Гражданский кодекс часть 1

при участии от общества с ограниченной ответственностью «ЭнергоСтройМонтаж» Клякиной О.Н. (доверенность от 09.01.2018), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Псковской области Петрищева А.В. (доверенность от 21.06.2016),

рассмотрев 01.03.2018 в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью «ЭнергоСтройМонтаж» на решение Арбитражного суда Псковской области от 31.08.2017 (судья Буянова Л.П.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.11.2017 (судьи Докшина А.Ю., Мурахина Н.В., Осокина Н.Н.) по делу № А52-3455/2016,

у с т а н о в и л:

Общество с ограниченной ответственностью «ЭнергоСтройМонтаж», место нахождения: 180014, город Псков, 2-й переулок Мелиораторов, дом 21а, ОГРН 106602704599, ИНН 6037002301 (далее – Общество), обратилось в Арбитражный суд Псковской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Псковской области, место нахождения: 180017, город Псков, улица Яна Фабрициуса, дом 2а, ОГРН 1046000330683, ИНН 6027022228 (далее – Инспекция), от 03.08.2016 № 14/05/1725.

Решением суда первой инстанции от 31.08.2017, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 27.11.2017, в удовлетворении заявленных требований отказано.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, просит отменить решение от 31.08.2017 и постановление от 27.11.2017 и направить дело в суд первой инстанции на новое рассмотрение. По мнению Общества, им полностью выполнены требования статей 169, 171 и 172 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) для предъявления к вычету 36 811 258 руб. налога на добавленную стоимость (далее – НДС) по приобретенным в рамках агентских договоров работам сторонних организаций в области энергоснабжения и представлены налоговому органу все необходимые первичные документы. Как указывает податель жалобы, в связи с отсутствием в достаточном количестве собственных трудовых ресурсов для выполнения работ на объектах заказчиков Общество заключило агентские договоры с обществами с ограниченной ответственностью (далее – ООО) «Тиматор», «ПрофКоммерц», «НИКЭС», «Профстандарт», «Клест», согласно которым поручило агентам поиск субподрядчиков. Названные организации за вознаграждение от своего имени, но за счет налогоплательщика совершали действия по покупке материалов и работ у сторонних организаций, а затем выставляли заявителю акты выполненных работ по агентскому вознаграждению. Общество полагает, что суды необоснованно не приняли во внимание, что Инспекция в ходе проверки не оспаривала факт приобретения Обществом через агентов материалов, оборудования и инструментов, однако посчитала нереальными хозяйственные операции по приобретению через агентов соответствующих работ. Также налогоплательщик утверждает, что указание судами на взаимозависимость Общества и агентов не может являться основанием для признания налогоплательщика недобросовестным. Кроме того, податель жалобы считает, что суды при рассмотрении дела не исследовали вопрос отсутствия вины Общества во вмененном налоговом правонарушении и не учли обстоятельства, смягчающие ответственность налогоплательщика. По мнению Общества, суды обязаны вне зависимости от наличия или отсутствия ходатайства налогоплательщика дать оценку тяжести совершенного правонарушения и соразмерности исчисленного налоговым органом штрафа.

В отзыве на кассационную жалобу Инспекция, считая обжалуемые судебные акты законными и обоснованными, просит оставить их без изменения.

В судебном заседании представитель Общества поддержал доводы кассационной жалобы, а представитель налогового органа возражал против ее удовлетворения по мотивам, изложенным в отзыве.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Из материалов дела следует, что Инспекция по результатам проведенной в отношении Общества за период с 01.01.2012 по 31.12.2014 выездной налоговой проверки составила акт от 29.04.2016 № 14-05/1191 и приняла решение от 03.08.2016 № 14-05/1725 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. В соответствии с указанным решением Обществу доначислено 42 526 617 руб. НДС и начислено 14 058 700 руб. 17 коп. пеней за нарушение срока уплаты налога. Кроме того, Общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде взыскания 4 222 814 руб. 40 коп. штрафа.

Управление Федеральной налоговой службы по Псковской области решением от 03.10.2016 № 25-07/08669 оставило без удовлетворения апелляционную жалобу Общества на решение налогового органа.

Общество оспорило решение Инспекции в судебном порядке.

Суды первой и апелляционной инстанций отказали в удовлетворении заявленных требований.

Судом кассационной инстанции в соответствии со статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации проверена законность принятых по делу судебных актов в пределах доводов кассационной жалобы Общества и возражений относительно жалобы.

Изучив материалы дела, доводы жалобы и проверив правильность применения судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, кассационная инстанция не находит оснований для удовлетворения жалобы.

Основанием для доначисления НДС, начисления пеней и штрафа по оспариваемому налогоплательщиком в кассационном порядке эпизоду (пункт 1.3 мотивировочной части решения налогового органа) явился вывод Инспекции о необоснованном предъявлении Обществом к вычету 36 811 258 руб. НДС по приобретенным через агентов работам сторонних организаций.

Из материалов дела следует и судами установлено, что в проверенных налоговых периодах Общество осуществляло деятельность по договорам подряда в сфере энергоснабжения, в том числе выполняло строительно-монтажные работы, демонтаж, строительство, реконструкцию, модернизацию, ремонт трансформаторных подстанций, прокладку линий электропередачи, высоковольтных линий, подключение к жилым объектам и выполнение иных работ. Основным заказчиком являлся филиал публичного акционерного общества «Межрегиональная распределительная сетевая компания Северо-Запада» (далее – ПАО «МРСК Северо-Запада») «Псковэнерго».

Согласно документам налогоплательщика в 2012 – 2014 годах Общество при содействии агентов – ООО «Профстандарт», ООО «Клест», ООО «Тиматор», ООО «НИКЭС», ООО «ПрофКоммерц» приобрело материалы, инструменты, оборудование на общую сумму 652 009 036 руб. 62 коп., включая 98 938 570 руб. 63 коп. НДС. Результаты проведенных налоговым органом мероприятий налогового контроля (полученные от поставщиков первичные документы по отгрузке товара, анализ движения денежных средств по расчетным счетам, открытым агентами, допросы должностных лиц поставщиков) подтвердили факт приобретения спорных товаров, а также их получение Обществом, принятие к учету и использование при выполнении работ.

Кроме того, в ходе проверки Инспекцией выяснено, что Общество в спорном периоде предъявило к вычету НДС на основании счетов-фактур, выставленных агентами за выполненные сторонними организациями работы на объектах энергоснабжения. В соответствии с представленными к проверке документами ООО «Профстандарт», ООО «Клест», ООО «Тиматор», ООО «НИКЭС», ООО «ПрофКоммерц» в рамках агентских договоров привлекли для выполнения работ по договорам подряда, заключенным Обществом с заказчиками, в качестве субподрядчиков закрытое акционерное общество (далее – ЗАО) «Рапира», ООО «Гепард Плюс», ООО «Гидромаш», ООО «Электрика СПб».

По мнению налогового органа, представленные Обществом первичные документы не подтверждают реальность спорных хозяйственных операций между заявителем и агентами, а также между агентами и субподрядчиками, направлены на создание фиктивного документооборота в целях получения необоснованной налоговой выгоды. Как усматривается из оспариваемого решения, Инспекция признала неправомерным предъявление Обществом к вычету НДС по приобретенным через агентов работам (за исключением стоимости заложенных в работы материалов и оборудования).

Отказывая в удовлетворении требований по данному эпизоду, суды, оценив представленные в материалы дела доказательства, руководствовались положениями статей 166, 171, 172 НК РФ, разъяснениями, изложенными постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – постановление № 53) и исходили из отсутствия реальности выполнения работ субподрядчиками, заявленными как привлеченные агентами, и подтверждении налоговым органом доводов о создании налогоплательщиком искусственной ситуации для возникновения формального права на налоговые вычеты.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты. Вычетам согласно статье 172 НК РФ подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов. Налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании соответствующих требованиям статьи 169 НК РФ счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) при наличии соответствующих первичных документов.

Обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он при исчислении итоговой суммы налога применяет вычет сумм налога, начисленных поставщиками. При этом применение налоговых вычетов по НДС связывается с приобретением товаров (работ, услуг), их принятием к учету, следовательно, реальность соответствующих хозяйственных операций также является необходимым условием для использования налоговых вычетов.

Как указано в постановлении № 53, уменьшение размера налоговой обязанности вследствие получения налогового вычета признается налоговой выгодой. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

С учетом изложенного возможность применения налоговых вычетов по НДС обусловлена наличием реального осуществления хозяйственных операций, а также соблюдением установленных законодателем требований статей 169, 171, 172 НК РФ в части достоверности сведений, содержащихся в первичных документах. В отсутствие реального совершения спорных хозяйственных операций представленные налогоплательщиком документы не могут быть признаны подтверждающими правомерность применения налоговых вычетов сумм НДС, предъявленных контрагентами.

В соответствии с пунктом 3 постановления № 53 необоснованная налоговая выгода может иметь место в том числе в тех случаях, когда для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами, то есть целями делового характера.

Согласно пункту 6 постановления № 53 использование посредников при осуществлении хозяйственных операций и взаимозависимость участников сделок сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 названного постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

На основании пункта 5 постановления № 53 о необоснованной налоговой выгоде могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами выводы налогового органа о невозможности реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств.

Таким образом, налоговая выгода, полученная налогоплательщиком в связи с применением налоговых вычетов по НДС, не может быть признана обоснованной, если налоговым органом будет доказано, что приобретение товаров (работ, услуг) в действительности не имело места, а представленные налогоплательщиком документы являются недостоверными, о чем налогоплательщик не мог не знать.

На основании исследованных материалов дела суды первой и апелляционной инстанций пришли к выводу, что установленные Инспекцией в ходе проверки обстоятельства в совокупности с добытыми доказательствами указывают на фиктивный характер взаимоотношений Общества с агентами по привлечению последними к выполнению работ субподрядчиков и подтверждают факт формального учета спорных хозяйственных операций.

Как установлено судами, адрес места нахождения ООО «Профстандарт» и ООО «Клест» в момент создания данных организаций был один тот же: Псковская обл., Псковский район, дер. Уграда, д. 13, руководителем являлась Кудрова Людмила Егоровна. Учредителями ООО «Клест», ООО «Тиматор», ООО «НИКЭС» при их создании были действующие работники Общества Тимофеев Алексей Михайлович (заместитель главного инженера) и Николаев Антон Евгеньевич (главный инженер). Директором ООО «Тиматор» и ООО «НИКЭС» с 08.11.2012 назначен Тимофеев А.М., с 18.03.2013 руководителем ООО «Тиматор» избран Капустин Сергей Алексеевич, состоящий в супружеских отношениях с Кудровой Л.Е. и работавший в период с 2003 по 2010 годы в Обществе в должности заместителя директора. С марта 2013 года учредителем и директором ООО «НИКЭС» стал Проценко Юрий Алексеевич, с мая 2015 года – Романова Ольга Анатольевна. Учредителем и директором ООО «ПрофКоммерц» с момента создания значился Проценко Ю.А.

Общество и агенты - ООО «Профстандарт», ООО «Клест», ООО «Тиматор», ООО «НИКЭС», ООО «ПрофКоммерц» являлись клиентами ООО «Ревер Проф», которое вело бухгалтерский и налоговый учет названных организации. Директором ООО «Реверс Проф» является Кудрова Л.Е. Цифровая подпись от всех указанных организаций хранилась у Кудровой Л.Е., перечисление платежей в электронном виде от имени и в интересах данных организации осуществляла Кудрова Л.Е. с одного рабочего места, что подтверждено ею как представителем Общества в ходе судебного разбирательства в судах первой и апелляционной инстанций.

Документы по взаимоотношениям с Обществом по требованиям налогового органа представлены ООО «Клест», ООО «Тиматор», ООО «ТИКЭС» и ООО «ПрофКоммерц» путем направления их в налоговый орган ООО «Ревер Проф» за подписью Кудровой Л.Е. ООО «Профстандарт», поставленное с 06.05.2013 на налоговый учет в Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 14 по Республике Татарстан в связи с изменением адреса местонахождения, документы, касающиеся деятельности с Обществом, по требованию налогового органа не представило. Последняя налоговая декларация по НДС подана названной организацией за I квартал 2013 года. Адрес местонахождения ООО «Профстандарт» является адресом «массовой» регистрации.

Анализ налоговой отчетности агентов за период совершения спорных хозяйственных операций показал, что стоимость реализованных агентами товаров (работ, услуг), отраженная ими в налоговых декларациях, отличается от показателей налоговой отчетности Общества. В частности, ООО «Профстандарт» отразило выручку от реализации товаров (работ, услуг) в общей сумме 63 517 916 руб., с которой исчислило 11 433 226 руб., в то время как Общество по взаимоотношениям с ООО «Профстандарт» предъявило к вычету 30 974 130 руб. 16 коп. НДС. ООО «Клест», ООО «Тиматор», ООО «НИКЭС» в налоговой отчетности за 2013 – 2014 года указали выручку от реализации в суммах 97 299 476 руб., 66 575 241 руб. и 52 625 462 руб., исчислив НДС в суммах 17 667 965 руб., 12 075 646 руб. и 9 472 584 руб. соответственно. При этом Общество на основании оформленных этими организациями счетов-фактур включило в состав налоговых вычетов 29 644 502 руб. 13 коп., 20 246 034 руб. 57 коп. и 14 764 076 руб. 35 коп. НДС. ООО «ПрофКоммерц» в налоговой отчетности за период с 01.07.2014 по 31.12.2014 отразило выручку от реализации товаров (работ, услуг) в сумме 8 205 410 руб. и исчислило 1 479 974 руб. НДС. Вместе с тем Общество в названный период предъявило к вычету по взаимоотношениям с ООО «ПрофКоммерц» 3 309 199 руб. 61 коп. НДС.

Признавая доводы налогового органа обоснованными, суды среди прочего учли, что денежные средства, полученные агентами от Общества, перечислены не субподрядчикам - ЗАО «Рапира», ООО «Электрика СПб», ООО «Гидромаш», ООО «Гепард Плюс», а обналичены Кудровой Л.Е., Подушкой Игорем Игоревичем и Подушкой Еленой Николаевной, перечислены агентами друг другу, возвращены обратно Обществу и/или обналичены Кудровой Л.Е. Общая сумма обналиченных денежных средств составила 192 394 521 руб.

Никаких доказательств в подтверждение оплаты выполненных ЗАО «Рапира», ООО «Гепард Плюс», ООО «Гидромаш», ООО «Электрика СПб» работ наличными денежными средствами ни Общество, ни агенты в ходе проверки не представили.

При разрешении спора суды также приняли во внимание установленные Инспекцией обстоятельства, свидетельствующие о невозможности выполнения привлеченными агентами субподрядчиками спорных работ ввиду отсутствия необходимой техники и персонала, свидетельств (разрешений) с указанием видов работ, выданных саморегулируемыми организациями в области строительства, реконструкции, капитального ремонта объектов капитального строительства, свидетельств о допуске к определенным видам работ.

При этом суды отметили, что ЗАО «Рапира» и ООО «Электрика СПб» не находятся по юридическим адресам; документы по требованиям налогового органа данными организациями не представлены. Чуркина Анна Германовна, значащаяся по данным Единого государственного реестра юридических лиц (далее - ЕГРЮЛ) учредителем и руководителем ЗАО «Рапира», заявила, что в 2012 – 2014 годах работала в названной организации, которая занималась оптовой торговлей электротоварами. Также Чуркина А.Г. сообщила, что ЗАО «Рапира» не выполняло никаких работ на объектах энергоснабжения, сотрудников для осуществления таких работ не имело, в договорных отношениях с Общество, ООО «Профстандарт», ООО «Клест», ООО «Тиматор», ООО «НИКЭС», ООО «Профкоммерц» не состояло, первичные документы этим организациям не передавала. Ишевский Михаил Борисович (учредитель и директор ООО «Электрика СПб» в период совершения спорных хозяйственных операций) в ходе допроса, проведенного сотрудником правоохранительных органов, заявил, что Общество, ООО «Профстандарт», ООО «Клест», ООО «Тиматор», ООО «НИКЭС», ООО «Профкоммерц» ему незнакомы, в 2014 году ООО «Электрика СПб» продано Акутиной Людмиле Александровне. Опрошенная налоговым органом Акутина Л.А. не обладает информацией о деятельности ООО «Электрика СПб», сообщила, что регистрировала на свое имя несколько организаций за вознаграждение.

При рассмотрении дела в отношении ООО «Гидромаш» и ООО «Гепард Плюс» суды установили, что ООО «Гидромаш», зарегистрированное в качестве юридического лица 23.01.2014, по юридическому адресу: г. Порхов, наб. А. Невского, д. 1, не располагается, фактическое местонахождение данной организации неизвестно. Документы по требованию налогового органа не представлены, корреспонденция возвращена с отметкой «отсутствие адресата по указанному адресу». Согласно данным ЕГРЮЛ учредителем ООО «Гидромаш» и директором с 03.03.2015 является Афанасьев Александр Геннадьевич, руководителем с момента создания до 03.03.2015 был Самохин Андрей Михайлович. Согласно полученным от ООО «Гепард Плюс» документам названная организация не имела в спорном периоде каких-либо взаимоотношений с Обществом и ООО «Профстандарт». В ходе допроса директор ООО «Гепард Плюс» Одинкова Ольга Борисовна и учредитель Серюгин Михаил Львович сообщили, что данная организация занимается розничной и оптовой торговлей электроматериалами, Общество, ООО «Профстандарт», ООО «Клест», ООО «Тиматор», ООО «НИКЭС», ООО «Профкоммерц» им неизвестны, никаких взаимоотношений ООО «Гепард Плюс» с данными обществами не имело.

Результаты почерковедческой экспертизы, назначенной Инспекцией в порядке статьи 95 НК РФ (заключение эксперта от 27.06.2016 № 17-06-16), подтверждают, что подписи на первичной документации, оформленной агентами с ЗАО «Рапира», ООО «Гепард Плюс», ООО «Гидромаш», ООО «Электрика СПб», выполнены не Чуркиной А.Г., Самохиным А.М., Одинковой О.Б., Ишевским М.Б., а другими неустановленными лицами.

Кроме того, суды указали на отсутствие в материалах дела надлежащих доказательств нахождения сотрудников ЗАО «Рапира», ООО «Гепард Плюс», ООО «Гидромаш», ООО «Электрика СПб» на объектах строительства и выполнения работ именно названными субподрядчиками. Судами приняты во внимание показания опрошенных в ходе проверки сотрудников Общества и информация, полученная налоговым органом от филиала ПАО «МРСК Северо-Запада» «Псковэнерго», согласно которой на объекты допускались только сотрудники Общества, информация о привлечении к работам ООО «Гидромаш», ЗАО «Рапира», ООО «Электрика СПб» отсутствует, ООО «Гепард Плюс» к работам не привлекалось. Также суды отметили, что представленные в материалы дела акты приемки законченного строительством объекта приемочной комиссией свидетельствуют, что в выполнении работ по договорам с заказчиком участвовало только Общество; возможность выполнения спорных работ силами Общества подтверждается имеющимися в материалах дела доказательства и не опровергнута заявителем.

Изложенные Обществом в жалобе доводы выводы судов первой и апелляционной инстанций не опровергают, не свидетельствуют о неправильном применении норм материального права, а также разъяснений, данных в постановлении № 53, к конкретным установленным судом фактическим обстоятельствам данного дела.

Утверждение подателя жалобы о том, что при рассмотрении вопроса о привлечении Общества к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ суды не учли обстоятельства, смягчающие ответственность, наличие которых в силу статей 112, 114 НК РФ позволяет судам уменьшить размер подлежащего взысканию штрафа, не принимается судом кассационной инстанции.

Как следует из материалов дела, Инспекцией при вынесении решения учтены положения пункта 3 статьи 114 НК РФ, на основании которых размер подлежащего взысканию штрафа определен в сумме 4 222 814 руб. 40 коп.

В ходе судебного разбирательства в судах первой и апелляционной инстанций Обществом не были заявлены доводы о наличии обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения и, соответственно, не могли быть оценены судами.

Кроме того, уменьшение судом размера взыскиваемого штрафа в соответствии с положениями статей 112, 114 НК РФ при наличии смягчающих ответственность обстоятельств является правом, а не обязанностью суда, как ошибочно полагает налогоплательщик.

Суды первой и апелляционной инстанций правильно применили нормы материального и процессуального права, их выводы соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, поэтому кассационная жалоба Общества удовлетворению не подлежит.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

п о с т а н о в и л :

решение Арбитражного суда Псковской области от 31.08.2017 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.11.2017 по делу № А52-3455/2016 оставить без изменения, а кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью «ЭнергоСтройМонтаж» - без удовлетворения.

Председательствующий

Ю.А. Родин

Судьи

О.Р. Журавлева

С.В. Соколова