Гражданский кодекс часть 1

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Тимашковой Е.Н., судей Большакова Д.В. и Мордасова Е.В.,при ведении протокола судебного заседания секретарем Тяпковой Т.Ю., при участии представителей заявителя – главы крестьянского (фермерского) хозяйства ФИО1 (ОГРНИП <***>, ИНН <***>) – ФИО2 (доверенность от 15.03.2022), заинтересованного лица – межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Рязанской области (ОГРН <***>, ИНН <***>) – ФИО3 (доверенность от 29.12.2022 № 2.4-29/19750) и третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, – управления Федеральной налоговой службы по Рязанской области (ОГРН <***>, ИНН <***>) – ФИО3 (доверенность от 11.01.2023 № 2.6/21/00202), рассмотрев в открытом судебном заседании, проводимом путем использования информационной системы «Картотека арбитражных дел» (веб-конференция), апелляционную жалобу главы крестьянского (фермерского) хозяйства ФИО1 на решение Арбитражного суда Рязанской области от 25.07.2023 по делу № А54-131/2022 (судья Шуман И.В.),

УСТАНОВИЛ:

глава крестьянского (фермерского) хозяйства ФИО1 (далее – глава КФХ ФИО1) обратился в арбитражный суд с заявлением к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 2 по Рязанской области (далее – инспекция, налоговый орган) о признании недействительными решений от 02.07.2021 № 2799 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (с учетом уточнения).

Решением Арбитражного суда Рязанской области от 25.07.2023 в удовлетворении заявления отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом, глава КФХ ФИО1 обратился с апелляционной жалобой, в которой просит его отменить и принять по делу новое решение. В обоснование своей позиции указывает, что судом не привлечены к участию в деле лица, права и обязанности которых затрагивает оспариваемое решение. Считает, что реализованные земельные участки продолжительный период времени находились во владении ФИО1, что свидетельствует об отсутствии намерения извлекать предпринимательскую выгоду от реализации земельных участков, более того, за период владения данные земельные участки не использовались в предпринимательской деятельности. Отмечает, что налоговый орган не дал правовой оценки факту отсутствия на момент реализации земельных участков у главы КФХ ФИО1 видов деятельности «покупка и продажа земельных участков» (ОКВЭД 68.10.23), «аренда и управление собственным или арендованным нежилым недвижимым имуществом» (ОКВЭД 68.20.2).

От налогового органа в суд апелляционной инстанции поступил отзыв на апелляционную жалобу, в котором он, считая принятое решение законным и обоснованным, просит оставить его без изменения, а апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы и изложенные в отзыве возражения, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда не подлежит отмене по следующим основаниям.

Из материалов дела следует, что 29.01.2020 глава КФХ ФИО1 представил в инспекцию первичную налоговую декларацию по форме 3-НДФЛ по налогу на доходы физических лиц за 2018 год с нулевыми показателями (т. 3, л. 90).

Главой КФХ ФИО1 21.09.2020 представлена корректирующая налоговая декларация по налогу на доходы физических лиц за 2018 год, согласно которой сумма НДФЛ к уплате в бюджет заявлена в размере 2 522 206 руб. (т. 3, л. 93).

Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка уточненной (корректировка № 1) налоговой декларации по НДФЛ за 2018 год, по результатам которой составлен акт от 12.01.2021 № 7747, в котором инспекцией зафиксированы нарушения главой КФХ ФИО1 положений статей 210, 217, 220 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ), повлекшие занижение налоговой базы по НДФЛ за 2018 год.

Налогоплательщик воспользовался правом, предусмотренным пунктом 6 статьи 100 НК РФ, и 24.02.2021 представил возражения на указанный акт проверки.

В ходе рассмотрения материалов проверки и возражений налогоплательщика налоговым органом было принято решение от 03.03.2021 № 21 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

По результатам проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией было составлено дополнение к акту налоговой проверки от 23.04.2021 № 27.

Налогоплательщик не воспользовался правом, предусмотренным пунктом 6.2 статьи 101 НК РФ, и не представил возражения на дополнение к акту налоговой проверки.

По итогам рассмотрения материалов налоговой проверки, возражений налогоплательщика инспекцией было принято решение от 02.07.2021 № 2799 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, резолютивной частью которого глава КФХ ФИО1 привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 1 428 020 руб. (с учетом смягчающего обстоятельства), ему предложено уплатить в бюджет недоимку по НДФЛ за 2018 год в размере 11 757 998 руб. и пени за несвоевременную уплату в бюджет данного налога в размере 1 512 470,48 руб.

Не согласившись с решением инспекции, налогоплательщик обратился с апелляционной жалобой в управление ФНС России по Рязанской области (далее – управление), которое решением от 04.10.2021 № 2.15-12/13849 оставило ее без удовлетворения.

Полагая, что решение инспекции от 02.07.2021 № 2799 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения противоречит налоговому законодательству, глава КФХ ФИО1 обратился с административным иском в Железнодорожный районный суд г. Рязани.

Определением от 13.01.2022 административное исковое заявление возвращено ФИО1 как не относящееся к компетенции судов общей юрисдикции.

После этого глава КФХ ФИО1 обратился в арбитражный суд с заявлением.

Рассматривая заявление и отказывая в его удовлетворении, суд первой инстанции обоснованно руководствовался следующим.

В соответствии с частью 1 статьи 198, частью 4 статьи 200, частью 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ), пунктом 6 постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 № 6/8 «О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации» ненормативный акт, решение и действие (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц могут быть признаны недействительными или незаконными при одновременном несоответствии закону и нарушении прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно абзацу третьему пункта 1 статьи 2, пунктам 1, 4 статьи 23 Гражданского Кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ) предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг; лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность, должны быть зарегистрированы в этом качестве в установленном законом порядке; предпринимательской деятельностью без образования юридического лица гражданин вправе заниматься с момента государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя; гражданин, осуществляющий предпринимательскую деятельность без образования юридического лица с нарушением требования о государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя, не вправе ссылаться в отношении заключенных им при этом сделок на то, что он не является предпринимателем.

Физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрировавшиеся в качестве индивидуальных предпринимателей в нарушение требований гражданского законодательства Российской Федерации, при исполнении обязанностей, возложенных на них Налоговым кодексом Российской Федерации, не вправе ссылаться на то, что они не являются индивидуальными предпринимателями (абзац четвертый пункта 2 статьи 11 НК РФ).

Таким образом, законодатель связывает необходимость регистрации гражданина в качестве индивидуального предпринимателя с осуществлением им предпринимательской деятельности, о наличии которой в действиях гражданина может свидетельствовать, в частности, приобретение имущества с целью последующего извлечения прибыли от его использования и реализации.

При этом доходы, получаемые физическими лицами от продажи недвижимого имущества, непосредственно используемого в предпринимательской деятельности, не подлежат освобождению от налогообложения вне зависимости от срока владения (абзац четвертый пункта 17.1 статьи 217 НК РФ).

В ходе проверочных мероприятий налоговым органом установлено, что являясь главой КФХ, ФИО1 в 2011 – 2016 годах массово получал в дар и скупал земельные участки сельскохозяйственного назначения у физических и юридических лиц, которые впоследствии (в 2018 году) были им реализованы.

Так, ФИО1 приобретены следующие земельные участки:

– по договорам дарения в 2011 году от 17.04.2006 от физических лиц получены земельные участки с кадастровыми номерами 62:15:0050225:205, 62:15:0050225:221, 62:15:0050225:228, 62:15:0050225:323, 62:15:0050225:324, располагающиеся по адресу: <...>;

– в 2015 году по договору купли-продажи от 10.07.2015 в качестве главы КФХ у администрации МО – Дядьковское сельское поселение ФИО1 земельный участок с кадастровым номером 62:15:0050225:669, располагающийся по адресу: <...>, Н 5, за 18 342,48 руб. Согласно передаточному акту от 10.07.2015 расчеты между сторонами произведены полностью;

– в 2016 году по договору купли-продажи от 05.07.2016 у ООО «Новый дом» (ИНН <***>) земельные участки с кадастровыми номерами 62:13:1160601:211, 62:13:1160401:757, располагающиеся по адресу: Рязанская область, г. Рыбное и Рязанская область, р-н Рыбновский, д. Раменки, за 5 920 000 руб. и 3 233 610 руб., соответственно. Данные суммы переданы ФИО1 продавцу (приходно-кассовые ордера от 05.07.2016 № 7 и № 8).

В 2018 году главой КФХ ФИО1 были реализованы следующие земельные участки:

– с кадастровым номером 62:15:0050225:669 (категория земель: земли населенных пунктов, разрешенное использование: для жилищного строительства) продан на основании договора купли-продажи земельных участков от 10.04.2018 ООО «Звездный» (ИНН <***>).

Сумма сделки по указанному договору составила 8 377 566 руб. Согласно договору и передаточному акту от 10.04.2018 денежные средства на дату подписания данных документов в полном объеме переданы ФИО1 Сделка зарегистрирована в управлении Федеральной службы государственной регистрации кадастра и картографии по Рязанской области 22.01.2019;

– с кадастровым номером 62:13:1160401:757 (категория земель: земли населенных пунктов, разрешенное использование: для жилищного строительства) продан на основании договора купли-продажи земельных участков от 27.02.2018 ООО «Звездный».

Сумма сделки по указанному договору составила 11 699 800 руб. Согласно договору и передаточному акту от 27.02.2018 денежные средства на дату подписания данных документов в полном объеме переданы ФИО1 Сделка зарегистрирована в управлении Федеральной службы государственной регистрации кадастра и картографии по Рязанской области 01.04.2019;

– с кадастровым номером 62:13:1160601:211 (категория земель: земли населенных пунктов, разрешенное использование: для строительства объектов жилого и нежилого значения) продан на основании договора купли-продажи земельных участков от 27.02.2018 ООО «Звездный».

Сумма сделки по указанному договору составила 8 496 172 руб. Согласно договору и передаточному акту от 27.02.2018 денежные средства в полном объеме переданы ФИО1 Сделка зарегистрирована в управлении Федеральной службы государственной регистрации кадастра и картографии по Рязанской области 01.04.2019;

– с кадастровым номером 62:15:0050225:205 (категория земель: земли населенных пунктов, разрешенное использование: для жилищного строительства) продан на основании договора купли-продажи земельных участков от 08.11.2018 ФИО4. Сумма сделки по указанному договору составила 1 500 000 руб. Согласно договору и передаточному акту от 08.11.2018 денежные средства в полном объеме переданы ФИО4, что также подтверждается распиской в получении денежных средств ФИО1 от ФИО4 в размере 1 500 000 руб. от 08.11.2018. Сделка зарегистрирована в управлении Федеральной службы государственной регистрации кадастра и картографии по Рязанской области 24.12.2018;

– с кадастровым номером 62:15:0050225:228 (категория земель: земли населенных пунктов, разрешенное использование: для жилищного строительства) продан на основании договора купли-продажи земельных участков от 08.11.2018 ФИО4.

Сумма сделки по указанному договору составила 1 500 000 руб. Согласно договору и передаточному акту от 08.11.2018 денежные средства в полном объеме переданы ФИО1 Сделка зарегистрирована в управлении Федеральной службы государственной регистрации кадастра и картографии по Рязанской области 24.12.2018;

– с кадастровым номером 62:15:0050225:323 (категория земель: земли населенных пунктов, разрешенное использование: для жилищного строительства) продан на основании договора купли-продажи земельных участков от 31.08.2018 ООО «Шереметьевский квартал» (ИНН <***>).

Сумма сделки по указанному договору составила 84 628 000 руб. Согласно договору и передаточному акту от 31.08.2018 денежные средства в полном объеме переданы ФИО1 Сделка зарегистрирована в управлении Федеральной службы государственной регистрации кадастра и картографии по Рязанской области 12.11.2018;

– с кадастровым номером 62:15:0050225:324 (категория земель: земли населенных пунктов, разрешенное использование: для жилищного строительства) продан на основании договора купли-продажи земельных участков от 31.08.2018 ООО «Окские просторы» (ИНН <***>).

Сумма сделки по указанному договору составила 16 123 200 руб. Согласно договору и передаточному акту от 31.08.2018 денежные средства в полном объеме переданы ФИО1 Сделка зарегистрирована в управлении Федеральной службы государственной регистрации кадастра и картографии по Рязанской области 12.11.2018.

При этом факт реализации указанных земельных участков и получения денежных средств в указанных суммах в проверяемом периоде (2018 году) налогоплательщиком не оспаривался.

В связи с этим полученные налогоплательщиком от реализации вышеуказанного имущества доходы были квалифицированы инспекцией как доходы, относящиеся к предпринимательской деятельности и, следовательно, облагаемые НДФЛ.

Согласно статье 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги, своевременно представлять в налоговый орган по месту учета налоговые декларации, а также вести в установленном порядке учет доходов, расходов и объектов налогообложения.

В соответствии с пунктом 1 статьи 207 НК РФ налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации.

К доходам от источников в Российской Федерации относятся доходы от реализации недвижимого имущества, находящегося в Российской Федерации (подпункт. 5 пункта 1 статьи 208 НК РФ).

Объектом обложения НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками – физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации (пункт 1 статьи 209 НК РФ).

В силу статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или, право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды. Налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 – 221 НК РФ, с учетом особенностей, установленных главой 23 НК РФ.

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 223 НК РФ предусмотрено, что моментом определения налоговой базы является дата фактического получения дохода.

В целях определения дохода главы КФХ ФИО1 от реализации земельных участков и периода его получения инспекцией использована информация о совершенных сделках, предоставленная органом Росреестра, содержание договоров купли-продажи, а также сведения, содержащиеся в расписках и справках покупателей и их свидетельских показаниях.

Переход прав на все спорные объекты недвижимости зарегистрирован в установленном порядке, что подтверждается выписками из Единого государственного реестра прав на недвижимое имущество и сделок с ним.

На основании пункта 1 статьи 227 НК РФ исчисление и уплату НДФЛ производят физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, – по суммам доходов, полученных от осуществления такой деятельности.

Пунктом 1 статьи 221 НК РФ предусмотрено, что при исчислении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц в соответствии с пунктом 3 статьи 210 Кодекса индивидуальные предприниматели имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 НК РФ «Налог на прибыль организаций».

Ведение предпринимательской деятельности в силу законоположений статьи 23 ГК РФ связано с хозяйственными рисками, в связи с чем для отнесения деятельности к предпринимательской существенное значение имеет не факт получения прибыли, а направленность действий предпринимателя на ее получение.

Согласно статье 24 ГК РФ личное имущество предпринимателей не является обособленным от имущества, используемого им в предпринимательской деятельности.

Таким образом, предпринимательская деятельность характеризуется совокупностью определенных признаков (систематичность, самостоятельность, направленность на извлечение прибыли).

В постановлении от 17.12.1996 № 20-П и определении от 11.05.2012 № 833-0 Конституционный Суд Российской Федерации указал, что юридическое лицо в отличие от гражданина – физического лица имеет обособленное имущество и отвечает по своим обязательствам именно этим имуществом, тогда как гражданин – индивидуальный предприниматель использует свое имущество не только для занятия предпринимательской деятельностью, но и в качестве собственно личного имущества, необходимого для осуществления неотчуждаемых прав и свобод, и в этом смысле его имущество юридически не разграничено.

Законодатель не отделяет имущество физического лица при осуществлении им предпринимательской деятельности. Для квалификации полученных предпринимателями доходов от использования имущества применяются следующие критерии: предназначается ли имущество для систематического извлечения прибыли; используется ли имущество предпринимателями в личных целях, как физическим лицом.

При налогообложении дохода определяющее значение имеет характер использования имущества (определения Конституционного Суда Российской Федерации от 14.07.2011 № 1017-О-О и от 22.03.2012 № 407-О-О).

С учетом этого судом первой инстанции правомерно отклонен довод главы КФХ ФИО1 о том, что земельные участки приобретались в личных целях для строительства родового поместья, в том числе для строительства домов членам его семьи.

Инспекцией установлены факты как приобретения, так и неоднократной реализации налогоплательщиком объектов недвижимого имущества.

В период с 2012 по 2018 годы налогоплательщиком было отчуждено 19 объектов недвижимости: в 2012 году – 2 нежилых помещения, в 2013 году – 1 нежилое помещение, в 2015 году – 1 нежилое помещение, в 2016 году – 6 земельных участков, в 2017 году – 1 земельный участок, в 2018 году – 8 земельных участков, относящихся к виду разрешенного пользования «для жилищного строительства», что свидетельствует о систематичности и беспрерывности характера данной деятельности в течение нескольких лет.

При этом доказательств, свидетельствующих об использовании земельных участков в личных целях, не связанных с предпринимательской деятельностью, ФИО1 не представил, на момент продажи имущества статус главы КФХ не утратил.

Налоговым органом в ходе проверки установлено, что полученный доход от продажи земельных участков непосредственно связан с предпринимательской деятельностью.

Сделки по приобретению/реализации недвижимого имущества производились между взаимозависимыми лицами (ООО «Новый дом», ООО «Шереметьевский квартал», ООО «Звездный, ООО «Окские просторы», которые являются взаимозависимыми лицами с ФИО1, являющимся учредителем указанных организаций (100 % доля участия).

При этом вид деятельности ООО «Новый дом» – торговля оптовая неспециализированная; фактический вид деятельности: сдача в аренду специализированной техники, строительных площадок, в том числе ООО «Шереметьевский квартал»; ООО «Шереметьевский квартал» – подготовка строительной площадки;. ООО «Звездный» – подготовка строительной площадки; ООО «Окские просторы» – строительство жилых и нежилых зданий.

Как верно посчитал суд первой инстанции, взаимосвязь установленных обстоятельств свидетельствует о том, что полученный доход от продажи земельных участков непосредственно связан с предпринимательской деятельностью, реализация земельных участков ФИО1 осуществлялась в целях, направленных на систематическое получение прибыли.

Ссылка ФИО1 на то, что спорные земельные участки были реализованы в 2018 году, то есть до момента применения главой КФХ ФИО1 (с 03.08.2020) дополнительных видов деятельности «покупка и продажа земельных участков» (ОКВЭД 68.10.23) и «аренда и управление собственным или арендованным нежилым недвижимым имуществом» (ОКВЭД 68.20.2), справедливо не принята судом первой инстанции во внимание, поскольку фактически ФИО1 осуществлял вид предпринимательской деятельности, связанный с покупкой и продажей земельных участков, систематически и через незначительные промежутки времени заключая сделки по продаже земельных участков.

При этом при налогообложении дохода определяющее значение имеет характер использования имущества, а не вид деятельности, о целесообразности выбора которого решает сам гражданин. К тому же ему ничего не препятствует заниматься любыми видами деятельности, даже если они не отражены в качестве используемых.

Утверждение, продублированное в апелляционной жалобе, о том, что продажа земельных участков с кадастровыми номерами 62:15:0050225:205, 62:15:0050225:221, 62:15:0050225:228, 62:15:0050225:323, 62:15:0050225:324 не может расцениваться как ведение предпринимательской деятельности, так как данные земельные участки были приобретены им по договорам дарения как физическим лицом; не использовались в предпринимательской деятельности; реализованы по договорам купли-продажи в качестве физического лица; во владении находились более 5 лет (2011 – 2018 годы), в связи с чем их реализация освобождается от налогообложения в силу пункта 17.1 статьи 217 НК РФ, по праву признан судом необоснованным.

Согласно пункту 17.1 статьи 217 НК РФ освобождаются от налогообложения доходы, получаемые физическими лицами за соответствующий налоговый период от продажи объектов недвижимого имущества, а также долей в указанном имуществе с учетом особенностей, установленных статьей 217.1 Кодекса, а также от продажи иного имущества, находившегося в собственности налогоплательщика три года и более.

Положения вышеуказанного пункта статьи 217 НК РФ не распространяются на доходы, получаемые физическими лицами от реализации ценных бумаг, а также на доходы, получаемые физическими лицами от продажи имущества (за исключением жилых домов, квартир, комнат, включая приватизированные жилые помещения, садовых домов или доли (долей) в них, а также транспортных средств), непосредственно используемого в предпринимательской деятельности.

Между тем согласно ответу филиала ФГБУ ФКП Росреестра по Рязанской области от 23.04.2021 (вх. № 08181) земельные участки получены в собственность ФИО1 по договорам дарения от физических лиц с разрешенным использованием «земли сельскохозяйственного назначения», в дальнейшем произведено преобразование земельных участков с присвоением назначения – «для жилищного строительства».

Земли сельскохозяйственного назначения подлежат использованию гражданами в соответствии с их целевым назначением для осуществления как предпринимательской деятельности (крестьянское (фермерское) хозяйство), так и непредпринимательской деятельности (личное подсобное хозяйство); в последнем случае целью такой деятельности гражданина либо гражданина и членов его семьи является удовлетворение личных потребностей по производству, переработке и реализации сельскохозяйственной продукции на земельных участках, общая площадь которых не превышает максимально установленного в субъекте Российской Федерации размера и на которых за пределами границ населенных пунктов не допускается возведение зданий и строений.

Как верно отмечено судом первой инстанции, площадь земельных участков из состава земель сельскохозяйственного назначения, находящихся за пределами населенных пунктов и подлежащих использованию в соответствии с их целевым назначением, которые были приобретены ФИО1 для личных, семейных нужд (строительства родового поместья), составляла 236 726 кв. м (более 23 га), это более чем в 47 раз превышает максимально установленный пунктом 1 статьи 4 Федерального закона от 07.07.2003 № 112-ФЗ «О личном подсобном хозяйстве» размер общей площади земельных участков, которые могут находиться одновременно на праве собственности и (или) ином праве у граждан, ведущих личное подсобное хозяйство.

При таких обстоятельствах суд пришел к обоснованному выводу, что земельные участки не могли быть приобретены ФИО1 для целей, не связанных с предпринимательской деятельностью (личное подсобное хозяйство).

Реализованное ФИО1 имущество по своим функциональным характеристикам не было предназначено для использования в иных целях, не связанных с предпринимательской деятельностью, в спорный период для личных целей налогоплательщиком не использовалось (обратного не доказано), а изменение разрешенного вида пользования земельных участков свидетельствует о цели использования земельных участков только в предпринимательской деятельности.

С учетом изложенного суд правомерно отклонил довод ФИО1 о том, что продажа земельных участков с кадастровыми номерами 62:15:0050225:205, 62:15:0050225:221 и 62:15:0050225:228 не может расцениваться как ведение предпринимательской деятельности, так как они имеют незначительные площади и вид разрешенного использования «для индивидуального жилищного строительства».

При налогообложении дохода определяющее значение имеет характер использования отдельного имущества в составе совокупности сделок, совершенных в 2018 году. Применительно к спорным земельным участкам налогоплательщиком также не представлено доказательств использования их в личных целях, в том числе с учетом общего количества и площади соответствующих земельных участков.

Отклоняя утверждение ФИО1 о том, что реализация земельных участков с кадастровыми номерами 62:15:0050225:324 и 62:15:0050225:323 не может расцениваться как ведение предпринимательской деятельности, так как отсутствовала цель извлечения прибыли в связи с передачей в собственность ООО «Окские просторы» с целью дальнейшей безвозмездной передачи в собственность администрации Рязанского района для строительства социально-значимых объектов (школы и детского сада) и ООО «Шереметьевский квартал» для строительства многоквартирных жилых домов в общую долевую собственность жильцов данных домов, суд правомерно руководствовался следующим.

Земельные участки с кадастровыми номерами 62:15:0050225:323 и 62:15:0050225:324 были проданы на основании договоров купли-продажи от 31.08.2018 ООО «Шереметьевский квартал» и ООО «Окские просторы» за 84 628 000 руб. и 16 123 200 руб., что подтверждается передаточными актами от 31.08.2018 к данным договорам, а также расходным кассовыми ордерами от 31.08.2018 № 302 и № 47 о получении денежных средств ФИО1 в размере 84 628 000 руб. и в размере 16 123 200 руб.

Таким образом, безвозмездность со стороны ФИО1 в рассматриваемых сделках отсутствует.

Более того, согласно сведениям из Единого государственного реестра недвижимости из земельных участков с кадастровыми номерами 62:15:0050225:323 и 62:15:0050225:324 образованы земельные участки с кадастровыми номерами 62:15:0050225:2550, 62:15:0050225:2551, 62:15:0050225:2555, 62:15:0050225:2552, 62:15:0050225:2553, 62:15:0050225:2554 и 62:15:0050225:2556, однако в период с 2017 по 2018 годы разрешения на строительство на вышеуказанные земельные участки администрацией Рязанского муниципального района не оформлялись и не выдавались (письмо от 15.04.2021 вх. № 07352).

С учетом этого суд первой инстанции по праву согласился с выводами инспекции о том, что полученные налогоплательщиком доходы от реализации земельных участков следует квалифицировать как доходы, относящиеся к предпринимательской деятельности, а, значит, у налогоплательщика имелась обязанность по уплате НДФЛ.

Суд обоснованно признал ошибочным мнение ФИО1 о том, что при расчете налогооблагаемой базы в отношение земельных участков с кадастровыми номерами 62:13:1160401:757 и 62:13:1160601:211 следовало применять кадастровую стоимость по состоянию на 01.01.2018, утвержденную постановлением минимущества Рязанской области от 14.10.2013 № 10-П, так как фактически данные участки были проданы в 2018 году и доход также был получен в данном периоде.

На основании пункта 6 статьи 210 НК РФ налоговая база по налогу на доходы физических лиц в отношении доходов от продажи недвижимого имущества определяется с учетом особенностей, установленных статьей 217.1 НК РФ.

В соответствии с пунктом 5 статьи 217.1 НК РФ в случае,аккуратненько если доходы налогоплательщика от продажи объекта недвижимого имущества меньше, чем кадастровая стоимость этого объекта по состоянию на 1 января года, в котором осуществлена государственная регистрация перехода права собственности на продаваемый объект недвижимого имущества, умноженная на понижающий коэффициент 0,7, в целях налогообложения налогом доходы налогоплательщика от продажи указанного объекта принимаются равными кадастровой стоимости этого объекта по состоянию на 1 января года, в котором осуществлена государственная регистрация перехода права собственности на соответствующий объект недвижимого имущества, умноженной на понижающий коэффициент 0,7.

Установлено, что земельные участки с кадастровыми номерами 62:13:1160601:211 и 62:13:1160401:757 были приобретены ФИО1 у ООО «Новый дом» по договорам купли-продажи от 05.07.2016 б/н за 3 233 610 руб. и за 5 920 000 руб.

Данные земельные участки отчуждены ФИО1 – ООО «Звездный» по договорам купли-продажи от 27.02.2018 (КН № 62:13:1160601:211) за 8 496 172 руб. и (КН № 62:13:1160401:757) за 11 699 800 руб.

Государственная регистрация перехода права собственности произведена 01.04.2019.

Налоговым органом установлено, что доходы налогоплательщика от продажи вышеуказанных земельных участков меньше, чем их кадастровая стоимость по состоянию на 01.01.2019, в котором осуществлена государственная регистрация перехода права собственности (01.04.2019).

На основании постановления министерства имущественных и земельных отношений Рязанской области от 12.10.2018 № 22-П кадастровая стоимость в отношении земельного участка с кадастровым номером 62:13:1160401:757 установлена с 01.01.2019 в размере 21 553 980 руб., в отношении земельного участка с кадастровым номером 62:13:1160601:211 – в размере 12 275 861,43 руб.

Соответственно, в целях налогообложения доходы, полученные от продажи данных объектов недвижимости, инспекцией обоснованно приняты равными кадастровой стоимости земельных участков по состоянию на 01.01.2019 и составили с учетом понижающего коэффициента 0,7 % – 15 087 786 руб. и 8 593 103 руб. соответственно.

При этом доход от продажи земельных участков с кадастровыми номерами 62:13:1160401:757, 62:13:1160601:211 и 62:15:0050225:669 налогоплательщиком самостоятельно задекларирован в соответствии с уточненной налоговой декларацией по НДФЛ за 2018 год, сумма налога (по данным налогоплательщика) к уплате составила – 2 522 206 руб. (13 % от разницы между ценой покупки и продажи данных участков). При этом согласно оспариваемому решению расходы в размере 9 171 952 руб., заявленные ФИО1, налоговым органом подтверждены.

Согласно пункту 1 статьи 221 НК РФ при исчислении налоговой базы в соответствии с пунктом 3 статьи 210 НК РФ право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют следующие категории налогоплательщиков:

1) налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 НК РФ, – в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов, но не более суммы таких доходов от осуществления предпринимательской деятельности.

Как предусмотрено абзацем 4 пункта 1 статьи 221 НК РФ, профессиональный налоговый вычет в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности, производится в случае, если налогоплательщик не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуального предпринимателя.

Таким образом, законодательством о налогах и сборах предусмотрено, что понесенные налогоплательщиком расходы могут быть подтверждены соответствующими первичными документами, а в случае их отсутствия они принимаются в размере 20 % от общей суммы доходов. При этом в последнем случае представление доказательств понесенных расходов, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, в целях получения профессионального налогового вычета в размере 20 % от полученного дохода законом не установлено.

Как разъяснено в пункте 8 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации», при толковании положений абзаца 4 пункта 1 статьи 221 НК РФ судам необходимо исходить из того, что предоставление индивидуальному предпринимателю – налогоплательщику налога на доходы физических лиц права при отсутствии подтверждающих документов применить профессиональный налоговый вычет в определенном этой нормой размере не лишает его возможности вместо реализации названного права доказывать фактический размер соответствующих расходов применительно к правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ. Законодательно установленный запрет на профессиональный налоговый вычет в размере 20 % общей суммы доходов в отношении физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность, но не зарегистрированных в качестве индивидуальных предпринимателей, не исключает обязанность предоставить профессиональный вычет в сумме документально подтвержденных расходов. При этом налогоплательщик вправе в порядке подпункта 7 пункта 1 статьи 31, пункта 1 статьи 221, пункта 1 статьи 252 НК РФ доказывать размер таких расходов.

В рассматриваемом случае налоговым органом расчет налога произведен исходя из суммы профессионального налогового вычета (27 461 931 руб. – в размере 20 % общей суммы доходов), превышающем размер расходов, документально подтвержденных налогоплательщиком (9 171 952 руб.).

С учетом изложенного инспекция правомерно скорректировала (доначислила) главе КФХ ФИО1 НДФЛ за 2018 год в размере 11 757 998 руб. (14 280 204,12 – 2 522 206,12), начислила пени за несвоевременную уплату в бюджет данного налога в размере 1 512 470,48 руб. и привлекла налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ, применив положения статей 112, 114 НК РФ, смягчающие ответственность в виде штрафа (сниженного в два раза) до 1 428 020 руб.

Расчет налоговых доначислений (применительно к конкретным сделкам) был проверен судом и признан верным (т. 3, л. 110), размер штрафа соразмерен допущенному нарушению.

Ссылка главы КФХ ФИО1 на нарушения инспекцией сроков сбора доказательства и составления дополнения к акту налоговой проверки, по праву отклонена судом первой инстанции, поскольку нарушений процедуры проведения налоговой проверки и вынесения оспариваемого решения, которые в силу положений пункта 14 статьи 101 НК РФ могли бы явиться основанием для отмены решения инспекции, не установлено.

К тому же пунктом 68 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» разъяснено, что если в поданном в суд заявлении о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения налогоплательщик ссылается на нарушение налоговым органом существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки (пункт 14 статьи 101 НК РФ), судам надлежит исходить из того, что такого рода доводы могут быть приняты ими во внимание только при условии заявления их в жалобе, направлявшейся в вышестоящий налоговый орган.

Из апелляционной жалобы, рассмотренной управлением, не усматривается доводов о нарушении инспекцией существенных условий процедуры проведения и рассмотрения материалов налоговой проверки не содержит.

С учетом изложенного суд первой инстанции обоснованно отказал в удовлетворении заявления главы КФХ ФИО1

Довод апелляционной жалобы о том, что судом первой инстанции не привлечены к участию в деле лица, права и обязанности которых оспариваемое решение затрагивает, отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку в соответствии с частью 1 статьи 51 АПК РФ привлечение к участию в деле третьих лиц является реализуемым по ходатайству стороны в арбитражном процессе или по собственной инициативе правом суда, а не обязанностью.

К тому же все последствия признания (либо не признания) судом недействительным ненормативного акта налогового органа по заявленному требованию наступают только для лица, в отношении которого вынесен этот ненормативный акт.

В данном случае оспариваемое решение инспекции вынесено в отношении ФИО1, поэтому и правовые последствия по результатам рассмотрения настоящего дела возникнут только в рамках налоговых правоотношений главы КФХ ФИО1 и инспекции.

То обстоятельство, что оспариваемый ненормативный правовой акт основан на анализе правоотношений ФИО1 и иных лиц, не является безусловным основанием для привлечения последних к участию в деле в качестве третьих лиц.

Кроме того, в соответствии с пунктом 4 части 4 статьи 270 АПК РФ основанием для отмены решения арбитражного суда первой инстанции в любом случае является принятие судом решения о правах и об обязанностях лиц, не привлеченных к участию в деле.

Между тем каких-либо выводов о правах и обязанностях указанных лиц обжалуемый судебный акт не содержит.

Таким образом, следует признать что, судом первой инстанции при рассмотрении дела установлены и исследованы все существенные для принятия правильного решения обстоятельства, им дана надлежащая правовая оценка, выводы, изложенные в судебном акте, соответствуют фактическим обстоятельствам дела и действующему законодательству.

Все доводы, изложенные в апелляционной жалобе, изучены апелляционной инстанцией, они не содержат фактов, которые не были бы проверены и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного акта, либо опровергали выводы суда первой инстанции, а лишь сводятся к несогласию с оценкой установленных судом обстоятельств по делу, что не может рассматриваться в качестве основания для отмены судебного акта.

При этом доводов, способных повлечь за собой отмену судебного акта, в жалобе не приведено, а судом апелляционной инстанции не установлено.

Неправильного применения судом норм процессуального права, являющихся в соответствии с частью 4 статьи 270 АПК РФ безусловным основанием для отмены принятого судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

При таких обстоятельствах решение суда первой инстанции является законным и обоснованным.

Поскольку определением суда от 26.09.2023 по настоящему делу главе КФХ ФИО1 были предоставлены обеспечительные меры до рассмотрения дела в Двадцатом арбитражном апелляционном суде, то они на основании статьи 97 АПК РФ подлежат отмене.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Рязанской области от 25.07.2023 по делу № А54-131/2022 оставить без изменения, а апелляционную жалобу – без удовлетворения.

Отменить обеспечительные меры, принятые определением Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.09.2023 по делу № А54-131/2022.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме. В соответствии с пунктом 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба подается через суд первой инстанции.

Председательствующий судья

Судьи

Е.Н. Тимашкова

Д.В. Большаков

Е.В. Мордасов