Гражданский кодекс часть 1

от общества с ограниченной ответственностью «Джапан Дайперс Интернешнл» - Хомеченко Г.Л. по доверенности № 02-20 от 17.08.2020, сроком действия на 1 год, паспорт, диплом авс № 0157595 от 07.05.1999; Бронникова Р.А. по доверенности от 11.01.2021, сроком действия до 31.12.2021, паспорт,

от Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Владивостока - Данилян Е.Ю. по доверенности № 10-08/1/00103 от 11.01.2021, сроком действия на 1 год, служебное удостоверение, диплом (регистрационный номер Ю/0707 от 25.05.2000); Хмеловец О.А. по доверенности от 14.01.2021, сроком действия на 1 год, служебное удостоверение, диплом (регистрационный номер 1538 от 30.06.2007); Головатенко И.Н. по доверенности № 10-08/1 от 07.04.2021, сроком действия на 1 год, служебное удостоверение,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью «Джапан Дайперс Интернешнл» (далее – заявитель, общество, налогоплательщик, ООО «Джапан Дайперс Интернешнл») обратилось в Арбитражный суд Приморского края с заявлением о признании недействительным недействительными решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Владивостока (далее – налоговый орган, Инспекция) №1271 от 29.08.2019 «о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» и решения №6 от 29.08.2019 «об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению» (далее – НДС).

Решением суда от 21.07.2020 в удовлетворении заявленных требований отказано в полном объеме.

Не согласившись с вынесенным судебным актом, общество обратилось в Пятый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой.

Обжалуя в порядке апелляционного производства решение суда от 21.07.2020, общество просит его отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении требований ООО «Джапан Дайперс Интернешнл».

По мнению заявителя, расхождение между кодами и наименованиями отдельных товаров в Общероссийском классификаторе продукции по видам экономической деятельности», утвержденном Приказом Росстандарта от 31.01.2014 №14-ст (далее - ОКПД2), и Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности Евразийского экономического союза не могут влиять на применение ставки НДС 10 %, если хотя бы в одном из классификаторов товару присвоен код, позволяющий начислить НДС по данной ставке, эту ставку нужно применять при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и при их реализации на внутреннем рынке (п. 5 статьи 164 Налогового Кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ)).

Общество указывает, что ввезенный товар включен в ОКПД2 под кодом 17.22.12.120, который в свою очередь поименован в Перечне кодов видов товаров для детей в соответствии с Общероссийским классификатором, в связи с чем, в отношении данного товара при его реализации подлежит применению ставка НДС - 10%.

Также указывает, что суд не дал оценку заключению эксперта №01/01/2020 об исследовании детских подгузников, согласно которому спорный товар относятся к коду ОКПД2 17.22.12.120, преобладающим компонентом подгузников является целлюлоза.

ИФНС по Ленинскому району г. Владивостока по мотивам, изложенным в письменном отзыве на апелляционную жалобу, просит решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, ссылаясь на законность и обоснованность судебного акта.

Рассмотрение дела судом многократно откладывалось в целях истребования дополнительных доказательств, для полного и всестороннего исследования материалов дела, а также для представления сторонами дополнительных документов и пояснений.

В порядке статьи 124 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации Инспекция Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Владивостока уведомила суд об изменении наименования на Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы №15 по Приморскому краю. При этом в подтверждение произведенной реструктуризации налоговых органов Приморском крае инспекцией был представлен приказ ФНС России от 14.09.2020 № ЕД-1-4/663 «О структуре Управления Федеральной налоговой службы по Приморскому краю».

Данное ходатайство суд рассматривает как ходатайство о процессуальном правопреемстве.

Согласно части 1 статьи 48 АПК РФ в случаях выбытия одной из сторон в спорном или установленном судебным актом арбитражного суда правоотношении (реорганизация юридического лица, уступка требования, перевод долга, смерть гражданина и другие случаи перемены лиц в обязательствах) арбитражный суд производит замену этой стороны ее правопреемником и указывает на это в судебном акте.

Правопреемство возможно на любой стадии арбитражного процесса. Таким образом, процессуальное правопреемство обусловлено правопреемством в материальном праве и допускается при установлении факта перехода к правопреемнику полномочий и функций правопредшественника.

Поскольку на основании Приказа ФНС России от 14.09.2020 № ЕД-7-4/663 Инспекция Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Владивостока года реорганизована в форме присоединения в Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы №15 по Приморскому краю то в силу прямого указания закона заявленное ходатайство о процессуальном правопреемстве подлежит удовлетворению.

В судебном заседании представители сторон поддержали свои требования и возражения по доводам, изложенным в апелляционной жалобе и отзыве на нее.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 АПК РФ.

Из материалов дела судом апелляционной инстанции установлено следующее.

В соответствии со статьей 88 Налогового Кодекса Российской Федерации Инспекцией (далее - НК РФ) проведена камеральная налоговая проверка представленной обществом 25.04.2019 налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2019 года, о чем составлен акт налоговой проверки от 09.07.2019 №808.

По данным налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2019 года отражены следующие показатели:

- по разделу 3 налоговая база с реализации товаров (работ, услуг) по ставке 10% составила 146 379 662 руб., с сумм полученной оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), составила 1 368 руб.,

- общая сумма исчисленного по данному разделу налога составила 14 638 090 руб.;

- заявлены налоговые вычеты в общей сумме 25 254 455 руб. (из них 942 734 руб. сумма налога, предъявленная при приобретении товаров (работ, услуг), 24 311 597 руб. НДС, уплаченный таможенным органам при ввозе товаров на территорию РФ), 124 руб. сумма налога, исчисленная продавцом с сумм оплаты (частичной оплаты), подлежащая вычету у продавца с даты отгрузки товаров (работ, услуг));

- по разделу 4 декларации налоговая база по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по которым подтверждена (код 1011410) составила 5 693 620 руб.

Сумма налога, исчисленная к возмещению из бюджета по разделу 3 и по декларации в общем за 1 квартал 2019 года, составила 10 616 365 руб.

По результатам налоговым органом сделаны выводы о необоснованном применении обществом в проверяемом периоде пониженной ставки налога при реализации на сумму 146 379 662 руб. на территории РФ товара (подгузники и подгузники-трусики детские одноразового использования в п/э упаковках, с впитывающим (абсорбирующим) слоем из целлюлозно-бумажных волокон с частицами абсорбента на основе натриевой соли полиакриловой кислоты), ввезенного на территорию Российской Федерации в 2018 году и 1 квартале 2019 года и задекларированного при ввозе на таможенную территорию РФ по ставкам НДС 18% и 20%.

По результатам проверки, возражений налогоплательщика, налоговый оран пришел к выводу об отсутствии оснований для подтверждения обоснованности применения заявителем пониженной ставки в 10% НДС в отношении заявленных операций по реализации подгузников на сумму 146 379 662 руб., произведенной в нарушение пункта 2 статьи 164 НК РФ, в связи с чем признал заниженным исчисленный НДС в размере 14 637 966 (как разница между 14 637 966 руб. НДС с оборота по стр. 3 020 0514 в декларации и 29 275 932 руб. НДС с оборота по результатам проверки), сумма налога по итогам проверки за 1 квартал 2019 года составила к уплате в бюджет в сумме 4 021 618 руб.

По результатам камеральной налоговой проверки инспекцией принято решение от 29.08.2019 № 1271 «о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения», которым заявителю доначислен НДС в сумме 4 021 618 руб., пени в сумме 159 579,51 руб., штрафные санкции по п. 1 статье 122 НК РФ в размере 804 323,60 руб.

Решением №6 от 29.08.2019 налоговым органом в соответствии с п.3 статьи 176 НК РФ принято решение об отказе ООО «Джапан Дайперс Интернешнл» в возмещении НДС в сумме 10 616 365 руб. по декларации за 1 квартал 2019 года.

Общество обжаловало вышеуказанные решения в апелляционном порядке в УФНС России по Приморскому краю. По результатам рассмотрения апелляционной жалобы общества Управлением принято решение от 28.10.2019 № 13-09/40947@, об оставлении апелляционной жалобы налогоплательщика без удовлетворения.

Не согласившись с решениями ИФНС по Ленинскому району от 29.08.2019 № 1271 и №6 от 29.08.2019 ООО «Джапан Дайперс Интернешнл» обратилось в Арбитражный суд Приморского края с настоящим заявлением, решением которого в удовлетворении требований отказано в полном объеме. Отказывая в удовлетворении требований, суд первой инстанции исходил из наличия у налогового органа правовых оснований вынесения оспариваемых решений .

Исследовав материалы дела, проверив в порядке, предусмотренном статьями 268, 270 АПК РФ, правильность применения судом первой инстанции норм материального и процессуального права, проанализировав доводы, содержащиеся в апелляционной жалобе общества, в отзыве на нее, заслушав представителей участвующих в деле лиц, суд апелляционной инстанции считает решение арбитражного суда первой инстанции необоснованным, а апелляционную жалобу заявителя - подлежащей удовлетворению по следующим основаниям.

Согласно части 1 статьи 198, части 4 статьи 200, частям 2 и 3 статьи 201 АПК РФ для признания недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов и их должностных лиц необходимо наличие в совокупности двух условий: несоответствия оспариваемого ненормативного правового акта, решений и действий (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Как следует из материалов дела, предметом настоящего спора является несогласие налогоплательщика с выводом налогового органа о неправомерности применения ставки НДС 10% при реализации на территории РФ товара (подгузники и подгузники-трусики детские одноразового использования), ввезенного на территорию Российской Федерации в 2018 году и 1 квартале 2019 года и задекларированного при ввозе на таможенную территорию РФ по ставкам НДС 18% и 20%.

В соответствии с положениями подп. 4 пункта 1 статьи 146 НК РФ к числу операций, признаваемых объектом налогообложения НДС, относятся ввоз товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

Сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 НК РФ исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы (п. 1 статья 166 НК РФ).

Налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 НК РФ в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).

При ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, налоговая база определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 НК РФ и таможенным законодательством Таможенного союза и законодательством Российской Федерации о таможенном деле (пункт 1 статьи 153 НК РФ).

В силу пункта 1 статьи 164 НК РФ налог на добавленную стоимость исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

Пунктом 5 статьи 164 НК РФ установлено, что при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, применяются налоговые ставки, указанные в п. 2 и п. 3 статьи 164 НК РФ.

В пункта 3 статьи 164 НК РФ предусмотрено общее правило, согласно которому налогообложение производится по налоговой ставке 20% (до 01.01.2019 – 18%).

В пункте 2 статьи 164 НК РФ приведен перечень товаров, налогообложение которых НДС производится по налоговой ставке 10%, в том числе в подп. 2 п. 2 статьи 164 НК РФ поименованы товары для детей - подгузники.

Коды видов продукции, перечисленных в п. 2 статьи 164 НК РФ, в соответствии с Общероссийским классификатором продукции по видам экономической деятельности, а также Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности определяются Правительством Российской Федерации.

Постановлением Правительства РФ от 31.12.2004 №908 «Об утверждении перечней кодов видов продовольственных товаров и товаров для детей, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 %» утверждены два перечня кодов видов товаров для детей:

- в соответствии с Общероссийским классификатором продукции, облагаемых НДС по ставке 10 % при реализации (далее – Перечень ОКП);

- в соответствии с единой Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности Евразийского экономического союза, облагаемых НДС по ставке 10% при ввозе на территорию Российской Федерации (далее - Перечень ТН ВЭД ЕАЭС).

При этом выбор конкретного кода ТН ВЭД ЕАЭС всегда основан на оценке признаков декларируемого товара, подлежащих описанию, а процесс описания связан с полнотой и достоверностью сведений о товаре (определенного набора сведений, соответствующих либо не соответствующих действительности).

Использование кодов товаров для детей, упомянутых в подп. 2 п. 2 статьи 164 НК РФ, применительно к ТН ВЭД ЕАЭС предопределено фактом взимания НДС при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации и служит для цели обеспечения определенности налогообложения, имея в виду, что декларирование налогоплательщиками ввозимых товаров и осуществление таможенными органами контроля за правильностью уплаты налога производятся исходя из той классификации товаров, которая предусмотрена для таможенных целей.

Для правомерного использования ставки НДС 10% по товарам для детей необходимо, чтобы товар, в отношении которого определяется ставка налога, был поименован в самом подп.2 п.2 статьи 164 НК РФ и одновременно присутствовал в соответствующем Перечне товаров для детей, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 31.12.2004 №908.

В пункте 20 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость» разъяснено, что для применения пониженной налоговой ставки НДС (10 %) достаточно, чтобы реализуемый (ввозимый) товар соответствовал коду, определенному Правительством Российской Федерации со ссылкой хотя бы на один из двух источников - ОКП или ТН ВЭД ЕАЭС.

Следовательно, в силу пункта 2 статьи 164 НК РФ и по Перечню по ОКП в соответствии с ТН ВЭД ЕАЭС по ставке НДС 10 % процентов подлежат обложению подгузники детские, изготовленные из бумажной массы, бумаги, целлюлозной ваты и полотна из целлюлозных волокон, классифицируемые по ТН ВЭД ЕАЭС 9616 00 810 1 при их ввозе и в дальнейшем классифицируемые по коду 17.22.12.120 ОКПД2 при их реализации.

При этом следует учитывать, что в тех случаях, когда взимание НДС производится в связи с реализацией товара на территории Российской Федерации, налоговая ставка 10 процентов, предусмотренная пунктом 2 статьи 164 НК РФ, применяется, если реализуемый товар отвечает надлежащему коду ОКПД2, а в тех случае, когда исчисление НДС осуществляется в связи с ввозом товаров на территорию Российской Федерации и администрирование налога осуществляется таможенными органами, налоговая ставка 10 процентов применяется, если ввозимый товар отвечает надлежащему коду ТН ВЭД ЕАЭС.

Оценивая обстоятельства применения пониженной ставки НДС, следует учитывать, что на исчисление НДС по соответствующей ставке в силу приведенных норм права оказывает влияние определение субпозиции и подсубпозиции товарного кода ТН ВЭД ЕЭАС. В этой связи согласно Перечню кодов в соответствии с ТН ВЭД ЕАЭС по ставке НДС 10% подлежат обложению товары, классифицируемые в одной товарной подсубпозиции группы товаров 96 субпозиции 9619 00 810 «детские пеленки и подгузники» ТН ВЭД ЕАЭС - 9616 00 810 1.

Как следует из материалов дела и сторонами по делу не оспорено, во исполнение внешнеторгового контракта от 03.02.2017, заключенного им с компанией PLUS EIGHTY-ONE CO., LTD (Япония) и генерального договора купли-продажи, заключенного в августе 2016 года с японской корпорацией ITOCHU Corporation Япония, ООО «Джи Ди Ай» в период с марта 2018 по февраль 2019 года ввезло на таможенную территорию Евразийского экономического союза в Россию товар - «подгузники и подгузники-трусики детские одноразового использования в п/э упаковках, с впитывающим (абсорбирующим) слоем из целлюлозно-бумажных волокон с частицами абсорбента на основе натриевой соли полиакриловой кислоты, изготовлены в соответствии с ГОСТ 52557- 2011, производитель ОJI NEPIA CO.LTD, Япония».

В целях таможенного оформления ввезенного товара обществом поданы декларации на товар (далее –ДТ), в графе 33 которых классификационный код товара по ТН ВЭД ЕАЭС изначально определен как 9619 00 810 9.

В графе 36 «Преференция» по ввезенным товарам в соответствии с Приложением № 7 к Решению Комиссии Таможенного союза от 20.09.2010 № 378 «О классификаторах, используемых для заполнения таможенной декларации» указан код в части НДС «ОО», то есть льготы по уплате НДС не запрашиваются, в этой связи в графе 44 «Исчисление таможенных пошлин и сборов» в названных ДТ Заявителем в отношении ввезенных товаров исчислен и уплачен НДС в 2018 году по ставке 18 %, в 1 квартале 2019 года по ставке 20 %.

Впоследствии 25.04.2018 общество обратилось в таможенный орган с заявлением о внесении изменений в названную выше ДТ, считая необходимым указать в графе 36 код «ЛД», что означает применение ставки НДС 10% в отношении ввозимых в Российскую Федерацию товаров для детей. Письмом от 30.05.2018 № 25-35/25674 таможенный орган отказал во внесении изменений в указанную ДТ ставки НДС 10% на основании того, что ставка 18 % в отношении ввезенного товара – подгузники и подгузники-трусики детские, классифицируемые по подсубпозиции 9619 00 810 9 ТН ВЭД ЕАЭС, применена верно, поскольку он не входит в Перечень видов товаров, в отношении которых применяется льготная ставка ввозного НДС.

Решением Арбитражного суда Приморского края от 19.03.2019 по делу № А51-14135/2018, оставленным в силе постановлением Пятого Арбитражного Апелляционного суда от 22.05.2019 № 05АП-2783/2018, решение Владивостокской таможни об отказе во внесении изменений в ДТ № 10702070/110118/0002555, выраженное в письме от 30.05.2018 № 25-35/25674, признано законным.

Как указал суд, по указанным в ДТ сведениям к декларированию заявлен товар «подгузники и подгузники детские одноразового использования, в п/э упаковках, с впитывающим (абсорбирующим) слоем из целлюлозно – бумажных волокон с частицами абсорбента на основе натриевой соли полиакриловой кислоты, изготовлены в соответствии с ГОСТ 52557-2011, производитель: OJI NEPIA CO.LTD, Япония», код ТН ВЭД товара 9619 00 810 9.

Из материалов дела следует, что вопрос о правомерности произведенной классификации заявленного в спорной ДТ товара в товарной подсубпозиции ТН ВЭД ЕАЭС 9619 00 810 9 заявителем не ставился, в том числе и в рамках инициированной им процедуры в соответствии с Порядком № 289. Спор относительно классификации спорного товара в соответствии с ТН ВЭД ЕАЭС при рассмотрении настоящего дела отсутствует. При таких обстоятельствах в рамках дела №А51-14135/2018 суды пришли к выводу, что задекларированные в спорной ДТ подгузники, классифицированные Обществом в подсубпозиции 9619 00 810 9 ТН ВЭД ЕАЭС, не относятся к товарам, поименованным в Перечне в соответствии с ТН ВЭД ЕАЭС, облагаемым НДС по налоговой ставке 10%.

Учитывая, что в деле № А51-14135/2018 налоговый орган участия не принимал, вывод суда первой инстанции о преюдициальном значении фактов, установленных по указанному делу, является неправомерным и сделан с нарушением норм процессуального права.

Оценивая правомерность оспариваемых решений, а также выводы суда первой инстанции апелляционная коллегия считает, что судом первой инстанции не учтено следующее.

Постановление правительства от 31.12.2004 №908 разрешает применять пониженную ставку НДС при импорте детских товаров (соответствие льготному перечню товаров определяется по ТН ВЭД) и при продаже практически тех же товаров внутри России (соответствие перечню должно определяться по ОКПД). Поскольку ТН ВЭД и ОКПД не идентичны, импортер может сначала ввезти определенный детский товар, задекларировав его по общей ставке 20% (ранее — 18%), а затем реализовать тот же товар в России, уплатив льготную ставку 10%. В первом случае налог администрируется таможенными органами, а во втором случае — налоговыми.

В перечень товаров для детей, в отношении которых в соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 164 НК РФ при исчислении НДС подлежит применению ставка 10 процентов, включены подгузники.

Установленная Налоговым кодексом Российской Федерации пониженная ставка налога на добавленную стоимость, применяемая при реализации отдельных видов товаров для детей, обусловлена социальной значимостью данных товаров, введена государством в целях их доступности для потребителей (родителей и иных лиц, имеющих малолетних детей) (Постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 10.07.2017 № 19-П).

Для целей применения пониженной ставки НДС в размере 10 процентов необходимо, чтобы реализуемый (ввозимый) товар относился к группе товаров, указанных в пункте 2 статьи 164 НК РФ, а также соответствовал конкретным кодам по ТН ВЭД ЕАЭС или ОКПД 2, установленным Правительством Российской Федерации.

При этом, взимание НДС производится в связи с реализацией товара на территории Российской Федерации, налоговая ставка 10 процентов, предусмотренная пунктом 2 статьи 164 НК РФ, применяется, если реализуемый товар отвечает надлежащему коду ОКПД2, а в тех случае, когда исчисление НДС осуществляется в связи с ввозом товаров на территорию Российской Федерации и администрирование налога осуществляется таможенными органами, налоговая ставка 10 процентов применяется, если ввозимый товар отвечает соответствующему коду ТН ВЭД ЕАЭС.

Вместе с тем, уплата НДС при ввозе товара на территорию Российской Федерации по ставке 18 (20) процентов не исключает возможность применения пониженной ставки при исчислении НДС с реализации данного товара на территории Российской Федерации в случае его соответствия коду, указанному в Перечне кодов видов товаров для детей в соответствии с ОКПД2.

Из материалов дела следует, что обществом в спорный период по операциям реализации на территории Российской Федерации подгузников одноразовых для детей (состав: бумага, распущенная целлюлоза, высокомолекулярный суперабсорбент, полиэстеровый нетканый материал, натуральное масло алоэ, ламинированная плёнка, полиуретан) при исчислении НДС применена пониженная ставка.

Согласно Перечню кодов видов товаров для детей в соответствии с ОКПД 2, пониженная ставка НДС в размере 10 процентов применятся при исчислении НДС с реализации на территории Российской Федерации товара, отвечающего коду 17.22.12.120 ОКПД 2 - подгузники и пеленки детские из бумажной массы, бумаги, целлюлозной ваты и полотка из целлюлозных волокон (в части подгузников для детей).

Коду 17.22.12.120 Общероссийского классификатора продукции по видам экономической деятельности, утвержденного Приказом Росстандарта от 31.01.2014 № 14- ст (ОК 034-2014 (КПЕС 2008), соответствуют товары - подгузники и пеленки детские из бумажной массы, бумаги, целлюлозной ваты и полотна из целлюлозных волокон.

Таким образом, орган стандартизации определил материалы, из которых изготовлены товары категории 17.22.12 ОКПД2 - из бумажной массы, бумаги, целлюлозной ваты и полотна из целлюлозных волокон.

Из сведений, указанных в ДТ общества, в состав ввезенного товар входит: впитывающий (абсорбирующий) слой из целлюлозно – бумажных волокон с частицами абсорбента на основе натриевой соли полиакриловой кислоты.

Декларирование ввозимых на территорию Российской Федерации товаров осуществляется по правилам предусмотренной для целей классификации ТН ВЭД ЕАЭС, в которой выделены несколько классификационных кодов для детских подгузников.

Общероссийский классификатор продукции по видам экономической деятельности содержит один код, в котором классифицируются детские подгузники. При этом Перечень кодов видов товаров для детей в соответствии с ОКПД 2, утвержденный постановлением Правительства РФ № 908, не связывает применение содержащихся в нем кодов с фактом преобладания того или иного компонента в составе товара, но одновременно и не исключает наличие иных компонентов.

При ввозе подгузников на территорию Российской Федерации в спорных декларациях на товары налогоплательщик указал состав товара: впитывающий (абсорбирующий) слой из целлюлозно-бумажных волокон с частицами абсорбента на основе натриевой соли полиакриловой кислоты.

По мнению коллегии апелляционного суда, наличие в составе подгузников иных материалов, помимо указанных в подкатегории 17.22.12.120 ОКПД 2, ошибочно расценено налоговым органом как обстоятельство, свидетельствующие о реализации иного товара, не поименованного в постановлении Правительства РФ № 908 по коду ОКПД 2, исходя из следующего.

Приказом Федерального агентства по техническому регулированию и метрологии от 28.11.2011 № 625-ст утвержден и введен в действие Национальный стандарт Российской Федерации «Подгузники детские бумажные. Общие технические условия» ГОСТ Р 52557-2011.

Указанный стандарт является единственным нормативным документом в России, непосредственно регламентирующим классификацию, технические требования, правила приёмки, методы контроля для подгузников, а также требования к составу указанных изделий.

Согласно пункту 3.1 ГОСТ:

- подгузник детский бумажный: многослойное санитарно-гигиеническое изделие разового использования с абсорбирующим слоем из волокнистых полуфабрикатов древесного происхождения, содержащим гелеобразующие влагопоглощающие материалы (вещества) для впитывания и удержания мочи ребёнка (далее – жидкость), предназначенное для ухода за детьми;

- абсорбирующий слой: внутренний основной впитывающий слой подгузника, который поглощает и удерживает впитываемую жидкость внутри подгузника (целлюлозные волокна, целлюлозная вата, целлюлозное полотно, с добавлением химических волокон или без них, с содержанием суперабсорбента) – пункт 3.4 ГОСТ;

- суперабсорбент: химический влагопоглощающий материал (вещество) со способностью к гелеобразованию под влияние впитывающей жидкости – пункт 3.10 ГОСТ.

Согласно пункту 5.2 ГОСТ конструкция подгузников включает (начиная со слоя, контактирующего с кожей ребенка): - верхний покровный слой; - распределительный слой (допускается изготовлять подгузники без распределительного слоя);

- абсорбирующий слой;

- защитный слой;

- нижний покровный слой;

- боковые дугообразные оборки с двух сторон подгузника, стянутые резинками; - застежки-«липучки» с двух сторон подгузника с фронтальной лентой на передней кромке и эластичный пояс на передней и задней кромках для лучшего прилегания подгузника к телу ребенка.

Пунктом 5.7 ГОСТ предусмотрено, что для изготовления подгузников применяют следующие материалы: - для верхнего и нижнего покровных слоев, барьерных элементов: нетканый материал или другие гидрофобные материалы с показателями качества, обеспечивающими изготовление подгузников в соответствии с требованиями указанного стандарта; - для распределительного слоя: нетканый материал или бумагу бытового и санитарно-гигиенического назначения массой бумаги (материала) площадью 1 м не более 25,0 г из целлюлозы и древесной массы;

- для абсорбирующего слоя: распушенную целлюлозу и/или волокна других полуфабрикатов и суперабсорбент;

- для защитного слоя: полимерную пленку толщиной не более 30 мкм.

Таким образом, несмотря на наименование регламентрируемого изделия - «Подгузник детский бумажный», разрешёнными компонентами, входящими в его состав, являются нетканые и иные гидрофобные материалы, используемые для покровных слоев и барьерных элементов, полимерная плёнка - для защитного слоя, а также химический материал (вещество), используемый в абсорбирующем слое.

Все названные материалы не являются бумажной массой, бумагой, целлюлозной ватой или целлюлозными волокнами, что свидетельствует о правомерности отнесения таких подгузников к коду Общероссийского классификатора ОК 034-2014 - 17.22.12.120 «Подгузники и пеленки детские из бумажной массы, бумаги, целлюлозной ваты и полотна из целлюлозных волокон».

Учитывая изложенное суд апелляционной инстанции соглашается с доводом апеллянта ссылающегося на вывод изложенный в заключении эксперта № 01/01/2020 об исследовании детских подгузников, согласно которого, исследовав конструкцию, техническое исполнение, внешний вид, используемые материалы, маркировку и упаковку, эксперт пришёл к обоснованному выводу о соответствии представленных на экспертизу подгузников требованиям ГОСТ и отнесением спорного товара – детские одноразовые подгузники коду 17.22.12.120 ОКПД2 (пункт 8 заключительной части исследования).

Следовательно, из системного анализа ГОСТ и ОКПД2 следует вывод, что материалы, указанные в ОКПД2 как входящие в состав подгузников, являются основными материалами, используемыми при их изготовлении, что не исключает включение в состав подгузников иных материалов.

Налоговым органом при вынесении оспариваемых решений не приведены какие-либо иные нормативно-правовые документы, регламентирующие состав подгузников при их обороте на территории РФ, из которых можно было бы сделать вывод о существовании подгузников, производимых исключительно (конкретно) из материалах, указанных в описании кода 17.22.12.120 ОКПД2: бумажной массы, бумаги, целлюлозной ваты и полотна из целлюлозных волокон, суд апелляционной инстанции считает, что спорный товар – детские одноразовые подгузники соответствует коду 17.22.12.120 ОКПД2, как следствие в отношении данного товара в соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 164 НК РФ при исчислении НДС подлежит применению ставка 10 процентов, при таких условиях требования общества подлежали удовлетворению.

Не приняв во внимание положения национального стандарта, в силу которого в состав детского подгузника бумажного в обязательном порядке входит абсорбирующий слой, который поглощает и удерживает впитываемую жидкость внутри подгузника и состоит из целлюлозы, целлюлозной ваты, целлюлозного полотна с добавлением химических волокон или без них, с содержанием суперабсорбента, суд первой инстанций неправомерно не применил в настоящем деле положения ГОСТ, регламентирующие качественные характеристики и состав спорного товара, что послужило основанием для неправильного вывода о невозможности отнесения спорного товара к коду ОКПД2 - 17.22.12.120 в связи с наличием в его составе иных материалов кроме конкретно определённых в названии указанного кода, и привело к неверному применению судом первой инстанции норм материального права, выразившемся в отклонении положений нормативного правового акта – ГОСТ, и как следствие постановления Правительства №908, подлежащих применению по настоящему делу, что согласно пункту 4 части 1, пункту 1 части 2 статьи 270 АПК РФ является основанием для изменения или отмены решения суда первой инстанции.

Ссылаясь на отсутствие в ОКПД 2 следует, какие-либо иных подкатегорий, содержащих наименование «подгузники», кроме включённого в Перечень кодов видов товаров для детей, облагаемых НДС по налоговой ставке 10% при реализации, кода - 17.22.12.120 «Подгузники и пеленки детские из бумажной массы, бумаги, целлюлозной ваты и полотна из целлюлозных волокон» (в части подгузников для детей), применённого Обществом при реализации детских подгузников с спорный период, налоговый орган в нарушение статей 65, 66 АПК РФ не представил какие-либо доказательства отнесения подгузников к иной подкатегории ОКПД2, а также доказательства того, что подгузники являются продукцией, не подлежащей классификации по ОКПД2.

Является несостоятельным и довод налогового органа, положенный в основу оспариваемых решений, о непредставлении обществом документов,
подтверждающих присвоение реализованным товарам кода по ОКПД2 -
17.22.12.120, так как указанный довод нормативно не обоснован.

В нормативных актах налогового законодательства, равно как и в нормативных актах иных отраслей права отсутствуют требования о необходимости подтверждения присвоения кода по ОКПД2, указанного в соответствующем перечне, утверждённом Правительством РФ во исполнение последнего абзаца пункта 2 статьи 164 НК РФ, для целей применения налоговой ставки по НДС в размере 10%.

В нарушение статей 65, 66 АПК РФ ссылки на такие нормы права не приведены налоговым органом ни в оспариваемых решениях, ни судом первой инстанции в рассматриваемом деле.

Апелляционный суд находит существенным для настоящего дела и то обстоятельство, что согласно подпункту л) пункта 2 постановления Правительства РФ от 06.12.2018 № 1487, вступившего в силу с 01.04.2019, в постановление Правительства РФ от 31.12.2004 № 908 были внесены изменения в перечень кодов видов товаров для детей в соответствии с единой ТН ВЭД ЕАЭС, облагаемых НДС по налоговой ставке 10 процентов при ввозе на территорию РФ в части подгузников был внесён код ТН ВЭД ЕАЭС 9619008109, по которому были задекларированы обществом спорные подгузники.

При этом ни в подпункт 2 пункта 2 статьи 164 НК РФ, ни в Перечень кодов видов товаров для детей, облагаемых НДС по налоговой ставке 10% при реализации, в части детских подгузников какие-либо изменения не вносились, что свидетельствует о неизменности налоговой ставки НДС в размере 10%, установленной в отношении любых подгузников для детей, при их реализации на территории РФ.

Из содержания пункта 20 постановления Пленума ВАС РФ № 33 от 30.05.2014 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных взиманием налога на добавленную стоимость» следует, что при соответствии реализуемых обществом товаров (подгузников) коду по ОКПД 2 - 17.22.12.120, включённому в Перечень, общество приобретает право на применение пониженной ставки НДС вне зависимости от того, по какой ставке были обложены налогом операции по ввозу указанного товара на территорию РФ.

При изложенных выше обстоятельствах, является несостоятельным и
противоречит нормам материального права вывод налогового органа о том,
что, ввезённые обществом детские подгузники не могут быть отнесены к
коду 17.22.12.120 ОКПД 2.

Обществом в спорных налоговых периодах реализовывались подгузники, трусики-подгузники, соответствующие коду ОКПД2 17.22.12.120 и предназначенные для детей, что следует из имеющихся в материалах дела деклараций о соответствии, свидетельств о государственной регистрации, подтверждающих соответствие подгузников требованиям Технического регламента Таможенного союза «О безопасности продукции, предназначенной для детей и подростков» - ТР ТС 007/2011 и Национального стандарта РФ ГОСТ Р 52557-2011 «Подгузники детские бумажные. Общие технические условия», а также из акта эксперта № 01/01/2020 от 13.01.2020.

Для подтверждения соответствия продукции стандартам предусмотрена система сертификации и декларирования, порядок ее проведения определен Федеральным законом от 27.12.2002 № 184-ФЗ «О техническом регулировании».

Заявитель, обосновывая право на применение ставки 10 процентов при исчислении НДС, представил свидетельство о государственной регистрации от 15.07.2016 № RU.23.КК.08.012.Е.000929.07.16, декларации о соответствии ТР и ТК ЕАЭС № RU Д-JP.BE02.B01092 от 20.01.2017. Данные документы выданы на серийный выпуск продукции, то есть срок действия неограничен и не привязан к партиям товаров.

В нарушение положений налогового законодательства, предусматривающих определение по результатам проверок реальных налоговых обязательств налогоплательщиков (пункт 2 статьи 22, пункт 2 статьи 87 НК РФ) и вопреки праву общества на налоговый вычет, предусмотренному пунктами 1, 8 статьи 171, пунктом 6 статьи 172 НК РФ, налоговым органом в оспариваемых решениях доначислен НДС. Сумма налога, исчислена налоговым органом по ставке в размере 20/120 вместо применённой обществом ставки в размере 10/110.

Тем самым при вынесении оспариваемых решений, в результате создания формальных условий для доначисления налога в большем размере, чем это предусмотрено по закону, налоговым органом не были определены реальные налоговые обязательства общества по уплате в бюджет НДС за 1 квартал 2019 года.

Инспекция, делая выводы о том, что согласно законодательства ставка НДС при реализации товаров на территории РФ не должна отличаться от ставки НДС, примененной при ввозе данного товара на территорию РФ, не учитывает положения статьи 146 НК РФ, согласно которой реализация товаров на территории РФ и ввоз товаров являются самостоятельными по отношению друг к другу объектами обложения НДС и взаимосвязи между ними по применению савки НДС не предполагается.

Реализация ввезенного на таможенную территорию Российской Федерации товара обусловливает лишь право лица, уплатившего налог на добавленную стоимость при ввозе товара, на налоговый вычет суммы этого налога, но не влечет исчисления налога на добавленную стоимость при реализации товара на территории Российской Федерации по той же налоговой ставке, которая была применена таможенным органом при ввозе товара на таможенную территорию Российской Федерации.

Налог на добавленную стоимость, уплаченный при ввозе товара на таможенную территорию Российской Федерации для реализации на внутреннем рынке, подлежит возмещению из бюджета путем налогового вычета в соответствии со статьями 171, 172 Кодекса. Реализация того же товара на территории Российской Федерации является самостоятельной операцией, облагаемой налогом на добавленную стоимость, а сумма такого налога подлежит возмещению налогоплательщику покупателем при оплате товара.

Кроме того, установленная Налоговым кодексом Российской Федерации пониженная ставка налога на добавленную стоимость, применяемая при реализации отдельных видов товаров для детей, обусловлена социальной значимостью данных товаров, введена государством в целях их доступности для потребителей (родителей и иных лиц, имеющих малолетних детей) (Постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 10.07.2017 № 19-П).

Апелляционная коллегия отмечает, что основное свойство спорного товара - подгузники для детей, которые могут быть использованы только для данной категории лиц. Основное предназначение спорных подгузников как товара для детей налоговым органом не оспаривается. В связи с чем, примененный налоговым органом правовой подход, основанный на утверждении того факта, что в силу п. 2 статьи 164 НК РФ и на основании Перечней ОКПД2 и ТН ВЭД ЕАЭС по ставке НДС 10% подлежат обложению подгузники детские, изготовленные из бумажной массы, бумаги, целлюлозной ваты и полотна из целлюлозных волокон, соответственно детские подгузники иных видов подлежат обложению НДС по общей налоговой ставке 20%, коллегия находит ошибочным и нормативно необоснованным.

Согласно части 2 статьи 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

В связи с этим, коллегия полагает необходимым отменить решение суда от 21.07.2020, признав недействительными решение налогового органа №1271 от 29.08.2019 «о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» и решение №6 от 29.08.2019 «об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению» как несоответствующие Налоговому кодексу Российской Федерации.

В силу части 2 статьи 269 АПК РФ по результатам рассмотрения апелляционной жалобы арбитражный суд апелляционной инстанции вправе отменить или изменить решение суда первой инстанции полностью или в части и принять по делу новый судебный акт.

При изложенных обстоятельствах, заявлением ООО «Джапан Дайперс Интернешнл» подлежит удовлетворению, а обжалуемое решение подлежит отмене ввиду неправильного применения судом первой инстанции норм материального права (пункт 4 части 1 статьи 270 АПК РФ).

В связи с удовлетворением настоящего заявления, на основании статьи 110 АПК РФ, подпунктов 3, 12 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины по заявлению и по апелляционной жалобе в общей сумме 4 500 рублей относятся на проигравшую сторону - Инспекцию Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Владивостока.

Руководствуясь статьями 258, 266-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Пятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Произвести процессуальное правопреемство в порядке статьи 48 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, заменив Инспекцию Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Владивостока на Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы №15 по Приморскому краю.

Решение Арбитражного суда Приморского края от 21.07.2020 по делу №А51-25073/2019 отменить.

Признать недействительными решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Владивостока №1271 от 29.08.2019 «о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» и решение №6 от 29.08.2019 «об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению» как не соответствующее Налоговому кодекса Российской Федерации.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы №15 по Приморскому краю в пользу общества с ограниченной ответственностью «Джапан Дайперс Интернешнл» судебные расходы по уплате государственной пошлине в сумме 4 500 рублей, в том числе: 3 000 рублей за рассмотрение дела в суде первой инстанции, 1 500 рублей по апелляционной жалобе.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Дальневосточного округа через Арбитражный суд Приморского края в течение двух месяцев.

Председательствующий

Л.А. Бессчасная

Судьи

А.В. Пяткова

Е.Л. Сидорович