Гражданский кодекс часть 1

заявителя – Алексахиной О.В., доверенность от 04.10.2010 № 2/2010; Голубковой И.В., доверенность от 04.10.2010 № 3/2010, Жигиной А.А., доверенность от 04.10.2010 № 8/2010,

ответчика – Пекер Т.И., доверенность от 02.02.2010 № 02-11/01915; Обуховой Л.Ю., доверенность от 18.12.2009 № 02-11/29425,

третьего лица – Скляр Т.В., доверенность от 03.08.2010 № 12-21/408,

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Самарской области, г. Самара, и Управления Федеральной налоговой службы по Самарской области, г. Самара,

на решение Арбитражного суда Самарской области от 19.04.2010 (судья Коршикова Е.В.) и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.07.2010 (председательствующий судья Драгоценнова И.С., судьи Юдкин А.А., Кувшинов В.Е.)

по делу № А55-892/2010

по заявлению общества с ограниченной ответственностью «АЛКОА РУС», г. Самара, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Самарской области о признании недействительными решений и требований, с участием третьего лица: Управления Федеральной налоговой службы по Самарской области,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью «АЛКОА РУС» (далее – ООО «АЛКОА РУС», Общество, налогоплательщик, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Самарской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Самарской области (далее – Инспекция, ответчик) о признании незаконными:

решения от 23.11.2009 № 10-28/173 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части привлечения его к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) в виде штрафа в размере 53 194 240 руб., предложения налогоплательщику уплатить налог на добавленную стоимость (далее – НДС) в размере 265 971 202 руб., пени в размере 24 021 339 руб.;

решения от 23.11.2009 № 10-29/3 об отказе в возмещении полностью суммы НДС, заявленной к возмещению;

требования № 67 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 29.12.2009.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Самарской области (далее – Управление).

Решением Арбитражного суда Самарской области от 19.04.2010, оставленным без изменения постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.07.2010, заявленные Обществом требования удовлетворены.

В кассационных жалобах Управление и Инспекция просят отменить названные решение и постановление судов, считая, что судами неправильно применены нормы материального права и нарушены нормы процессуального права, выводы судов не соответствуют фактическим обстоятельствам дела, не выяснены все обстоятельства, имеющие существенное значение для правильного рассмотрения дела. Доводы налоговых органов подробно изложены в кассационных жалобах и поддержаны их представителями в судебном заседании.

Заявитель в отзыве на кассационные жалобы и его представители в судебном заседании доводы жалоб отклонили и просили оставить принятые по делу судебные акты без изменения.

На основании пункта 1 статьи 48 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ), ходатайства общества с ограниченной ответственностью «СМЗ-2» (далее – ООО «СМЗ-2») и представленных документов Федеральный арбитражный суд Поволжского округа произвел замену заявителя по настоящему делу – ООО «АЛКОА РУС» на его правопреемника – ООО «СМЗ-2» в связи с состоявшейся реорганизацией в форме присоединения.

Законность обжалуемых судебных актов проверена Федеральным арбитражным судом Поволжского округа в порядке, установленном в статьях 274, 284 и 286 АПК РФ.

Как видно из материалов дела, 04.06.2009 ООО «АЛКОА РУС» представило в Инспекцию уточненную налоговую декларацию по НДС за 4 квартал 2008 года (далее – декларация от 04.06.2009), по результатам камеральной налоговой проверки которой налоговым органом составлен акт от 18.09.2009 № 299.

02.10.2009 Общество направило в Инспекцию новую уточненную налоговую декларацию по НДС за 4 квартал 2008 года (далее – декларация от 02.10.2009).

По результатам рассмотрения материалов проверки налоговой декларации от 04.06.2009 и возражений налогоплательщика от 09.10.2009, Инспекцией принято решение от 23.10.2009 № 24 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля по проверке налоговой декларации от 04.06.2009 и установлению достоверности заявленных в ней сведений, которая закончилась 23.11.2009. По итогам дополнительной проверки (в рамках дополнительных мероприятий) акт проверки не составлялся.

После проведения дополнительных мероприятий налогового контроля Инспекция, рассмотрев акт от 18.09.2009 № 299, представленные заявителем письменные возражения от 09.10.2009, вынесла решения:

от 23.11.2009 № 10-28/173 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым Общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 в виде штрафа в сумме 53 194 240 руб. и по пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафа в сумме 116 700 руб., ему предложено уплатить недоимку по НДС в сумме 265 971 202 руб. и пени в сумме 24 021 339 руб.;

от 23.11.2009 № 10-29/3 об отказе в возмещении полностью суммы НДС, заявленной к возмещению, которым Обществу отказано в возмещении НДС в сумме 32 177 259 руб.

Решением Управления от 28.12.2009 № 03-15/32019, вынесенным по результатам рассмотрения апелляционной жалобы ООО «АЛКОА РУС», решения Инспекции от 23.11.2009 № 10-28/173 и от 23.11.2009 № 10-29/3 оставлены без изменения.

На основании решения от 23.11.2009 № 10-28/173 Инспекцией Обществу выставлено требование № 67 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 29.12.2009, которым предложено уплатить недоимку по НДС в сумме 265 971 202 руб., пени в сумме 24 021 339 руб. и штраф в сумме 53 194 240 руб.

ООО «АЛКОА РУС» не согласилось с указанными ненормативными актами Инспекции и обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Удовлетворяя требования Общества, суды предыдущих инстанций исходили из того, что оспариваемые решения вынесены на основании оценки показателей декларации от 04.06.2009 без учета декларации от 02.10.2009, представленной налогоплательщиком в целях устранения допущенных в ней ошибок на основании пункта 1 статьи 81 НК РФ. Камеральная проверка декларации от 02.10.2009 подтвердила право на заявленные Обществом вычеты по НДС в полном объеме и признала его право на возмещение НДС полностью. По мнению судов, Инспекция должна была проводить камеральную проверку декларации от 02.10.2009 и решение принимать по итогам проверки этой декларации, а не проводить дополнительные мероприятия налогового контроля в рамках проверки декларации от 04.06.2009. В этой связи суды сделали вывод о том, что поскольку оспариваемые решения приняты с учетом сопоставления сведений, полученных в ходе проверки, со сведениями, аннулированными Обществом, содержащиеся в них выводы по результатам такого сопоставления не отвечают признакам достоверности, следовательно, такие решения следует признать недействительными. Также суды посчитали обоснованными доводы заявителя о допущенных в ходе принятия оспариваемого решения существенных нарушениях требований статей 100 и 101 НК РФ, так как документы, полученные в ходе осуществления дополнительных мероприятий налогового контроля, положенные налоговым органом в основу его выводов, не были представлены налогоплательщику и фактически он был лишен возможности представить какие-либо возражения по ним, поскольку рассмотрение результатов дополнительных мероприятий налогового контроля и вынесение оспариваемых решений состоялось в один день.

Однако судами первой и апелляционной инстанций не учтено следующее.

Согласно пункту 2 статьи 88 НК РФ камеральная налоговая проверка проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями без какого-либо специального решения руководителя налогового органа в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации (расчета).

Соответственно, по истечении трех месяцев с момента представления декларации камеральная налоговая проверка заканчивается.

Как следует из пункта 5 статьи 88 НК РФ, если налоговый орган установит факт совершения налогового правонарушения или иного нарушения налогового законодательства о налогах и сборах, должностные лица налогового органа обязаны составить акт проверки в порядке, предусмотренном статьей 100 НК РФ.

Порядок оформления результатов налоговой проверки установлен в статье 100 НК РФ, в соответствии с которой по результатам налоговой проверки уполномоченными должностными лицами налогового органа составляется акт выездной (камеральной) налоговой проверки; указанный акт вручается проверяемому лицу (налогоплательщику) под расписку или направляется по почте заказным письмом; данное лицо вправе в случае несогласия с фактами изложенными в акте проверки представить письменные возражения в течение 15 дней со дня получения акта (пункты 1, 5 и 6 статьи 100 НК РФ).

Акт налоговой проверки и другие материалы проверки, а также представленные проверяемым лицом письменные возражения должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока указанного в пункте 6 статьи 100 НК РФ (пункт 1 статьи 101 НК РФ). При этом руководитель (заместитель руководителя) налогового органа обязан известить проверяемое лицо о времени и месте рассмотрения материалов проверки (пункт 2 статьи 101 НК РФ).

На основании пункта 6 статьи 101 НК РФ в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения или опровержения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении, в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля.

Дополнительные мероприятия налогового контроля являются одним из возможных этапов процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, которая (процедура) проводится уже после окончания проверки, составления справки о проведенной проверке и акта выездной (камеральной) налоговой проверки. Продолжение камеральной налоговой проверки за пределами отведенного трехмесячного срока ставило бы в неравное положение тех налогоплательщиков, в отношении которых проводятся дополнительные мероприятия налогового контроля, по сравнению с налогоплательщиками, в отношении которых они не проводятся, поскольку это бы увеличивало срок самой проверки.

Из материалов дела следует и судами установлено, что 04.06.2009 Обществом в налоговый орган представлена уточненная налоговая декларация по НДС за 4 квартал 2008 года, камеральная налоговая проверка которой начата 04.06.2009 и закончена 04.09.2009. По результатам проверки составлен акт от 18.09.2009 № 229.

Пунктом 9.1 статьи 88 НК РФ предусмотрено, что в случае, если до окончания камеральной налоговой проверки налогоплательщиком представлена уточненная налоговая декларация (расчет) в порядке, предусмотренном статьей 81 НК РФ, камеральная налоговая проверка ранее поданной декларации (расчета) прекращается и начинается новая камеральная налоговая проверка на основе уточненной налоговой декларации (расчета).

Таким образом, из буквального содержания вышеуказанной нормы права следует, что камеральная налоговая проверка ранее поданной декларации (расчета) прекращается, только если уточненная налоговая декларация подана до окончания камеральной проверки.

В силу подпункта 1 пункта 4 статьи 81 НК РФ если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности, в частности, в случае представления уточненной налоговой декларации до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога.

Из материалов дела следует, что вторая уточненная налоговая декларация по НДС за 4 квартал 2008 года представлена налогоплательщиком 02.10.2009, то есть после обнаружения налоговым органом нарушения налогового законодательства, составления акта налоговой проверки и вручения ему 18.09.2009 акта камеральной налоговой проверки от 18.09.2009 № 229, в котором зафиксированы нарушения налогового законодательства. То есть налогоплательщик, получив акт проверки от 18.09.2009 № 229 и ознакомившись с выводами контролирующего органа в отношении расчета суммы НДС по декларации от 04.06.2009, оформил вторую уточненную налоговую декларацию за 4 квартал 2008 года.

Таким образом, доказательствам, на которые ссылается налоговый орган в подтверждение обоснованности вынесения оспариваемого решения, судами оценка не дана.

При таких данных вынесенные по делу судебные акты не могут быть признаны правильными и подлежат отмене.

Противоречия в позициях сторон в этой части подлежат устранению при новом рассмотрении дела с учетом обстоятельств, отраженных в решении налогового органа, и приводимых возражений Общества.

В связи с вышеизложенным суду при новом рассмотрении дела необходимо проверить законность непринятия Инспекцией спорных вычетов по НДС в момент окончания камеральной налоговой проверки, правомерность самого доначисления спорной суммы НДС с учетом доводов и возражений, приводимых сторонами.

Вывод судов первой и апелляционной инстанций о нарушении Инспекцией процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки суд кассационной инстанции считает недостаточно обоснованным по следующим основаниям.

Согласно пункту 14 статьи 101 НК РФ нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

По смыслу закона данное правило касается и случаев рассмотрения материалов проверки, добытых в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля.

Факт уведомления Общества о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки с учетом материалов дополнительных мероприятий налогового контроля, а также факт личного участия в процессе рассмотрения материалов указанной проверки его представителей подтверждаются протоколом от 23.11.2009 № 03-23/133, решением от 23.11.2009 № 10-28/173 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и Обществом не оспариваются.

Таким образом, представители налогоплательщика принимали участие в рассмотрении материалов дополнительных мероприятий налогового контроля.

Суды указали, что налогоплательщик фактически был лишен возможности представить какие-либо возражения по документам, полученным в ходе осуществления дополнительных мероприятий налогового контроля.

Однако судебными инстанциями не дана оценка доводам налогового органа о том, что все материалы проверки, полученные в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, представлены самим Обществом.

При новом рассмотрении суду надлежит устранить отмеченные нарушения, всесторонне, полно и объективно исследовать и оценить все имеющиеся в материалах дела доказательства в их совокупности, при необходимости предложить сторонам представить дополнительные доказательства по существу спора, дать надлежащую правовую оценку всем доводам сторон и принять законный и обоснованный судебный акт.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 284, 286–289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Поволжского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Самарской области от 19.04.2010 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.07.2010 по делу № А55-892/2010 отменить и дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Самарской области.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий судья Г.А. Кормаков

Судьи Э.Т. Сибгатуллин

Ф.В. Хайруллина