Гражданский кодекс часть 1

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью «ЕЗ ОЦМ-Трейд» в лице конкурсного управляющего ФИО1 на постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.11.2023 по делу № А60-28109/2023 Арбитражного суда Свердловской области по заявлению общества с ограниченной ответственностью «ЕЗ ОЦМ-Трейд» к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 32 по Свердловской области о признании недействительным решения.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители:

от общества с ограниченной ответственностью «ЕЗ ОЦМ-Трейд» - ФИО2 (доверенность от 15.01.2024, диплом);

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 32 по Свердловской области - ФИО3 ( доверенность от 27.12.2023, диплом).

Общество с ограниченной ответственностью «ЕЗ ОЦМ-Трейд» (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 32 по Свердловской области (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 22.12.2022 № 13-03/11379 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда первой инстанции от 21.09.2023в удовлетворении требований общества отказано.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.11.2023 решение суда изменено. Признано недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 32 по Свердловской области об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 22.12.2022 № 13-03/11379 в части начисления пени в сумме, превышающей 54 582 055,39 рублей.

В кассационной жалобе налогоплательщик просит отменить решение суда первой инстанции и постановление апелляционной инстанции и принять судебный акт об удовлетворении заявленных требований, указывая на то, что выводы судов не соответствуют фактическим обстоятельствам и предоставленным в материалы дела доказательствам, основаны на неполном выяснении обстоятельств, имеющих значение для дела, при этом судами неверно применены и нарушены нормы материального и процессуального права. Решение налогового органа, принятое на основании акта налоговой проверки, может быть обжаловано в суде по причине длительного (более двух лет) нарушения сроков осуществления мероприятий налогового контроля и этот спор по данному основанию подсуден арбитражному суду.

Суды первой и апелляционной инстанций неправильно применили Определение ВС РФ от 05.07.2021 г. № 307-ЭС21-2135 поскольку оно не запрещает признавать решение налогового органа недействительным в связи с двухлетним нарушением срока проверки.

Обжалуемое решение налогового органа неправомерно по двум самостоятельным основаниям:

-в связи с применением недопустимых доказательств;

-в связи с нарушением сроков налогового контроля более чем на 2 года.

Поскольку в рассматриваемом случае налоговая проверка должна была быть закончена 12 марта 2019 года, то все требования о предоставлении документов, направленные после этой даты, являются незаконными, а решение налогового органа, принятое на основании полученных по этим требованиям документов - недействительным. Согласно перечню требований, указанных на стр.3-17 Акта налоговой проверки № 15-08/33 от 16.12.2019, налоговым органом после 12 марта 2019 г. у налогоплательщика незаконно истребовались документы 12 раз, а у других организаций - 53 раза. Полученные по этим требованиям документы, использовались налоговым органом при принятии обжалуемого решения, что согласно п.4 ст. 101 НК РФ, не допустимо.

Вина в нарушении срока принятия решения лежит на МИФНС № 32, которая своевременно не предоставила ни дополнительный акт проверки, ни материалы налоговой проверки. Обвинять налогоплательщика в затягивании сроков принятия решения из-за того, что он в своих ходатайствах просил налоговый орган исполнить свои обязанности, без исполнения которых принятие решения считалось бы незаконным, противоречит общему смыслу законодательства о налогах.

Подробно доводы приведены налогоплательщиком в кассационной жалобе.

В отзыве на кассационную жалобу налоговый орган просит обжалуемые судебные акты оставить без изменения, кассационную жалобу налогоплательщика – без удовлетворения.

Проверив законность судебных актов в порядке статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд кассационной инстанций пришел к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, с 20.12.2018 по 16.10.2019 проведена выездная налоговая проверка ООО «ЕЗ ОЦМ - Трейд» за период с 01.01.2015 по 31.12.2017, по результатам которой составлен акт от 16.12.2019 № 15-08/33. По итогам дополнительных мероприятий налогового контроля составлены дополнения к акту проверки от 25.09.2020 № 15-08/33/1.

По результатам рассмотрения акта и иных материалов выездной проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля налоговым органом вынесено решение от 22.12.2022 № 13-03/11379 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу доначислены налог на добавленную стоимость (НДС) за 2-3 кварталы 2016 г. в общей сумме 225 869 461 руб., пени в сумме 55 543 238,85 рублей.

Основанием для доначисления НДС явились выводы проверки о неправомерном применении обществом налоговых вычетов по сделкам с ООО «ЮвелирКомплект» ИНН <***>.

По счетам-фактурам данного контрагента налогоплательщик заявил также налоговые вычеты в декларациях по НДС за 4 квартал 2016 г., 1-2 кварталы 2017 г. Однако доначисление налога за эти периоды по итогам выездной проверки не произведено, так как они были доначислены ранее по итогам камеральных налоговых проверок на основании решений от 25.09.2017, 23.04.2018 № 87627 и 06.08.2018 № 91106 (суммы указаны на стр. 17-19 оспариваемого решения).

Вступившими в законную силу судебными актами по делу № А60-13891/2019 установлена законность и обоснованность решения от 23.04.2018 № 87627 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу доначислен НДС за 1 квартал 2017 г.

Вступившими в законную силу судебными актами по делу № А60-34256/2019 установлена законность и обоснованность решения от 06.08.2018 № 91106 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу доначислен НДС за 2 квартал 2017 г.

Не согласившись также с решением от 22.12.2022 № 13-03/11379, общество обратилось с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган.

Поскольку ранее решением Арбитражного суда от 23.07.2019 по делу № А60-74034/2018 общество было признано несостоятельным (банкротом), налоговый орган обратился 30.12.2022 в рамках указанного дела с заявлением о включении в реестр требований кредиторов ООО «ЕЗ ОЦМ-Трейд» задолженности по обязательным платежам в сумме 281 412 699,85 руб., из них недоимка - 225 869 461 руб., пени - 55 543 238,85 руб. Определением суда от 01.02.2023 производство по заявлению инспекции приостановлено до рассмотрения апелляционной жалобы в УФНС России по Свердловской области.

Решением УФНС России по Свердловской области от 28.02.2023 № 13-06/05823@ оспариваемое решение оставлено без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения.

Считая, что решение налогового органа не соответствует Кодексу, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции исходил из доказанности материалами проверки участия обществом в схеме незаконного возмещения НДС, что установлено также вступившими в законную силу судебными актами по делу № А60-13891/2019, рассмотренному с участием тех же лиц, что и по настоящему делу.

Также, отказывая в удовлетворении требований налогоплательщика, суды первой и апелляционной инстанций пришли к выводу о том, что установленная инспекцией совокупность обстоятельств свидетельствует об отсутствии реальных взаимоотношений общества со спорным контрагентом.

Суд кассационной инстанции пришел к следующим выводам.

Нормой пункта 1 статьи 54.1 НК РФ предусмотрен запрет уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

В соответствии с пунктом 2 статьи 54.1 НК РФ при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй НК РФ при соблюдении одновременно следующих двух условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Из разъяснений, изложенных в пункте 1 Постановления Пленума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее - Постановление № 53), следует, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Документы, представляемые налогоплательщиком в подтверждение налоговых выгод, должны отвечать установленным законом требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает правовые, в том числе налоговые, последствия.

В налоговых правоотношениях недопустима фикция, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, и искусственной юридической конструкции создавать ситуацию формального наличия права на получение налоговых выгод путем представления документов, оформляющих номинальное движение и реализацию товара (работ, услуг) (в том числе прикрытием получения товара (работ, услуг) неустановленного происхождения от номинального контрагента).

Сделки в обход налогового закона подразумевают действия, имеющие целью сознательное создание налогоплательщиками определенного фактического состава (или же воздержание от его создания) с целью обеспечить по отношению к себе действие одного правового предписания и (или) не допустить действие другого.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункт 3 Постановления № 53).

О необоснованной налоговой выгоде могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами выводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида работ также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился и не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета (пункт 5 Постановления № 53).

Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано (пункт 9 Постановление № 53).

Из Определений Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 № 169-О и от 04.11.2004 № 324-О следует, что оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок. Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и быть реальными, не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

Реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим движением товара (оказанием услуг), но и реальностью исполнения договора именно заявленным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным контрагентом.

Как указано в определениях Верховного Суда Российской Федерации от 27.12.2017 № 302-КГ17-19438 и от 14.12.2017 № 304-КГ17-18401, анализ положений главы 21 НК РФ в их взаимосвязи позволяет признать, что документальное обоснование права на налоговые вычеты сумм налога на добавленную стоимость, уплаченного контрагентам при приобретении товаров (работ, услуг), возлагается на налогоплательщика. У налогового органа отсутствует обязанность доказывать, какими именно лицами фактически были поставлены товары (выполнены работы, оказаны услуги), поскольку именно общество должно подтвердить реальность хозяйственных операций с конкретным контрагентом, по взаимоотношениям с которым заявлена налоговая выгода.

Основанием для доначисления налогоплательщику НДС, соответствующих пени и штрафа послужили выводы инспекции об умышленном создании налогоплательщиком формального документооборота с целью получения необоснованной налоговой выгоды, при установленной фиктивности и нереальности сделок с заявленным контрагентом, а также о несоблюдении налогоплательщиком условий для освобождения от налоговой ответственности.

Как установлено судами и следует из материалов дела, ООО «ЕЗ ОЦМ-Трейд» зарегистрировано 23.10.2013 по адресу: <...>. Основным видом деятельности является - деятельность в области права. Фактически общество в проверяемый период осуществляло реализацию драгоценного металла на экспорт по договору комиссии с АО «ЕЗ ОЦМ» (комиссионер), систематически получая соответствующее возмещение НДС из бюджета.

В ходе выездной налоговой проверки, как и в ранее проведенных камеральных проверках деклараций по НДС за 1-4 кварталы 2017 года, установлено, что финансово-хозяйственная деятельность налогоплательщика полностью контролируется материнской организацией - АО «ЕЗ ОЦМ». Данными лицами создана схема незаконного возмещения НДС из бюджета путем включения в состав вычетов сумм НДС по счетам-фактурам ООО «ЮвелирКомплект», операциям приобретения аффинированного золота по договору купли-продажи от 06.04.2016 № KII06/04-2016.

В свою очередь ООО «ЮвелирКомплект» приобретает полуфабрикат золота у общества «Инголд» (г. Москва), а затем передает его на переработку на давальческой основе АО «ЕЗ ОЦМ». После аффинажа завод возвращает аффинированное золото ООО «ЮвелирКомплект».

Установленные проверкой юридические лица - поставщики спорного товара (ООО «ЮвелирКомплект» и его поставщики) обладают признаками номинальных структур: зарегистрированы на «подставных» лиц незадолго до оформления счетов-фактур, налоговые декларации с минимальными суммами к уплате; организациями 5-6 звена поданы нулевые декларации по НДС, то есть источник возмещения в бюджете не сформирован.

На момент принятия налогоплательщиком к вычету спорных сумм НДС организации-поставщики последующих звеньев ликвидированы либо находятся в стадии ликвидации или банкротства.

У всех рассматриваемых проверкой организаций высокий удельный вес налоговых вычетов организаций-поставщиков (97.37-99.99%), что не соответствует заявленному виду деятельности; налоговые декларации по НДС заявлены с незначительными суммами к уплате в бюджет.

Проверкой установлены признаки взаимосвязи организаций-поставщиков между собой: совпадение адресов регистрации, совпадение сотрудников, учредители одних организаций также являлись учредителями/сотрудниками в других обществах в названной цепочке; расчетные счета открыты в одних и тех же банках, бухгалтерское сопровождение осуществлялось одним и тем же лицом.

При этом цепочка поставщиков по выписке банка не совпадает с данными книг покупок поставщиков, начиная с общества «Инголд». Практически у всех поставщиков 3-7 звена денежные средства со счетов перечисляются в качестве займов от общества «Инголд» в адрес учредителей ООО «Владпромбанк», лицензия у которого отозвана в связи с нарушениями требований статей 7, 7.2 Федерального закона «О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансировании терроризма», поскольку деятельность банка была связана с осуществлением незаконных операций с драгоценными металлами.

Создание рассматриваемыми проверкой организациями цепочки номинальных организаций, приобретающих лом ювелирных изделий у ломбардов, подтверждается данными оперативно-розыскных мероприятий УФСБ России по г. Москве.

В рамках выездной проверки установлено, что фактически товар поступал от ломбардов либо сборщиков лома драгоценных металлов, не являющихся плательщиками НДС через цепочку подконтрольных организаций, исчисляющих налоги в минимальных размерах, созданных для организации формального документооборота.

Директором ООО «ЮвелирКомплект» ФИО4 даны показания, согласно которым основным поставщиком являлось ООО «Инголд»; металл приходил в виде лома ювелирных изделий; у предприятия не было цели получения прибыли, поскольку цена устанавливалась в отношении конкретной сделки, результатом которой является лишь покрытие расходов вследствие наценки на товар в размере 1%.

Ряд организаций (ООО «Гемма Голд», далее по цепочке ООО «Эр Джи Тинаиф», ООО «ТПП РегионЮвелир») приобретали лом содержащих золото ювелирных изделий в ломбардах и у физических лиц без НДС, и реализовывали его в адрес ООО «Инголд». Последнее реализует его ООО «ЮвелирКомплект» под видом полуфабриката ювелирных изделий (либо драгметалла), облагаемых НДС.

Данное обстоятельство также подтверждено актами приемки и вскрытия посылок ДМ-5, составленных АО «ЕЗ ОЦМ», которыми зафиксировано наличие в соответствующих отправлениях лома ювелирных изделий.

Таким образом, проверкой сделан правильный вывод, что фактически ООО «ЮвелирКомплект» приобретало у ООО «Инголд» и передавало на аффинаж заводу не полуфабрикат ювелирных изделий, а лом ювелирных изделий, содержащих золото, то есть товар, реализация которого не облагается НДС в силу подпункта 9 пункта 3 статьи 149 Кодекса.

Ранее вступившими в законную силу судебными актами по делам №№ А60-13569/2016, А60-49834/2016, А60-50796/2016, А60-54011/2016, А60-11800/2017 были установлены факты получения неправомерного возмещения НДС из бюджета АО «ЕЗ ОЦМ» путем использования схемы, описанной в письме ФНС России от 21.08.2015 № АС-4-2/14800@.

ООО «ЮвелирКомплект» начало свое взаимодействие с АО «ЕЗ ОЦМ» и ООО «ЕЗ ОЦМ - Трейд» после пресечения налоговым органом названного злоупотребления.

Таким образом, инспекция пришла к обоснованному выводу, что АО «ЕЗ ОЦМ» формально с целью обезопасить свои материальные активы от налоговых обязательств разграничило производственную деятельность (аффинаж) и деятельность по приобретению сырья и экспорту аффинированного золота путем создания формального документооборота между взаимосвязанными и контролируемыми обществами «ЮвелирКомплект» и «ЕЗ ОЦМ - Трейд».

Установленная и отраженная в ходе выездной налоговой проверки схема незаконной минимизации налогообложения с участием общества, завода и поставщика 1-го звена ООО «ЮвелирКомплект» являлась предметом рассмотрения судами в рамках дел №№ А60-13891/2019, А60-34256/2019 (камеральные проверки за 1-2 кварталы 2017 г.).

В результате аналогичных нарушений, установленных в ходе выездной проверки, инспекция доначислила обществу НДС за 2-3 кварталы 2016 г. в сумме 204 177 992 руб. (по срокам уплаты 25.07.2016, 25.10.2016) в результате его неправомерного неисчисления налогоплательщиком, а также в сумме 21 691 469 руб. (по тем же срокам) в результате его незаконного возмещения из бюджета.

Кроме того, обществу начислены пени в сумме 55 543 238,85 рублей за период с 26.07.2016 по 10.04.2019 (до введения в отношении общества процедуры наблюдения в рамках дела о банкротстве № А60-74034/2018).

Поскольку решение инспекции в части начисления пени в сумме, превышающей 54 582 055,39 рублей, не соответствует НК РФ, оно признано недействительным. Требования заявителя в указанной части удовлетворены.

Оспаривая доначисления налога и пени полностью, заявитель ссылается на нарушение инспекцией сроков проведения и рассмотрения материалов выездной налоговой проверки.

Вместе с тем, несоблюдение налоговым органом при совершении определенных действий в рамках осуществления мероприятий налогового контроля сроков, предусмотренных пунктом 2 статьи 88, пунктом 6 статьи 89, пунктами 1 и 5 статьи 100, пунктами 1, 6, 9 статьи 101, пунктами 1, 6, 10 статьи 101.4, пунктом 3 статьи 140 (в случае подачи апелляционной жалобы), статьей 70 НК РФ, не влечет изменения порядка исчисления сроков на принятие мер по взысканию налога, пеней, штрафа в принудительном порядке, в связи с чем при проверке судом соблюдения налоговым органом сроков осуществления принудительных мер сроки совершения упомянутых действий учитываются в той продолжительности, которая установлена нормами НК РФ.

Однако соответствующие доводы о несоблюдении указанных сроков могут быть заявлены налогоплательщиком в суде только в рамках оспаривания либо требования об уплате налога, пеней и штрафа, направленного ему на основании статьи 70 Кодекса, либо решения о взыскании налога, пеней, штрафа, принятого в соответствии со статьей 46 НК РФ, либо в качестве возражений на иск, предъявленный налоговым органом по правилам статьи 46 Кодекса (пункт 31 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации»).

Правильность данной правовой позиции подтверждена также определением Верховного Суда Российской Федерации от 05.07.2021 № 307-ЭС21-2135, в котором указано, что при проверке соблюдения сроков оценке подлежит своевременность действий налогового органа на стадии исполнения решения, вынесенного по результатам налоговой проверки (после вступления его в силу решения и получения реальной возможности его исполнения, которая начинается с выставления требования об уплате налога).

Само по себе нарушение длительности проведения налоговой проверки не может иметь юридического значения для оценки правомерности действий налогового органа на стадии взыскания задолженности по налогам; иное приводило бы к смешению сроков, относящихся к различным административным процедурам - сроков производства по делу о нарушении законодательства о налогах и сборах, и сроков исполнения решения, принятого по результатам названного производства.

В то же время судебная практика признает, что регламентация сроков взыскания налогов, равно как и сроков проведения налоговых проверок, имеет общие итоговые цели, поскольку направлена на достижение равновесия интересов участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, на обеспечение правовой определенности. Поэтому длительный срок проведения налоговой проверки может быть признан недопустимым в той мере, в какой приводит к избыточному или не ограниченному по продолжительности применению мер налогового контроля в отношении налогоплательщика (Постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 16.07.2004 № 14-П и Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.03.2008 № 13084/07).

Соответственно, налогоплательщиком в условиях существенного превышения длительности производства по делу о нарушении налогового законодательства могут быть заявлены соответствующие возражения как при рассмотрении предъявленного к нему в судебном порядке требования о взыскании задолженности, так и при оспаривании самим налогоплательщиком выставленного налоговым органом требования об уплате налога, оспаривании решений (постановлений), принятых налоговым органом в рамках внесудебного взыскания задолженности.

Начиная с 02.09.2010 в абзаце третьем пункта 1 статьи 47 НК РФ установлен двухлетний предельный срок судебного взыскания задолженности, применяемый при утрате налоговым органом возможности внесудебного взыскания, который выступает гарантией соблюдения принципа правовой определенности.

Изложенное согласуется с правовой позицией, выраженной в пункте 11 Обзора судебной практики по вопросам, связанным с участием уполномоченных органов в делах о банкротстве и применяемых в этих делах процедурах банкротства (утвержден Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 20.12.2016). Согласно данному пункту, требование уполномоченного органа об установлении в деле о банкротстве задолженности по обязательным платежам признается судом необоснованным, если возможность принудительного взыскания этой задолженности к моменту введения первой процедуры банкротства утрачена.

Таким образом, превышение длительности производства по делу о нарушении законодательства о налогах (совершение определенных действий в рамках осуществления мероприятий налогового контроля с нарушением сроков) само по себе не лишает налоговый орган права на принятие мер внесудебного взыскания, предусмотренных статьями 46 - 47 НК РФ, но, во всяком случае, ограничивает возможность взыскания пределами двух лет.

В спорном случае сразу после вынесения оспариваемого решения от 22.12.2022 налоговый орган в рамках дела о банкротстве № А60-74034/2018 обратился (30.12.2022) с заявлением о включении в реестр требований кредиторов ООО «ЕЗ ОЦМ-Трейд» задолженности по обязательным платежам в сумме 281 412 699,85 руб., из них недоимка - 225 869 461 руб., пени - 55 543 238,85 руб. Определением суда от 01.02.2023 производство по заявлению инспекции приостановлено до рассмотрения апелляционной жалобы в УФНС России по Свердловской области.

По мнению общества, налоговым органом нарушены сроки как на проведение выездной налоговой проверки, так и на принятие решения по ее результатам.

Судами проведена проверка соблюдения сроков налоговым органом при принятии оспариваемого решения, с учетом отсутствия дальнейшего принудительного взыскания задолженности.

Положениями пункта 6 статьи 89 НК РФ установлен максимальный срок для проведения выездной налоговой проверки, который с учетом возможности приостановления соответствующих мероприятий налогового контроля составляет 1 год (пункт 9 статьи 89).

Статьей 100 НК РФ определено, что акт налоговой проверки составляется в течение 10 дней после окончания камеральной налоговой проверки; акт проверки вручается в течение пяти дней; в случае направления акта налоговой проверки по почте заказным письмом датой вручения этого акта считается шестой день считая с даты отправки заказного письма; письменные возражения налогоплательщика на акт проверки представляются в течение 1 месяца со дня получения акта.

Поскольку решение о проведении выездной проверки вынесено 20.12.2018, составление акта проверки 16.12.2019 произведено инспекцией с соблюдением установленных сроков. Иное мнение налогоплательщика основано на неверном толковании НК РФ, сделанном без учета возможности приостановления проведения выездной проверки (пункт 9 статьи 89 НК РФ). Из оспариваемого решения следует, что проверка два раза приостанавливалась и один раз продлялась на 4 месяца, что соответствует положениям статьи 89 НК РФ).

Доводы жалобы об отсутствии оснований для приостановления выездной налоговой проверки в связи с неистребованием информации у ООО «Пирократ» обоснованно отклонены судами, поскольку налоговым органом направлено поручение об истребовании информации от 27.05.2019 № 4937 от указанного контрагента ООО «ЕЗ ОЦМ-Трейд». ИФНС России № 24 по г. Москве в адрес указанного контрагента направлено требование о представлении документов (информации) от 31.05.2019 № 24-14155. Получен ответ от ООО «Пирократ» от 20.06.2019.

В силу статьи 101 НК РФ рассмотрение материалов проверки должно производиться инспекцией в течение 10 дней со дня истечения срока для представления возражений; данный срок может быть продлен на 1 месяц; дополнительные мероприятия налогового контроля проводятся в течение 1 месяца; дополнение в акту налоговой проверки составляется в течение 15 дней со дня окончания таких мероприятий; вручение дополнений к акту - в течение 5 дней; в случае направления акта налоговой проверки по почте заказным письмом датой вручения этого акта считается шестой день считая с даты отправки заказного письма; письменные возражения налогоплательщика на дополнения к акту представляются в течение 15 дней со дня получения дополнения к акту; рассмотрение материалов проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля - в течение 10 дней со дня истечения срока для представления возражений на дополнение к акту. Итоговое решение инспекции вручается налогоплательщику в течение пяти дней со дня его вынесения; в случае направления решения по почте заказным письмом датой его вручения считается шестой день со дня отправки заказного письма.

При исчислении сроков необходимо учитывать положения статьи 6.1 НК РФ, в соответствии с которыми течение срока начинается на следующий день после календарной даты или наступления события (совершения действия), которым определено его начало; срок, исчисляемый месяцами, истекает в соответствующие месяц и число последнего месяца срока. Если окончание срока приходится на месяц, в котором нет соответствующего числа, то срок истекает в последний день этого месяца; срок, определенный днями, исчисляется в рабочих днях, если срок не установлен в календарных днях. При этом рабочим днем считается день, который не признается в соответствии с законодательством Российской Федерации выходным и (или) нерабочим праздничным днем; в случаях, когда последний день срока приходится на день, признаваемый в соответствии с законодательством Российской Федерации выходным и (или) нерабочим праздничным днем, днем окончания срока считается ближайший следующий за ним рабочий день.

С учетом срока неоднократного представления обществом возражений на акт проверки: 27.01.2020, 29.05.2020, а также 02.07.2020 с ходатайством об отложении рассмотрения материалов проверки до уточнения позиции ФНС России - апелляционный суд считает, что нарушение срока рассмотрения материалов проверки и вынесения соответствующего решения (в данном случае о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля) почти на 5 месяцев (вынесено 04.08.2020 вместо 06.03.2020) произошло исключительно по вине общества.

По вине налогового органа произошло нарушение срока, установленного на вручение налогоплательщику дополнений к акту выездной проверки.

Как верно указано самим налоговым органом, поскольку решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля вынесено 04.08.2020, они должны были быть окончены 04.09.2020, дополнения к акту составлены не позднее 25.09.2020, а их вручение налогоплательщику состояться не позднее 02.10.2020.

Фактически дополнения к акту налоговой проверки составлены 25.09.2020, однако вручены налогоплательщику только 02.07.2021, то есть с пропуском установленного срока на 9 месяцев и 7 дней. При этом факты уклонения налогоплательщика от получения дополнений в решении инспекции не отражены, в судебном заседании представителем инспекции подтверждено, что налогоплательщик не уклонялся от получения дополнений к акту проверки.

С учетом 15 дней на представление возражений (23.07.2021) результаты выездной проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля должны были быть рассмотрены не позднее 06.08.2021, с учетом продления срока не более чем на 1 месяц - 06.09.2021.

Фактически такое рассмотрение состоялось и решение об отказе в привлечении к ответственности вынесено 22.12.2022, то есть с нарушением установленных сроков на 15 месяцев и 16 дней.

Однако материалов проверки, приложенных к ходатайству налогового органа от 02.08.2023 (файлы «Отложение Решения»), следует, что в период с 29.07.2021 по 19.07.2022 налогоплательщиком ежемесячно направлялись ходатайства об отложении срока рассмотрения материалов проверки в связи с необходимостью ознакомления с ними и для представления мотивированных возражений.

Рассмотрение всех материалов налоговой проверки произведено в соответствии со статьей 101 НК РФ в присутствии конкурсного управляющего ООО «ЕЗ ОЦМ-Трейд» ФИО1 В ходе рассмотрения материалов проверки рассмотрены все доказательства, собранные в ходе проведения выездной налоговой проверки, дополнительных мероприятий налогового контроля и иных мероприятий налогового контроля в отношении ООО «ЕЗ ОЦМ-Трейд», письменные возражения проверяемого лица. Протокол рассмотрения материалов проверки от 22.12.2022.

Оспариваемое решение инспекции от 22.12.2022 № 13-03/11379 вступило в силу 28.02.2023 в связи с представлением апелляционной жалобой налогоплательщиком, которая решением УФНС России по Свердловской области № 13-06/05823@ оставлена без удовлетворения, а решение инспекции утверждено.

Таким образом, доводы заявителя о наличии оснований для отмены решения по причине нарушения сроков на проведение выездной проверки и рассмотрение ее результатов необоснованны.

Вывод судов о наличии злоупотребления своими правами со стороны налогоплательщика с целью затягивания сроков проведения проверки в данном споре не подтвержден, является не достаточно обоснованным. Тем не менее, действия налогоплательщика привели к увеличению срока проверки почти на 12 месяцев.

В этой связи суды правомерно отказали в признании недействительным оспариваемого решения инспекции в полном объеме.

Доводы заявителя кассационной жалобы подлежат отклонению, поскольку не свидетельствуют о нарушении судами норм права, сводятся к переоценке выводов, сделанных судами по результатам рассмотрения спора.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, приведенной, в том числе в определении от 17.02.2015 № 274-О, статьи 286 - 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, находясь в системной связи с другими положениями данного Кодекса, регламентирующими производство в суде округа, предоставляют суду округа при проверке судебных актов право оценивать лишь правильность применения нижестоящими судами норм материального и процессуального права и не позволяют ему непосредственно исследовать доказательства и устанавливать фактические обстоятельства дела. Иное позволяло бы суду округа подменять суды первой и второй инстанций, которые самостоятельно исследуют и оценивают доказательства, устанавливают фактические обстоятельства дела на основе принципов состязательности, равноправия сторон и непосредственности судебного разбирательства, что недопустимо.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебных актов на основании части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судом округа не установлено.

С учетом изложенного обжалуемый судебный акт апелляционного суда подлежит оставлению без изменения, кассационная жалоба – без удовлетворения.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

П О С Т А Н О В И Л:

постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.11.2023 по делу № А60-28109/2023 Арбитражного суда Свердловской области оставить без изменения, кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью «ЕЗ ОЦМ-Трейд» в лице конкурсного управляющего ФИО1 – без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий Д.В. Жаворонков

Судьи Н.Н. Суханова

О.Л. Гавриленко