суммы недоимки в счет погашения недоимки (при наличии).

Более подробно доводы апеллянтов изложены в апелляционных жалобах.

Общество в отзыве на апелляционную жалобу и ее представитель в судебном заседании, возражало против доводов жалобы, считая решение суда первой инстанции в обжалуемой части законным и обоснованным, а апелляционную жалобу налогового органа не подлежащей удовлетворению.

Письменный отзыв ООО «Восточная техника» приобщен к материалам дела.

Кроме этого, апеллянтом заявлено ходатайство, поддержанное в судебном заседании представителем, о приобщении дополнительных доказательств, а именно письма ФНС России от 25.09.2017 № 17-5-07/0770дсп@ об информации предоставленной налоговыми органами США по запросу, направленному в ходе выездной налоговой проверки ООО «Восточная техника».

Представитель Общества не возражала против приобщения доказательства, одновременно заявив ходатайство о приобщении дополнительных доказательств – Правил внутреннего трудового распорядка компании «Caterpillar» в США.

Представители налогового органа оставили вопрос о разрешении ходатайства на усмотрение суда.

Учитывая необходимость оценки представленных сторонами документов в совокупности с другими, имеющимися доказательствами, суд апелляционной инстанции в целях полного и всестороннего исследования обстоятельств настоящего спора, руководствуясь частями 1, 2 статьи 268 АПК РФ, принял в качестве дополнительных доказательств названные выше документы.

Представители заявителя и заинтересованного лица в судебном заседании поддержали занятые процессуальные позиции, настаивали на доводах, изложенных в апелляционной жалобе и отзыве на нее.

Проверив материалы дела, в порядке статьи 268 АПК РФ, изучив доводы апелляционных жалоб и отзывов, заслушав представителей заявителя и налогового органа, исследовав материалы дела, суд апелляционной инстанции считает решение суда первой инстанции не подлежащим отмене по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО «Восточная техника» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) НДС, налога на прибыль, транспортного налога, налога на имущество, земельного налога за период с 01.01.2012 по 31.12.2014, по НДФЛ за период с 01.11.2012 по 31.05.2015.

По результатам выездной налоговой проверки Инспекцией составлен акт от 18.04.2016 № 15, по результатам рассмотрения которого, возражений, представленных заявителем, а также других материалов налоговой проверки Инспекцией принято решение от 29.07.2016 № 15.

Согласно решения ООО «Восточная техника» предложено уплатить недоимку по НДС в сумме 5 676 755 руб., недоимку по налогу с доходов, выплаченных иностранной организации, в сумме 2 684 198 руб., пени в общей сумме 966 463,16 руб. (в т.ч. за неполное удержание и перечисление НДФЛ в сумме 15 442,28 руб., за неудержание и неперчисление налоговым агентом налога с доходов, выплаченных иностранной организации, в сумме 951 020,88 руб.). Также, Обществу предложено уменьшить убытки, исчисленные по налогу на прибыль организаций за 2014 год в сумме 28 804 177 руб.; произвести перерасчет налоговой базы и исчисленных сумм НДФЛ за 2012 год в связи с неудержанием НДФЛ по ставке 30 % с доходов иностранных работников; представить в месячный срок после вступления в силу решения в налоговый орган по месту учета налогового агента уточненные Сведения по форме 2-НДФЛ (с признаком «1» на Бергина Д.Т. и Элвестада Д.М. за 2012 год.

Не согласившись с указанным решением ООО «Восточная техника» обжаловало его путем подачи апелляционной жалобы в Управление ФНС России по Новосибирской области, решением которого № 506 от 03.11.2016 решение Инспекции от 29.07.2016 оставлено без изменения, апелляционная жалоба – без удовлетворения.

Несогласие с решением налогового органа послужило основанием для обращения налогоплательщика в Арбитражный суд Новосибирской области с настоящим требованием.

Принимая обжалуемое решение, суд первой инстанции, проанализировав положения статей 171, 172, 174, 252, 264 НК РФ, Постановление Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – Постановление № 53), исследовав в соответствии со статьей 71 АПК РФ все юридически значимые для дела факты и доказательства в совокупности, оценив доводы Инспекции и налогоплательщика, пришел к следующим выводам:

о неправомерности выводов налогового органа о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды в связи с неправомерным включением в расходы, уменьшающие доходы, суммы 28 804 177 руб., выплаченной по соглашению о предоставлении персонала от 29.09.2014, заключенному с компанией Caterpillar Inc (США), и незаконном предъявлением к вычету НДС в сумме 5 676 755 руб., который Общество, действуя как налоговый агент Caterpillar Inc, удержало при выплате доходов компании и перечислило в бюджет;

о правомерности применения налогоплательщиком ставки 13 % при исчислении НДФЛ с доходов иностранных работников.

В указанной части заявленные требования удовлетворены.

В той части, в которой Обществу отказано в удовлетворении заявленных требований, а именно неправомерном неудержании и неперечислении в бюджет Обществом, как налоговым агентом, налога в размере 2 684 198 руб. с доходов, выплаченных «Vostochnaya Technika UK Limited» (Соединенное королевство) в виде дивидендов, возражений не заявлено.

В порядке, предусмотренном частью 5 статьи 268 АПК РФ, решение Арбитражного суда Новосибирской области от 11 сентября 2017 г. проверено в обжалуемой части по доводам апелляционной жалобы налогового органа.

Оставляя без изменения обжалуемый судебный акт, судебная коллегия апелляционной инстанции исходит из следующего.

Согласно части 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, для признания недействительным решения налоговой инспекции необходимо наличие двух условий: несоответствие его закону или иному нормативному акту и нарушение им прав и законных интересов общества.

Согласно части 2 статьи 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

Согласно части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

По смыслу подпункта 1 пункта 1 статьи 32 НК РФ вынесенные решения налогового органа должны быть законными и обоснованными, основываться на нормах действующего законодательства.

Положения налогового законодательства должны применяться с учетом требований пункта 7 статьи 3 НК РФ о толковании всех неустранимых сомнений, противоречий и неясностей актов законодательства о налогах и сборах в пользу налогоплательщиков, а также правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации о необходимости установления, исследования и оценки судами всех имеющих значения для правильного разрешения дела обстоятельств (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 12.06.2006 № 267-О).

Поддерживая выводы суда первой инстанции по эпизоду, связанному с уменьшением убытка по налогу на прибыль организации и доначислением НДС, судебная коллегия исходит из следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ в целях главы 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьи 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, а под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Вместе с тем, экономическая обоснованность расходов определяется не фактическим получением доходов в конкретном налоговом (отчетном) периоде, а целевой направленностью на получение дохода в результате всей хозяйственной деятельности налогоплательщика.

Согласно подпункту 19 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на услуги по предоставлению работников (технического и управленческого персонала) сторонними организациями для участия в производственном процессе, управлении производством либо для выполнения иных функций, связанных с производством и (или) реализацией.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные данной статьей вычеты.

Согласно пункту 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении: 1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ; 2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В соответствии со статьей 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6-8 статьи 171 НКРФ.

При этом вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 НК РФ, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных статьей 172 НК РФ, и при наличии соответствующих первичных документов.

Пунктом 4 статьи 174 НК РФ установлено, что в случаях реализации работ (услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, налогоплательщиками – иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, уплата налога производится налоговыми агентами одновременно с выплатой (перечислением) денежных средств таким налогоплательщикам.

В соответствии со статьей 161 НК РФ установлены особенности определения налоговой базы налоговыми агентами.

Согласно данной статье, при реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, налогоплательщиками – иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этих товаров (работ, услуг) с учетом налога. Налоговая база определяется отдельно при совершении каждой операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации с учетом главы 21 НК РФ.

Налоговые агенты согласно пункту 5 статьи 174 НК РФ сдают в налоговый орган декларацию в тот же срок, что установлен для налогоплательщиков.

Согласно положениям пункта 3 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные в соответствии со статьей 173 НК РФ покупателями – налоговыми агентами.

Право на указанные налоговые вычеты имеют покупатели – налоговые агенты, состоящие на учете в налоговых органах и исполняющие обязанности налогоплательщика в соответствии с главой 21 НК РФ.

Положения пункта 3 статьи 171 НК РФ применяются в отношении налоговых вычетов по НДС при условии, что товары (работы, услуги) были приобретены налогоплательщиком, являющимся налоговым агентом, для целей, указанных в пункте 2 данной статьи, и при их приобретении он удержал и уплатил налог из доходов налогоплательщика.

На основании пункта 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав и документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами.

Исходя из положений статей 171, 172 НК РФ, вычеты сумм НДС производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами товаров (работ, услуг), указанные товары (работы, услуги) должны быть приняты на учет при наличии соответствующих первичных документов.

Следовательно, возмещение (вычет) НДС из бюджета возможен при наличии реального осуществления хозяйственных операций и при осуществлении сделок с реальными товарами (работами, услугами). При этом, счета-фактуры и первичные документы в совокупности с достоверностью должны подтверждать реальность операции и иные обстоятельства, с которыми законодатель связывает право налогоплательщика на получение налогового вычета по НДС, то есть сведения в представленных документах должны быть достоверными.

Из материалов дела следует, что Бергин Джон Томас принят на работу в ООО «Восточная техника» на должность директора по наземному горнопромышленному оборудованию с 24.07.2012. Согласно приложению № 1 к трудовому договору, день начала исполнения обязанностей установлен 06.09.2012. Согласно трудовой книжке, по состоянию на 25.08.2015 Бергин Д.Т. продолжал работать в ООО «Восточная техника» в указанной должности.

Согласно должностным обязанностям Бергин Д.Т. несет ответственность за уравновешивание роста рыночной доли промышленного сегмента с устойчивой прибылью; за развитие инфраструктуры для поддержки этой рыночной доли; за развитие прибыльного бизнеса; выполняет любые другие задания, необходимые для исполнения перечисленных обязанностей, а также прямо или косвенно связанные с ними (пункт 4.1.1 трудового договора); работник обязан немедленно информировать работодателя о намерении работать у другого работодателя.

Также судом первой инстанции установлено и из материалов дела следует, что между ООО «Восточная техника» и Caterpillar Inc. 29.09.2014 подписано Соглашение о предоставлении персонала (далее – Соглашение, Соглашение о предоставлении персонала), предметом которого является предоставление Обществу Директора по горнопромышленному оборудованию Бергина Джона Томаса на весь срок действия Соглашения на условиях полной занятости для выполнения обязанностей, перечисленных в Приложении № 1 к Соглашению (пункт 1 Соглашения, Приложение № 1 к Соглашению), а именно:

1) быть наставником и обучать руководство Общества, используя самые передовые наработки в горнопромышленной отрасли;

2) поддерживать хорошие деловые отношения с Caterpillar Inc, обеспечивать выполнение дилерских требований;

3) консультировать продавцов в вопросах правильного выбора и применения горнопромышленного оборудования Caterpillar Inc;

4) предоставлять отчет о результатах и потенциале горнодобывающего сегмента учредителям Общества;

5) способствовать увеличению рыночной доли горнопромышленного сегмента.

Согласно пояснениям заявителя, при заключении Соглашения ООО «Восточная техника» исходило из того, что в 2012 году оно нуждалось в высококвалифицированном специалисте на должность директора департамента по горнопромышленному оборудованию, который после длительных поисков был найден в компании Caterpillar Inc. В свою очередь, компания Caterpillar Inc, не прекращая трудовых отношений со специалистом Бергиным Д.Т., предоставила его в распоряжение ООО «Восточная техника».

При этом, в период 2012-2014 годы расходы ООО «Восточная техника» в отношении директора департамента по горнопромышленному оборудованию сложились из двух составляющих:

1) уплачиваемых в пользу Caterpillar Inc по Соглашению о предоставлении персонала;

2) уплачиваемых непосредственно Бергину Д.Т. в рамках трудового договора.

В данном случае судом первой инстанции поддержаны доводы заявителя о том, что Обществом не допущено необоснованного увеличения расходов в связи с задвоением платежей по оплате труда Берлина Д.Т., поскольку выплаты по трудовому договору и по Соглашению суть различные платежи, имеющие различные правовые основания и последствия.

Кроме этого, судом первой инстанции правомерно отклонены доводы налогового органа об отсутствии смысла в заключении Соглашения в 2014 году, в то время как на момент его подписания между ООО «Восточная техника» и Бергиным Д.Т. уже был заключен трудовой договор.

В соответствии со статьей 24 Федерального закона от 15.08.1996 № 24-ФЗ «О порядке выезда из Российской Федерации и въезда в Российскую Федерацию» (далее – Закон № 24-ФЗ) иностранные граждане могут въезжать в Российскую Федерацию и выезжать из Российской Федерации, за исключением специальных случаев, предусмотренных законом, международными договорами или указами Президента РФ, при наличии: визы, действительных документов, удостоверяющих личность и признаваемых РФ в этом качестве.

В соответствии со статьей 25.6 Закона № 24-ФЗ в зависимости от цели въезда иностранного гражданина в РФ и цели его пребывания в РФ обыкновенные визы подразделяются на частные, деловые, туристические, учебные, рабочие, гуманитарные и визы на въезд в Российскую Федерацию в целях получения убежища либо приема в гражданство Российской Федерации.

С учетом сроков необходимого пребывания иностранного гражданина в РФ в рассматриваемом случае, а также целей его пребывания в РФ, ему необходимо было въезжать на территории РФ на основании рабочей визы.

Согласно статье 25.6 Закона № 24-ФЗ иностранному гражданину, являющемуся высококвалифицированным специалистом и въезжающему в Российскую Федерацию в целях осуществления трудовой деятельности ... или осуществляющему такую деятельность, обыкновенная рабочая виза оформляется как многократная и выдается на срок действия трудового договора или гражданско-правового договора на выполнение работ (оказание услуг), но не более чем на три года.

В соответствии со статьей 25 названного Закона рабочая виза выдается на основании приглашения на въезд в целях осуществления трудовой деятельности.

В соответствии с пунктом 4 статьи 13 Федерального закона от 25.07.2002 № 115-ФЗ «О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации» (далее – Закон № 115-ФЗ) иностранный гражданин имеет право осуществлять трудовую деятельность в случае, если он достиг возраста восемнадцати лет, при наличии разрешения на работу.

Обязательным документом для выдачи высококвалифицированному специалисту разрешения на работу и продления в этих целях срока его временного пребывания в Российской Федерации, а также для оформления ему приглашения на въезд в Российскую Федерацию в целях осуществления трудовой деятельности (при необходимости) является «трудовой договор или гражданско-правовой договор на выполнение работ (оказание услуг) с привлекаемым высококвалифицированным специалистом» (подпункт 2 пункта 6 статьи 13.2 Закона № 115-ФЗ).

Таким образом, суд правомерно согласился с доводами заявителя о том, что необходимость заключения трудового договора с Бергиным Д.Т. обусловлена требованиями миграционного законодательства Российской Федерации, поскольку без оформления трудовых отношений (заключения трудового договора) с иностранным гражданином (в рассматриваемом случае гражданином США) невозможно получение последним разрешения на работу и рабочей визы.

Также со ссылкой на материалы дела судом первой инстанции установлено, что Бергин Д.Т. в 2012-2014 гг. оставался работником Caterpillar Inc., сохранял трудовые правоотношения с Caterpillar Inc., что следует из пункта 1 Соглашения, установлено Инспекцией, подтверждено Бергиным Д.Т., который в ходе допроса сообщил, что являлся сотрудником Caterpillar Inc. с 5 января 1990 г. до 31 декабря 2014 г., получал оплату за то, что я являлся директором по горному оборудованию в компании Восточная Техника.

В письмах от 27.04.2017 компания Caterpillar Inc. Подтвердила, что факт работы Бергина работал в компании Caterpillar Inc в период с 1 сентября 2012 г. по 31 декабря 2014 г. и получение заработной платы от компании Caterpillar Inc. в США, а также, что в указанный период Бергин был направлен на работу в компанию ООО «Восточная Техника», г. Новосибирск, на должность директора по горнодобывающему оборудованию. Доход, выплаченный Бергину Д.Т. его работодателем в 2012-2014 гг. по трудовому договору с ним, перечислен в письмах Caterpillar Inc. от 27.04.2017.

В письме ФНС России от 25.09.2017 № 17-5-07/0770дсп@ об информации предоставленной налоговыми органами США по запросу, направленному в ходе выездной налоговой проверки ООО «Восточная техника», указано, что John Thomas Bergin осуществлял деятельность в компании, указанную в соглашении в период с 01.09.2012 по 31.12.2014. Компания Caterpillar Inc. Выплачивала ему зарплату в рамках Соглашения.

При этом, в названном письме отмечено, что все сотрудники компании, находящиеся в США, являются сотрудниками «по желанию» («at-will»), в связи с чем трудовой договор не заключается.

Согласно Правилам внутреннего трудового распорядка компании «Caterpillar» в США трудоустройство «по желанию» означает, что сотрудник может уволиться в любое время без необходимости указания причин или представления уведомления или что компания может в любое время прекратить трудовые отношения в любое время.

Таким образом, факт нахождения Бергина Д.Т. в отношениях с компанией Caterpillar Inc. не опровергается дополнительными доказательствами, приобщенными судом апелляционной инстанции, в том числе по ходатайству апеллянта.

Как указывает заявитель и не опровергнуто Инспекцией, Соглашение было подписано 29.09.2014 в связи с соблюдением Caterpillar Inc. внутренних процедур согласования подписываемых этой компанией договоров.

При этом, стороны по правилами статьи 425 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ) распространили действие Соглашения на период, в течение которого фактически оказывалась услуга, то есть с 01.09.2012. При это, доказательством возникновения фактических отношений по предоставлению персонала с 01.09.2012 является сам факт предоставления специалиста и выполнение им обязанностей, что вытекает из предмета Соглашения.

По вопросу заключения Соглашения электронная переписка велась между работниками Общества (генеральным директором Квинтоном Мак Гиром, финансовым директором Глобусом А.Л.), работниками Caterpillar Inc (адвокатом по делам налогообложения отдела юридических услуг Мэтью С. Маршаллом, руководителем головного офиса Анной Мишель Меллеринг), работниками ООО «Катерпиллар Евразия» (генеральным директором Муминым Азамхужаевым, главным бухгалтером Еленой Королевой, руководителем отдела персонала Говардом Гибсоном, руководителем по Сибири и Дальнему Востоку России Дугласом Старком). Последние консультировали Caterpillar Inc. относительно российских требований в области права, найма, договоров, бухгалтерии и налогообложения в отношении организации предусмотренного командирования, поскольку компания Caterpillar Inc. не ведет деятельность непосредственно в России.

Соглашение с обеих сторон подписано только 29.09.2014.

В письме от 27.04.2017 компанией Caterpillar Inc. Пояснено, что задержка подписания Соглашения о предоставлении персонала вызвана корпоративными процедурами утверждения, кадровыми изменениями, а также тем фактом, что это был первый случай командирования персонала Caterpillar Inc. в российскую дилерскую компанию.

Аналогичную причину называл и финансовый директор Общества Глобус А.Л. в ходе допроса от 01.02.2016.

Пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» установлено, что каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Из правового анализа положений статей 169, 171, 172, 252 НК РФ, правовой позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении № 53 следует, что при решении вопроса о возможности учёта тех или иных расходов для целей налогообложения прибыли, заявления права на налоговый вычет необходимо исходить из того, что расходы подтверждаются представленными налогоплательщиком документами, а счёта-фактуры соответствуют предъявляемым к порядку их заполнения требованиям; условием для включения понесенных затрат в состав расходов, уменьшение исчисленной суммы НДС на налоговые вычеты является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что финансово-хозяйственные операции реально осуществлены.

В целом, представляемые налогоплательщиком документы в качестве обоснования правомерности своих действий при исчислении налога на прибыль и НДС должны отвечать требованиям достоверности, быть взаимоувязанными и непротиворечивыми.

Оценив доводы сторон и представленные в материалы дела доказательства, суд первой инстанции пришел к верному выводу о реальности спорного Соглашения, отвечающим критериям разумных экономических и деловых целей, направленных на достижение таких показателей хозяйственной деятельности, как: расширение рынка сбыта реализуемой продукции; увеличение объемом продаж реализуемой продукции; усиление поддержки покупателей продукции; увеличение выручки от реализации; повышение эффективности работы и уменьшение уровня расходов. При этом указал, что налоговый орган не правомочен вмешиваться в финансово хозяйственную деятельность организаций, обладающих в сфере бизнеса самостоятельной и широкой дискрецией.

При этом, реальность заключения и исполнения спорного Соглашения подтверждается: Соглашением (с приложением № 1 и дополнительным соглашением); счетами и актами о предоставлении персонала от 29.09.2014 (три акта) и от 12.12.2014 (два акта); платежными документами об оплате услуг по предоставлению персонала; паспортом Бергина Д.Т. (свидетельствующим о факте нахождения последнего на территории РФ в период действия спорного Соглашения); документами, подтверждающими выполнение Бергиным Д.Т. функциональных обязанностей в рамках спорного Соглашения; деловой перепиской между ООО «Восточная техника» и Caterpillar Inc. по вопросам заключения Соглашения.

При этом, совокупность обстоятельств направленности действий Общества исключительно либо преимущественно на минимизацию налоговых обязанностей путем создания фиктивного документооборота Инспекцией не доказана.

Отмечая недоказанность факта получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в части доначисления НДС, суд указал, что доказательств, опровергающих выводы о реальности, Инспекцией не представлено. Таких доказательств не представлено и суду апелляционной инстанции.

Согласно пунктам 3 и 4 Постановления № 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Таким образом, налоговое законодательство связывает возникновение прав и обязанностей при исчислении налогов с осуществлением налогоплательщиком реальных хозяйственных операций. В налоговой выгоде может быть отказано при отсутствии реального осуществления хозяйственной деятельности.

Налогоплательщиком доказана реальность операций, по которым налогоплательщиком заявлен налоговый вычет и уменьшена суммы дохода при расчете налога на прибыль. Налоговый орган не доказал направленность действий исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды.

Кроме этого, суд первой инстанции пришел к верному выводу, что налоговым органом не установлена действительная налоговая обязанность Общества.

Пунктом 1 статьи 87 НК РФ предусмотрено, что налоговые органы проводят камеральные и выездные налоговые проверки налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов.

Предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов (пункт 4 статьи 89 НК РФ). В решении о назначении выездной налоговой проверки налоговый орган определяет предмет проверки, то есть налоги, правильность исчисления и уплаты которых подлежит проверке, а также периоды, за которые проводится проверка (пункт 2 статьи 89 НК РФ).

Правильность исчисления налога предполагает, что по результатам выездной налоговой проверки налоговый орган должен установить действительную налоговую обязанность налогоплательщика по проверяемым налогам за проверяемый период.

Размер исчисленных налогов должен соответствовать действительным налоговым обязательствам налогоплательщика перед бюджетом.

Согласно решению Инспекции, налоговый орган пришел к выводу, что в ходе проверки установлена фиктивность заключенного налогоплательщиком с Caterpillar Inc. спорного Соглашения, что свидетельствует об отсутствии отношений, порождающих обязательства в части предоставленного высококвалифицированного персонала.

В связи с данными выводами налоговому органу следовало уменьшить сумму НДС, уплаченную заявителем как агентом, так как объект обложения (реализация услуг) отсутствует. Отказав в вычете этой суммы, Инспекция одновременно должна была признать, что в этой же сумме Общество при выплате дохода иностранному контрагенту излишне уплатило в бюджет НДС из собственных средств (так как сумма вознаграждения контрагенту увеличивается на сумму НДС только в случае, если НДС подлежит уплате в соответствии с законодательством РФ – пункт 3 Соглашения о предоставлении персонала). Однако таких выводов решение налогового органа не содержит.

Таким образом, материалами дела подтверждается отсутствие оснований для уменьшения убытка в размере 28 804 177 руб. и доначисления НДС в сумме 5 676 755 руб., в связи с чем решение суда первой инстанции в данной части признается законным как основанное на нормах права. С учетом изложенного судебная коллегия апелляционной инстанции поддерживает вывод суда об отсутствии оснований для доначисления НДС за 4 квартал 2014 г. в сумме 5 676 755 руб.

Также суд апелляционной инстанции поддерживает выводы суда по эпизоду определения ставки НДФЛ для доходов иностранных специалистов.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, иностранные граждане высококвалифицированные сотрудники ООО «Восточная техника» Бергин Д.Т. и Элвестад Д.М. прибыли в Российскую Федерацию 06.09.2012 и 30.09.2012, соответственно, то есть по окончании налогового периода 2012 года. Данные иностранные граждане не являлись налоговыми резидентами РФ.

В 2012 году Бергин Д.Т. получил следующие доходы:

27.09.2012 – компенсация питания в корпоративной столовой в денежной форме в сумме 2 240 руб.;

29.10.2012 – единовременная компенсация в качестве оплаты стоимости проезда и провоза багажа к месту использования отпуска и обратно для работника и членов его семьи в сумме 779 103 руб.

В 2012 году Элвестад Д.М. получил следующие доходы:

28.11.2012 – единовременная выплата в качестве компенсации расходов по обустройству на новом месте жительства в сумме 296 276,65 руб.;

единовременная компенсация в качестве оплаты стоимости проезда и провоза багажа к месту использования отпуска и обратно для работника и членов его семьи в сумме 463 753,50 руб.

При выплате указанных доходов ООО «Восточная техника» был удержан налог по ставке 13 процентов.

При этом, по итогами проведенной проверки налоговым органом сделан вывод, что налогоплательщиком неполно удержан НДФЛ с доходов работников в сумме 262 034 руб., так как к следующим доходам применена ставка 13 % вместо 30 %.

Суд первой инстанции правомерно признал необоснованными данные выводы Инспекции, исходя из следующего.

Пунктом 3 статьи 224 НК РФ налоговая ставка в размере 13 % устанавливается в отношении доходов, получаемых нерезидентами от осуществления трудовой деятельности в качестве высококвалифицированного специалиста в соответствии с Федеральным законом от 25.07.2002 № 115-ФЗ «О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации».

Пункт 1 статьи 41 НК РФ определяет понятие доход в качестве экономической выгоды в денежной или натуральной форме, учитываемую в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить.

В пункте 1 статьи 2 Закона № 115-ФЗ указано, что трудовая деятельность иностранного гражданина – работа иностранного гражданина в Российской Федерации на основании трудового договора.

В статье 96 Договора от 29.05.2014 о Евразийском экономическом союзе «трудовая деятельность» определена как «деятельность на основании трудового договора или деятельность по выполнению работ (оказанию услуг) на основании гражданско-правового договора, осуществляемая на территории государства трудоустройства в соответствии с законодательством этого государства».

Проанализировав приведенные выше нормы права, судом первой инстанции сделан верный вывод, что доход от осуществления трудовой деятельности есть экономическая выгода от осуществления деятельности на основании, в том числе трудового договора. Именно такая любая экономическая выгода, полученная высококвалифицированным специалистом – иностранным гражданином от осуществления деятельности на основании, в том числе трудового договора, есть доход, облагаемый в соответствии с пунктом 3 статьи 224 НК РФ по ставке 13 %.

Статус Бергина Д.Т. и Элвестада Д.М. как высококвалифицированных специалистов Инспекцией не оспаривается.

Судом первой инстанции установлено, что компенсация питания в корпоративной столовой осуществляется на основании трудового договора от 24.07.2012, а именно пункта 5.1.2, предусматривающего обязанность работодателя обеспечить работнику условия труда, необходимые для выполнения принятых им на себя обязанностей, пункта 10.5.1 Правил внутреннего трудового распорядка, утв. Приказом Генерального директора от 12.07.2012 № 28, и Процедурой организации обедов в корпоративной столовой города Новосибирска, утв. Приказом Генерального директора от 20.04.2012 № 19.

Согласно пояснениям заявителя, компенсация питания в корпоративной столовой – стандартная компенсация всем сотрудникам Общества, работающим в Новосибирске, рассчитываемая ежемесячно.

Компенсация питания в корпоративной столовой в сумме 2 240 рублей начислена Бергину Д.Т. в сентябре 2012 г., что подтверждается расчетным листком за сентябрь 2012 г. и регистром учета доходов и НДФЛ.

Компенсация расходов по обустройству на новом месте жительства выплачена после заключения 12.07.2012 трудового договора с Элвестадом Д.М.

При этом, обязанность Общества обеспечить приезд работника в РФ предусмотрена пунктом 5.1.7 трудового договора от 12.07.2012. Пунктом 3.1.3 трудового договора (с учетом дополнительного соглашения к нему от 01.11.2012) предусмотрена обязанность работодателя при заключении трудового договора «произвести единовременную выплату работнику в размере 296 276,65 руб. ... в качестве компенсации расходов по обустройству на новом месте жительства», в нем же указано, что эта «сумма выплачивается за вычетом налога на доходы физических лиц в сроки выплаты заработной платы за ноябрь 2012 г.»

Данная сумма была выплачена в ноябре 2012 г., что подтверждается анализом счета 70.01.000, расчетным листком, регистром учета доходов по НДФЛ.

Компенсация стоимости проезда и провоза багажа к месту использования отпуска и обратно для работника и членов его семьи также осуществлена после заключения 12.07.2012 трудового договора с Элвестадом Д.М. и после заключения 24.07.2012 трудового договора с Бергиным Д.Т.

Пунктом 3.1.4 трудового договора с Элвестадом Д.М. (с учетом дополнительного соглашения к нему от 01.11.2012) предусмотрено: «Работодатель обязуется произвести единовременную компенсацию работнику в размере 463 753,50 ... рубля в качестве оплаты стоимости проезда и провоза багажа к месту использования отпуска и обратно для работника и членов его семьи. Указанная сумма выплачивается за вычетом налога на доходы физических лиц в сроки выплаты заработной платы за ноябрь 2012 года».

Данная сумма была выплачена Элвестаду Д.М. в ноябре 2012 г., что подтверждается анализом счета 70.01.000, расчетным листком, регистром учета доходов по НДФЛ.

Трудовым договором от 24.07.2012 с Бергиным Д.Т. (с учетом дополнительного соглашения от 01.10.2012) предусмотрено: «Работодатель обязуется произвести единовременную компенсацию работнику в размере 779 103 ... рубля в качестве оплаты стоимости проезда и провоза багажа к месту использования отпуска и обратно для работника и членов его семьи. Указанная сумма выплачивается за вычетом налога на доходы физических лиц в сроки выплаты заработной платы за октябрь 2012 года».

Данная сумма была выплачена Бергину Д.Т. в октябре 2012 г., что подтверждается анализом счета 70.01.000 и расчетным листком за октябрь 2012 г., регистром учета доходов НДФЛ.

Таким образом, рассматриваемые компенсации прямо предусмотрены трудовыми договорами, в которых в силу статьи 57 ТК РФ могут быть предусмотрены дополнительные условия, которые не ухудшают положение работника.

Компенсация питания предусмотрены локальными нормативными актами.

Перечисленные компенсации не имели бы места если бы Бергиным Д.Т. и Элвестадом Д.М. не были заключены трудовые договоры с Обществом, и если бы они не приехали в Россию для выполнения трудовых обязанностей по трудовым договорам и не выполняли свои трудовые функции в соответствии с ними.

Рассматриваемые выплаты связаны с обязанностью Общества, вытекающей из трудового договора, взятой им на себя за встречное предоставление: выполнение работником трудовой функции, определенной таким трудовым договором (статья 56 ТК РФ).

В налоговом законодательстве все они отнесены к расходам на оплату труда, перечень которых предусматривает возможность учета в качестве расходов на оплату труда видов расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым договором (пункт 25 статьи 255 НК РФ). Это предполагает зеркально возможность их учета в качестве доходов работников от осуществления трудовой деятельности.

С учетом изложенного суд апелляционной инстанции соглашается с выводами суда первой инстанции о том, что доходы иностранных высококвалифицированных специалистов Бергина Д.Т. и Элвестада Д.М., выплаченные им на основании заключенных с ними трудовых договоров, связанные с выполнением ими трудовых функций по заключенным трудовым договорам с Обществом являются доходами от трудовой деятельности, к которым применима ставка НДФЛ в размере 13 %.

Также подлежат отклонению доводы апелляционной жалобы о том, что суд необоснованно обязал Инспекцию возвратить ООО «Восточная Техника» из бюджета излишне взысканный НДС в размере 5 676 755 руб., пени по НДФЛ в размере 15 442 руб. 28 коп.

Согласно пункту 3 части 4 статьи 201 АПК РФ в резолютивной части решения по делу об оспаривании ненормативных правовых актов, решений органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц должно содержаться указание на признание оспариваемого акта недействительным или решения незаконным полностью или в части и обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя либо на отказ в удовлетворении требования заявителя полностью или в части.

В пункте 82 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» указано, что суд, установив, что во исполнение оспариваемого решения налогового органа с налогоплательщика взысканы суммы налога, пеней, штрафа, в резолютивной части судебного акта указывает не только на признание данного решения незаконным, но и на обязанность налогового органа вернуть из бюджета соответствующие суммы налогов, пеней, штрафов.

Согласно материалам дела, Общество уплатило доначисленные Инспекцией налоги и пени, в том числе НДС в размере 5 676 755 руб. путем зачета суммы НДС к возмещению в счет уплаты оспариваемой суммы (извещение от 24.11.2016 № 217 о принятом Инспекцией решении о зачете, решение о зачете от 24.11.2016 № 73, заявление ООО «Восточная Техника» о зачете от 17.11.2016), пени по НДФЛ в размере 15 442,28 руб. платежным поручением от 17.11.2016 № 23557. На момент вынесения судом первой инстанции решения у Общества отсутствовала задолженность по НДС и НДФЛ, что подтверждается представленными суду Инспекцией справками (справка об отсутствии задолженности от 06.09.2017 № 12 и справка о состоянии расчетов по налогам).

Указанные обстоятельства со ссылкой на материалы дела налоговым органом не оспорены.

Таким образом, суд первой инстанции обязав Инспекцию вернуть из бюджета излишне взысканные по решению, признанному им недействительным, суммы налогов и пеней с начисленными процентами, не нарушил требования пункта 3 части 4 статьи 201 АПК РФ.

С учетом изложенного, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что обстоятельства, указанные в оспариваемом решении налогового органа в части правомерности предложения уменьшить убыток по налогу на прибыль организаций за 2014 г., на сумму расходов на услуги по предоставлению персонала в размере 28 804 177 руб.; предложения уплатить НДС за 4 квартал 2014 г. в сумме 5 676 755 руб.; предложения произвести перерасчет налоговой базы и исчисленной суммы НДФЛ за 2012 г.; в месячный срок после вступления в силу решения представить в налоговый орган по месту учета налогового агента уточненные Сведения по форме 2-НДФЛ (с признаком «1») на Бергина Д.Т. и Элвестада Д.М. за 2012 г.; начисления и предложения уплатить пени по НДФЛ в сумме 15 442,28 руб.; внесения соответствующих необходимых исправлений в документы бухгалтерского и налогового учета, Инспекцией не доказаны, правомерность принятия решения в данной части не подтверждена.

Несогласие Инспекцией с оценкой судом первой инстанции представленных доказательств и сделанных на ее основе выводов по фактическим обстоятельствам, их иная оценка со стороны налогового органа не может являться основанием для отмены обжалуемого судебного акта.

Убедительных доводов, основанных на доказательственной базе и опровергающих выводы суда, в материалы дела не представлено.

В соответствии с частью 2 статьи 201 АПК РФ, арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

При таких обстоятельствах, принятое арбитражным судом первой инстанции решение является законным и обоснованным, судом полно и всесторонне исследованы имеющиеся в материалах дела доказательства, им дана правильная оценка, нарушений норм материального и процессуального права не допущено, оснований для отмены решения суда первой инстанции, установленных статьей 270 АПК РФ, а равно принятия доводов апелляционных жалоб у суда апелляционной инстанции не имеется.

Поскольку Инспекция освобождена от уплаты государственной пошлины на основании пункта 1 статьи 333.37 НК РФ, вопрос о распределении расходов по апелляционной жалобе налогового органа не рассматривается.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд

П О С Т А Н О В И Л:

Решение Арбитражного суда Новосибирской области от 11 сентября 2017 г. по делу № А45-1687/2017 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий А.Ю. Сбитнев

Судьи Н.В. Марченко

А.Л. Полосин