Гражданский кодекс часть 1

Резолютивная часть постановления объявлена октября 2017 года
Постановление изготовлено в полном объеме октября 2017 года

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Кокшарова А.А.

судей Буровой А.А.

ФИО1

с использованием средств видеоконференц-связи при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Шороховой И.Г. рассмотрел кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому административному округу г. Омска на решение от 09.03.2017 Арбитражного суда Омской области (судья Захарцева С.Г.) и постановление от 23.06.2017 Восьмого арбитражного апелляционного суда
(судьи Золотова Л.А., Лотов А.Н., Шиндлер Н.А.) по делу № А46-11120/2016 по заявлению конкурсного управляющего общества с ограниченной ответственностью строительно-подрядная компания «Стройкомплектсервис» Козлова Сергея Александровича (644099, Омская область, город Омск, Главпочтамт, а/я 80; 644050, Омская область, город Омск, улица Химиков, дом 19, ИНН 5501078624, ОГРН 1045501011808) к Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому административному округу г. Омска (644089, Омская область, город Омск, улица Магистральная, дом 82б,
ИНН 5501082500, ОГРН 1045501036558) о признании недействительным решения.

При участии в деле в качестве третьего лица, - Управления Федеральной налоговой службы по Омской области (644010, <...>, ИНН <***>,
ОГРН <***>).

Путем использования систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Омской области (судья Голобородько Н.А.) в заседании участвовали представители:

от Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому административному округу г. Омска – ФИО3 по доверенности от 09.01.2017 №15-36/00082, ФИО4 по доверенности от 13.01.2017 №15-35/00336;

от Управления Федеральной налоговой службы по Омской области – ФИО5 по доверенности от 11.01.2017 № 01-17/00222.

Суд установил:

общество с ограниченной ответственностью строительно-подрядная компания «Стройкомплектсервис» (далее – ООО «СПС СКС», Общество) обратилось в Арбитражный суд Омской области с заявлением о признании недействительным решения от 04.05.2016 № 05-31/2079 Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому административному округу г. Омска (далее – Инспекция, налоговый орган).

Решением от 09.03.2017 Арбитражного суда Омской области требования удовлетворены в полном объеме.

Постановлением от 23.06.2017 Восьмого арбитражного апелляционного суда решение суда первой инстанции изменено. Решение Инспекции признано недействительным в части отказа в возмещении налога на добавленную стоимость (далее – НДС), доначисления НДС, пени, по контрагентам: ООО «АлМа-Энерджи», ООО «СРМУ-8», ООО «Эгида»,
ООО «Движение», ООО «АвтоПрофи». В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Налоговый орган, не согласившись с принятыми по делу судебными актами в части удовлетворенных Обществу требований, обратился с кассационной жалобой, так как считает, что они приняты с нарушением норм материального и процессуального права, просит отменить решение суда первой инстанции полностью и постановление апелляционного суда в части удовлетворенных требований и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований в полном объеме.

По мнению заявителя жалобы, судами первой и апелляционной инстанций не дана надлежащая оценка всем доводам Инспекции; представленные в материалы дела доказательства не рассмотрены в совокупности и взаимосвязи.

Управление Федеральной налоговой службы по Омской области
(далее – Управление) в своих пояснениях к кассационной жалобе поддержало доводы кассационной жалобы Инспекции, просит ее удовлетворить и принятые судебные акты отменить в обжалуемой части.

Общество возражает против удовлетворения кассационной жалобы согласно отзыву.

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено названным Кодексом.

Заслушав представителей налоговых органов, поддержавших доводы, изложенные в кассационной жалобе, пояснениях Управления к кассационной жалобе, отзыве Общества на кассационную жалобу, проверив законность судебных актов в порядке статей 284, 286 АПК РФ, исследовав материалы дела, суд кассационной инстанции считает постановление суда апелляционной инстанции подлежащим частичной отмене.

Из материалов дела следует, что решением от 15.05.2015 Арбитражного суда Омской области по делу № А46-8221/2014 ООО «СПС СКС» признано несостоятельным (банкротом), в отношении него открыто конкурсное производство.

Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость (далее – НДС)
за 4 квартал 2012 года, представленной ООО «СПС СКС» 29.10.2015, по результатам которой с учетом дополнительных мероприятий налогового контроля Инспекцией вынесено решение от 04.05.2016 № 05-31/2079 об отказе в привлечении ООО «СПК СКС» к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением Обществу дополнительно начислены НДС в размере 14 541 382 руб. и пени в размере 3 375 054,76 руб., отказано в возмещении НДС за 4 квартал 2012 года в размере 4 432 482 руб.

Решением от 27.07.2016 № 16-22/10000@ Управления Федеральной налоговой службы по Омской области, принятым по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, решение Инспекции оставлено без изменения.

Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения Общества в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Как установлено судами двух инстанций и следует из материалов дела,
в проверяемом периоде (4 квартал 2012 года) Общество в качестве подрядчика осуществляло строительно-монтажные работы на объектах
ООО «РН-Юганскнефтегаз» ВНК», АО «Транснефть-Центральная Сибирь» (прежнее наименование ОАО «Центрсибнефтепровод»), ООО «Газпромнефть – Восток» в рамках заключенных в 2012-2013 годах договоров подряда.

Причиной превышения сумм налоговых вычетов над суммой исчисленного НДС с налоговой базы в 4 квартале 2012 года является приобретение ООО «СПС СКС» товаров (работ, услуг), необходимых для осуществления основной деятельности и выполнения условий заключенных контрактов с заказчиками.

В ходе проведения камеральной налоговой проверки уточненной декларации по НДС за 4 квартал 2012 года налоговым органом установлено наличие признаков применения ООО «СПС СКС» схемы получения необоснованной налоговой выгоды в виде необоснованного применения налоговых вычетов, в том числе в связи с привлечением контрагентов, имеющих признаки «проблемных организаций»: ООО «АлМа Энерджи», ООО «Эгида», ООО «Движение», ООО «АвтоПрофи», ООО «ДаРа»,
ООО «Авангард-Авто», ООО «БВК Компания», ООО «Финмонтаж»,
ООО «Империя бизнеса», ООО «СРМУ-8».

Указанный вывод налогового органа базируется на основании установленных в ходе камеральной налоговой проверки обстоятельств, связанных, как с деятельностью контрагентов Общества, так и самого
ООО «СПС СКС».

В кассационной жалобе налоговый орган не согласен с выводами судов первой и апелляционной инстанций в части касающейся удовлетворения требований Общества по контрагентам: ООО «АлМа Энерджи»,
ООО «СРМУ-8», ООО «Эгида», ООО «Движение», ООО «АвтоПрофи».

В ходе налоговой проверки в отношении указанных контрагентов Инспекцией установлено следующее.

1. ООО «АлМа Энерджи»:

- поставлено на налоговый учет 09.12.2010 в г. Омске, основной вид деятельности – прочая оптовая торговля, руководитель в спорный период – ФИО6, с 25.06.2015 - ФИО7;

- в ходе проведения камеральной проверки уточненной налоговой декларации по НДС, представленной Обществом за 4 квартал 2012 года, контрагент находился в процессе добровольной ликвидации (ликвидировано 11.05.2016);

- по юридическому адресу организация не располагается;

- отсутствуют основные и транспортные средства, производственные активы и иные ресурсы, необходимые для ведения предпринимательской деятельности;

- отсутствуют работники или лица, привлеченные по договорам гражданско-правового характера;

- справки о доходах по форме 2-НДФЛ не представлялись;

- отсутствует лицензия СРО;

- налоговая отчетность представляется с минимальными показателями;

- в пояснениях ФИО6 от 16.03.2016, заверенных нотариусом, взаимоотношения с Обществом подтверждены (лично для дачи пояснений в налоговый орган не явился); при этом отсутствуют доказательства получения ФИО6 заработной платы от
ООО «АлМа Энерджи»;

- из допроса ФИО8 от 20.04.2016 (директор
ООО «Сибмонолит», которое по утверждению контрагента выполняло работы) следует, что данная организация никогда не выполняла работы для контрагента и Общества, денежные средства на расчетный счет не поступали, не располагала необходимым количеством работников;

- с основным заказчиком Обществом не согласовывалось привлечение данного контрагента к выполнению работ;

- неподтверждение факта финансово-хозяйственных взаимоотношений директором ООО «Сибмонолит» ФИО8 с ООО «АлМа Энерджи»;

- согласно заключению эксперта от 04.05.2016 № 4/16 подписи в первичных документах выполнены не директором ООО «АлМа Энерджи»
ФИО6 и не директором ООО «Сибмонолит» ФИО8;

- противоречивые свидетельские показания ФИО9 относительно деятельности ООО «АлМа Энерджи»;

- наличие вексельного порядка расчетов, векселя принадлежат
ООО «ЖелДорСнаб-Техрезина», из допроса руководителя ФИО10 (24.12.2010-12.01.2014) от 20.04.2016 следует, что эмитентом указанных векселей ООО «ЖелДорСнаб-Техрезина» никогда не являлось и не использовало их в своей финансово-хозяйственной деятельности, никаких взаимоотношений с Обществом не было;

- представление уточненных налоговых деклараций по НДС за 4 квартал 2012 года ООО «АлМа Энерджи» с включением выручки от реализации работ (услуг) в налоговую базу по НДС и одновременным увеличением суммы налоговых вычетов. При этом в налоговые декларации по налогу на прибыль организаций изменения ООО «АлМа Энерджи» за соответствующий период не внесены;

- непредставление ООО «СПС СКС» документов, подтверждающих наличие взаимоотношений с ООО «ЖелДорСнаб-Техрезина», за оплату которых получены векселя, якобы использованные в дальнейшем в качестве расчетов с ООО «АлМа Энерджи»;

- согласно выписке по расчетному счету ООО «АлМа Энерджи» расчеты за строительные работы и аналогичные работы (услуги) в безналичной форме не производились;

- несоответствие оттиска печати ООО «Сибмонолит», имеющегося в документах по взаимоотношениям между ООО «АлМа Энерджи»
и ООО «Сибмонолит» оттиску печати, использовавшемуся
ООО «Сибмонолит» в хозяйственной деятельности с момента создания и до ликвидации организации (показания ФИО8, ФИО11 – руководителей ООО «Сибмонолит»);

- представление противоречивых показаний свидетелями
ФИО12, ФИО13, ФИО2 по факту
внесения изменений в документы по взаимоотношениям между
ООО «АлМа Энерджи» и ООО «Сибмонолит»;

-переуступка ООО «Эгида» прав требования долга у ООО «СПК «СКС» ФИО12, являющемуся представителем
ООО «СПК «СКС» по доверенности, супругом ФИО12, также представителя ООО «СПК «СКС» по доверенности;

- ни одного счета-фактуры не подписано руководителем
ООО «АлМа Энерджи», выставленных в адрес ООО «СПК СКС»;

- непредставление Обществом доказательств, свидетельствующих
о проявлении осмотрительности и осторожности в выборе
ООО «АлМа Энерджи»;

- наличие у Общества возможности самостоятельно выполнить заявленный объем работ без привлечения ООО «АлМа Энерджи».

2. ООО «СРМУ-8»:

- поставлено на налоговый учет 17.10.2011 в г. Новосибирске, снято с учета 25.06.2014 в связи с присоединением к ООО «Алгоритм», имеющему признаки «фирмы-однодневки»; основной вид деятельности – оптовая торговля пищевыми продуктами, руководитель ФИО14 (г.Омск) произвела регистрацию за вознаграждение, с 22.04.2014 – ФИО15; присвоены критерии риска «массовый» учредитель, «массовый» руководитель;

- у организации отсутствуют основные и транспортные средства, производственные активы;

- представление налоговых деклараций по НДС с минимальными суммами к уплате в бюджет;

- отсутствие фактов выплаты заработной платы руководителю
ООО «СРМУ-8» ФИО14;

- отсутствие расчетов с организациями, заявленными в качестве непосредственных исполнителей строительно-монтажных работ на объектах Общества;

- с основным заказчиком Обществом не согласовывалось привлечение данного контрагента к выполнению работ;

- счета-фактуры, акты о приемке выполненных работ, справки о стоимости выполненных работ и затрат, выставленные ООО «СРМУ-8», содержат недостоверные сведения (неверный юридический адрес
ООО «СРМУ-8», отсутствие нумерации в актах о приемке выполненных работ и справках о стоимости выполненных работ, неверный отчетный период, подписание документов не установленным лицом (лицами);

- неподтверждение факта осуществления финансово-хозяйственной деятельности директором ООО «СРМУ-8» в проверяемом периоде ФИО14; в своих показаниях ФИО14 указала, что она
являлась «номинальным» руководителем и учредителем, организацию на свое имя зарегистрировала за вознаграждение, первичные документы (договоры подряда, счета-фактуры, акты о приемке выполненных работ, справки о стоимости выполненных работ и затрат) не подписывала;

- согласно заключению эксперта от 04.05.2016 № 7/16 подписи в первичных документах выполнены не ФИО14, а иным лицом с подражанием ее подписи;

- несоответствие данных по выполнению строительно-монтажных работ, а также сроков приемки данных работ у ООО «СРМУ-8» и сдачи их заказчику ОАО «Центрсибнефтепровод» (ООО «СПК СКС» сдало работы заказчику раньше чем приняло их у ООО «СРМУ-8»);

- руководитель ООО «СПК СКС» ФИО16 в свидетельских показаниях указал, что не помнит организацию ООО «СМРУ-8» и ее руководителя;

- непредставление Обществом доказательств, свидетельствующих о проявлении осмотрительности и осторожности в выборе ООО «СРМУ-8»;

- наличие у Общества возможности самостоятельно выполнить заявленный объем работ без привлечения ООО «СРМУ-8».

3. ООО «Эгида»:

- поставлено на налоговый учет 18.07.2012 в г. Омске, в спорый период руководитель ФИО17, с 03.03.2015 - ФИО18 (также как и в
ООО «Движение»); основной вид деятельности – оптовая торговля лесо- и стройматериалами, санитарно-техническим оборудованием;

- у организации отсутствуют основные и транспортные средства, производственные активы;

- представленные штатные расписания оформлены не в соответствии с требованиями законодательства (в том числе отсутствует полное наименование организации, сведений о структурном подразделении, ссылки на распорядительный документ), что свидетельствует об отсутствии кадрового состава, необходимого для осуществления финансово-хозяйственной деятельности;

- представление налоговых деклараций по НДС с минимальными суммами к уплате в бюджет;

-анализ выписки о движении денежных средств на расчетном счете ООО «Эгида» не подтверждает наличие взаимоотношений с налогоплательщиком; расчеты за дизельное топливо и аналогичные товары ООО «Эгида» не производились;

- согласно заключению эксперта от 04.05.2016 № 4/16 подписи от имени директора ФИО17 на приказе и доверенности на
ФИО18 выполнены вероятней всего не им, а другим лицом с подражанием подписи;

- отсутствуют доказательства выплаты заработной платы
ФИО18;

- ФИО17 не подписано ни одного счета-фактуры, выписанного в адрес ООО «СПК СКС»;

- представление противоречивых показаний свидетелем
ФИО17 по факту финансово-хозяйственных взаимоотношений между Обществом и ООО «Эгида»;

- свидетелеи ФИО19, ФИО20; наличие финансово-хозяйственных отношений между Обществом и
ООО «Эгида» не подтвердили, сам факт поставки товара ставится ими под сомнение;

- организации, у которых контрагент закупал продукцию, документы по требованиям налогового органа не представили (за исключением одной организации), имеют признаки «проблемных», свидетели на допрос не явились;

- акты приема-передачи векселей не представлены;

- вексельный порядок расчетов, векселя принадлежат
ООО «ЖелДорСнаб-Техрезина», из допроса руководителя ФИО10 от 20.04.2016 следует, что эмитентом указанных векселей
ООО «ЖелДорСнаб-Техрезина» никогда не являлось и не использовало их в своей финансово-хозяйственной деятельности, никаких взаимоотношений с Обществом не было;

- переуступка ООО «Эгида» прав требования долга у
ООО «СПК СКС» ФИО12, являющемуся представителем ООО «СПК «СКС» по доверенности, супругом ФИО12, также представителя ООО «СПК СКС» по доверенности;

- непредставление Обществом доказательств, свидетельствующих о проявлении осмотрительности и осторожности в выборе ООО «Эгида».

4. ООО «Движение»:

- поставлено на налоговый учет 14.09.2011 в г. Омске, руководитель ФИО18; отсутствуют доказательства выплаты заработной платы в пользу ФИО18;

- отсутствуют основные и транспортные средства, производственные активы;

- налоговая отчетность представляется с минимальными суммами к уплате; справки по форме 2-НДФЛ не представлялись, сведения о привлеченных работниках отсутствуют;

- по месту регистрации данная организация отсутствует;

- из допроса ФИО18 следует, что фактически перевозку грузов осуществляли сторонние организации, при погрузке присутствовала она сама или ИП ФИО21 (по повесткам на допрос не явился); при допросе водители транспортных средств, указанных в первичных документах (ФИО22, ФИО23, ФИО24), а также ФИО19, ФИО20.) показали, что Общество и ООО «Движение», директор ФИО18 им не знакомы;

- документы ООО «Движение» подписывает одно лицо -
ФИО18, также как и документы от ООО «Эгида»;

- анализ расчетных счетов контрагента показал отсутствие расчетов за оказанные услуги; согласно представленным документам расчет производился векселями, эмитент ООО «ЖелДорСнаб-Техрезина»;

- из допроса руководителя данной организации ФИО10 следует, что эмитентом указанных векселей ООО «ЖелДорСнаб-Техрезина» никогда не являлось и не использовало их в своей финансово-хозяйственной деятельности, никаких взаимоотношений с Обществом не имело;

- непредставление Обществом документов, подтверждающих наличие взаимоотношений с ООО «ЖелДорСнаб-Техрезина», в счет расчетов по которым получены векселя, использованные в дальнейшем в качестве расчетов с ООО «Движение»;

- отсутствие расчетов с организациями, заявленными в качестве непосредственных исполнителей работ (оказания услуг);

- движение денежных средств по расчетному счету ООО «Движение» носит транзитный характер;

- в первичной декларации по НДС за 4 квартал 2012 года сделка с Обществом не отражена; уточненная декларация по НДС представлена 11.08.2015 с включением выручки от Общества и одновременным увеличением налоговых вычетов;

- отсутствие в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2012 год выручки от реализации работ, выполненных для Общества;

- непредставление Обществом доказательств, свидетельствующих о проявлении осмотрительности и осторожности в выборе ООО «Движение»;

- неподтверждение факта согласования Обществом субподрядчиков с заказчиком;

- противоречивость в представленных документах относительно привлеченных для выполнения работ (услуг) субподрядчиков: представление Обществом одновременно с возражениями на акт камеральной проверки пакета документов по взаимоотношениям между ООО «Движение» и
ИП ФИО21 (договор, выписка из книги покупок за 4 квартал
2012 года). При этом необоснован способ перечисления денежных средств на банковские карты ИП ФИО21 и других при отсутствии движения денежных средств по счету;

- наличие у Общества возможности самостоятельно выполнить заявленный объем работ без привлечения ООО «Движение».

5. ООО «АвтоПрофи»:

- поставлено на налоговый учет 14.09.2011 в г. Омске, основной вид деятельности – оптовая торговля топливом, руководитель ФИО25, адрес регистрации которой отдален от адреса регистрации организации, что ставит под сомнение возможность реального осуществления руководства организацией (уклонялась от явки в налоговый орган);

- данная организация ликвидирована 30.09.2015;

- у ООО «АвтоПрофи» отсутствуют основные и транспортные средства, производственные активы;

- налоговые декларации представлены с минимальными показателями;

- товар закуплен у ООО «Сибар Плюс», руководитель которого ФИО26 в рамках допроса от 28.10.2015 пояснил, что взаимоотношений с ООО «АвтоПрофи» не было, в представленных документах печать отличная от печати ООО «Сибар Плюс». Однако в ходе дополнительных мероприятий налогоплательщик представил пояснения, что из-за сбоя в программном обеспечении был выбран не тот контрагент и сообщил, что товар
ООО «АвтоПрофи» закуплен у ООО «Энергокомплектсервис»;

- документы ООО «Энергокомплектсервис» не представлены, должностные лица на допрос не явились;

- согласно выписке по расчетному счету ООО «АвтоПрофи»
расчеты за поставку ему товара (окна и двери ПВХ, утеплитель, эмаль, растворитель и т.д.) не производились; равно как и отсутствуют финансовые операции между ООО «АвтоПрофи» и ООО «СПК СКС»;

- отсутствие финансово-хозяйственных взаимоотношений между Обществом и ООО «АвтоПрофи» подтверждается свидетельскими показаниями ФИО19, ФИО20;

-вексельный порядок расчетов, векселя принадлежат
ООО «ЖелДорСнаб-Техрезина», из допроса руководителя ФИО10 от 20.04.2016 следует, что эмитентом указанных векселей
ООО «ЖелДорСнаб-Техрезина» никогда не являлось и не использовало их в своей финансово-хозяйственной деятельности, никаких взаимоотношений с налогоплательщиком не было;

- противоречивость сведений в первичных документах;

- непредставление Обществом информации и документов, свидетельствующих о проявлении осмотрительности и осторожности в выборе ООО «АвтоПрофи».

Удовлетворяя требования Общества о признании недействительным оспариваемого решения Инспекции в части, касающейся взаимоотношений с указанными выше контрагентами, суды первой и апелляционной инстанций, ссылаясь на положения статей 169, 171, 172 НК РФ, постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53
«Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – Постановление № 53), имеющиеся в материалах дела доказательства, пришли к выводу о недоказанности налоговым органом наличия в действиях Общества признаков недобросовестности, направленной на получение необоснованной налоговой выгоды посредством предъявления НДС к вычету по хозяйственным операциям со спорными контрагентами.

Суды указали:

- Инспекцией не учтено, что решением от 15.05.2015 Арбитражного суда Омской области по делу № А46-8221/2014 Общество признано несостоятельным (банкротом), в отношении него открыто конкурсное производство; в рамках дела о банкротстве ООО «АлМа Энерджи»,
ООО «Движение», ООО «Эгида» включены в реестр требований кредиторов; ни одно из определений обжаловано не было;

- конкурсным управляющим ФИО2 были инициированы дела о признании недействительными сделок с контрагентами по причине их мнимости; в удовлетворении требований было отказано в отношении
ООО «Движение», ООО «Эгида», ООО «АлМа Энерджи»;

- подписание документов неустановленными лицами не может самостоятельно рассматриваться в качестве основания для признания налоговой выгоды необоснованной, если спорная сделка была реально исполнена;

- в части подтверждения финансово-хозяйственных операций с
ООО «АвтоПрофи» заявителем были представлены уведомления, заверенные нотариусом, от ФИО25, ФИО27, из которых следует, что в адрес Общества ООО «АвтоПрофи» поставляло утеплитель, краску, окна и двери ПФХ и т.д.;

- неявка в налоговый орган лиц, которые были приглашены для дачи показаний, не может свидетельствовать о «заинтересованности в неустановлении истины» со стороны проверяемого налогоплательщика;

- доказательств того, что Общество могло своими силами выполнить работы, в отношении которых предъявлен к вычету НДС в уточненной налоговой декларации, Инспекцией не представлено;

- доводы Инспекции о наличии вексельной формы расчетов между контрагентами, непредставление Обществом документов, подтверждающих наличие взаимоотношений с ООО «ЖелДорСнаб-Техрезина», за оплату которых получены векселя, использованные в дальнейшем в качестве расчетов с контрагентами, не приняты, поскольку налоговое законодательство не ставит в зависимость право на применение налоговых вычетов по НДС от оплаты товаров, работ или услуг;

- суды отдали предпочтение заключению по результатам почерковедческой экспертизы, проведенной по документам, представленным Обществом;

- Общество проявило должную осмотрительность при выборе контрагентов, удостоверилось в правоспособности и надлежащей государственной регистрации в качестве юридического лица, получив учредительные и регистрационные документы.

Кассационная инстанция считает, что выводы судов не соответствуют фактическим обстоятельствам, сделаны в нарушение положений статей 71, 170, 271 АПК РФ на основе разрозненной оценки представленных Инспекцией доказательств и установленных по делу обстоятельств, а не в их совокупности.

Право налогоплательщика уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) на налоговые вычеты, установленные
статьей 171 НК РФ, к которым относятся суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации для осуществления операций, признаваемых объектами обложения НДС, а также для перепродажи предусмотрено в статье 171 НК РФ.

Порядок применения налоговых вычетов определен в статье 172 НК РФ, согласно пункту 1 которой налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 НК РФ, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Требования к составлению первичных документов, подтверждающих совершение хозяйственных операций для ведения бухгалтерского учета, определены в статье 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ
«О бухгалтерском учете».

Требования к счетам-фактурам, предъявляемым в обоснование заявленных вычетов по НДС, содержатся в статье 169 НК РФ, в соответствии с положениями пункта 2 которой счета-фактуры являются основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету при выполнении требований, установленных пунктами 5 и 6 названной статьи, содержащих обязательные сведения и реквизиты, которые должны быть указаны в счете-фактуре.

Согласно пунктам 2 и 6 статьи 169 НК РФ счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 - 6 данной статьи, не могут служить основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм НДС к вычету или возмещению.

В Определении Конституционного Суда РФ от 15.02.2005 № 93-О
«Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью «Тайга-Экс» на нарушение конституционных прав и свобод положениями пункта 2 статьи 169, абзаца второго пункта 1 и пункта 6 статьи 172 и абзаца третьего пункта 4 статьи 176 Налогового кодекса Российской Федерации» (далее - Определение КС РФ № 93-О) указано, что налогоплательщик в качестве основания налогового вычета может представить только полноценный счет-фактуру, содержащий все требуемые сведения, и не вправе предъявлять к вычету сумму налога, начисленную по дефектному счету-фактуре, сведения в котором отражены неверно или неполно, направлено на создание условий, позволяющих оценить правомерность налогового вычета и пресечь ситуации, связанные с необоснованным возмещением (зачетом или возвратом) сумм налога
из бюджета (пункт 2); буквальный смысл абзаца второго пункта 1
статьи 172 НК РФ позволяют сделать однозначный вывод: обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками (пункт 3).

Таким образом, из системного анализа положений статей 169, 171,
172 НК РФ, статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ
«О бухгалтерском учете», Определения КС РФ № 93-О, Постановления № 53 следует, что при решении вопроса о возможности заявления права на налоговый вычет необходимо исходить из того, что счета-фактуры соответствуют предъявляемым к порядку их заполнения требованиям; условием для уменьшения исчисленной суммы НДС на налоговые вычеты является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что финансово-хозяйственные операции реально осуществлены.

В соответствии со статьей 65 АПК РФ обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела, определяются судом на основании требований и возражений лиц, участвующих в деле, в соответствии с подлежащими применению нормами материального права. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган (статьи 65 и часть 5 статьи 200 АПК РФ).

Кассационная инстанция полагает, что выводы судов сделаны в нарушение статей 9, 65, части 5 статьи 200 АПК РФ, согласно которым бремя доказывания в рамках настоящего дела, действительно, лежит на налоговом органе; в то же время, право на налоговый вычет носит заявительный характер, в связи с чем именно на налогоплательщика возложена обязанность доказать правомерность возмещения НДС, в том числе путем представления документов, отвечающих критериям статьи 169 НК РФ. При этом документы, подтверждающие вычеты, должны отражать достоверную информацию и подтверждать реальность произведенной операции в соответствии с ее действительным экономическим смыслом.

Применение указанных норм права и оценки обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды разъяснено Пленумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении № 53, согласно пункту 1 которого представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

При этом согласно пунктам 3 и 4 Постановления № 53 налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

При рассмотрении в арбитражном суде налогового спора доказательства, представленные налоговым органом и налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям, установленным статьей 162 АПК РФ, и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

В силу части 1 статьи 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности (часть 2 статьи 71 АПК РФ).

Включение контрагентов в реестр требований кредиторов, равно как и отказ суда в рамках рассмотрения дела о несостоятельности (банкротстве) признать сделки между Обществом и контрагентами недействительными по причине мнимости не являются ни преюдициальными обстоятельствами в целях применения статьи 69 АПК РФ, ни безусловными доказательствами, подтверждающими реальное (а не «формально» оформленное) выполнение работ (поставки товаров) в целях налогообложения. Иной подход противоречит положениям Постановления № 53, которые не допускают приоритет формального документооборота.

По этой же причине представленные налогоплательщиком результаты почерковедческой экспертизы, указание на участие контрагента в муниципальных контрактах, не являются безусловными доказательствами реального исполнения работ по спорным сделкам и не опровергают довод налогового органа об осознанном создании формального документооборота.

Суды, отдавая предпочтение заключению по результатам почерковедческой экспертизы, проведенной по документам, представленным Обществом, не учли, что данное заключение является «односторонним», налоговый орган о дате, месте и времени проведения данной экспертизы не был уведомлен, а значит был лишен возможности представить свои возражения.

Подписание документов неустановленными лицами, действительно, самостоятельно не рассматривается в качестве основания для признания налоговой выгоды необоснованной, но оно (как и изменение показаний, противоречивость сведений, заверенные нотариусом уведомления от лиц, которые фактически отказались (в связи с неявкой) дать показания налоговому органу в порядке, установленном НК РФ) должно быть оценено судами в совокупности с остальными представленными в материалы дела доказательствами, чего судами сделано не было в нарушение
статьи 71 АПК РФ.

Регистрация контрагентов в ЕГРЮЛ (получение их учредительных документов), на что сослались суды, является необходимым, но не достаточным условием для вывода о проявлении налогоплательщиком должной степени осмотрительности и осторожности при выборе контрагентов, поскольку информация о регистрации контрагентов в качестве юридических лиц и постановке их на учет в налоговом органе носит справочный характер и не характеризует контрагентов как добросовестных, надежных и стабильных участников хозяйственных взаимоотношений, в связи с чем соответствующий вывод судов не может быть признан правильным.

Принимая в качестве доказательства подтверждения финансово-хозяйственных операций Общества с ООО «АвтоПрофи» представленные Обществом уведомления, заверенные нотариусом (от ФИО25, ФИО27), суды проигнорировали требования статей 102, 103 Основ законодательства Российской Федерации о нотариате относительно составления данных документов (извещение о времени и месте обеспечения доказательств стороны и заинтересованных лиц, в частности налогового органа).

Кроме того, согласно статье 102 Основ законодательства Российской Федерации о нотариате, нотариус по просьбе заинтересованных лиц обеспечивает доказательства, необходимые в случае возникновения дела в суде или административном органе, если имеются основания полагать, что представление доказательств впоследствии станет невозможным или затруднительным.

То обстоятельство, что налоговое законодательство не ставит право на применение налоговых вычетов по НДС в зависимость от оплаты товаров (работ, услуг), не означает, что доводы Инспекции о наличии вексельной формы расчетов с контрагентами, непредставление документов, подтверждающих наличие взаимоотношений с ООО «ЖелДорСнаб-Техрезина», в оплату которых получены векселя, использованные в дальнейшем в качестве расчетов с контрагентами, не должны быть оценены с учетом выводов, изложенных в Постановлении № 53 относительно наличия особых форм расчетов, в совокупности с остальными доказательствами, свидетельствующими о создании формального документооборота.

Кассационная инстанция считает ошибочными выводы судов, отклонивших доводы Инспекции о наличии вексельной схемы в оплате между сторонами как одном из доказательств получения необоснованной налоговой выгоды по мотиву того, что избранный способ расчетов не влияет на исчисление заявленной к вычету суммы НДС, в силу следующего.

В соответствии с пунктом 5 Постановления № 53 о необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета. В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).
В силу пункта 6 Постановления № 53 судам необходимо иметь в виду, что следующие обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной: создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчетов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций. Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, указанными в пункте 5 данного Постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

В рассматриваемом случае установлено отсутствие оплаты по заключенным сделкам (отсутствие реальных затрат) или наличие особых форм расчетов (оплата векселями, принадлежащих организации, руководитель которой не подтвердил ни факт выпуска векселей, ни наличие хозяйственных отношений с Обществом), отрицание вексельной системы оплаты финансовым директором Общества; заведомо несформированная база для возмещения налога из бюджета, что в силу положений Постановления
№ 53 во взаимосвязи с другими доказательствами по делу также свидетельствует о направленности действий на получение необоснованной налоговой выгоды (единовременное изъятие из бюджета НДС в значительной сумме при незначительных суммах НДС к начислению).

Таким образом, в рассматриваемом случае кассационная инстанция считает основанными на представленных в материалах доказательствах доводы налогового органа, что представленные доказательства в их совокупности свидетельствуют о создании формального документооборота по взаимоотношениям с контрагентами, а именно: - заявление Обществом спорных вычетов не в период осуществления финансово-хозяйственной деятельности, а только на стадии конкурсного производства; - отсутствие у контрагентов основных и транспортных средств, штата работников, способных выполнить спорные работы (показания физических лиц, не являющихся плательщиками НДС, не являются безусловным доказательством, подтверждающим выполнение работ контрагентами);
- неопровергнутые доводы о возможности выполнить работы силами самого налогоплательщика с учетом численности работников и автотранспорта; отсутствие доказательств выплаты вознаграждения лицам, заявившим себя в качестве руководителей контрагентов (ООО «Альма Энерджи»,
ООО «Движение», ООО «СМРУ-8»); - отсутствие у заказчика сведений о субподрядчиках; противоречивость и непоследовательность свидетельских показаний и проведенных экспертиз; - наличие особых форм расчетов, при которых в счет оплаты передавались ценные бумаги, основания возникновения которых неизвестны, либо отсутствие оплаты и, как следствие, включение в реестр требований кредиторов; непредставление доказательств, свидетельствующих о проявлении осмотрительности и осторожности при выборе контрагентов (в том числе привлечение организаций, созданных незадолго до заключения сделок).

Кроме того, направленность действий на получение необоснованной налоговой выгоды подтверждается близким во времени представлением уточненных налоговых деклараций по НДС Обществом и некоторыми из контрагентов (в части увеличения вычетов у Общества, в части соответствующего увеличения налоговой базы по НДС у контрагентов и налоговых вычетов у них же); неопровержением довода Инспекции о непредставлении контрагентами уточненных налоговых деклараций по налогу на прибыль, которые подлежали корректировке с учетом заявленного в декларациях по НДС увеличения выручки от реализации товаров (работ, услуг), в случае ее (выручки) реального существования.

Указывая на то, что налоговым органом не представлено данных, подтверждающих наличие у налогоплательщика возможности выполнения работ, в отношении которых предъявлен к налоговому вычету НДС в уточненной налоговой декларации, собственными силами налогоплательщика, суды не учли, что налогоплательщиком также не представлено доказательств о невозможности выполнения спорных работ собственными силами, несмотря на то, что именно на налогоплательщика (Определение Конституционного Суда Российской Федерации № 93) возложена обязанность доказать правомерность возмещения НДС из бюджета.

Таким образом, налоговый орган обоснованно указал на наличие формального документооборота в части сделок с контрагентами.

Вместе с тем, как указывалось выше, в нарушение положений статей 71, 170, 271 АПК РФ арбитражные суды, отклоняя доводы налогового органа о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды, представленные Инспекцией доказательства и установленные обстоятельства, оценивали по отдельности, а не в совокупности и взаимной связи.

Установленные Инспекцией обстоятельства, не опровергнутые налогоплательщиком, указывают на формальность операций по спорным сделкам и, как следствие, на то, что сведения, содержащиеся в документах, отражающих совершение со спорными контрагентами хозяйственных операций, являются недостоверными.

При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции считает, что решения судов в оспариваемой налоговым органом части не соответствуют фактическим установленным обстоятельствам по делу, в связи с чем подлежат отмене.

Довод Общества, что налоговые органы настаивают на переоценке представленных в материалы дела доказательств, отклоняется,
поскольку, как указывалось выше, судами были нарушены требования
статьи 71 АПК РФ и Постановления № 53 относительно оценки доказательств в их совокупности, а не разрозненно.

Учитывая, что обстоятельства по делу установлены в полном объеме, однако судами двух инстанций в части удовлетворенных Обществу требований были неправильно применены нормы действующего законодательства, кассационная инстанция считает возможным самостоятельно, не передавая дело на новое рассмотрение, принять в данной части новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований налогоплательщика о признании недействительным оспариваемого решения Инспекции по эпизодам, касающимся взаимоотношений с указанными выше контрагентами Общества.

В связи с удовлетворением кассационной жалобы и отказом в удовлетворении заявленных требований Общества в полном объеме, судебные расходы по уплате государственной пошлины при рассмотрении спора в суде первой инстанции, в соответствии со статьей 110 АПК РФ подлежат отнесению на ООО «СПС СКС».

Следовательно, судебные акты в части взыскания с Инспекции в пользу Общества государственной пошлины в размере 3 000 руб. подлежат отмене.

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 2 части 1 статьи 287, частью 1 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа

постановил:

решение от 09.03.2017 Арбитражного суда Омской области и постановление от 23.06.2017 Восьмого арбитражного апелляционного суда по делу
№ А46-11120/2016 в части удовлетворения заявленных обществом с ограниченной ответственностью строительно-подрядная компания «Стройкомплектсервис» требований, а также в части взыскания с Инспекции Федеральной налоговой службы по Советскому административному округу г. Омска государственной пошлины, отменить.

В этой части принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований.

В остальной части оставить без изменения постановление от 23.06.2017 Восьмого арбитражного апелляционного суда.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий А.А. ФИО28

Судьи А.А. Бурова

Е.В. Поликарпов