Гражданский кодекс часть 1

по заявлению общества с ограниченной ответственностью «ИнфраНефтеГазСервис» к Межрайонной Инспекцией Федеральной налоговой службы № 20 по Самарской области, при участии в деле в качестве третьих лиц: Управления Федеральной налоговой службы по Самарской области, Межрайонной Инспекцией Федеральной налоговой службы № 23 по Самарской области об оспаривании решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 15-09/0004 от 29.07.2021 года, вынесенного Межрайонной Инспекцией Федеральной налоговой службы № 20 по Самарской области № 20 по Самарской области по результатам выездной налоговой проверки,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью «ИнфраНефтеГазСервис» (далее – заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Самарской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России № 20 по Самарской области (далее – МРИ ФНС № 20, налоговый орган, инспекция) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 29.07.2021 № 15-09/0004.

В порядке ст. 51 АПК РФ к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены Управление Федеральной налоговой службы по Самарской области и МРИ ФНС России № 23 по Самарской области.

Решением Арбитражного суда Самарской области от 21.04.2022 заявленные ООО «ИнфраНефтеГазСервис» требования удовлетворены в полном объеме. Признано недействительным решение Межрайонной ИФНС России № 20 по Самарской области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 29.07.2021 № 15-09/0004.

Постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.07.2022 решение Арбитражного суда Самарской области от 21.04.2022 отменено, принят новый судебный акт. В удовлетворении заявленных требований обществом отказано.

Заявитель, не согласившись с принятым по делу постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.07.2022, обратился в Арбитражный суд Поволжского округа с кассационной жалобой, в которой просит его отменить как несоответствующее нормам материального и процессуального права, фактическим обстоятельствам дела и оставить в силе решение Арбитражного суда Самарской области от 21.04.2022.

По мнению заявителя кассационной жалобы, апелляционным судом не учтено следующее:

наличие потребности в аренде оборудования подтверждено типовым табелем оснащенности бригад КРС (капитального ремонта скважин) в разрезе имеющегося резерва/дефицита используемого оборудования и обусловлено целями нивелирования рисков нарушения условий заключенных с заказчиками контрактов и расходов на выплату неустоек;

требование об указании в договорах субаренды собственника арендуемого оборудования и наличия документально подтвержденного согласия собственника на заключение договора субаренды не установлено гражданским законодательством;

отсутствие в актах приема-передачи оборудования, договорах аренды идентификационных признаков передаваемого в аренду оборудования (год выпуска, марка, модель, паспортов оборудования, заводских номеров, сертификатов и др.) обусловлено тем, что все объекты являются родовыми, а не индивидуально-определенными вещами; необходимость хранения паспортов и сертификатов на оборудование, возвращенное арендодателю, у налогоплательщика отсутствовала; указание на состояние части оборудования как на новое объясняется тем, что 16 комплектов бригадного оборудования использовалось как резервное; стоимость оборудования, передаваемого в аренду, указана в акте приема-передачи имущества к каждому договору;

кредиторской задолженности перед контрагентами не имеется; совпадение ip-адресов налогоплательщика и контрагентов не доказывает подконтрольности, так как ip-адреса являются динамическими и могут использоваться неограниченным количеством пользователей; показаниями руководителей контрагентов ФИО5 и ФИО6 подтверждена реальность хозяйственных операций; плательщиком страховых взносов является лицо, выплачивающее доход физическим лицам; налоговым органом не доказан вывод об умышленности действий налогоплательщика, имевших целью получение необоснованной налоговой выгоды.

В дополнениях к кассационной жалобе налогоплательщик также указывает, что судом апелляционной инстанции не приведено доводов и оснований для отмены решения суда первой инстанции, не оценены доказательства, имеющиеся в деле, а лишь полностью воспроизведена апелляционная жалоба ответчика без проверки и оценки содержащихся в ней доводов, а также доводов налогоплательщика; не дана оценка тому обстоятельству, что налоговым органом был пропущен срок привлечения к налоговой ответственности при начислении санкций за неуплату налога на прибыль организаций и страховых взносов за 2017 год; выводы суда апелляционной инстанции противоречат доказательствам, имеющимся в материалах дела.

Управление ФНС по Самарской области в отзыве на кассационную жалобу просило отказать в ее удовлетворении, поскольку выводы апелляционного суда являются законными и обоснованными, основаны на материалах дела, доводы кассационной жалобы опровергаются добытыми в рамках налоговой проверки доказательствами.

В судебном заседании представитель ООО «ИнфраНефтеГазСервис» поддержал доводы, изложенные в кассационной жалобе и дополнениях к ней. Представитель налогового органа кассационную жалобу не признал.

Проверив законность обжалуемого судебного акта, исходя из требований статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) и доводов, содержащихся в кассационной жалобе, арбитражный суд кассационной инстанции приходит к выводу о наличии оснований для удовлетворения кассационной жалобы, отмены постановления суда апелляционной инстанции и направления дела на новое рассмотрение в суд апелляционной инстанции в силу следующего.

Как следует из материалов дела, ответчиком проведена выездная налоговая проверка заявителя за период с 01.01.2016 по 31.12.2017 по результатам которой составлен акт проверки № 08-024/04 от 19.02.2019, и с учетом возражений заявителя на акт проверки, результатов дополнительных контрольных мероприятий, дополнения к возражениям налогоплательщика налоговым органом принято решение от 29.07.2021 № 15-09/0004 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому налоговым органом доначислены суммы налога на добавленную стоимость в размере 111 710 281 руб., страховых взносов за 2017 год в сумме 6 997 835 руб., налога на прибыль за период 2016-2017 в сумме 78 267 867 руб. Начислена сумма пени по указанным в решении налогам и сборам в размере 89 532 417,18 руб. Налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной п. 3 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 3 331 557 руб.

Основанием для начисления НДС и пени послужили выводы инспекции о получении обществом необоснованной налоговой выгоды в результате отражения в учете хозяйственных операций по субаренде бригадного оборудования, а также осуществлению поставки ТМЦ по документам, оформленным от имени: ООО «Промхолдинг» (ИНН <***>) и ООО «Стройком» (ИНН <***>).

Заявителем, на основании статей 137, 138 Налогового кодекса Российской Федерации, указанное решение обжаловано в вышестоящий налоговый орган. Решением УФНС по Самарской области от 18.11.2021 № 03-15/40429@ апелляционная жалоба заявителя оставлена без удовлетворения.

Заявитель, посчитав, что решение от 29.07.2021 № 15-09/0004 не соответствует Налоговому кодексу Российской Федерации и нарушает его права и интересы, охраняемые законом, обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Судом первой и апелляционной инстанций установлено, материалами дела подтверждается, что общество в период с 01.01.2016 по 31.12.2017 оказывало услуги по капитальному ремонту нефтескважин на объектах АО «Самаранефтегаз» ИНН <***>, ООО «Отрадное» ИНН <***>.

Согласно представленных для проверки документов, для выполнения данных работ Обществом заключены с ООО «Промхолдинг» и ООО «Стройком» договоры субаренды бригадного оборудования (рукав буровой, шланг дюритовый, элеватор трубный, ключ трубный и иное) и договоры поставки ТМЦ (трубы, цемент) от 01.12.2016 № 01-12-16, от 01.07.2017 № ИС-07-2017, от 26.09.2016 № ИНГС/16, от 28.03.2017 № ИНГС/17, от 28.06.2016 № ТД/2016.

По результатам проверки Инспекция пришла к выводу о нарушении обществом п. 1 ст. 54.1 НК РФ в виде искажения сведений о фактах хозяйственной жизни, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете, либо налоговой отчетности налогоплательщика (приняты к учету документы по несуществующим сделкам по субаренде оборудования, поставке ТМЦ контрагентами ООО «Промхолдинг» и ООО «Стройком»).

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции пришел к выводу, что приведенные Инспекцией в решении выводы сами по себе безусловно не могут свидетельствовать о несовершении обществом хозяйственных операций, о наличии в его действиях умысла без наличия доказательств, что оно знало об указанных фактах и заключило с данным контрагентом сделки, желая либо сознательно допуская наступление вредных последствий.

Суд первой инстанции указал, что из оспариваемого решения Инспекции не следует, что применительно к спорным налоговым периодам данные организации не исполняли своих обязанностей по уплате налогов, в том числе по взаимоотношениям с обществом. Также в оспариваемом решении не приведены доказательства того, что целью перечисления налогоплательщиком денежных средств на расчетные счета контрагентов было их последующее "обналичивание" в интересах заявителя. Отсутствуют доказательства не проявления обществом должной осмотрительности при выборе контрагентов.

Суд первой инстанции признал, что налоговым органом не представлено неоспоримых доказательств, что контрагенты отсутствовали по адресам регистрации в проверяемый период. Общество не должно нести ответственность за недобросовестное поведение юридических лиц, являющихся самостоятельными налогоплательщиками.

О самостоятельности и осуществлении реальной хозяйственной деятельности контрагентов свидетельствует наличие взаимоотношений с иными контрагентами, представление налоговой отчетности, уплаты налогов, что подтверждается выписками с расчетных счетов контрагентов. Контрагенты вели реальную финансово-хозяйственную деятельность, не являются фирмами однодневками, представляли отчетность и уплачивали налоги. Данный факт налоговым органом также не опровергнут.

Доказательства вывода денежных средств контрагентами в адрес заявителя, фиктивность совершаемых операций и иные порочащие достоверность налоговой отчетности и полноту уплаты налогов контрагентами факты, налоговым органом в материалы дела не представлены.

При этом довод налогового органа об отсутствии подтверждения перечисления денежных средств в оплату стоимости аренды и поставленного оборудования налогоплательщиком ООО «Промхолдинг» и ООО «Стройком» судом первой инстанции отклонен, со ссылкой на то, что задолженность перед контрагентами погашена иными предусмотренными законодательством способами.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к выводу, что представленные документы в совокупности подтверждают реальность совершенных хозяйственных операций, действительное исполнение договоров заявителем и контрагентами. С учетом изложенного, суд пришел к выводу о том, что Инспекция не доказала факт получения Обществом необоснованной налоговой экономии во взаимоотношениях с контрагентами ООО «Промхолдинг» и ООО «Стройком».

Кроме того, суд первой инстанции пришел к выводу, что решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения № 15-09/0004 от 29.07.2021 года не соответствует требованиям Налогового кодекса Российской Федерации и нарушает права и законные интересы заявителя, что в силу статей 198, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации является основанием для признания его незаконным, в отношении утверждения налогового органа о нарушении налогоплательщиком требований п.1 ст.226, п.1 ст.54.1 НК РФ, в связи с тем, что налоговый агент ООО «ИНФРАНЕФТЕГАЗСЕРВИС» не исчислил, не удержал и не перечислил в бюджет налог на доходы физических лиц в сумме 3 499 400 рублей, в том числе: за 2016 год - 602 375 рублей, 2017 год - 2 897 025 рублей.

Также необоснованными были признаны выводы налогового органа о том, что в нарушение п.1 ст.420, п.1 ст.54.1 НК РФ обществом «ИНФРАНЕФТЕГАЗСЕРВИС» в 2017 году сокрыт объект обложения страховыми взносами - выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию , а также в нарушение п.1 ст.421 НК РФ база за 2017 год для исчисления страховых взносов занижена на 22 284 807 рублей, в том числе база для исчисления страховых взносов по дополнительному тарифу - на 15 619 650 рублей.

По мнению суда первой инстанции, налоговым органом сделан ошибочный вывод, что на налогоплательщике лежит обязанность уплачивать налоги сборы с сумм вознаграждений, уплаченных физическим лицам иными организациями (ООО «СЕРВИС ПЛЮС», ООО «АВТОРЕСУРС», ИП ФИО7, ИП ФИО8), так как источником выплаты дохода, либо лицом осуществившим выплаты и иные вознаграждения физическим лицам ООО «ИНФРАНЕФТЕГАЗСЕРВИС» не являлось. В связи с указанным, начисление налогоплательщику пени за неуплату НДФЛ в размере 1.269.646,99 руб., доначисление страховых взносов за 2017 год в общей сумме 6.997.835 руб., начисление суммы пени за неуплату страховых взносов в сумме 2.165.361,51 и привлечение к ответственности, предусмотренной п.3 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 349.892 руб. за 2017 год является незаконным.

Вышеописанные обстоятельства и послужили основанием для принятия судом первой инстанции решения об удовлетворении заявленных требований.

Суд апелляционной инстанции, отменяя решение суда первой инстанции, указал, что выводы, которые сделаны судом первой инстанции, полностью противоречат фактическим обстоятельствам, которые установлены налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки. Все доводы суда первой инстанции носят универсальный характер и могут быть применимы к общему объему судебно-арбитражных дел, в котором оценивается необоснованная налоговая выгода. Вместе с тем, применительно к рассматриваемому случаю, налоговым органом установлены обстоятельства, безусловно свидетельствующие как о формальном характере (без реального хозяйственного наполнения) взаимоотношений заявителя со спорными контрагентами, так и о получении ООО «ИнфраНетеГазСервис» необоснованной налоговой выгоды.

Суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что в ходе налоговой проверки инспекцией установлены обстоятельства, свидетельствующие об отсутствии субаренды и поставок ТМЦ в адрес ООО «ИнфраНефтеГазСервис» от ООО «Промхолдинг» и ООО «Стройком». Обстоятельства, установленные налоговым органом, в их совокупности и взаимосвязи указывают на наличие в действиях ООО «ИнфраНефтеГазСервис» направленности на получение налоговой экономии путем увеличения вычетов по НДС и уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций.

Также апелляционный суд указал, что судом первой инстанции не дано надлежащей оценки согласованности и подконтрольности налогоплательщику спорных контрагентов (ООО «Промхолдинг» и ООО «Стройком»), а также иных лиц, участвующих в цепочке вывода денежных средств ООО «ИнфраНГС».

Апелляционный суд счел, что в ходе выездной налоговой проверки Инспекцией установлена совокупность обстоятельств, свидетельствующих об искажении Заявителем сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов) посредством отражения в бухгалтерском и налоговом учете операций по взаимоотношениям с ООО «Промхолдинг» и ООО «Стройком» с целью минимизации налоговых обязательств Общества и получения налоговой экономии. По мнению суда апелляционной инстанции, налоговый орган доказал, что именно ООО «ИнфраНГС» умышленно создало схему по выплате заработной платы собственным сотрудникам через цепочку формальных посредников, с целью занижения базы для исчисления и удержания НДФЛ за 2016-2017 год и страховых взносов.

Однако судом апелляционной инстанции не учтено следующее.

В соответствии с положениями статьи 146 НК РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается операция по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 168 НК РФ установлено, что при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму налога.

В силу пункта 2 указанной статьи сумма налога, предъявляемая налогоплательщиком покупателю товаров (работ, услуг) исчисляется по каждому виду этих товаров (работ, услуг) как соответствующая налоговой ставке процентная доля указанных в пункте 1 настоящей статьи цен (тарифов).

Пунктами 1 и 2 статьи 171 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на полагающиеся налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, после их принятия на учет.

В соответствии с пунктом 2 статьи 169 НК РФ в целях принятия НДС к вычету или возмещению счет-фактура должна соответствовать требованиям пунктов 5, 6 указанной статьи. Выставленные с нарушением данного порядка счета фактуры, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету.

Согласно пунктам 5 и 6 статьи 169 НК РФ в счете-фактуре должны быть указаны наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя, счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Таким образом, для получения налогового вычета необходима совокупность следующих условий: наличие счетов-фактур, документов, подтверждающих принятие указанных товаров (работ, услуг) на учет, а также строгое соответствие выставленных счетов-фактур требованиям пунктов 5, 6 статьи 169 НК РФ.

В налоговых правоотношениях недопустима ситуация, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создавать ситуацию формального наличия права на получение налоговых выгод (в том числе через уменьшение налоговых баз включением необоснованных расходов и применением вычетов по НДС).

В отношении налога на прибыль организаций объектом налогообложения в соответствии со статьей 247 НК РФ признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ определено, что в целях главы 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, которыми признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, понесенные налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, право налогоплательщика на уменьшение полученных доходов в целях обложения налогом на прибыль на величину произведенных расходов, непосредственно зависит от представления им соответствующих документов, подтверждающих затраты.

В соответствии с пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Федеральная налоговая служба РФ в Письме от 31.10.2017 № ЕД-4-9/22123@ разъяснила, что характерными примерами такого "искажения" являются: создание схемы "дробления бизнеса", направленной на неправомерное применение специальных режимов налогообложения; совершение действий, направленных на искусственное создание условий по использованию пониженных налоговых ставок, налоговых льгот, освобождения от налогообложения; создание схемы, направленной на неправомерное применение норм международных соглашений об избежании двойного налогообложения; нереальность исполнения сделки (операции) сторонами (отсутствие факта ее совершения).

К числу способов искажения сведений об объектах налогообложения, которые могут быть квалифицированы по пункту 1 статьи 54.1 НК РФ, могут быть отнесены: неотражение налогоплательщиком дохода (выручки) от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), в том числе в связи с вовлечением в предпринимательскую деятельность подконтрольных лиц, а также отражение налогоплательщиком в регистрах бухгалтерского и налогового учёта заведомо недостоверной информации об объектах налогообложения.

При отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй Налогового Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Согласно пункта 3 статьи 54.1 НК РФ в целях пунктов 1 и 2 настоящей статьи подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

Доказывание обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 статьи 54.1 Кодекса, и (или) факта несоблюдения условий, предусмотренных пунктом 2 статьи 54.1 Кодекса, производится налоговым органом при проведении камеральных налоговых проверок налоговых деклараций (расчетов), представленных в налоговый орган после 19.08.2017, а также при проведении выездных налоговых проверок и проверок полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами, решения о назначении которых вынесены налоговыми органами после указанной даты (пункт 5 статьи 82 Кодекса, пункт 2 статьи 2 Федерального закона от 18.07.2017 N 163-ФЗ "О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации").

Ранее правовые подходы, аналогичные регулированию, введенному в действие статьей 54.1 Кодекса, были сформированы на основании Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53).

В соответствии с Постановлением № 53 представление налогоплательщиком документов как в обоснование налоговых вычетов по НДС, так и расходов по налогу на прибыль не является само по себе достаточным основанием для получения соответствующей налоговой выгоды, если налоговым органом доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Если налоговым органом будут представлены доказательства того, что в действительности реально хозяйственные операции поставщиками (контрагентами) не осуществлялись и налоги в бюджет ими не уплачивались, в систему поставок и взаиморасчетов вовлечены юридические лица, зарегистрированные по подложным или утерянным документам или несуществующим адресам, либо схема взаимодействия производителя, поставщика и покупателя продукции указывает на недобросовестность участников хозяйственных операций, арбитражный суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям налогового законодательства, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

Судами установлено, материалами дела подтверждается, что налогоплательщиком на налоговую проверку представлены договоры субаренды бригадного оборудования и договоры поставки товаров, акты приема-передачи оборудования, счета-фактуры и универсальные передаточные документы, составленные ООО «Промхолдинг» и ООО «Стройком». Представленные документы соответствуют требованиям Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" и статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации.

Судом апелляционной инстанции договоры субаренды и акты приема-передачи арендованного оборудования поставлены под сомнение, поскольку в договорах и приложениях к ним отсутствует информация о собственнике имущества, об оценочной стоимости передаваемого оборудования, отсутствуют идентификационные признаки передаваемого оборудования (год выпуска, марка и модель, заводские номера, наличие паспорта на оборудование). Кроме того, налогоплательщиком не представлены сертификаты и иные документы, удостоверяющие качество.

Вместе с тем, налогоплательщиком в суде первой и апелляционной инстанции пояснялось, что информация о согласованной стоимости оборудования указана сторонами в акте приема-передачи к каждому договору (стр. №3, последний абзац).

В материалах дела (т. 15, л.д. 69) имеется пояснительная записка на требование налогового органа № 704 от 13.05.2019 о представлении документов (информации) с отметкой инспекции о принятии, согласно которой налоговому органу были переданы технические паспорта на оборудование за 2016-2017 г.г. в количестве 437 листов. Также указано, что технические паспорта на оборудование, арендуемое в 2016-2017 г.г. у контрагентов ООО «Промхолдинг» и ООО «Стройком», переданы последним при возврате оборудования по истечению срока действия договоров аренды. Данные доводы налоговым органом не опровергнуты, судом апелляционной инстанции не исследованы, оценка им не дана.

Кроме того, судом апелляционной инстанции указано, что на проверку не представлены акты возврата оборудования. Между тем, налогоплательщик указывал, что на проверку представлены как сами договоры аренды оборудования, так и акты его приема-передачи, в том числе и подтверждающие возврат по истечению срока действия договоров аренды (т. 11).

В отношении отсутствия указания в актах приема-передачи оборудования собственника имущества суд кассационной инстанции отмечает следующее.

В соответствии с частью 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Обязательными реквизитами первичного учетного документа являются наименование документа, дата составления документа, наименование экономического субъекта, составившего документ, содержание факта хозяйственной жизни, величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения, наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за ее оформление, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за оформление свершившегося события, подписи лиц, предусмотренных пунктом 6 настоящей части, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

Акты приема-передачи арендованного имущества содержат все перечисленные обязательные реквизиты первичного документа, что не оспаривается налоговым органом, не опровергается апелляционным судом. Нормами законодательства о бухгалтерском учете не установлено требование указания в актах приема-передачи собственника имущества, являющегося предметом субаренды.

Согласно пояснениям налогоплательщика, отсутствие указания в договорах аренды и актах приема-передачи идентифицирующих признаков арендованного имущества (год выпуска, марка, модель, паспортов оборудования, заводских номеров, сертификатов и др.) обусловлено тем, что все объекты являются родовыми, а не индивидуально-определенными вещами.

Апелляционный суд также указывает, что из актов приема-передачи бригадного оборудования, составленных между Обществом и ООО «Стройком», Инспекцией установлено, что оборудование сдано в субаренду в состоянии нового, по окончанию субаренды Общество возвращает оборудование в новом состоянии, при этом в последующем ООО «Промхолдинг» передает Обществу те же виды оборудования в состоянии нового и в том же количестве, что ООО «Стройком».

При этом налогоплательщик неоднократно пояснял, что 16 комплектов бригадного оборудования использовались субарендатором как резервные и могли быть по состоянию оценены как новые, что не опровергнуто налоговым органом, соответствующих опровергающих доказательств в дело не представлено. Однако данный довод не был исследован апелляционным судом и не получил оценки.

Налоговым органом не оспаривается, что первичные документы и счета-фактуры подписаны руководителями спорных контрагентов.

Из содержания протокола от 18.12.2018 года допроса директора и учредителя ООО «Промхолдинг» ФИО5, а также из содержания протокола от 17.12.2018 года допроса директора и учредителя ООО «Стройком» ФИО9 следует, что оба они подтвердили реальность финансово-хозяйственных отношений с налогоплательщиком, дали пояснения о финансово-хозяйственной деятельности руководимых ими организаций.

ФИО5, руководитель ООО «Промхолдинг», подтвердил, что являлся директором и учредителем организации, заполнял и подавал документы на регистрацию, оплачивал госпошлину. В это же время ФИО5 работал у налогоплательщика начальником центральной инженерной технологической службы, что не исключает возможность осуществления им самостоятельной хозяйственной деятельности. Свидетель в ходе допроса подтвердил, что общество «Промхолдинг» создал для ведения предпринимательской деятельности – сдача в аренду и продажа оборудования, получения прибыли.

Свидетель подтвердил наличие договорных отношений с ООО «ИнфраНГС», дал пояснения, какое оборудование сдавалось в аренду и для каких целей. В ходе допроса пояснил техническое предназначение каждой единицы ТМЦ, чьими силами и за чей счет осуществлялась доставка оборудования. Арендная плата складывалась в зависимости от износа оборудования и нормо-часа, которая зависела от комплектации оборудования. В аренду брали оборудование, бывшее в употреблении, что также подтверждается актом сдачи-приемки оборудования к договору.

Директор и учредитель ООО «Стройком» ФИО9 также подтвердил реальность финансово-хозяйственных отношений с налогоплательщиком (протокол допроса от 17.12.2018).

На момент заключения договоров с обществом контрагенты являлись действующими юридическими лицами, что установлено материалами дела, состояли в ЕГРЮЛ и на налоговом учете по адресам, указанным в договорах и счетах-фактурах.

Таким образом, совершение налогоплательщиком хозяйственных операций с контрагентами ООО «Промхолдинг» и ООО «Стройком» подтверждено первичными документами, составленными с соблюдением требований налогового законодательства, а также показаниями допрошенных в рамках налоговой проверки свидетелей.

Указывая на отсутствие экономической целесообразности для налогоплательщика в заключении договоров субаренды оборудования, апелляционный суд сослался на то, что Инспекцией установлено, что доля расходов Общества на субаренду оборудования составляла от 50 до 64,6 % от суммы полученного дохода от выполненных работ по капитальному ремонту скважин заказчиков.

Между тем, как указано налогоплательщиком, данное утверждение не подтверждается материалами дела, отсутствуют документы и расчеты, которые обосновывали бы эти цифры.

Напротив, налогоплательщик ссылается на то, что им в материалы проверки был представлен типовой табель оснащенности бригад капитального ремонта скважин, являющийся приложением №2 к техническому заданию АО «Самаранефтегаз» на проведение ремонтов скважин в 2016,2017 г.г., а также собственный типовой табель оснащенности бригад КРС (капитального ремонта скважин) в разрезе имеющегося резерва/дефицита используемого оборудования на 1 бригаду КРС/на 25 бригад/на 28 бригад, количество имеющегося в собственности оборудования, количество арендованного оборудования, количество оборудования в дефиците/резерве, подтверждающие нехватку собственного оборудования.

Налогоплательщик пояснял, что наличие резерва комплектов бригадного оборудования нивелировало риски нарушения сроков выполнения работ по контрактам, заключенным с заказчиками, и наложения финансовых санкций, а также риски внесения налогоплательщика в реестр недобросовестных поставщиков предприятий нефтегазовой отрасли.

Все перечисленные доводы налогоплательщика не получили оценки суда апелляционной инстанции.

Ссылка апелляционного суда на высокий удельный вес налоговых вычетов в налоговых декларациях контрагентов по НДС также не может служить доказательством отсутствия реальности хозяйственных операций.

Налоговый орган не ссылается на результаты налоговых проверок контрагентов, которыми были бы установлены факты совершения ими налоговых правонарушений и уклонения от уплаты налогов.

Кроме того, в соответствии с пунктом 3 статьи 54.1 НК РФ нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах не может рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным.

В постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12.10.2006 №53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» указано на то, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики, предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, достоверны.

Также апелляционным судом указано, что оплата в проверяемом периоде в адрес ООО «Промхолдинг» производилась обществом частично в сумме 28 520 610 руб., в адрес ООО «Стройком» оплата не производилась.

В то же время налогоплательщиком приводятся доводы, отраженные также в решении суда первой инстанции, о том, что задолженность налогоплательщика перед ООО «Промхолдинг» была уступлена ООО «Антал», который стал конечным держателем задолженности. Данное общество было присоединено к ООО «ИнфраНГС» в 2018 г. Таким образом, должник и кредитор совпали в одном лице, что в силу ст. 413 ГК РФ является основанием прекращения обязательства.

Ссылка апелляционного суда на непредставление налогоплательщиком документов, подтверждающих присоединение ООО «Антал» к ООО «ИнфраНГС», а именно: бухгалтерской отчетности, актов инвентаризации имущества, передаточного акта, расшифровки кредиторской и дебиторской задолженностей и расчетов с бюджетами и фондами, заключительной бухгалтерской отчетности, не может быть признана обоснованной.

В соответствии с пунктом 3 статьи 17 Федерального закона от 08.08.2001 № 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" при реорганизации юридического лица в форме присоединения к нему другого юридического лица в регистрирующий орган по месту нахождения юридического лица, к которому осуществляется присоединение, представляются заявление о внесении записи о прекращении деятельности присоединенного юридического лица по форме, утвержденной уполномоченным Правительством Российской Федерации федеральным органом исполнительной власти, договор о присоединении и передаточный акт.

В соответствии со статьей 59 Гражданского кодекса РФ передаточный акт должен содержать положения о правопреемстве по всем обязательствам реорганизованного юридического лица в отношении всех его кредиторов и должников, включая обязательства, оспариваемые сторонами, а также порядок определения правопреемства в связи с изменением вида, состава, стоимости имущества, возникновением, изменением, прекращением прав и обязанностей реорганизуемого юридического лица, которые могут произойти после даты, на которую составлен передаточный акт.

Передаточный акт утверждается учредителями (участниками) юридического лица или органом, принявшим решение о реорганизации юридического лица, и представляется вместе с учредительными документами для государственной регистрации юридических лиц, создаваемых в результате реорганизации, или внесения изменений в учредительные документы существующих юридических лиц.

Непредставление вместе с учредительными документами передаточного акта, отсутствие в нем положений о правопреемстве по всем обязательствам реорганизованного юридического лица влекут отказ в государственной регистрации юридических лиц, создаваемых в результате реорганизации.

В соответствии с пунктом 1 Положения о Федеральной налоговой службе, утв. Постановлением Правительства РФ от 30.09.2004 N 506, служба является уполномоченным федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим государственную регистрацию юридических лиц.

Таким образом, документы, поименованные судом апелляционной инстанции, и подтверждающие реорганизацию ООО «Антал» путем присоединения к ООО «ИнфраНГС», имеются в распоряжении ответчика. При этом ответчиком не опровергнут факт реорганизации ООО «Антал» и возникновения правопреемства у ООО «ИнфраНГС» по всем правам и обязательствам реорганизованного лица, включая права кредитора по задолженности, первоначально возникшей перед ООО «Промхолдинг».

Кроме того, апелляционным судом сделан вывод о том, что соглашение о переводе долга и переуступке права требования задолженности ООО «Антал» не имело цели создать реальные правовые последствия в виде передачи прав, носило формальный характер с целью создания формального документооборота и имитации реальных финансово-хозяйственных операций оплаты по договорам субаренды бригадного оборудования и поставки ТМЦ. Однако данный довод судом апелляционной инстанции не обоснован со ссылкой на доказательства, имеющиеся в материалах дела.

В отношении ООО «Стройком» налогоплательщиком приводятся доводы о том, что им суду апелляционной инстанции (а налоговому органу – при проведении проверки) были предоставлены документы, подтверждающие оплату ООО «ИнфраНГС» задолженности перед ООО «Стройком» в размере 4 023 798 руб. и погашения остатка задолженности в размере 227 428 221 руб. в 2018 году (том 16 дела).

Однако вышеприведенные доводы налогоплательщика относительно погашения кредиторской задолженности не получили оценки суда апелляционной инстанции.

В обоснование довода об отсутствии фактических отношений субаренды оборудования апелляционный суд ссылается на протоколы допроса главного механика ООО «ИнфраНГС» ФИО10 и свидетеля ФИО11, которые сообщили, что арендованное оборудование в деятельности налогоплательщика не использовалось, все используемое оборудование являлось собственностью налогоплательщика.

Однако при этом судом апелляционной инстанции не установлено, должны ли указанные свидетели в силу занимаемой ими должности и объема должностных обязанностей располагать исчерпывающей информацией о составе основных средств, принадлежащих налогоплательщику, а также арендуемых основных средств, и о заключении ООО «ИнфраНГС» хозяйственных договоров, включая договоры аренды.

В отношении сделанного апелляционным судом вывода о подконтрольности налогоплательщику контрагентов ООО «Промхолдинг» и ООО «Стройком» суд кассационной инстанции считает необходимым отметить следующее.

В соответствии с Письмом ФНС России от 31.10.2017 № ЕД-4-9/22123@ обстоятельства подконтрольности сами по себе не могут служить основанием для вывода об умышленном характере действий налогоплательщика.

В актах и решениях по результатам налоговых проверок налоговые органы должны указывать обстоятельства, свидетельствующие о возможности влияния проверяемого налогоплательщика (его должностных лиц) на условия и результат экономической деятельности, манипулирования условиями, сроками и порядком осуществления расчетов по сделкам (операциям), искусственного создания условий для использования налоговых преференций.

При этом установление умысла не может сводиться к простому перечислению всех сделок (операций), в результате которых налогоплательщик получил налоговую экономию, и приведению анализа возможности влияния фактов подконтрольности на условия и результат экономической деятельности. Необходимо указывать конкретные действия налогоплательщика (его должностных лиц), которые обусловили совершение правонарушения, и приводить доказательства, которые бы свидетельствовали о намерении причинить вред бюджету.

Верховный Суд РФ в Определении от 11.04.2016 № 308-КГ15-16651 по делу № А63-11506/2014 разъяснил, что взаимозависимость участников сделок сама по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, а может иметь юридическое значение в целях налогового контроля, только если установлено, что такая взаимозависимость используется участниками сделки как возможность для осуществления согласованных действий, не обусловленными разумными экономическими или иными причинами.

Инспекция в ходе выездной налоговой проверки, установив факт взаимозависимости общества с контрагентами по сделкам, ограничилась констатацией данного факта, не установив совокупность условий, свидетельствующих о согласованных действиях взаимозависимых лиц в целях получения необоснованной налоговой выгоды.

Согласно пункту 6 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 сама по себе взаимозависимость участников сделок не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

На основании пункта 2 статьи 110 Налогового кодекса Российской Федерации налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).

В Письме ФНС России от 13.07.2017 N ЕД-4-2/13650@ «О направлении методических рекомендаций по установлению в ходе налоговых и процессуальных проверок обстоятельств, свидетельствующих об умысле в действиях должностных лиц налогоплательщика, направленном на неуплату налогов (сборов)» указано, что недопустимо обоснование виновности лица на предположениях, на соображениях вероятности тех или иных фактов.

Пунктом 11 указанного Письма закреплены обстоятельства, прямо указывающие на то, что лица осознавали противоправный характер своих действий (бездействия), желали либо сознательно допускали наступление вредных последствий таких действий (бездействия): согласованность действий группы лиц (в том числе и юридических), нацеленная на минимизацию налоговых обязательств и обналичивание денежных средств, доказанная фиктивность конкретных хозяйственных операций компании; доказанные факты подконтрольности фирмы-однодневки, в том числе выполнение ряда функций, операций, действий якобы силами и средствами фирмы-однодневки с использованием техники, средств, рабочей силы, имущества проверяемого налогоплательщика, в том числе использование материально-технических средств, сотрудников бухгалтерии, средств связи, договоров с провайдерами, IP-адресов и т.д.; факты имитации налогоплательщиками хозяйственных связей с фирмами-однодневками; сложный и запутанный, продолжающийся во времени, повторяющийся характер действий налогоплательщика в рамках налоговой схемы, исключающий их совершение в рамках обычной деятельности или по неосторожности; прямые улики противоправной деятельности: например, наличие "черной бухгалтерии", обнаружение печатей и документации фирм-однодневок на территории (в помещении) проверяемого налогоплательщика, факты обналичивания денежных средств вместе с установленными фактами их расходования на те или иные нужды налогоплательщика-организации, ее должностных лиц и учредителей (участников).

Однако в постановлении апелляционного суда отсутствует обоснование его вывода о создании ООО «ИнфраНГС» схемы минимизации налогового бремени с использованием подконтрольных организаций ООО «Промхолдинг» и ООО «Стройком» с учетом вышеприведенных разъяснений Верховного Суда РФ и ФНС России.

Делая вывод о том, что ООО «ИнфраНГС» умышленно создана схема по выплате заработной платы собственным сотрудникам через цепочку формальных посредников с целью занижения базы для исчисления и удержания НДФЛ и страховыхвзносов за 2016-2017 годах, апелляционный суд не сослался на доказательства, позволяющие бесспорно утверждать, что перечисление денежных средств физическим лицам производилось ИП ФИО8, ИП ФИО7, ООО «Сервис плюс», ООО «Авторесурс» по поручению самого ООО «ИнфраНГС» или его должностных лиц.

При этом налогоплательщик утверждал, что ввиду специфики работы вахтовым методом его работники не были лишены возможности на основании договоров гражданско-правового характера работать и с данными юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями. Однако данные доводы налогоплательщика не получили оценки суда апелляционной инстанции.

Выяснение всех вышеуказанных обстоятельств имеет существенное значение для правильного разрешения спора и без их установления невозможно принятие законного и обоснованного судебного акта.

В соответствии со статьей 70 Арбитражного процессуального кодекса РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

Результаты оценки доказательств суд отражает в судебном акте, содержащем мотивы принятия или отказа в принятии доказательств, представленных лицами, участвующими в деле, в обоснование своих требований и возражений.

Эти требования судом апелляционной инстанций выполнены не были. Перечислив доводы сторон и доказательства, суд не отразил в постановлении мотивы, по которым одни доказательства приняты в качестве средств обоснования выводов суда, а другие доказательства отвергнуты, и основания, по которым одним доказательствам отдано предпочтение перед другими, то есть постановление апелляционного суда нельзя назвать мотивированным.

Судом не учтено, что при рассмотрении дела он обязан исследовать по существу все фактические обстоятельства и не вправе ограничиваться установлением формальных условий применения нормы, иное приводило бы к тому, что право на судебную защиту, закрепленное в ч. 1 ст. 46 Конституции Российской Федерации, оказывалось бы существенно ущемленным.

В силу пункта 3 части 1 статьи 287 АПК РФ арбитражный суд кассационной инстанции по результатам рассмотрения кассационной жалобы вправе отменить или изменить решение суда первой инстанции и (или) постановление суда апелляционной инстанции полностью или в части и направить дело на новое рассмотрение в соответствующий арбитражный суд, решение, постановление которого отменено или изменено.

В соответствии с названной нормой права, суд кассационной инстанции приходит к выводу, что постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.07.2022 подлежит отмене, а дело – направлению на новое рассмотрение арбитражного суда апелляционной инстанции.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 3 части 1 статьи 287, статьями 286, 288, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Поволжского округа

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.07.2022 по делу № А55-35496/2021 отменить.

Направить дело № А55-35496/2021 на новое рассмотрение в Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в порядке и сроки, установленные статьями 291.1., 291.2. Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий судья Р.Р. Мухаметшин

Судьи Э.Т. Сибгатуллин

Л.Ф. Хабибуллин