Гражданский кодекс часть 1

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Автогазтранс» (далее - заявитель, налогоплательщик, общество, ООО «Автогазтранс») на постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.07.2017 делу № А47-4968/2016 Арбитражного суда Оренбургской области.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители общества – ФИО1 (директор), ФИО2 (доверенность от 01.12.2016).

Для участия в судебном заседании Арбитражного суда Уральского округа с применением видеоконференц-связи в Арбитражный суд Оренбургской области прибыли представители:

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 8 по Оренбургской области (далее - налоговый орган, инспекция) - ФИО3 (доверенность от 18.09.2017), ФИО4 (доверенность от 20.10.2017), ФИО5 (доверенность от 25.08.2017),

ООО «Автогазтранс» обратилось в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 24.02.2016 № 11-34/41 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль) за 2012-2014 гг. в размере 6 771 615 рублей, соответствующих сумм пени и штрафов.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечен индивидуальный предприниматель ФИО6 (далее - третье лицо, предприниматель, ИП ФИО6).

Решением суда от 21.04.2017 (судья Сердюк Т.В.) заявленные требования удовлетворены.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.07.2017 (судьи Бояршинова Е.В., Костин В.Ю., Малышева И.А.) решение суда в обжалуемой части отменено, в удовлетворении требований общества отказано.

В кассационной жалобе ООО «Автогазтранс» просит постановление суда апелляционной инстанции отменить, решение суда оставить в силе, полагая, что апелляционный суд в нарушение ч. 1 ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) и п. 7 ст. 3 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) возложил на налогоплательщика обязанность доказывать наличие экономической обоснованности и действительного экономического смысла проведенных сделок, а также нарушил презумпцию добросовестности.

Указывает, что выводы инспекции о том, что спорные договоры аренды имущества (транспортных средств) носили формальный характер и не могли подтвердить факт реального осуществления хозяйственных взаимоотношений между ООО «Автогазтранс» и ИП ФИО6 не соответствуют действительности, инспекцией не доказано получение необоснованной налоговой выгоды.

Считает ошибочными выводы суда апелляционной инстанции о правильности применения проверяющими по результатам налоговой проверки расчетного метода при отсутствии подтверждающих документов, и о том, что налоговый орган правомерно не принял в расчет затраты на топливо, ГСМ и другие.

Настаивает, что, не приняв во внимание имеющиеся в деле доказательства несения ИП ФИО6 расходов на содержание арендованного транспорта, суд, как и инспекция, не установили размер полученной налогоплательщиком налоговый выгоды, не определили фактические налоговые обязательства, что является нарушением норм налогового законодательства.

Полагает, что апелляционный суд формально установил факт взаимозависимости третьего лица и заявителя, посчитав данный факт отдельным основанием для признания действий налогоплательщика противоправными.

Считает, что судом сделаны необоснованные выводы о завышении стоимости услуг по перевозке грузов ИП ФИО6 по сравнению с другими перевозчиками, а также о том, что общество не предъявляло своим покупателям транспортные расходы по доставке грузов с привлечением перевозчика ИП ФИО6

Инспекция представила отзыв на кассационную жалобу, в котором просит обжалуемый судебный акт оставить без изменения, в удовлетворении жалобы отказать, отмечая, что обстоятельства дела установлены апелляционным судом полно и всесторонне, спор разрешен при полном исследовании имеющихся в материалах дела доказательств и с правильным применением норм материального и процессуального права.

При рассмотрении дела судами установлено, что по результатам выездной налоговой проверки деятельности общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, в том числе налога на добавленную стоимость (далее – НДС) и налога на прибыль организаций за период с 01.01.2012 по 31.12.2014, инспекцией составлен акт от 25.12.2015 № 11-13/31дсп и вынесено оспариваемое решение от 24.02.2016 № 11-13/41.

Основанием для доначисления оспариваемых сумм налога на прибыль за 2012 - 2014 гг., соответствующих сумм пени и штрафа послужили выводы налогового органа о неправомерном завышении ООО «Автогазтранс» расходов на сумму затрат, связанных с приобретением у ИП ФИО6 услуг по перевозке грузов (кислота, аргон, азот).

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Оренбургской области от 29.04.2016 № 16-15/05236 решение инспекции утверждено.

Не согласившись с указанным ненормативным актом инспекции в обозначенной выше части, общество обратилось в арбитражный суд.

Удовлетворяя требования общества, суд первой инстанции пришел к выводу о ведении ИП ФИО6 реальной самостоятельной хозяйственной деятельности по оказанию транспортных услуг и недоказанности в связи с этим получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Суд апелляционной инстанции отменил решение суда первой инстанции, признал рассматриваемые расходы по налогу на прибыль как необоснованную налоговую выгоду, в связи с чем указал на отсутствие оснований для признания недействительным решения налогового органа в оспариваемой части.

Изучив доводы подателя кассационной жалобы, проверив законность обжалуемого судебного акта, суд кассационной инстанции не находит оснований для его отмены.

Так согласно ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой понимаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ). При этом расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Как верно указано судами налоговое законодательство не устанавливает перечень документов, подлежащих оформлению при осуществлении налогоплательщиком тех или иных расходных операций, не предъявляет каких-либо специальных требований к их оформлению (заполнению). Решение вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения прибыли зависит от того, подтверждают документы, имеющиеся у налогоплательщика, факт осуществления заявленных расходов или нет.

В соответствии с Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – Постановление № 53) в силу действия принципа презумпции добросовестности налогоплательщиков предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежаще оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В соответствии с п. 9 Постановления № 53 установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Если главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или экономической деятельности.

Согласно ч. 1 ст. 65 и ч. 5 ст. 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, а также законности принятия оспариваемого решения и обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт.

Вместе с тем, как правильно отмечено судами, данные обстоятельства не исключают обязанности налогоплательщика доказать обоснованность предъявляемых расходов по операциям приобретения товаров (работ, услуг).

Более того, поскольку налогоплательщик самостоятельно определяет налоговую базу по налогу на прибыль, право на учет расходов носит заявительный характер, он должен доказать обстоятельства, подтверждающие соблюдение им условий, позволяющих учесть расходы для целей налогообложения.

Кроме того, в п. 7 Постановления № 53 предусмотрена возможность определения объема прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции, в случае, если будет установлено, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом.

Таким образом, определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.

Судами принято во внимание, что по смыслу ст. 54 НК РФ налоговые последствия влекут не сами гражданско-правовые сделки, а совершаемые в их исполнение финансово - хозяйственные операции, отражаемые в бухгалтерском учете. Кроме того, в деле о налоговом правонарушении первостепенное значение имеет сбор доказательств о конкретных хозяйственных проявлениях результатов сделок непосредственно в обороте самого налогоплательщика, а также третьих лиц, вовлеченных в движение товарно-материальных ценностей, работ, услуг.

Инспекцией установлено, что в проверяемом периоде ООО «Автогазтранс» осуществляло оптовую торговлю промышленными химическими веществами (углекислота жидкая, газы аргон и азот), для доставки товаров от поставщиков, а также до покупателей привлекало ООО «Промышленная химическая компания Волготехгаз», ИП ФИО7, ИП ФИО6

В рамках указанной деятельности заявителем (заказчик) с ИП ФИО6 (исполнитель) заключены договоры на оказание услуг по доставке грузов (двуокиси углерода, азота, аргона, кислорода) автомобильным транспортом.

Кроме того, между ИП ФИО6 (арендатор) и ООО «Автогазтранс» (арендодатель) заключены ряд договоров аренды имущества, согласно которым арендодатель предоставляет арендатору во временное владение и пользование специальные транспортные средства (грузовые тягачи седельные).

Между тем, как выявлено в ходе выездной налоговой проверки, указанные участники хозяйственных отношений по договорам безвозмездной аренды транспортных средств, а также оказания транспортных услуг ООО «Автогазтранс» и ИП ФИО6 являются взаимозависимыми лицами. Так ФИО6 является учредителем ООО «Автогазтранс» с долей участия 25 процентов и сотрудником ООО «Автогазтранс» ( занимает должность инженера по транспорту и находится в подчинении руководителя данной организации).

Оказание заявителю транспортных услуг осуществлялось ИП ФИО6 исключительно с использованием транспортных средств, находящихся в собственности ООО «Автогазтранс» и переданных ему на основании договоров аренды имущества, носящих безвозмездный характер, поскольку арендная плата не была ими установлена и не уплачивалась.

Материалами дела подтверждено, что перевозка грузов ИП ФИО6 осуществлялась на арендованных транспортных средствах, управление которыми осуществляли водители - работники ООО «Автогазтранс», не имеющие с ИП ФИО6 каких-либо трудовых или гражданских отношений.

Из текста представленных на проверку договоров аренды усматривается, что транспортные средства переданы без экипажа, также налогоплательщиком не были представлены дополнительные соглашения к договорам аренды имущества, согласно которым арендодатель представляет арендатору во владение и пользование транспортные средства с экипажем и не указывалось на их наличие. В связи с чем, представленные после проведения выездной проверки дополнительные соглашения налоговый орган оценил критически.

Ссылки общества на возмездный характер договоров аренды транспортных средств, заключающейся в возложении на арендодателя обязанности по содержанию автомобилей, отклонены инспекцией, поскольку указанная обязанность возложена на арендодателя в силу закона.

Кроме того, из показаний ИП ФИО6 следует отсутствие с его стороны учета затрат на содержание автомобилей, актов о передаче транспортных средств, в которых было бы отражено состояние автомобилей, между заявителем и третьим лицом в рамках договоров аренды.

Также налоговый орган правомерно ссылался в решении на ничтожность договоров аренды, заключенных с нарушением требований законодательства, а именно: п. 2 ст. 690 Гражданского кодекса Российской Федерации, которой установлен императивный запрет на передачу коммерческой организацией имущества в безвозмездное пользование лицу, являющемуся ее учредителем, участником, руководителем, членом ее органов управления или контроля.

Материалами дела подтверждено, что ИП ФИО6, осуществляя деятельность по оказанию транспортных услуг, применяет систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, которая не предусматривает необходимость учета фактических доходов и расходов, а также предполагает уплату налога в фиксированном размере вне зависимости от реальной выручки, что позволило сторонам договоров оказания услуг установить произвольную стоимость услуг. При этом в декларациях по ЕНВД, ИП ФИО6 на протяжении 2012-2014 гг. в качестве физического показателя заявлено лишь 1 транспортное средство, в то время как, исходя из договоров аренды, ежегодно ему передавалось 4 автомобиля, что позволяло уплачивать ЕНВД в минимальном размере. Уточненные налоговые декларации по ЕНВД за 2012-2014 гг. представлены третьим лицом лишь после проведения выездной налоговой проверки заявителя.

Оплата услуг ИП ФИО6 осуществлялась обществом в фиксированной сумме 75 000 рублей за рейс вне зависимости от дальности перевозки и времени в пути, в то время как с иными реальными перевозчиками обществом были согласованы тарифы, исходя из длительности рейса (почасовая оплата) или на договорной основе. При этом почасовая стоимость услуг иных перевозчиков, согласно показаниям руководителя общества составляла от 300 до 500 рублей за час.

Соответственно, апелляционный суд пришел к правильному выводу о существенном завышении стоимости услуг ИП ФИО6 по отношению к услугам иных перевозчиков. Указанное обстоятельство дополнительно опровергает экономическую целесообразность привлечения к оказанию транспортных услуг именно ИП ФИО6

Предпринимательскую деятельность ИП ФИО6 осуществлял по месту нахождения ООО «Автогазтранс», там же осуществлялось хранение автомобилей. Представленный после проведения проверки договор безвозмездного пользования складом, заключенному между ИП ФИО6 и его матерью ФИО8, оценен критически.

Апелляционным судом установлено, что в проверяемом периоде ООО «Автогазтранс» осуществляло деятельность по реализации технических газов с использованием услуг по перевозке грузов в основном ИП ФИО6 При этом расходы на оплату услуг предпринимателя составляют порядка половины всех расходов общества. В свою очередь, для ИП ФИО6 практически единственным заказчиком выступал налогоплательщик (от 87% до 99% дохода в разных годах).

Основная часть денежных средств, поступивших ИП ФИО6 от ООО «Автогазтранс», перечислялась на личный счет физического лица ФИО6 (порядка 90%), который зарегистрирован в качестве предпринимателя 25.10.2011, то есть непосредственно перед заключением спорных договоров аренды транспортных средств, трудовые договоры с работниками отсутствовали. Путевые листы, оформленные ИП ФИО6, не содержат сведений о километраже, расходе ГСМ, перевозимом грузе, акты оказанных услуг составлялись ежеквартально, а не на каждый рейс, не конкретизированы, отсутствуют предусмотренные договорами оказания услуг заявки на осуществление перевозки, рейсовые отчеты, что также свидетельствует о создании фиктивного документооборота. При этом транспортные расходы по доставке груза с привлечением ИП ФИО6 обществом своим покупателям не перевыставлялись.

В материалах дела отсутствуют акты приема-передачи автотранспортных средств к договорам аренды, заключенных между ООО «Автогазтранс» и ИП ФИО6, несмотря на то, что их составление предусмотрено договорами.

Оценив изложенные обстоятельства и имеющиеся в деле доказательства в порядке ст. 71 АПК РФ, апелляционный суд пришел к выводу, что налоговым органом собраны достаточные и непротиворечивые доказательства формального привлечения ИП ФИО6 в качестве исполнителя по договорам перевозки, на принадлежащих на праве собственности заявителю транспортных средств, и использования расчетных счетов и реквизитов предпринимателя для создания фиктивного документооборота в отсутствие реальных сделок по передаче транспорта в аренду и последующего приобретения транспортных услуг, исключительно с целью уменьшения налоговых обязательств по налогу на прибыль.

Суд апелляционной инстанции установил, что заявителем с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, была создана «схема» снижения своих налоговых обязательств по налогу на прибыль при формальном соблюдении требований действующего законодательства и за счет создания искусственной ситуации, при которой видимость действий иного налогоплательщика - ИП ФИО6 прикрывала фактическую деятельность самого налогоплательщика, в связи с чем заявитель обязан был в проверяемый период исчислять и уплачивать налог на прибыль, исходя из доходов, полученных от реализации товаров, и расходов на содержание транспортных средств, связанных с доставкой товаров собственными силами (ГСМ, ремонт, запасные части, расходные материалы, командировочные расходы и прочее).

Довод общества, поддержанный судом первой инстанции, о том, что избранная схема хозяйствования позволила минимизировать расходы на содержание автомобилей, которые были бы больше чем расходы на оплату транспортных услуг сторонней организации, а также переложить бремя организационной работы на иное лицо, апелляционным судом отклонен как документально не подтвержденный.

Также выявленные налоговым органом расходы предпринимателя на содержание автомобилей в десять раз ниже расходов общества на оплату его услуг по перевозке грузов. При этом предъявленные обществом расходы на перевозку грузов предпринимателем ежегодно составляли более половины всех расходов общества, то есть позволяли значительно снизить доход общества для целей налогообложения.

Налоговым органом заявителю были дополнительно предоставлены указанные расходы, определенные на основании сведений ИП ФИО6 в ходе налоговой проверки, что соответствует методике, предусмотренной п. 8 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», согласно которому в случае отсутствия или признания ненадлежащими документами по отдельным совершенным налогоплательщиком операциям доходы (расходы) по этим операциям определяются налоговым органом по правилам указанного подпункта с учетом данных об аналогичных операциях самого налогоплательщика. В качестве аналогичных операций налоговым органом в данной ситуации были учтены расходы предпринимателя по содержанию спорных транспортных средств.

При этом ссылка общества на то, что предоставленные расходы ниже фактически понесенных предпринимателем расходов на содержание и коммерческое использование транспортных средств, судом апелляционной инстанции отклонена с учетом позиции Президиума ВАС РФ, изложенной в постановлении от 22.06.2010 № 5/10.

Так, допустимость применения расчетного метода исчисления налогов непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обусловливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика. Поэтому сам по себе данный метод исчисления налогов, при обоснованном его применении, не может рассматриваться как ущемление прав налогоплательщиков.

При определении расчетным методом налоговых обязательств общества инспекция использовала как данные самого общества, так и данные предпринимателя, который в ходе выездной налоговой проверки сообщил об отсутствии у него документов, подтверждающих расходы.

Представленные в суд после окончания выездной налоговой проверки первичные бухгалтерские документы, подтверждающие расходы предпринимателя в наличной форме, апелляционный суд отклонил, поскольку их достоверность не подтверждена контрагентом ИП ФИО9

При таких обстоятельствах апелляционный суд пришел к обоснованному выводу о том, что расчет налоговых обязательств, произведенный инспекцией с учетом предоставления заявителю расходов в сумме 3 537 969 рублей, отвечает критерию достоверности.

Таким образом, использованная налоговым органом методика не противоречит положениям налогового законодательства, а также разъяснениям, данным в п. 7 Постановления № 53.

Судом апелляционной инстанции установлено, что применение расчетного метода в данном случае явилось следствием умышленных недобросовестных действий общества, направленных на уклонение от уплаты налогов, соответственно инспекцией правомерно, исходя из сложившихся отношений заявителя и третьего лица, определены налоговые обязательства налогоплательщика расчетным методом.

Таким образом апелляционный суд верно заключил, что выводы суда первой инстанции о направленности избранной налогоплательщиком формы хозяйствования на получение экономической выгоды противоречат материалам дела и основаны на неполном исследовании обстоятельств дела, поскольку основанием для признания инспекцией налоговой выгоды необоснованной явился целый ряд обстоятельств, указанных выше.

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции обоснованно отменил решение суда первой инстанции и правомерно отказал в удовлетворении требований общества.

Доводы общества, изложенные в кассационной жалобе, являлись предметом рассмотрения суда апелляционной инстанций, им дана надлежащая правовая оценка, основания для ее непринятия у суда кассационной инстанции отсутствуют. Кроме того, указанные доводы фактически сводятся к несогласию с оценкой доказательств и обстоятельств по делу, в связи с чем не принимаются судом кассационной инстанции в силу полномочий, установленных ст. 286, ч. 2 ст. 287 АПК РФ.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу ч. 4 ст. 288 АПК РФ безусловным основанием для отмены постановления апелляционного суда, не выявлено.

С учетом изложенного обжалуемый судебный акт подлежит оставлению без изменения, кассационная жалоба – без удовлетворения.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

П О С Т А Н О В И Л:

постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.07.2017 делу № А47-4968/2016 Арбитражного суда Оренбургской области оставить без изменения, кассационную жалобу ООО "АВТОГАЗТРАНС" - без удовлетворения.

Возвратить ООО "АВТОГАЗТРАНС" из средств федерального бюджета 1500 руб. государственной пошлины, излишне уплаченных при подаче кассационной жалобы платежным поручением от 02.08.2017 № 348.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий Н.Н. Суханова

Судьи Е.А. Поротникова

Е.О. Черкезов